Судья Гужвинский С.П. Дело № 33а-2193/2017
АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
10 марта 2017 года г. Волгоград
Судебная коллегия по административным делам Волгоградского областного суда в составе:
председательствующего судьи Сергеева С.С.,
судей Балашовой И.Б, Серышевой Н.И.
при секретаре Редько Е.Н.
рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по административным исковым заявлениям Глушенко О. Г. о признании незаконными решения Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
по апелляционной жалобе административного истца Глушенко О. Г.
на решение Красноармейского районного суда г. Волгограда от 04 октября 2016 года, которым в удовлетворении административных исковых заявлений Глушенко О. Г. о признании незаконными решения Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказано.
Заслушав доклад судьи Волгоградского областного суда Сергеева С.С., судебная коллегия
УСТАНОВИЛА:
Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее НДФЛ) за 2014 год представленной индивидуальным предпринимателем Глушенко О.Г. По результатам проверки составлен акт и вынесено решение № <...> от ДД.ММ.ГГГГ в соответствии с которым Глушенко О.Г. начислен НДФЛ за 2014 год в сумме <.......> рубля. В связи с имеющейся у налогоплательщика переплатой в привлечении к налоговой ответственности отказано.
Решением Управления ФНС России по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ апелляционная жалоба Глушенко О.Г. на решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ оставлена без удовлетворения.
Также межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее НДФЛ) за 2013 год представленной индивидуальным предпринимателем Глушенко О.Г. По результатам проверки составлен акт и вынесено решение № <...> от ДД.ММ.ГГГГ в соответствии с которым Глушенко О.Г. привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ.
Решением Управления ФНС России по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ апелляционная жалоба Глушенко О.Г. на решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области № <...> от ДД.ММ.ГГГГ оставлена без удовлетворения.
Глушенко О.Г. обратилась в суд с административными исками к Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области в которых просила признать незаконным и отменитьрешенияналогового органа № <...> от ДД.ММ.ГГГГ и № <...> от ДД.ММ.ГГГГ.
В обоснование заявленных исковых требований Глушенко О.Г. указала, что налоговым органом сделан неправильный вывод о том, что она была не вправе учитывать в составе профессиональных налоговых вычетов за 2013 и 2014 годы затраты, произведённые в более ранние периоды. Данный вывод налогового органа, по мнению административного истца, противоречит разъяснениям, данным в письме Минфина РФ от ДД.ММ.ГГГГ№ <...>, из которых следует, что поскольку в главе 23 НК РФ не конкретизируется налоговый период, в котором могут быть учтены произведённые расходы, такие расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычета в текущем или последующем налоговых периодах. Кроме того, полагала, что налоговым органом не принято во внимание, что по результатам деятельности за 2005 – 2012 годы ею был исчислен и уплачен в бюджет налог на доходы физических лиц, в связи с чем, не включив в состав профессиональных налоговых вычетов те затраты, которые были включены в вычеты в 2013 и 2014 годах, она фактически произвела переплату налога на доходы физических лиц в 2005 – 2012 годах, и, соответственно, неуплата налога на доходы физических лиц в проверяемых периодах (2013 и 2014 годах) – отсутствует.
Судом постановлено указанное выше решение.
В апелляционной жалобе административный истец Глушенко О.Г. ставит вопрос об отмене постановленного по делу решения. В обоснование жалобы приводит доводы аналогичные доводам, изложенным в административном исковом заявлении и позиции стороны истца при рассмотрении дела суде первой инстанции.
В судебном заседании апелляционной инстанции представители Управления ФНС России по Волгоградской области, Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской областиЛеднев В.Г., Горшенина-Симонова С.С. против удовлетворения апелляционной жалобы возражали.
Административный истец Глушенко О.Г., ее представитель Погорелов С.В. в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом, об уважительности причин неявки не сообщили.
Заслушав представителей административного ответчика, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, поступившие возражения на апелляционную жалобу, проверив законность и обоснованность решения суда в порядке статьи 308 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия приходит к следующему.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) для физических лиц, являющихся резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно пунктам 1, 3 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах,
Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
В силу положений статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктами 2 – 5 этой же статьи, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме.
Как предусмотрено пунктом 3 статьи 225 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учётом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учётом положений статей 318 – 320 НК РФ.
Как предусмотрено пунктами 2 статьи 273 НК РФв целях главы 23 НК РФ датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).
Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).
В соответствии с положениями главы 3 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 года доходы и расходы отражаются в Книге учёта кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных этим Порядком (пункт 13). Под расходами понимаются фактически произведённые и документально подтверждённые затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, при том, что учёт расходов индивидуального предпринимателя ведётся с учётом, в том числе, следующих особенностей: стоимость приобретённых материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (подпункт 1 пункта 15), расходы по материальным ресурсам, приобретённым впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказания услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчётном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах (подпункт 2 пункта 15), в случае, когда деятельность носит сезонный характер, то есть затраты зависят от времени года и природно-климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчётном налогом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учёте как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы – раздел VI Книги учёта (подпункт 3 пункта 15).
Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от ДД.ММ.ГГГГ (по делу № ВАС-9939/10) пункт 13 и подпункты 1 – 3 пункта 15 Правил учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утверждённого Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от ДД.ММ.ГГГГ№ <...>н/БГ-3-04/430 признаны не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими (поскольку, что касается обоснование этого вывода, принимая вышеуказанные положения, Министерство финансов Российской Федерации и Министерство Российской Федерации по налогам и сборам не вправе были устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учёта доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные ст. 273 НК РФ).
Судебной коллегией установлено, что Глушенко О.Г. в период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с заявленным видом деятельности «оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями» и является плательщиком налога на доходы физических лиц.
Из представленной в материалы дела учетной политики, утвержденной ИП Глушенко О.Г.ДД.ММ.ГГГГ следует, что учетная политика применяется индивидуальным предпринимателем с ДД.ММ.ГГГГ. Из содержания учетной политики также следует, что индивидуальным предпринимателем применяется кассовый метод определения доходов в соответствии с положениями Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России № <...>н, МНС России № БГ-3-04/430 от ДД.ММ.ГГГГ.
Межрайонной ФНС России № 11 по Волгоградской области проведены камеральные проверки уточненных налоговых деклараций по НДФЛ по форме 3-НДФЛ за 2013 и 2014 годы, представленных Глушенко О.Г.ДД.ММ.ГГГГ с составлением актов проверки.
По результатам рассмотрения Акта № <...> от ДД.ММ.ГГГГ камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2014 год и возражений Глушенко О.Г., заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области вынесено решение № <...> от ДД.ММ.ГГГГ об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения из которого усматривается,чтодолжностным лицом налогового органа доводы Глушенко О.Г. в отношении правильности исчисления профессиональных налоговых вычетов (расходов, понесённых Глушенко О.Г. в предыдущие периоды, но включённых в состав расходов за 2014 год, поскольку именно в этот год поступила оплата за ранее приобретённые товары, реализованные в этом году) признаны необоснованными с указанием на то, что налогоплательщик выбрала кассовый метод признания доходов, в связи с чем и для признания расходов также должен быть применён кассовый метод, а не метод начисления, которыйприменялся в отношении расходов. Поскольку предпринимателям не предоставлено право выбора метода признания расходов и при применении кассового метода признания дохода в отношении расходов также подлежит применению тот же кассовый метод. В связи с включением в налоговую декларацию за 2014 год расходов по приобретению в предыдущие годы товаров, реализованных в 2014 году (т.е. не правильному определению налогоплательщиком метода признания доходов и расходов),налоговым органом сделан вывод, что Глушенко О.Г. был завышен профессиональный налоговый вычет на 701978 рублей 84 копейки и, соответственно, занижена налоговая база по налогу на доходы физических лиц на 121240 рублей 10 копеек, в связи с чем и сумма налога, исчисленного к уплате в бюджет, была занижена на 48264 рубля, с завышением суммы налогов, подлежащей возврату из бюджета в размере 25105 рублей. Поскольку по соответствующему сроку уплаты у Глушенко О.Г. числилась переплата налога, оснований для её привлечения к налоговой ответственности и начисления пени налоговым органом не установлено.
По результатам рассмотрения Акта № <...> от ДД.ММ.ГГГГ камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2013 год и возражений Глушенко О.Г., заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области вынесено решение № <...> от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения из которого усматривается, что должностным лицом налогового органа доводы Глушенко О.Г. в отношении правильности исчисления профессиональных налоговых вычетов (расходов, понесённых в предыдущие периоды, но включённых в состав расходов за 2013 год, поскольку именно в этот год поступила оплата за ранее приобретённые товары, реализованные в этом году) признаны необоснованными с указанием на то, что налогоплательщик выбрала кассовый метод признания доходов, в связи с чем и для признания расходов также должен быть применён кассовый метод, а не метод начисления, который применялся в отношении расходов. В связи с включением в налоговую декларацию за 2013 год расходов по приобретению в предыдущие годы товаров, реализованных в 2012 году (т.е. не правильному определению налогоплательщиком метода признания доходов и расходов), налоговым органом сделан вывод о том, что Глушенко О.Г. завышен (с учётом уточнений по доводам возражений Глушенко О.Г. на акт камеральной проверки) профессиональный налоговый вычет на 1259755 рублей 77 копеек и, соответственно, занижена налоговая база по налогу на доходы физических лиц. В связи с указанным Глушенко О.Г. привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа вразмере 20 процентов от неуплаченной суммы налога в сумме 31956 рублей 40 копеек, а также ей доначисленк уплате в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 159 782 рубля и пеня в размере 12524 рубля 58 копеек.
