Судья Соловьева И.Е. Дело №33-13668
АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
28 октября 2013 года г.Ростов-на-Дону
Судебная коллегия по гражданским делам Ростовского областного суда в составе:
председательствующего Шикуля Е.В.
судей Абрамова Д.М., Зенько Н.В.,
при секретаре Магакьян Е.М.,
рассмотрев в открытом судебном заседании по докладу судьи Абрамова Д.М.
дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС №4 по Ростовской области на решение Волгодонского районного суда от 22.07.2013 года,
УСТАНОВИЛА:
Лужецкая Н.Д. обратилась в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС №4 по Ростовской области от 11.09.2012 года №204, сославшись на следующие обстоятельства. Оспариваемым решением отказано в привлечении налогоплательщика к ответственности и доначислен налог на доходы физических лиц в сумме … рублей, это решение оставлено без изменения решением УФНС по Ростовской области от 15.02.2013 года. Заявитель получила доход в виде действительной стоимости доли в ООО «Казачий» в размере … рублей 27.09.2011 года, при выплате дохода юридическое лицо произвело в силу п.1 ст.226 Налогового кодекса РФ удержание НДФЛ в сумме … рублей с суммы … рублей, которая оговорена в договоре между обществом и его участником от 01.09.2011 года, данные обстоятельства отражены в налоговой декларации заявителя за 2011 год. Выводы налоговых органов о необходимости уплаты НДФЛ с фактически полученной суммы противоречат нормам НК РФ (ст.ст.210,226,32) и письмам Министерства финансов РФ от 24.05.2010 года №03-04-05/2-287, от 21.06.2010 года №03-04-06/2-126, от 07.06.2012 года №03-04-06/3-157, от 10.05.2012 года №03-04-05/3-615. При проведении проверки во внимание не принято содержание договора от 01.09.2011 года, регулирующего взаимоотношения сторон при выходе участника из общества с ограниченной ответственностью. ООО «Казачий», выплатив действительную стоимость доли в соответствии с этим договором, обязано уплатить сумму налога в размере … рублей в соответствии с представленной уточненной декларацией и со справкой о доходах по форме 2-НДФЛ от 03.08.2012 года.
Заявитель, представитель привлеченного к участию в деле ООО «Казачий» просили заявление удовлетворить.
Представители МИФНС №4 просили отказать в удовлетворении заявленных требований, полагая законными вынесенные решения.
Решением Волгодонского районного суда от 22.07.2013 года постановлено: признать незаконным решение Межрайонной инспекции ФНС №4 по Ростовской области от 11.09.2012 года №204 об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога на доходы физических лиц.
В апелляционной жалобе и дополнении к ней Межрайонная ИФНС №4 по Ростовской области просит решение отменить как незаконное, утверждая, что суд неправильно оценил содержание представленных доказательств, не дал оценку недобросовестности действий заявителя и налогового агента – юридического лица, что привело к необоснованному выводу о незаконности оспоренного решения налоговой инспекции.
Обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений заявителя на нее, изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей МИФНС – Пантелеевой И.П., Джунь С.Н., поддержавших жалобу, Лужецкой Н.Д. и ее представителя Андреевой Н.В., представителя ООО «Казачий» Базовкиной С.А., просивших решение оставить без изменения, судебная коллегия по гражданским делам Ростовского областного суда пришла к следующим выводам.
Из материалов дела видно, что МИФНС №4 проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2011 год от 10.04.2012 года, представленной Лужецкой Н.Д., указавшей, что общая сумма дохода составила … рублей, эта сумма является подлежащей налогообложению, сумма налога, исчисленная к уплате – … рублей, которая удержана у источника выплаты. По итогам проверки составлен акт (л.д.83-84 том 1).
Заявитель по делу получила доход в размере … рублей в результате выхода из числа участников ООО «Казачий» согласно расходному кассовому ордеру (л.д.49 том 1). Исчисленная сумма НДФЛ обществом ко времени рассмотрения дела судом не выплачена.
Согласно договору №4 от 01.09.2011 года между ООО «Казачий» и Лужецкой Н.Д. общество обязуется выплатить участнику действительную стоимость его доли в размере … рублей и уплатить за участника НДФЛ в размере … рублей, удерживаемого из размера действительной стоимости доли. В пункте 1 договора отмечено, что доля участника составляет …% уставного капитала, размер действительной стоимости доли определен в … рублей, стоимость всего имущества общества по данным бухгалтерской отчетности за последний отчетный период составляет … рубля. В справке о доходах физического лица за 2011 год от 03.08.2012 года, выданной ООО «Казачий», указана сумма доходов заявителя … рублей, сумма налога исчисленная … рублей. Из материалов дела видно, что аналогичные договоры заключены и с другими участниками (л.д.121-123 том 1).
