Судья Крайнов О.Г. Дело № 33А–2697
Докладчик Копылова Е.В.
АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
11 апреля 2018 года
Судебная коллегия по административным делам Кемеровского областного суда в составе:
председательствующего Копыловой Е.В.,
судей Евтифеевой О.Э., Пронченко И.Е.,
при секретаре Ламбиной Ю.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании по докладу судьи Копыловой Е.В. административное дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России № 3 по Кемеровской области на решение Заводского районного суда г. Кемерово от 27 декабря 2017 года
по административному иску ФИО1 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области о признании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным,
УСТАНОВИЛА:
ФИО1 обратилась в суд с иском к МИФНС России № 3 по Кемеровской области о признании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным.
Требования мотивированы тем, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации истца по налогу на доходы физических лиц за 2015 год. По результатам проведенной камеральной налоговой проверки МИФНС России № 3 по КО был составлен акт налоговой проверки № 4021 от 24.08.2016 года.
В последующем, 16.12.2016 года по итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки административным ответчиком вынесено решение № 7810 о привлечении истца к ответственности за совершение налогового правонарушения. В обоснование привлечения к налоговой ответственности, начисления недоимки и пени МИФНС России № 3 по КО указала, что в течение 2015 года налогоплательщик получал доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от лиц, в отношении которых прошли операции по расчетному счету в <данные изъяты> а именно <данные изъяты>., <данные изъяты>
Решение № 7810 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.12.2016 года было обжаловано в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы Управление ФНС России по Кемеровской области вынесло решение № 842 от 23.10.2017 года, которым отказало в ее удовлетворении и оставило оспариваемый акт без изменения.
Административный истец полагает, что решение МИФНС № 3 по КО от 16.12.2016 года № 7810 о привлечении её к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным и необоснованным, нарушает ее права и законные интересы, поскольку в 2015 году доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, возникал только в том случае, если размер уплаченных процентов по условиям договора займа составлял менее 5,5% годовых. Вместе с тем, все указанные в оспариваемом решении договоры займа являются процентными, и она произвела уплату процентов за пользование заемными средствами, что подтверждается заключенными дополнительными соглашениями к договорам займа, а также платежными поручениями на уплату процентов. Следовательно, доход в виде материальной выгоды, возникшей в результате экономии на процентах за пользование заемными средствами, в проверяемый период налогоплательщиком получен не был.
Довод административного ответчика о том, что дополнительные соглашения были составлены после вручения ей акта камеральной налоговой проверки от 24.08.2016 года № 4021 с целью уменьшения суммы материальной выгоды, подлежащей налогообложению, является несостоятельным, поскольку истец начала уплачивать проценты по договорам займа с 05.04.2016 года, то есть до представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 год и начала камеральной проверки данной декларации.
Также указывает, что она не только заключила дополнительные соглашения, но и произвела фактическую уплату процентов по договорам займа в общем размере более 3 000 000 рублей, что значительно превышает общую сумму доначислений, пени и штрафа по оспариваемому решению. Данное обстоятельство повлекло возникновение у соответствующих лиц, получивших проценты по договору, доходов в виде процентов, полученных по договорам займа, и, как следствие этого, обязанности по уплате соответствующего налога в зависимости от применяемой системы налогообложения, в связи с чем, считает, что удержание с неё налогов, пени и штрафа по обжалуемому решению не имеет под собой экономического основания и приводит к двойному налогообложению, что является недопустимым.
Просила суд признать незаконным и отменить решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области № 7810 от 16.12.2016 года о привлечении её к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Заводского районного суда г. Кемерово от 27.12.2017 года административные исковые требования ФИО1 к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворены частично: решение Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области от 16.12.2016 года № 7810 о привлечении ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения признано незаконным.
В удовлетворении заявленных требований об отмене решения Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области от 16.12.2016 года № 7810 отказано.
В апелляционной жалобе начальник МИФНС России № 3 по Кемеровской области ФИО14 решением суда не согласен, просит его отменить.
Указывает на то, что суд первой инстанции, приняв доводы административного истца, не дал оценки тому обстоятельству, что доход в виде материальной выгоды возник у ФИО1 в проверяемом периоде - в 2015 году в момент возврата денежных средств по беспроцентным договорам займа, а проценты по появившимся после налоговой проверки дополнительным соглашениям начали уплачиваться с 2016 года. То есть, в спорном периоде проценты по займам не уплачивались, договоры займа являлись беспроцентными.
Судом в оспариваемом решении не приведены обоснования того, что заключение дополнительных соглашений и уплата процентов в ином налоговом периоде (2016 г.) может повлечь исключение обязанности по исчислению и уплате НДФЛ в период получения материальной выгоды (2015 г.).
Также, судом не исследован вопрос и не дана оценка доводам административного ответчика о том, что дополнительные соглашения, устанавливающие условия об уплате процентов, составлены только после проведения камеральной налоговой проверки и доначисления НДФЛ на доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах.
Считает, что представленные налогоплательщиком платежные поручения об уплате процентов не свидетельствуют об уплате процентов за 2015 год и отсутствии у налогоплательщика в проверяемом периоде дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах в рамках договоров займа, указанных в оспариваемом решении.