Из содержания поданных в вышестоящий налоговый орган апелляционных жалоб, а также административного искового заявления следует, что исчисленные налоговым органом суммы профессиональных налоговых вычетов административным истцом не оспариваются.
Установив указанные выше обстоятельства на основании исследования представленных в материалы дела письменных доказательств, правильно применив приведенные выше нормы материального права, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что оспариваемые Глушенко О.Г. решения должностного лица Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области (№ <...> от ДД.ММ.ГГГГ и № <...> от ДД.ММ.ГГГГ) по своему содержанию в части суждений о необоснованном включении Глушенко О.Г. произведённых в предыдущие годы расходов в состав профессиональных налоговых вычетов в налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц за 2013 и 2014 годы соответствуют требованиям налогового законодательства.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговым органом, а также судом оставлено без внимание то обстоятельство, что в 2012 году доход индивидуального предпринимателя Глушенко О.Г. составил свыше 11 млн. рублей, а в 2013 году свыше 9 млн. рублей, что в силу пункта 1 статьи 273 НК РФ не допускает применение кассового метода для определения доходов и расходов судебная коллегия находит основанными на неправильном применении и толковании норм материального права.
В соответствии с пунктом 1 статьи 273 НК РФ организации (за исключением банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций, организаций, признаваемых в соответствии с Налоговым кодексом контролирующими лицами контролируемых иностранных компаний, и налогоплательщиков, указанных в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.
Указанная норма не регламентирует порядок налогообложения доходов физических лиц – индивидуальных предпринимателей, а определяет порядок применения кассового метода для налогоплательщиков юридических лиц. В этой связи, размер полученного индивидуальным предпринимателем Глушенко О.Г. в 2012, 2013 году дохода,не имеет значения для применения метода определения дохода.
Довод апелляционной жалобы о том, что глава 23 НК РФ не конкретизирует налоговый период, в котором могут быть учтены произведенные расходы, а поэтому такие расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычета в текущем или последующих периодах судебная коллегия находит не состоятельным.
Признавая незаконными подпункты 1-3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от ДД.ММ.ГГГГ№ <...>н/БГ-3-04/430 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от ДД.ММ.ГГГГ № ВАС-9939/10 указал, что индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Налогового кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 НР РФ в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 НК РФ только лишь для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Реализованный в подпунктах 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов принцип учета расходов в момент получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, характерен для метода начисления.
Глушенко О.Г. не оспаривался факт выбора ею для определения доходов кассового метода, следовательно, для признания расходов, также должен быть применен кассовый метод. Между тем, при проведении камеральных налоговых проверок налоговым органом было установлено, что налогоплательщиком для признания расходов применялся метод начисления, что фактически не отрицалось административным истцом.
Принимая во внимание, что индивидуальным предпринимателем Глушенко О.Г. был избран и применялся кассовый метод учета доходов и расходов, руководствуясь положениями статей 221, 271 - 273 НК РФ, а также учитывая правовую позицию отраженную в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08 октября 2013 г. № 9939/2010, согласно которому у предпринимателя есть право выбора порядка учета доходов и расходов: либо с применением метода начисления, либо кассового метода, но не одновременного их использования, судебная коллегия приходит к выводу о правомерности содержащихся в оспариваемых решениях выводов налогового органа.
Ссылка в апелляционной жалобе на то, что в период 2005-2012 годов индивидуальным предпринимателем Глушенко О.Г. в налоговую декларацию по НДФЛ в состав профессиональных налоговых вычетов не включались расходы, отраженные в декларациях за 2013, 2014 годы, что по мнению административного истца свидетельствует о переплате по НДФЛ,также является не состоятельной. В данном случае Глушенко О.Г. не лишена права воспользоваться предусмотренной статьей 81 НК РФ процедурой подачи уточненной налоговой декларации.
Разрешая спор, суд правильно определил обстоятельства, имеющие значение для дела, дал им надлежащую правовую оценку и постановил законное и обоснованное решение. Выводы суда соответствуют обстоятельствам дела. Нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену решения, судом допущено не было. Доводы апелляционной жалобы о несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела необоснованны, в связи с чем не могут повлечь отмену судебного постановления.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 309, 311 КАС РФ, судебная коллегия,
ОПРЕДЕЛИЛА:
решение Красноармейского районного суда г. Волгограда от ДД.ММ.ГГГГ оставить без изменения, апелляционную жалобу административного истца Глушенко О. Г. – без удовлетворения.
Председательствующий судья: подпись
Судьи: подписи
«Согласовано»:
Судья Волгоградского областного суда С.С. Сергеев