11.09.2012 года в отношении Лужецкой Н.Д. принято решение МИФНС об отказе в привлечении к налоговой ответственности, доначислен НДФЛ в размере … рублей с суммы дохода … рублей.
Решение МИФНС, оставленное без изменения решением Управления ФНС по Ростовской области от 15.02.2013 года, мотивировано тем, что первоначально Лужецкой Н.Д. представлена налоговая декларация от 07.04.2012 года, в которой отражен доход от выплаты действительной стоимости доли в уставном капитале в размере … рублей, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет – … рублей, в декларации от 10.04.2012 года сумма подлежащего уплате налога указана равной 0 рублей. В уточненных сведениях о доходах, представленных ООО «Казачий» по форме 2 НДФЛ за 2011 год, указано, что сумма дохода, полученного Лужецкой, составляет …. рублей, сумма налога, не удержанная налоговым агентом, составляет … рублей. При таком положении Лужецкая обязана была исчислить и уплатить НДФЛ в срок до 16.07.2012 года.
В решении УФНС указано, что согласно сведениям базы данных ЭОД актуальным документом о доходе Лужецкой Н.Д. в 2011 году от реализации доли в уставном капитале следует считать уточненные сведения, представленные ООО «Казачий» 16.07.2012 года. Исходя из содержания ст.ст.201,217 налогового кодекса РФ действительная стоимость доли участника, выплаченная ему при выходе из общества, является доходом, облагаемым НДФЛ. В силу пп.2 п.1 ст.228 НК РФ физические лица самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, и имущественных прав, право на долю в уставном капитале общества является имущественным правом, поэтому налогоплательщик, получив фактический доход в размере … рублей обязан был исчислить и уплатить НДФЛ в размере … рублей.
Разрешая возникший налоговый спор, суд исходил из того, что заявитель, являясь плательщиком налога на доходы физических лиц, получив фактически действительную стоимость доли в уставном капитале ООО «Казачий» в размере … рублей, обоснованно в соответствии со ст.226 НК РФ указала в налоговой декларации по НДФЛ сумму дохода равную … рублей согласно договору от 01.09.2011 года и нормами Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью», поскольку стороны договорились о размере действительной стоимости доли именно в указанном в договоре размере. НДФЛ подлежал исчислению и уплате налоговым агентом – ООО «Казачий» в размере … рублей, что и отражено в представленных в окончательном виде в МИФНС сведениях, а также соответствует правовой позиции Министерства финансов РФ, отраженной в письмах, обязательных для налоговых органов. Представленный обществом регистр налогового учета НДФЛ №21 содержит указание на неудержание обществом НДФЛ за 2011 год, бухгалтер, допрошенный в судебном заседании, показал, что имелась ошибка в первоначально представленном регистре налогового учета и подтвердил соответствие регистра налогового учета документам общества. Суд указал, что неуплата ООО «Казачий» суммы исчисленного НДФЛ обусловлено недостаточностью денежных средств на счете для удовлетворения предъявленных к обществу требований с 2011 года на день выплаты Лужецкой дохода, поэтому общество в полном объеме выполнило свою обязанность согласно ст.226 НК РФ. При этом суд отклонил довод МИФНС о неудержании НДФЛ при выплате действительной стоимости доли в уставном капитале в связи с отсутствием у общества денежных средств.
Таким образом, оспоренные решения МИФНС №4 и УФНС по Ростовской области противоречат законодательству и нарушают права налогоплательщика.
Судебная коллегия в результате исследования доказательств пришла к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению, поскольку судебное решение принято вопреки материалам дела и содержанию норм материального права.
Оспаривая выводы судебного решения и ссылаясь на законность решения от 11.09.2012 года №204, налоговый орган утверждает, что Лужецкая Н.Д. не представила в соответствии со ст.223 НК РФ доказательств возможности реального получения указанной в договоре от 01.09.2011 года суммы стоимости доли, не подтвердив факт реального получения всей названной в этом договоре суммы, из которой исчислена сумма НДФЛ. При этом налоговый орган указал, что согласно п.2 ст.14, п.2 ст.30 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли, стоимость чистых активов общества определяется по данным бухгалтерского баланса в порядке, установленном уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти. Согласно п.2 Порядка оценки стоимости чистых активов обществ, утвержденного приказом Минфина РФ, ФКЦБ от 20.01.2003 года, оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Под стоимостью чистых активов общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету. В состав активов включаются внеоборотные активы, отражаемые в первом разделе бухгалтерского баланса; оборотные активы, отражаемые во втором разделе бухгалтерского баланса. В состав пассивов включаются долгосрочные обязательства по займа и кредитам и прочие долгосрочные обязательства; краткосрочные обязательства по займам и кредитам; кредиторская задолженность; задолженность участникам по выплате доходов; резервы предстоящих расходов; прочие краткосрочные обязательства.
