Судья Протасова Е.М. дело № 33а-2151
АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
г. Йошкар-Ола 8 декабря 2016 года
Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Марий Эл в составе:
председательствующего: Попова Г.В.,
судей: Братухина В.В. и Медведевой И.А.,
при секретаре Романове Р.Е.
рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе ФИО1 на решение Йошкар-Олинского городского суда Республики Марий Эл от 15 августа 2016 года, которым постановлено:
отказать в удовлетворении административного искового заявления ФИО1 к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле, Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл о признании решения от 6 апреля 2016 года <№> о привлечении к налоговой ответственности незаконным.
Заслушав доклад судьи Верховного Суда Республики Марий Эл Братухина В.В., судебная коллегия
УСТАНОВИЛА:
6 апреля 2016 года Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле (далее - ИФНС по г. Йошкар-Оле) принято решение <№> о привлечении ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением ФИО1 доначислен неуплаченный налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) на сумму <...> рублей за 2014 год, начислены пени в сумме <...> рублей <...> копеек, он привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) суммы НДФЛ в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде штрафа в сумме <...> рублей
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее УФНС по Республике Марий Эл) <№> от 23 мая 2016 года апелляционная жалоба ФИО1 на вышеуказанное решение ИФНС по г. Йошкар-Оле от 6 апреля 2016 года оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением ИФНС по г. Йошкар-Оле от 6 апреля 2016 года, ФИО1 обратился в Йошкар-Олинский городской суд с административным исковым заявлением, в котором просил признать данное решение незаконным, ссылаясь на следующее. С 6 апреля 2004 года по 10 июля 2014 года ФИО1 осуществлял предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. В период деятельности в качестве индивидуального предпринимателя административный истец использовал налоговой режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), объект налогообложения — доходы, уменьшенные на величину расходов. В собственности ФИО1 находилось недвижимое имущество: <...> цех, расположенный по адресу: <адрес>. Объект недвижимости приобретен по договору купли-продажи от 8 сентября 2011 года за <...> рублей. Административный истец в ходе проведенной реконструкции данного объекта понес расходы в сумме <...> рублей, из них в 2011 году - <...> рублей, в 2012 году - <...> рублей. К вычету по УСН приняты только расходы на реконструкцию цеха, понесенные в 2012 году в сумме <...> рублей. Расходы, понесенные в 2011 году, в сумме <...> рублей к вычету не предъявлялись. Сам объект недвижимого имущества в связи с проводимой реконструкцией в предпринимательской деятельности не использовался. По договору купли-продажи от 19 ноября 2014 года вышеуказанный объект недвижимости продан ФИО1 третьему лицу по цене <...> рублей. В связи с тем, что ФИО1 вычет по УСН не получил, а статус индивидуального предпринимателя им прекращен 10 июля 2014 года, вышеуказанные затраты учтены в налоговой декларации по НДФЛ за 2014 год. На основании вышеизложенного и поскольку сделка по отчуждению недвижимого имущества носила разовый характер, ФИО1 при подаче декларации по НДФЛ за 2014 год обоснованно уменьшена налогооблагаемая база на <...> рублей. Налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не учтены положения п. 17.1 ст. 217, ст. ст. 346.11, 346.12, 346.14, 346.15, 41, 39 НК РФ.
ИФНС по г. Йошкар-Оле и УФНС по Республике Марий Эл подали письменные возражения и отзыв на административное исковое заявление, в которых выразили несогласие с доводами административного истца ФИО1
Судом принято вышеуказанное решение.
В апелляционной жалобе и дополнении к ней ФИО1 просит решение суда отменить, полагая его принятым при неправильном определении обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанностью установленных судом обстоятельств, несоответствия выводов суда обстоятельствам дела, нарушении норм материального (НК РФ) и процессуального права. Административным истцом приводятся доводы, изложенные в административном исковом заявлении. Поскольку административный истец при приобретении и реконструкции цеха не получил вычет по УСН, а статус индивидуального предпринимателя был прекращен им 10 июля 2014 года, что повлекло утрату права на вычет по УСН, то он обоснованно учел указанные затраты в декларации по НДФЛ за 2014 год, уменьшив налогооблагаемую базу на сумму <...> рублей. До продажи цеха ФИО1 прекратил статус индивидуального предпринимателя, факт использования указанного имущества в предпринимательской деятельности налоговым органом не доказан. В нарушение требований ч. 2 ст. 62 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее – КАС РФ) суд возложил на административного истца обязанность по доказыванию неиспользования цеха в предпринимательской деятельности. При этом ФИО1 были представлены доказательства того, что во время реконструкции цеха для предпринимательской деятельности использовалось другое имущество. Утрата ФИО1 статуса индивидуального предпринимателя не является основанием для освобождения от налогового контроля и как следствие не является основанием для возврата переплаты по налогу после прекращения предпринимательской деятельности. В жалобе приводятся ссылки на правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации (постановление от 17 декабря 1996 года № 20-П, определение от 21 января 2007 года № 95-О-О), судебную практику федеральных арбитражных судов, письмо Федеральной налоговой службы. Административный истец считает несостоятельной ссылку налогового органа на пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, поскольку пп. 4 п. 2 ст. 220 НК РФ не определяет, имеется ли ввиду имущество, когда-либо прежде использовавшееся налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, или имущество, задействованное в такой деятельности к моменту его продажи.
