Решение АС Забайкальского края от 29.03.2019 № А78-16839/18

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002 г.Чита, ул. Выставочная, 6

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г.Чита                                                                                                       Дело № А78-16839/2018

04 апреля 2019 года

Резолютивная часть решения объявлена 29 марта 2019 года

Решение изготовлено в полном объёме апреля 2019 года

Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи О.В. Новиченко, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания М.В. Шемякиной, рассмотрел в открытом судебном заседании, в помещении арбитражного суда по адресу: г. Чита, ул. Выставочная, д.6, дело по заявлению открытого акционерного общества по газификации и эксплуатации газового хозяйства «Читаоблгаз» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №15-08-18 от 12.07.2018, с привлечением к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью «Читагаз», общества с ограниченной ответственностью «Газторг», общества с ограниченной ответственностью «Читаавтогаз»,

при участии в судебном заседании:      

от заявителя - Рудановской Е.Н., генерального директора, Лисовской Е.В., представителя по доверенности от 18.09.2018, Репиной Н.К., представителя по доверенности 12.03.2019;

от заинтересованного лица – Вайвод О.А., представителя по доверенности №06-14/ от 17.01.2019;

от третьих лиц ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз» – представители не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

Открытое акционерное общество по газификации и эксплуатации газового хозяйства «Читаоблгаз»  обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ,    к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите о признании недействительным решения  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 15-08-18 от 12.07.2018  в части: доначисления налога на прибыль организаций в размере 8 212 972 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 821 297 руб., бюджет субъекта РФ - 7 391 675 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость в размере 22 638 463 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде уплаты штрафа в размере 415 839 руб.; начисления пени в размере 10 930 915 руб. 99 коп.

Представители заявителя поддержали  требования.  

Представитель заинтересованного лица не согласилась с заявленными требованиями, просила в удовлетворении требований отказать.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, суд установил следующее.

Открытое акционерное общество по газификации и эксплуатации газового хозяйства «Читаоблгаз» (далее – общество, ОАО «Читаоблгаз») зарегистрировано 29.07.1998 Регистрационно-лицензионной палатой г. Читы,   31.07.2002  Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1027501147343, ИНН 7536019006, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите   зарегистрирована 28.12.2004 в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047550035400, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, 1, ИНН 7536057435.

Общество с ограниченной ответственностью «Читагаз» (далее – ООО «Читагаз») зарегистрировано 29.12.2010  Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1107536008194, ИНН 7536115581, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29.

Общество с ограниченной ответственностью «Газторг» (далее – ООО «Газторг») зарегистрировано 20.10.2011  Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1117536012010, ИНН 7536122194, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29, каб. 4.

Общество с ограниченной ответственностью «Читаавтогаз» (далее – ООО «Читавтогаз») зарегистрировано 31.01.2011  Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по г. Чите в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 117536000471, ИНН 7536115976, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29, офис 8.

На основании решения заместителя начальника  Межрайонной ИФНС  России № 2 по г. Чите от 14.12.2016 № 14-08-48  налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Читаоблгаз" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц за период с 01.02.2015 по 30.09.2016 (т. 4 л.д. 4- 5).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки № 15-08-45 от 10.10.2017, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (т. 5, 6).

Окончательное рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 12.07.2018 на 14 час. 00 мин., о чем налогоплательщику вручено извещение  № 15-08-95 от 26.06.2018  (т. 4 л.д. 53).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения,  заместителем начальника налогового органа  12.07.2018  принято решение № 15-08-18  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение о привлечении к ответственности) (т. 8, 9), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности,  предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере  205324 руб.,   налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере  210515 руб.,  пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ  за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в размере 1015 руб.,  водного налога  в виде штрафа в размере  120 руб.,  статьей 123 Налогового кодекса РФ за  неправомерное  неудержание и (или)  неперечисление  в установленный срок  сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего  удержанию  и перечислению  налоговым агентом,   в виде штрафа в размере  112635 руб. 

Оспариваемым решением обществу предложено уплатить  недоимку по налогу на прибыль в размере  8212972  руб., налогу на добавленную стоимость  в размере  22638463 руб.,  транспортному налогу в размере  45143 руб., водному налогу  в размере 120 руб.,  а также пени по налогу на прибыль организаций  в размере 2657062,86  руб., по налогу на добавленную стоимость  в размере  8273853,13 руб., по водному налогу в размере  54,28 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 1871071,42 руб.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 22.10.2018 №2.14-09/118-ЮЛ/15914 решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменений (т. 2 л.д. 1-10).