Согласно содержанию первичных бухгалтерских документов ООО «Казачий» (главной книги за 2011 год) общая стоимость его активов составила … рублей, размер пассивов составил … рублей, поэтом стоимость чистых активов составила … рублей, поэтому Лужецкая могла претендовать на часть этой стоимости чистых активов пропорционально размеру ее доли. Размер доли, определенный в договоре от 01.09.2011 года, не соответствует порядку определения стоимости чистых активов и соответственно тому размеру доли, который заявитель по делу могла бы получить.
Также налоговый орган указывает на то, что выплаченный фактически Лужецкой и другим участникам доход, получен за счет заемных средств по договору займа от 26.09.2011 года на общую сумму …. рублей, сумма займа полностью оприходована обществом 27.09.2011 года и в этот же день полностью расходована исключительно путем выплаты участникам конкретных денежных сумм. Сумма же НДФЛ, как следует их данных бухгалтерского учета, не могла иметь какого-либо реального выражения. Целью же оформления договора от 01.09.2011 года между взаимозависимыми лицами является получение необоснованной налоговой выгоды, что и подтверждает последующая неуплата налога обществом.
Возражая против этих доводов, заявитель ссылается на непринятие во внимание рыночной стоимости здания магазина, за счет которой выплачена действительная стоимость доли.
Судебная коллегия, проанализировав материалы дела, находит заслуживающими внимания доводы налогового органа о наличии в действиях налогоплательщика и общества с ограниченной ответственностью признаков поведения, направленного на необоснованное получение налоговой выгоды в результате фактического неначисления НДФЛ и его неуплаты при выплате вышеназванной денежной суммы при выходе Лужецкой Н.Д. из ООО «Казачий» 27.09.2011 года.
Согласно статье 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.
В силу ст.226 НК РФ Российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
Указанные в абзаце первом настоящего пункта лица именуются в настоящей главе налоговыми агентами.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.
При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Статьей 228 НК РФ установлены особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов:
1. Исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков:
1) физические лица - исходя из сумм вознаграждений, полученных от физических лиц и организаций, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества;
2) физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 настоящего Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению;
4) физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, - исходя из сумм таких доходов;
2. Налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 настоящего Кодекса.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода. При этом убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.
3. Налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.
Материалами дела не подтвержден довод заявителя и ООО «Казачий» о действительной стоимости выплаченной доли, в то же время расчет МИФНС соответствует данным бухгалтерской отчетности, включая вывод о выплате стоимости доли из полученной 26.09.2011 года суммы займа, что фактически и не оспаривалось заявителем и представителем ООО «Казачий» в суде апелляционной инстанции. При этом представитель общества пояснил, что здание магазина продано в этот же период, других источников выплаты действительной стоимости доли по данным бухгалтерской отчетности общества не подтверждено.
При таком положении, когда источником выплаты стоимости доли являлись заемные средства, то фактически сумма НДФЛ не исчислена из реально подлежавшей выплате суммы дохода, что противоречит содержанию и смыслу ст.226 НК РФ, обязывающей налогового агента удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате, как указано выше, сумма, формально указанная в договоре от 01.09.2011 года и в справке 2-НДФЛ, а также в налоговой декларации Лужецкой от 10.04.2012 года, не находит своего документального подтверждения по данным бухучета общества, подтверждается лишь реальная сумма платежа … рублей с которой НДФЛ не исчислен и не удержан. При таком положении является обоснованным вывод налогового органа о необходимости применения при исчислении НДФЛ правил статьи 228 НК РФ о самостоятельном исчислении и декларировании налога налогоплательщиком.
Ссылки заявителя и суда первой инстанции на приведенные в решении письма Минфина РФ о применении к аналогичным правоотношениям ст.226 НК РФ во внимание не могут быть приняты, поскольку в них не содержится анализа ситуации, подобной рассматриваемой, их содержание рассчитано на реальную выплату действительной стоимости доли участника, которая определена по вышеприведенным в нормативных актах правилам, а не произвольно, при наличии действий общества с ограниченной ответственностью, направленных фактически на неуплату НДФЛ за физическое лицо, что и подтверждено материалами дела. Признание оспариваемого решения незаконным привело к освобождению налогоплательщиков от реальной уплаты НДФЛ вопреки требованиям правовых норм.
Таким образом, решения налоговых органов являются правомерными, решение суда первой инстанции подлежит отмене, а заявление Лужецкой Н.Д. подлежит оставлению без удовлетворения при вынесении по делу нового решения.
Руководствуясь ст.ст.328-330 ГПК РФ, судебная коллегия по гражданским делам Ростовского областного суда
ОПРЕДЕЛИЛА:
решение Волгодонского районного суда от 22.07.2013 года отменить.
Принять новое решение: отказать в удовлетворении заявления Лужецкой Н.Д. о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС №4 по Ростовской области от 11.09.2012 года №204.
Председательствующий:
Судьи:
