Апелляционное определение Верховного Суда Республики Алтай (Республика Алтай) от 10.08.2023 № 33А-684

Председательствующий – Бируля С.В. дело № 33а-684

номер дела в суде первой инстанции 2а-1315/2023

УИД 02RS0003-01-2023-000850-71

строка статистической отчетности 3.198

АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ

10 августа 2023 года г. Горно-Алтайск

Судебная коллегия по административным делам Верховного суда Республики Алтай в составе:

председательствующего судьи – Черткова С.Н.,

судей – Ялбаковой Э.В., Плотниковой М.В.,

при секретаре – Казаниной Т.А.,

рассмотрела в судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе ФИО1 на решение Майминского районного суда Республики Алтай от 18 мая 2023 года, которым

административный иск Управления ФНС России по Республике Алтай к ФИО1 удовлетворен.

Взысканы с ФИО1 в пользу Управления ФНС России по Республике Алтай налог на доходы физических лиц с доходов, полученных физическими лицами в соответствии со ст. 228 НК РФ в размере 75543 рублей, пени в размере 10300,29 рублей, штраф в размере 3777,25 рублей, штраф за налоговое правонарушение, предусмотренное главой 16 НК РФ в размере 5665,75 рублей, всего взыскано 95286 (девяносто пять тысяч двести восемьдесят шесть) рублей 29 копеек.

Взыскана с ФИО1 в федеральный бюджет государственная пошлина в размере 3058 (три тысячи пятьдесят восемь) рублей 58 копеек.

Заслушав доклад судьи Плотниковой М.В., судебная коллегия

УСТАНОВИЛА:

Управление ФНС России по Республике Алтай обратилось в суд с административным исковым заявлением к ФИО1 о взыскании задолженности по налогу на доходы физических лиц с доходов, полученных физическими лицами в соответствии со статьей 228 Налогового кодекса Российской Федерации: налог в размере 75543 руб., пени в размере 10300,29 руб., штраф в размере 3777,25 руб.; штраф за налоговые правонарушения, установленные главой 16 НК РФ в размере 5665,75 руб., на общую сумму 95 286,29 руб., указывая, что ответчик состоит на налоговом учете в качестве налогоплательщика. Согласно сведениям, представленным органами Росреестра, в 2020 году ФИО1 проданы объекты: квартира, с кадастровым номером 22:63:040410:343, дата регистрации права <дата>, расположенная по адресу: <адрес>; квартира, с кадастровым номером 23:43:0130047:13861, дата регистрации права <дата>, расположенная по адресу: <адрес>. В установленные законом сроки – до <дата> ответчик не представил налоговую декларацию за 2020 год по форме 3-НДФЛ. По результатам камеральной проверки МИ ФНС России №1 по Алтайскому краю вынесено решение, которым доначислен НДФЛ в размере 75543 руб., пени в размере 10300,29 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3777,25 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 5665,75 руб. Требование налогового органа об уплате налога, пени, штрафа № от <дата>, которым ответчику предлагалось произвести оплату задолженности в срок до <дата>, не исполнено до настоящего времени.

Суд вынес вышеуказанное решение, об отмене которого просит в апелляционной жалобе ФИО1, указывая, что судом первой инстанции не принято во внимание то, что <адрес>, с кадастровым номером №, расположенная по адресу: <адрес> приобретена им на основании договора участия в долевом строительстве многоквартирного <адрес> КР2.1 от <дата> за 1553000 рублей. В последующем он продал данную квартиру за ту же цену 1553000 рублей, в связи с чем у него отсутствовал доход от продажи данной квартиры. Указанный договор участия в долевом строительстве он представлял в налоговый орган, но он был оставлен без внимания.

В отзыве на апелляционную жалобу представитель Управления ФНС России по Республике Алтай просил оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Проверив материалы дела, законность и обоснованность принятого судебного акта в соответствии с ч. 1 ст. 308 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, выслушав апеллянта ФИО1, поддержавшего доводы жалобы, представителя Управления ФНС России по Республике Алтай ФИО2, возражавшую отмене судебного акта, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, судебная коллегия находит решение суда первой инстанции подлежащим отмене ввиду следующего.

В соответствии с положениями статьи 286 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации органы государственной власти, иные государственные органы, органы местного самоуправления, другие органы, наделенные в соответствии с федеральным законом функциями контроля за уплатой обязательных платежей (далее - контрольные органы), вправе обратиться в суд с административным исковым заявлением о взыскании с физических лиц денежных сумм в счет уплаты установленных законом обязательных платежей и санкций, если у этих лиц имеется задолженность по обязательным платежам, требование контрольного органа об уплате взыскиваемой денежной суммы не исполнено в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты денежной суммы и федеральным законом не предусмотрен иной порядок взыскания обязательных платежей и санкций.

В соответствии со статьей 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах - пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ.

В порядке пункта 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

В соответствии с требованиями статьи 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, и от источников в РФ - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Положениями статьи 210 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которым у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 указанного Кодекса.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога в порядке, предусмотренном статьями 69, 70 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 2 статьи 57 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

В соответствии со статьей 69 Налогового кодекса Российской Федерации требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога (пункт 1).

В силу п. 1 ст. 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату вынесения акта проверки и 21.02.2022 г.) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено в соответствии с настоящим Кодексом.

Согласно п. 2 ст. 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату вынесения акта проверки и 21.02.2022 г.) требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как установлено судом и следует из материалов административного дела, заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Алтайскому краю вынесено решение №7491 от 26.08.2022 г. о привлечении ФИО1 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также начислении пени по состоянию на 26.08.2022 г.: налога на доходы физических лиц в сумме 75543 руб., пени в размере 10300,29 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации в виде штрафа в размере 5665,75 руб., за неуплату НДФЛ с доходов, полученных физическими лицами в соответствии со ст. 228 НК РФ в виде штрафа в размере 3777,25 руб.

Решением УФНС России по Алтайскому краю от 29.09.2022 г. №07-08/18174@ решение №7491 от 26.08.2022 г. МИФНС №1 по Алтайскому краю оставлено без изменения, апелляционная жалоба ФИО1 – без удовлетворения.

Согласно требованию № об уплате налога по состоянию на <дата>, срок уплаты недоимки, пени и штрафа установлен ФИО1 до <дата>

Разрешая заявленные требования, суд первой инстанции указал, что ввиду истечения <дата> срока исполнения требования, административный истец, в пределах срока, установленного ч. 2 ст. 48 НК РФ, обратился к мировому судье с заявлением о выдаче судебного приказа. После отмены судебного приказа, в пределах установленного ч. 3 ст. 48 НК РФ срока, обратился в суд с исковым заявлением. Установив основания для удовлетворения требований, суд взыскал с административного ответчика в пользу Управления ФНС России по Республике Алтай налог на доходы физических лиц, пени и штраф за налоговое правонарушение, всего 95286, 29 руб.

Судебная коллегия считает ошибочными выводы суда первой инстанции в связи со следующим.

Согласно ч. 1 ст. 308 КАС РФ суд апелляционной инстанции рассматривает административное дело в полном объеме и не связан основаниями и доводами, изложенными в апелляционных жалобе, представлении и возражениях относительно жалобы, представления.

Взыскание обязательных платежей и санкций с физических лиц, осуществляемое исключительно в судебном порядке, предполагает выяснение вопроса о наличии оснований для взыскания суммы задолженности, а также проверку правильности расчета и рассчитанного размера взыскиваемой денежной суммы (часть 6 статьи 289 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации).

В этой связи при проверке доводов налогоплательщика об отсутствии оснований для взыскания суммы задолженности суд не вправе ограничиваться констатацией факта принятия налоговым органом соответствующего решения.

Как следует из материалов дела, в 2020 году ФИО1 произведено отчуждение двух объектов недвижимости: квартира, расположенная по адресу: <адрес>; квартира, расположенная по адресу: <адрес>

Налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2020 г. в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 228, п. 1 ст. 229 Налогового Кодекса Российской Федерации ФИО1 в срок до 30.04.2021 г. не представлена, налог от дохода, полученного в 2020 г. в срок не позднее 15.07.2021 г. ФИО1 в нарушение пп. 1 п. 1, п. 4 ст. 228 НК РФ не оплачен.

В случае, если налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных налогоплательщиком от продажи либо в результате дарения недвижимого имущества, не представлена в налоговый орган в установленный срок в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 и пунктом 3 статьи 228, пунктом 1 статьи 229 настоящего Кодекса, камеральная налоговая проверка проводится в соответствии с настоящей статьей на основе имеющихся у налоговых органов документов (информации) о таком налогоплательщике и об указанных доходах. Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня, следующего за днем истечения установленного срока уплаты налога по соответствующим доходам (п. 1.2 ст. 88 НК РФ).

Камеральная налоговая проверка по основанию непредставления в налоговый орган ФИО1 сведений о доходах, полученных от продажи двух квартир в 2020 году, проводилась Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №1 по Алтайскому краю на основании документов о налогоплательщике и его доходах, имеющихся в налоговом органе в течение трех месяцев со дня, следующего за днем истечения установленного срока уплаты налога по соответствующим доходам – с 16.07.2021 г. по 08.10.2022 г.

По окончании камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, с соблюдением сроков, предусмотренных абз. 2 ч.1 ст. 100 НК РФ, составлен акт налоговой проверки по установленной форме. Из акта налоговой проверки от <дата>№ следует, что ФИО1 получен доход от продажи недвижимого имущества, также установлена неуплата ФИО1 налогов от его продажи.

В силу п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку. В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

Отметка об уклонении ФИО1 от получения акта налоговой проверки в акте отсутствует, такой акт направлен ФИО1 по почте заказным письмом 23.11.2021 г., датой вручения этого акта судебной коллегией признается 01.12.2021 г. - шестой день считая с даты отправки заказного письма (срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях - п.6 ст. 6.1 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока - п.5 ст. 6.1 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Учитывая указанную норму, рассмотрение акта налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки должны быть рассмотрены и по ним должно быть принято одно из предусмотренных законом решений не позднее 21.02.2022 г. (01.12.2021 + месяц для принесения возражений + 10 рабочих дней для вынесения решения + 1 месяц на продление срока рассмотрения материалов и принятия решения).

Вместе с тем, срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения продлевался налоговым органом неоднократно, решение о привлечении ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения принято 26.08.2022 г., т.е. с нарушением налоговым органом предельного срока продления рассмотрения материалов налоговой проверки.

Неоднократный перенос (7 раз, начиная с 28.01.2022 г.) рассмотрения материалов проверки был связан с неявкой ФИО1, при этом, данных о направлении ФИО1 решений об отложении рассмотрения материалов и его извещении, материалы дела не содержат.

Согласно пункту 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога в порядке статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 4 статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.

Федеральным законом установлен срок направления требования об уплате недоимки по налогам и сборам, соблюдение которого влияет на срок обращения налогового органа в суд с заявлением о вынесении судебного приказа, а после его отмены, в суд в порядке искового производства, предусмотренном главой 32 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Требование об уплате налога в соответствии с пунктом 1 статьи 70 Налогового кодекса Российской Федерации направляется налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки.

Из приведенной нормы следует, что требование об уплате налога должно было быть направлено не позднее 21.05.2022 г. (21.02.2022 г. + 3 месяца). Вместе с тем, такое требование об уплате налога, сформировано только 12.10.2022 г.

В Определении Конституционного Суда РФ от 22.04.2014 № 822-О указано, что в пункте 1 статьи 70 Налогового кодекса Российской Федерации федеральный законодатель, действуя в рамках своей дискреции, установил сроки направления требования налогоплательщику. Иные вопросы, связанные с исчислением сроков на принудительное взыскание налогов, данное законоположение не регулирует. При этом нарушение сроков, установленных статьей 70 Налогового кодекса Российской Федерации, не может приводить к увеличению сроков, установленных для принудительного взыскания налогов иными статьями данного Кодекса.

Таким образом, срок, установленный пунктом 1 статьи 70 НК РФ, не является пресекательным, но нарушение налоговым органом сроков направления требования об уплате налога не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога в принудительном порядке.

Несоблюдение срока направления требования об уплате налога само по себе не лишает налоговый орган права на взыскание недоимки по ним и пени в пределах общих сроков, установленных налоговым законодательством, которые в этом случае следует исчислять исходя из совокупности сроков, установленных в статьях 48, 69, 70 Налогового кодекса РФ.

Сроки для обращения налогового органа в суд установлены статьей 48 Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 48 Налогового кодекса РФ в случае неисполнения налогоплательщиком - физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, в установленный срок обязанности по уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов налоговый орган, направивший требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, вправе обратиться в суд с заявлением о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов за счет имущества этого физического лица в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.

В силу пункта 2 статьи 48 Налогового кодекса РФ заявление о взыскании налога, пеней, штрафов за счет имущества физического лица подается в суд общей юрисдикции налоговым органом в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафов, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Таким образом, принудительное взыскание налога с физического лица по общему правилу возможно лишь в судебном порядке, в течение ограниченных сроков, установленных законодательством.

Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления о взыскании может быть восстановлен судом.

Таким образом, срок обращения налогового органа в суд, в соответствии с п. 1 ст. 70 НК РФ подлежит исчислению исходя из предусмотренного законом срока для предъявления требования (3 месяца), срока направления требования по почте, установленного пунктом 6 статьи 69 Налогового кодекса РФ, согласно которому в случае направления указанного требования по почте заказным письмом оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (6 рабочих дней), и минимального срока на исполнение требования, установленного пунктом 4 статьи 69 Налогового кодекса РФ (8 рабочих дней).

Принимая во внимание положения статьи 6.1 Налогового кодекса РФ, предельный срок обращения в суд по взысканию недоимки истекал 09.12.2022 г. (21.05.2022 г. - дата, до которой требование подлежало направлению, + 6 рабочих дней + 8 рабочих дней + 6 месяцев).

Срок обращения налогового органа в суд, в соответствии со ст. 48, п. 2 ст. 70 НК РФ подлежит исчислению исходя из предусмотренного законом срока для направления решения - 5 рабочих дней, срока вручения решения, направленного почтой заказным письмом, которое считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (6 рабочих дней), срока на вступление решения в силу – 1 месяц (п. 9 ст. 101 НК РФ), срока предъявления требования (20 дней), срока направления требования по почте, установленного пунктом 6 статьи 69 Налогового кодекса РФ - 6 рабочих дней и минимального срока на исполнение требования, установленного пунктом 4 статьи 69 Налогового кодекса РФ (8 рабочих дней).

Принимая во внимание положения статьи 6.1 Налогового кодекса РФ, предельный срок обращения в суд по взысканию недоимки истекал 02.12.2022 г. (21.02.2022 г. - дата, не позднее которой должно быть принято решение, + 5 рабочих дней + 6 рабочих дней + 1 месяц + 20 рабочих дней + 6 рабочих дней + 8 рабочих дней + 6 месяцев).

С заявлением о вынесении судебного приказа налоговый орган обратился 27.12.2022 г., судебный приказ о взыскании с ответчика указанной недоимки вынесен 30.12.2022 г. Учитывая совокупность сроков, устанавливающих процедуру проведения проверки и составления акта, вынесения решения о привлечении к ответственности, выставления требования, судебная коллегия приходит к выводу, что заявление о вынесении судебного приказа о взыскании недоимки по налогу к мировому судье было предъявлено с нарушением установленного законом срока, что привело к нарушению сроков взыскания, при этом, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 22.03.2012 г. № 479-О-О, принудительное взыскание налога за пределами сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, осуществляться не может.

Пропуск срока на обращение в суд с заявлением о взыскании задолженности по налогам, при отсутствии ходатайства о восстановлении срока на обращение с заявлением в суд, является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении предъявленных требований.

При этом пропущенный по уважительной причине процессуальный срок подачи заявления о взыскании обязательных платежей и санкций может быть восстановлен судом только в исключительных случаях, когда суд признает уважительными причины его пропуска по обстоятельствам, объективно исключающим возможность подачи налоговым органом соответствующего заявления в установленный срок.

Между тем обстоятельств, свидетельствующих об уважительности причин пропуска срока на обращение с административным исковым заявлением, административным истцом не приведено, ходатайство о восстановлении пропущенного срока налоговым органом не заявлялось.

Принимая во внимание недопустимость бессрочного взыскания недоимок по налогам и пени в отсутствие уважительных причин, с учетом того, что налоговый орган является профессиональным участником спорных правоотношений, судебная коллегия не может согласиться с решением суда о взыскании спорной задолженности с ФИО1

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции не может быть признано законным и обоснованным, а потому, на основании пунктов 1 и 4 части 2 статьи 310 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации подлежит отмене, с принятием нового решения об отказе в удовлетворении административных требований УФНС России по Республике Алтай о взыскании с ФИО1 задолженности по налогу на доходы физических лиц, пени, штрафов.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 309-311 КАС РФ, судебная коллегия,

ОПРЕДЕЛИЛА:

Решение Майминского районного суда Республики Алтай от 18 мая 2023 года отменить.

Принять по делу новое решение, которым отказать Управлению ФНС России по Республике Алтай в удовлетворении административно исковых требований о взыскании с ФИО1 задолженности по налогу на доходы физических лиц, пени, штрафов.

Апелляционное определение вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Восьмой кассационный суд общей юрисдикции в срок, не превышающий шести месяцев со дня вступления в законную силу судебного акта в порядке, предусмотренном главой 35 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, путем подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции.

Объявление в судебном заседании суда апелляционной инстанции резолютивной части апелляционного определения и отложение составления мотивированного апелляционного определения на срок, не превышающий десяти дней, на исчисление сроков подачи кассационной жалобы не влияют.

Мотивированное апелляционное определение изготовлено в окончательной форме 11 августа 2023 года.