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафов.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса РФ, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Оценив установленные обстоятельства и доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции РФ, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд, проверив законность процедуры проведения  выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, приходит к выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом Российской Федерации  (далее -  Налоговый кодекс РФ) порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, налоговым органом не допущено, обществу была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки.

Основанием доначисления налога на прибыль организаций за 2014, 2015 годы, налога на добавленную стоимость  за  1, 2, 3, 4  кварталы 2014 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года, начисления пени и санкций за их  неуплату по п. 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, явился вывод налогового органа о том, что в ходе проверки установлено ведение ОАО "Читаоблгаз" финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного, формального дробления бизнеса с целью занижения доходов, путем распределения их на взаимозависимых лиц (ООО «Читаавтогаз», ООО Читагаз», ООО «Газторг»),  что направлено на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость  по установленным ставкам, а также к возможности облагать часть доходов по пониженной ставке (15%) при применении упрошенной системы налогообложения взаимозависимыми лицами.

Налоговый орган полагает, что в ходе проверки нашли свое подтверждение обстоятельства, свидетельствующие об умышленном, недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании им с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы ухода от налогообложения с целью снижения своих налоговых обязательств, получения необоснованной налоговой выгоды. Фактически деятельностью по реализации газа покупателям осуществляло ОАО «Читаоблгаз», применяющее общую систему налогообложения. ОАО «Читаоблгаз», используя подконтрольные лица, осуществляет реализацию товара и включает часть выручки в состав доходов ООО «Читаавтогаз», ООО Читагаз», ООО «Газторг», которые применяют специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения.

Указанные выводы налоговый орган основывает на совокупности следующих обстоятельств: 

отсутствие  в действиях ОАО "Читаоблгаз"  разумного экономического  обоснования;

 при анализе налоговых деклараций ОАО "Читаоблгаз" по налогу на прибыль установлено, что сумма доходов практически равняется сумме расходов  (т. 10 л.д. 35-56, 116-139);

взаимозависимость ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз»,ООО «Газторг», поскольку учредителями и руководителями в период с 01.01.2011 по настоящее время являются бывшие либо действующие сотрудники ОАО «Читаоблгаз»:  Фокин К.Н. в период с 17.08.2010 по 11.11.2014 осуществлял полномочия единоличного исполнительного органа ОАО «Читаоблгаз», он же с 25.05.2013 является членом совета директоров,  с 20.05.2013 является держателем 3% акций ОАО «Читаоблгаз»; Брюзгин С.А. с 04.06.2014 является членом совета директоров; Рудановская Е.Н. с 20.05.2013 является членом совета директоров, с 12.11.2014 осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа; ООО «Читаавтогаз» с 19.12.2013 по 19.07.2015 являлось лицом, которое могло распоряжаться более 20% акций (являлось держателем 30,77% акций); ООО «Газторг» с 20.07.2015 имеет право распоряжаться более чем 20% акций (является держателем 24,99 % акций); учредитель, руководитель   ООО "Читавтогаз", ООО "Газторг"   Фокин К.Н.,  учредитель,  руководитель ООО "Читагаз" Карпова О.В.  Фокин К.Н. осуществлял фактическое управление деятельностью схемы (т. 12 л.д. 29-34, 82-183, т. 23 л.д. 170, т. 24 л.д. 129, 130, т. 34 л.д. 69-149,  т. 35 л.д. 45-152, т. 36 л.д. 2-56, 82-129, т. 37 л.д. 7-57, т. 73 л.д. 20-23);

все участники схемы созданы в течение небольшого промежутка времени - ООО «Читагаз» - 29.12.2010, ООО «Читаавтогаз» - 31.01.2011, ООО «Газторг» - 20.10.2011, находятся на упрощенной системе налогообложения, зарегистрированы по одному юридическому адресу: г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29 (т. 12 л.д. 82-101,  111-135, 150-173);