Кроме того, суд не дал должной оценки доводам инспекции о составлении дополнительных соглашений задними числами после проведения камеральной налоговой проверки, о чем также свидетельствует наличие неверных реквизитов в дополнительных соглашениях.
Суд также не дал оценки факту того, что налогоплательщиком представлены дополнительные соглашения не ко всем договорам займа, а именно не представлены дополнительные соглашения к договорам займа с <данные изъяты> от 23.03.2010 б/н, от 20.04.2010 б/н, от 13.01.2011 б/н, от 17.09.2011 б/н, с <данные изъяты> от 26.01.2015 б/н.
Также, суд, в нарушение п. 3 ст. 135 КАС РФ, на стадии подготовки дела к судебному разбирательству не предложил административному истцу уточнить свои требования в части отмены решения налогового органа, а удовлетворил требования ФИО1 в части признания решения инспекции незаконным и отказал в части отмены указанного решения. Частичное удовлетворение требований может повлечь проблемы для исполнения оспариваемого решения суда первой инстанции.
На апелляционную жалобу предстателем ФИО1 принесены возражения.
В заседании суда апелляционной инстанции представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Кемеровской области ФИО15ФИО16., действующие на основании доверенностей, доводы апелляционной жалобы поддержали.
Представитель административного истца ФИО1 – ФИО2, действующий на основании доверенности, апелляционную жалобу полагал необоснованной, доводы возражений поддержал.
Иные лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о рассмотрении дела извещены надлежащим образом. С учетом требований ст.ст. 307, 150 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации судебная коллегия определила рассмотреть дело в отсутствие не явившихся лиц.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, возражений, заслушав явившихся лиц, проверив законность и обоснованность решения суда в соответствии с требованиями ст. 308 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия приходит к следующему.
Частью 1 статьи 218 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации предусмотрено, что гражданин, организация, иные лица могут обратиться в суд с требованиями об оспаривании решений, действий (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями (включая решения, действия (бездействие) квалификационной коллегии судей, экзаменационной комиссии), должностного лица, государственного или муниципального служащего (далее - орган, организация, лицо, наделенные государственными или иными публичными полномочиями), если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности.
В соответствии со статьей 227 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации суд удовлетворяет требования о признании незаконными решения, действия (бездействия) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, если признает оспариваемые решения, действия (бездействия) не соответствующими нормативным правовым актам и нарушающими права, свободы и законные интересы административного истца.
Как следует из материалов дела и установлено судом, решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области № 7810 от 16.12.2016 года, вынесенным на основании акта налоговой проверки № 4021 от 24.08.2016 года, ФИО1 привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 п.1 НК РФ, с назначением наказания в виде штрафа в сумме <данные изъяты> руб. Также указанным решением ФИО1 предложено оплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 925 773 руб. и пени по состоянию на 16.12.2016 года в размере 46 878,36 руб. (т.1, л.д. 14-49, 50-77).
Основанием для привлечения ФИО1 к ответственности за совершение налогового правонарушения послужило то обстоятельство, что в течение 2015 года она получала доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными по беспроцентным договорам займа от лиц, в отношении которых прошли операции по расчетному счету в <данные изъяты> а именно по договорам, заключенным с <данные изъяты> при этом указанная сумма материальной выгоды в общем составила <данные изъяты> руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 23.10.2017 года № 842 решение нижестоящего налогового органа № 7810 от 16.12.2016 года оставлено без изменения (т.1, л.д.82-87).
ФИО1 не согласилась с решением Инспекции и обратилась в суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования и признавая решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области № 7810 от 16.12.2016 года незаконным, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик в проверяемом периоде (2015 г.) не имел дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, поскольку им уплачивались проценты по договорам займа в размере 5,5% годовых, что подтверждено дополнительными соглашениями к договорам займа, платежными поручениями.
С данным выводом суда судебная коллегия согласиться не может, поскольку он противоречит нормам материального права, регулирующим спорные правоотношения, и не соответствует обстоятельствам дела.
В силу положений ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения НДФЛ признается полученный налогоплательщиком доход.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за установленными настоящим подпунктом исключениями.
При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (подпункт 1 пункта 2 статьи 212 Кодекса).
Дата фактического получения дохода при получении доходов в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ, в редакции, действующей до 01.01.2016 года). В случае получения беспроцентного займа датой получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах, признается дата его возврата.
На основании пункта 2 статьи 224 НК РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 35 процентов в отношении доходов в виде суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 Кодекса.
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ФИО1 являлась индивидуальным предпринимателем, применяла упрощенную систему налогообложения.
В 2010-2015 годах между ФИО1 (заемщик) и ФИО22., ФИО23., ФИО24 (займодавцы), которые являются индивидуальными предпринимателями, заключены 66 договоров займа, по условиям которых предприниматели предоставили ФИО1 денежные средства (займы).
Согласно п. 1.4 всех договоров займа, заключенных указанными лицами, проценты за пользование займом займодавцами не начисляются и не взимаются.
В 2015 году административный истец осуществлял перечисление денежных средств на расчетные счета ФИО25ФИО26., ФИО27 с назначением платежа «возврат займа по договору без номера от (дата договора) беспроцентного», что подтверждено выписками банка <данные изъяты> по операциям, совершенным по счету индивидуального предпринимателя ФИО1 за 2015 год, представленным по запросу налогового органа, и не оспаривалось административным истцом в суде.
Таким образом, ФИО1 получила материальную выгоду в виде экономии на процентах в рамках договоров займа с ФИО28ФИО29ФИО30 что повлекло обязанность по уплате налога в бюджет.
При таких обстоятельствах решение Инспекции о начислении налога на доходы физических лиц в связи с необоснованным невключением в налоговую базу доходов в виде материальной выгоды, полученной предпринимателем от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами, является законным, а у суда первой инстанции оснований для удовлетворения требований в указанной части не имелось.
Представленные налогоплательщиком дополнительные соглашения к договорам займа, предусматривающие уплату процентов за пользование заемными денежными средствами в размере 5,5% годовых, а также платежные поручения об уплате процентов не свидетельствуют о незаконности оспариваемого решения налогового органа в связи со следующим.
Из материалов дела видно, что налогоплательщиком не представлены дополнительные соглашения к договорам займа, заключенным с ФИО31. от 23.03.2010 б/н, от 20.04.2010 б/н, от 13.01.2011 б/н, от 17.09.2011 б/н, с ФИО32. от 26.01.2015 б/н.
Дополнительные соглашения к договорам займа с ФИО35. от 12.05.2011 б/н, от 07.12.2012 б/н, от 30.12.2013 б/н, с ФИО34 от 13.08.2015, с ФИО36. от 31.01.2011 б/н датированы 31.12.2015 года.
В соответствии с п. 3 ст. 453 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора.
Доказательства начисления и уплаты процентов по договорам займа с ФИО37ФИО38ФИО39 которые являются индивидуальными предпринимателями, за проверяемый период (2015г.) в материалах дела отсутствуют.
В связи с указанным, налоговым органом правомерно исчислена материальная выгода от экономии на процентах в сумме <данные изъяты> руб. за период пользования денежными средствами на дату возврата заемных средств исходя из суммы возвращаемых средств. В рассматриваемом случае Инспекция считала фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды соответствующую дату возврата заемных средств, что не противоречит положениям главы 23 Кодекса.
Таким образом, сумма исчисленного налога на доходы физических лиц составила 925 773 руб. (2 645 064,74 руб. х 35%).
В силу положений ст. 75 НК РФ, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.
В связи с несвоевременной уплатой НДФЛ налоговым органом исчислены пени за период с 16.07.2016 года по 16.12.2016 года в сумме 46 878,36 руб. Расчет проверен, признан судебной коллегией обоснованным.
Согласно ст. 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Следовательно, штраф составит <данные изъяты> руб. (925 773 руб. х 20%).
Применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по ставкам, предусмотренным п.п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). В отношении суммы экономии на процентах при получении беспроцентных займов ставка НДФЛ в размере 35 процентов установлена п. 2 ст. 224 НК РФ. Следовательно, применение УСН не освобождает предпринимателя от обязанности уплаты НДФЛ по ставке 35 процентов с суммы экономии на процентах при получении заемных средств.
Довод административного истца о том, что уплата в адрес ФИО40ФИО41. и ФИО42. процентов по договорам займа повлекла возникновение у данных лиц объекта налогообложения - доходов в виде процентов, полученных по договорам займа, и, как следствие этого, обязанности по уплате соответствующего налога в зависимости от применяемой системы налогообложения, в связи с чем, взыскание с административного истца налогов, пени и штрафа по обжалуемому решению приведет к двойному налогообложению, не может быть принят во внимание судебной коллегии.
В материалах дела отсутствуют доказательства уплаты контрагентами в проверяемом периоде налога на доход, полученный от процентов по договорам займа. Кроме того, как пояснил представитель налогового органа в суде апелляционной инстанции, уточненных деклараций за 2015 год данными налогоплательщиками также представлено не было.
Оценивая представленные доказательства, судебная коллегия приходит к выводу о том, что оспариваемое решение соответствует требованиям налогового законодательства, принято должностным лицом в пределах предоставленных ему полномочий и при наличии к тому законных оснований. Процедура привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения соблюдена.
Суд первой инстанции, разрешая возникший спор, приведенные выше обстоятельства не учел, в связи с чем, пришел к ошибочному выводу о незаконности решения налогового органа № 7810 от 16.12.2016 года.
Указанное является основанием для отмены судебного акта с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Руководствуясь ст.ст. 309, 311 КАС РФ, судебная коллегия
ОПРЕДЕЛИЛА:
Решение Заводского районного суда г. Кемерово от 27 декабря 2017 года отменить. Принять новое решение. В удовлетворении требований ФИО1 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Кемеровской области о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 7810 от 16.12.2016 года – отказать.
Председательствующий: Копылова Е.В.
Судьи: Евтифеева О.Э.
Пронченко И.Е.