В возражениях на апелляционную жалобу ИФНС по г. Йошкар-Оле и УФНС по Республике Марий Эл просят жалобу оставить без удовлетворения и приводит доводы в пользу решения суда.
ФИО1 в судебное заседание не явился, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещен, о причинах неявки суду не сообщил, об отложении рассмотрения дела не просил, в связи с чем судебная коллегия полагает возможным рассмотреть дело без его участия.
Заслушав объяснения представителя ФИО1 А.Ю.С., поддержавшей доводы жалобы и просьбу об отмене решения суда, представителя ИФНС по г. Йошкар-Оле и УФНС по Республике Марий Эл И.О.В., поддержавшей доводы возражений на апелляционную жалобу и просившей решение оставить без изменения, обсудив доводы жалобы, дополнений к ней и возражений на жалобу, исследовав материалы дела и материалы налоговых проверок, судебная коллегия предусмотренных законом оснований для отмены решения суда не находит.
В соответствии с ч. 1 ст. 218 КАС РФ гражданин, организация, иные лица могут обратиться в суд с требованиями об оспаривании решений, действий (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями (включая решения, действия (бездействие) квалификационной коллегии судей, экзаменационной комиссии), должностного лица, государственного или муниципального служащего (далее - орган, организация, лицо, наделенные государственными или иными публичными полномочиями), если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности.
Нормами ст. 138 НК РФ установлено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации (здесь и далее нормы НК РФ в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных отношений).
В силу положений п. 1 ст. 45, ст. 228 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Согласно ст. 106, п. 1 ст. 107, ст. ст. 108 и 110 НК РФ налоговым правонарушением признается виновное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 207, п.п. 10 п. 1 ст. 208, ст. ст. 209 и 210 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, административный истец ФИО1 с 6 апреля 2004 года по 10 июля 2014 года осуществлял деятельность в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица.
8 сентября 2011 года ФИО1 на основании договора купли- продажи приобрел у СПК колхоз «Н.» за <...> рублей недвижимое имущество: <...> цех, <...>, расположенный по адресу: <адрес>.
30 января 2012 года ФИО1 получено разрешение на реконструкцию вышеуказанного цеха <...>.
18 октября 2013 года администрацией муниципального образования «Знаменское сельское поселение» выдано разрешение на ввод в эксплуатацию цеха <...>, расположенного по адресу: <адрес>.
Право собственности ФИО1 на данный объект недвижимого имущества (<...>) на основании разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 18 октября 2013 года зарегистрировано Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Марий Эл 17 декабря 2013 года, о чем в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним сделана запись <№>.
На основании договора купли-продажи от 18 ноября 2014 года ФИО1 продал И.А.А. земельный участок и здание, расположенные по адресу: <адрес>, за <...> рублей, расчет между сторонами произведен полностью до подписания договора, право собственности покупателя зарегистрировано Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Марий Эл 25 ноября 2014 года.
5 августа 2015 года ФИО1 представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДФЛ за 2014 год. В декларации отражен доход от продажи недвижимого имущества, расположенного по адресу: <адрес>, находящегося в собственности менее 3 лет. Сумма дохода от продажи недвижимости согласно представленной декларации составила <...> рублей, сумма фактически произведенных документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением данного имущества, составила <...> рублей.
ИФНС по г. Йошкар-Оле в период с 5 августа 2015 года по 5 ноября 2015 года в отношении ФИО1 проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДФЛ за 2014 год.
По результатам данной проверки ИФНС по г. Йошкар-Оле вынесла оспариваемое решение <№> от 6 апреля 2015 года о привлечении ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения. В решении установлено, что налогоплательщиком при расчете суммы налога, подлежащего уплате, в нарушение п.п. 3 п. 2 ст. 220 НК РФ завышена сумма имущественного налогового вычета на сумму <...>, что привело к неуплате суммы налога в размере <...> рублей.
При вынесении указанного решения налоговым органом были учтены сведения из проведенной ИФНС по г. Йошкар-Оле в отношении ФИО2 выездной налоговой проверки по всем налогам и сборам за период с 1 января 2012 года по 31 декабря 2013 года, по результатам которой вынесено решение от 14 сентября 2015 года <№> о привлечении ФИО2 к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данное решение ФИО2 обжаловано не было.
В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению.
Согласно п. 17.1 ст. 217 НК РФ доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
Положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.
Исходя из положений ст. 220 НК РФ, при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов, в том числе на имущественный налоговый вычет при продаже имущества, а также доли (долей) в нем (п.п. 1)
В силу положений п. 2 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет, предусмотренный п.п. 1 п. 1 настоящей статьи, предоставляется с учетом следующих особенностей:
имущественный налоговый вычет предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков или доли (долей) в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающем в целом <...> рублей, а также в размере доходов, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества (за исключением ценных бумаг), находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающем в целом <...> рублей (п.п. 1);
вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с п.п. 1 настоящего пункта налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (п.п. 2).
положения п.п. 1 п. 1 настоящей статьи не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности (п.п. 4).
Как установлено судом и подтверждается материалами дела, в период времени с 6 апреля 2004 года по 31 декабря 2011 года ФИО1 использовалась упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. С 1 февраля 2012 года по 31 декабря 2012 года им применялась упрощенная система налогообложения на основе патента.
В соответствии с п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения при упрощенной системе налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
В п.п. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ указаны расходы, на которые налогоплательщик уменьшает полученные им доходы, к которым относятся расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 настоящей статьи).
В соответствие с налоговой декларацией по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011 год сумма полученных доходов ФИО1 составила <...> рублей, а сумма произведенных расходов <...> рублей.
Из оспариваемого решения ИФНС по г. Йошкар-Оле следует, что в составе расходов в декларации по УСН за 2011 год ИП ФИО1 были учтены затраты на приобретение и реконструкцию <...> цеха, расположенного по адресу: <адрес>, в сумме <...> рублей <...> копеек, что подтверждается выпиской с расчетного счета ИП ФИО1 от 19 июня 2012 года, представленной банком – Марийским РФ ОАО «РОССЕЛЬХОЗБАНК», исследованной также в заседании судебной коллегии.
Согласно указанной выписке ИП ФИО1 произведены выплаты СПК колхоз «Н.» на сумму <...> рублей по предварительному договору купли-продажи объектов недвижимости от 25 июля 2011 года (платеж от 28, 29 июля 2011 года) и договору купли-продажи объектов недвижимости от 8 сентября 2011 года (платежи от 14, 16 сентября 2011 года, 11, 19, 26 октября 2011 года, 21 ноября 2011 года). Согласно выписке ИП ФИО1 в 2011 году также производились выплаты в отношении различных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за строительные материалы, изделия, работы, оборудование – ООО «Б.», ОАО «С.», ИП К.С.В., ООО «Ц.», ООО «М.», ООО «С.С.», ООО «Д.С.» и др.
Суд первой инстанции правильно отклонил доводы административного истца, основанные на представленном в ходе рассмотрения дела анализе счетов, отражающем данные бухгалтерского учета, поскольку данное доказательство не соответствует критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Налоговым органом и судом обоснованно признаны не соответствующими требованиям закона доказательства, содержащиеся в представленной ФИО1 20 февраля 2016 года налоговому органу книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на 2011 год (объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов), не отвечающей требованиям ст. 346.24 НК РФ.
ИФНС по г. Йошкар-Оле 20 декабря 2012 года зарегистрирована книга учета доходов, расходов за <№>. При регистрации книги инспекцией проведена сверка данных, заявленных налогоплательщиком ИП ФИО2 в декларации по УСН за 2011 год, представленной 22 марта 2012 года и данными выписки с расчетного счета индивидуального предпринимателя в период с 1 января по 31 декабря 2011 года. Факт регистрации данной книги подтвержден представленным ИФНС по г. Йошкар-Оле в суд апелляционной инстанции заверенным фотоматериалом.
В связи с изложенным выше налоговый орган и суд первой инстанции пришли к правильному выводу о том, что поскольку произведенные расходы учтены при определении налогооблагаемой базы за 2011 год, оснований для повторного уменьшения облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных затрат не имеется.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 29 марта 2016 года № 487-О указано, что по смыслу ст. 57 Конституции Российской Федерации, рассматриваемой во взаимосвязи с положениями ее ст. 1 (ч. 1), 19 (части 1 и 2) и 55 (ч. 3), федеральный законодатель при осуществлении налогового регулирования и установлении общих принципов налогообложения и сборов связан требованиями обеспечения конституционных принципов равенства, справедливости и соразмерности в сфере налоговых отношений и вместе с тем располагает достаточной свободой усмотрения при установлении конкретных налогов: он самостоятельно определяет параметры основных элементов налога, в том числе состав налогоплательщиков и объекты налогообложения, стоимостные и (или) количественные показатели, необходимые для определения налоговой базы, порядок исчисления налога, а также основания и порядок освобождения от налогообложения.
Предусматривая в Налоговом кодексе Российской Федерации возможность применения имущественного налогового вычета при продаже имущества для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (п. 1 ст. 220), федеральный законодатель указал, что соответствующее право не распространяется на индивидуальных предпринимателей, использующих имущество в предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 220). В свою очередь, для индивидуальных предпринимателей предусмотрен особый порядок учета расходов как при уплате налога на доходы физических лиц (ст. 221 «Профессиональные налоговые вычеты»), так и при переходе на упрощенную систему налогообложения (глава 26.2).
Поскольку ФИО1 воспользовался правом включения расходов на приобретение и реконструкцию вышеуказанного цеха в определенном им размере при расчете и уплате налога по УСН в 2011 – 2012 годах, повторный учет расходов указанного характера при подаче декларации по НДФЛ после прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя недопустим.
Кроме того, проанализировав все обстоятельства дела, применив положения НК РФ, суд пришел к обоснованному решению о правильности вывода налогового органа об использовании ФИО1 предпринимательской деятельности, связанной с <...> в 2012, 2013 годах (КВЭД 15.1, 15.11, 15.11.1 согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей).
Судом правильно принято во внимание, что объект недвижимого имущества, расположенный по адресу: <адрес>, введен в эксплуатацию как цех <...> производительностью <...> т/ сутки.
Кроме того, в соответствии с ветеринарным удостоверением <№> от 24 июня 2013 года, выданному ИП ФИО1, объект с адресом: <адрес>, имеет ветеринарно-санитарные условия для <...>. Удостоверение действительно до 24 июня 2016 года.
Согласно письменному объяснению ФИО1 от 18 мая 2015 года в ИФНС по г. Йошкар-Оле на требование <№> от 22 апреля 2015 года в 2012 – 2013 он годах осуществлял предпринимательскую деятельность по КВЭД 15.11.1 – производил услуги по <...>. <...> производил в собственном <...> цехе по адресу: <адрес>.
Доводы административного истца о том, что для <...> ИП ФИО1 использовалось другое, арендованное им помещение, подлежат отклонению, поскольку согласно представленному суду договору аренды <...>, заключенному 1 июня 2011 года между СПК колхоз «Н.» (арендодатель) и ИП ФИО1 (арендатор) помещение комплекса <...>, расположенное по адресу: <адрес>, помещение передается в аренду для <...>, а не для <...> (п. 1).
Таким образом, характер <...> цеха правильно определен налоговым органом и судом первой инстанции как имущество, используемое в предпринимательской деятельности и использовавшееся ИП ФИО1 фактически при ведении им предпринимательской деятельности. По своим характеристикам данное имущество не предназначено для использования в личных целях, что ФИО2 в ходе рассмотрения дела не оспаривалось.
Факт прекращения ФИО1 предпринимательской деятельности перед продажей <...> цеха при указанных выше обстоятельствах не является юридически значимым по данному делу.
Поскольку в силу п.п. 4 п. 2 ст. 220 НК РФ положения п.п. 1 п. 1 настоящей статьи не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности, ФИО1 правильно отказано в применении имущественного налогового вычета по ст. 220 НК РФ (как указано им в декларации по НДФЛ за 2014 год).
Судебная коллегия также полагает необходимым отклонить доводы ФИО1, основанные на положениях п. 17. 1 ст. 217 НК РФ, по тому основанию, что данным пунктом расходы налогоплательщика на реконструкцию недвижимого имущества не приравнены к доходам, не подлежащим налогообложению.
Учтенный налоговым органом размер расходов ИП ФИО1 на реконструкцию вышеуказанного цеха в 2012 году административным истцом не оспаривается.
Доводы апелляционной жалобы сводятся к несогласию подателя жалобы с состоявшимся решением суда первой инстанции, не содержат в себе указания на нарушения, с наличием которых процессуальный закон связывает возможность отмены решения суда.
В силу изложенного выше оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ФИО1 и отмены решения суда не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 309, 311 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия
ОПРЕДЕЛИЛА:
решение Йошкар-Олинского городского суда Республики Марий Эл от 15 августа 2016 года оставить без изменения, апелляционную жалобу ФИО1 – без удовлетворения.
Председательствующий Попов Г.В.
Судьи Братухин В.В.
Медведева И.А.