единый вид осуществляемой деятельности:  основным видом деятельности ОАО «Читаоблгаз» в проверяемом периоде является распределение газообразного топлива по газораспределительным сетям; одним из дополнительных видов деятельности является торговля розничная бытовым жидким котельным топливом, газом в баллонах, углем, древесным топливом, топливным торфом в специализированных магазинах. Фактически в проверяемом периоде ОАО «Читаоблгаз» в основном осуществляло распределение газообразного топлива по газораспределительным сетям, а также розничную торговлю жидким топливом и газом в баллонах. Основным видом деятельности ООО «Читаавтогаз» в проверяемом периоде является производство и распределение газообразного топлива; одним из дополнительных видов деятельности является  торговля розничная бытовым жидким котельным топливом, газом в баллонах, углем, древесным топливом, топливным торфом. Фактически в проверяемом периоде ООО «Читаавтогаз» осуществляло розничную торговлю жидким топливом и газом в баллонах через автомобильные газозаправочные станции. Основным видом деятельности ООО «Газторг» в проверяемом периоде является производство и распределение газообразного топлива; одним из дополнительных видов деятельности является  торговля розничная бытовым жидким котельным топливом, газом в баллонах, углем, древесным топливом, топливным торфом. Фактически в проверяемом периоде ООО «Газторг» осуществляло розничную торговлю жидким топливом и газом в баллонах через автомобильные газозаправочные станции. Основным видом деятельности ООО «Читагаз» в проверяемом периоде является специализированная розничная торговля прочими непродовольственными товарами, не включенными в другие группировки; одним из дополнительных видов деятельности является  торговля розничная бытовым жидким котельным топливом, газом в баллонах, углем, древесным топливом, топливным торфом. Фактически в проверяемом периоде ООО «Читагаз» осуществляло розничную торговлю жидким топливом и газом в баллонах через автомобильные газозаправочные станции (далее - АГЗС);

применение всеми взаимозависимыми лицами второго звена специального режима налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения по ставке 15 % (доходы минус расходы) (т. 28 л.д. 6-53);

миграция работников из одной взаимозависимой организации в другую без смены должностных обязанностей, без смены фактических руководителей; распределение должностных обязанностей работников зависимых лиц исходя из единой организационной структуры (т. 12 л.д. 51-72, т. 60);

осуществление расчетов с использованием одних банков (т. 12 л.д. 73-75, т. 15, 16, 17, 18, 19, 20, 25, 26, т. 27 л.д. 87 СD-диск, т. 115, т. 116 л.д. 1-116, т. 117), выход в систему «Банк-Клиент» в 2014-2015гг. для осуществления банковских операций посредством формирования платежных банковских документов осуществлялся с одних и тех же IP-адресов (с одного компьютера) (ответ  СКБ Контур т. 23 л.д. 143-151);

ОАО «Читаоблгаз» наделено имуществом, часть которого сдает в аренду ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг» (т. 11 л.д. 2-15); все участники используют единую материально-технической базу:

все имущество предоставлено в аренду указанным организациям ОАО «Читаоблгаз» и ИП Солобоевым С.С. (является сотрудником ОАО «Читаоблгаз»);

отсутствие у обществ (участников схемы), осуществляющих торговую деятельность, объектов основных средств, транспортных средств, необходимых для ведения их деятельности, а также привлечение указанного имущества со стороны зависимых лиц, освобожденных от налогообложения указанного имущества, принадлежность имущества ОАО "Читаоблгаз"  (т.11 л.д. 27-177, т. 21 л.д. 110-111, т. 22 л.д. 105-119, т. 23 л.д. 152-167, т. 24 л.д. 131-149);

 ОАО «Читаоблгаз» является основным и единственным поставщиком сжиженных углеводородных газов (далее - СУГ) в адрес взаимозависимых организаций, а также организацией, осуществляющей доставку, текущее обслуживание и ремонт оборудования, установленного на автомобильных газозаправочных станциях; в собственности ОАО «Читаоблгаз» находится газонаполнительная станция, расположенная по адресу: г. Чита, проезд Рудничный, 30, на территории которой осуществляется приемка газа от поставщиков, хранение и наполнение газовых баллонов газом (т. 32, 33, 47-51, 62-64, 69-72, 75, 76, 78, 80, 82, 84, 85, 88, 90, 93, 95, 97, 100, 102, 103-112, т. 129, 130);

наличие ряда договоров беспроцентного займа, в соответствии с которыми ОАО «Читаоблгаз» выступает заемщиком, а взаимозависимые лица заимодавцами на общую сумму больше 100 млн. руб., свидетельствующих о завуалированной форме взаиморасчётов между зависимыми лицами, транзитном характере движении денежных средств (т. 44 л.д. 122-161, т. 61 л.д. 123-153);

подписантом всех представляемых налоговых деклараций ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» является Фокин К.Н. (т. 73 л.д. 24-38, т. 120 л.д. 44-58);

договоры поставки с взаимозависимыми лицами от имени ОАО «Читаоблгаз» подписаны Фокиным К.Н. и Рудановской Е.Н., от имени ООО «ЧитаАвтоГаз» подписаны Фокиным К.Н., от имени ООО «Газторг» подписаны Фокиным К.Н., от имени ООО «ЧитаГаз» подписаны Карповой О.В. (т. 11 л.д. 16-18, 24-26, т. 61 л.д. 40-42), все указанные физические лица являются действующими либо бывшими сотрудниками ОАО «Читаоблгаз»; договоры аренды от имени ОАО «Читаоблгаз» подписаны Фокиным К.Н., от имени ООО «Читаавтогаз» подписаны Брюзгиным С.А., от имени ООО «Газторг» подписаны Брюзгиным С.А., от имени ООО «Читагаз» подписаны Карповой О.В. (т. 11 л.д. 2-15, 19-23, т. 44 л.д. 49-51); договоры займа от имени ОАО «Читаоблгаз» подписаны Фокиным К.Н. и Рудановской Е.Н., от имени ООО «Читаавтогаз» подписаны Фокиным К.Н., от имени ООО «Газторг» подписаны Фокиным К.Н. и Брюзгиным С.А., от имени ООО «Читагаз» подписаны Карповой О.В., все указанные физические лица являются действующими либо бывшими сотрудниками ОАО «Читаоблгаз";

ведение бухгалтерского учета во всех организациях осуществляет родственница Фокина К.Н. - Фокина Наталья (проживает в г. Барнаул);         бухгалтерия располагается в г. Барнауле по домашнему адресу Фокиной Н. (г. Барнаул, ул. Власихинская);

из представленных в ходе проверки счетов-фактур, товарных накладных по контрагентам ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг» установлено, что ряд реквизитов имеют абсолютно идентичные значения, свидетельствующие о совершении сделок фактически по одному адресу в отношении одного лица. Так, в качестве продавца товара и грузоотправителя указано ОАО «Читаоблгаз», расположенное по адресу: г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29; реквизиты покупателя и грузополучателя товара имеют значения: ООО «Газторг», ООО «Читагаз», указан адрес нахождения: г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, 29 (т. 54-59, 65-68);

из анализа цен приобретения сжиженных углеводородных газов с ценами реализации сжиженных углеводородных газов в адрес взаимозависимых организаций установлено, что торговая наценка незначительная (т. 21л.д. 113-152, т. 22 л.д. 2-104).

Налоговым органом произведена реконструкция налоговых обязательств ОАО "Читаоблгаз" путем вменения обязанности ООО «Читаоблгаз» уплачивать налоги по общей системе налогообложения как конечному выгодоприобретателю; включения в налогооблагаемую базу всех доходов, полученных ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг», уменьшенных на сумму подтвержденных  расходов  на основании соответствующих первичных документов. По результатам соответствующих выездных налоговых проверок ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг» налоговым органом составлены акты, в которых зафиксированы выводы  о несамостоятельности указанных лиц, включении полученной выручки  в налогооблагаемую базу  ОАО "Читаоблгаз", приняты решения о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 23 л.д. 3-62, т. 24 л.д. 3-41).

Вместе с тем суд полагает указанные выводы налогового органа преждевременными, а доводы заявителя, изложенные  в заявлении заслуживающими внимания и опровергающими результаты выездной налоговой проверки, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ в случае, если объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой единого налога признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Согласно пункту  1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:  доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;  внереализационные доходы.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ).

Действующее налоговое законодательство не содержит и не раскрывает понятие необоснованной налоговой выгоды. Данное понятие и его критерии определены Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Если при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом будут представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление судом наличия разумных экономических и иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерении получить экономический эффект в результате предпринимательской и иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, суд соглашается с доводом заявителя, согласно которому стороны  гражданско-правовых отношений свободны в заключении и построении гражданско-правовых отношений, позволяющих получать определенную налоговую  выгоду, которая презюмируется обоснованной. Вместе с тем   нахождение организаций на упрощенной системе налогообложения  и  формирование  налогоплательщиком налоговой базы по ней возможно не только при формальном  соблюдении требований  к оформлению сделок, но и обусловлено необходимостью  налогообложения тех или иных операций в соответствии с  их действительным экономическим смыслом.

С учетом указанных выводов суд полагает, что  при оценке законности  получения обществом   налоговой выгоды необходимо исходить  из оценки действий  налогоплательщика применительно к  нормам гражданского и налогового законодательства, повлиявших на  возможность неучтения соответствующих доходов по упрощенной системе налогообложения, их перечисления взаимозависимым лицам, при одновременном установлении деловой цели  указанных действий.       

Доктрина  налогового права с установленными им институтом виновной ответственности и презумпцией добросовестности  налогоплательщика подразумевает  отказ в предоставлении налогоплательщику налоговых выгод  в случае его противоправного  поведения. Сделки в обход  налогового закона подразумевают  действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить  по отношению к себе  действие одного правового  предписания и (или) не допустить действие другого,  недобросовестный  налогоплательщик знает и (или) сознательно допускает антибюджетный характер своих действий.  

Суд находит обоснованными доводы налогового органа о наличии  признаков взаимозависимости  между ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг».

Согласно п. 1 ст. 20 Налогового кодекса РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В соответствии с п. 2 ст. 20 Налогового кодекса РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации №441-О от 04.12.2003  основанием для признания лиц взаимозависимости может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки. Лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 08.08.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» признает членов совета директоров (наблюдательного совета) общества, лиц, осуществляющих функции единоличного исполнительного органа общества, членов коллегиального исполнительного органа общества, участников общества, имеющих совместно с его аффилированными лицами, двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества, если они, их супруги, родители, дети, братья, сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки.         

Таким образом, указанные нормы Налогового кодекса РФ сами по себе не нарушают конституционные права заявителя, поскольку, во-первых, право признать лица взаимозависимыми, по иным основания, не предусмотренным п.1 ст. 20 Налогового кодекса РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут влиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов. Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Вместе с тем, в соответствии с правовой позицией, выраженной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 Налогового кодекса РФ.

Из приведенных положений налогового законодательства следует, что взаимозависимость имеется исключительно в случае, если одно лицо или группа лиц имеет возможность влиять на условия сделок и (или) принятие другим (другими) лицами коммерческих решений или влиять на существо таких решений.

В определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 11.04.2016  N 308-КГ15-16651 указано, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

При этом согласно правовой позиции, выраженной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно правовой позиции Верховного Суда РФ, изложенной в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018), сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На основании пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Таким образом, налоговый орган должен был доказать отсутствие разумной  деловой цели при принятии управленческих решений  о создании взаимозависимых лиц и выводу деятельности по реализации  газа на АГЗС, а также  каким образом взаимозависимость ОАО «Читаоблгаз» и его контрагентов, о наличии которой указывает налоговый орган, повлияла на заключенные между рассматриваемыми лицами сделки.

Из материалов дела следует, что действия должностных лиц  ОАО «Читаоблгаз» по дроблению бизнеса  имели экономически обусловленную цель, поскольку основной причиной организации хозяйственной деятельности посредством передачи части АГЗС в аренду ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» явилась тарифная политика Региональной службы по тарифам и ценообразованию Забайкальского края (далее – РСТ), не позволяющая ОАО «Читаоблгаз» совмещать и регулируемое (реализация газа населению для бытовых нужд  через подземные резервуарные установки  и индивидуальные газобаллонные установки), и нерегулируемое направление хозяйственной деятельности (реализация газа на АГЗС).

РСТ пришла  к выводу, что ОАО «Читаоблгаз» имеет возможность самостоятельно, без государственных дотаций, компенсировать выпадающие доходы (межтарифную разницу) в результате осуществления коммерческой деятельности, то есть при утверждении тарифов использовала метод перекрестного субсидирования: рассчитывая сумму выпадающих доходов при осуществлении регулируемой деятельности, не компенсировало эту разницу дотациями из бюджета, а перекрывало ее доходами, получаемыми обществом от осуществления коммерческой нерегулируемой детальности.

Такой вывод усматривается при анализе смет затрат на газоснабжение ОАО «Читаоблгаз», являющихся приложением к приказам РСТ об утверждении цен на газ сжиженный, реализуемый ОАО «Читаоблгаз» населению для бытовых нужд на соответствующие годы (т. 34 л.д. 54-68, т. 46 л.д. 209-263, т. 73 л.д. 50-99):

В период с 2005-2009 г. ОАО «Читаоблгаз»  в целях получения дополнительных доходов  построены АГЗС по адресу: г. Чита, Агинский тракт, 2, с 2007 по 2008 год – АГЗС  по адресу г. Чита, ул. Магистральная, 82, в 2008 году – АГЗС по адресу г. Чита, Раздольный проезд, 4, а также у частных лиц приобретает  АГЗС  в районах Забайкальского края.

При  постоянном росте доходов от реализации газа через АГЗС  развитие этого направления не приносит желаемого экономического эффекта ввиду применения РСТ перекрестного субсидирования.

В заключении  по расчету цен на газ сжиженный, реализуемый ОАО «Читаоблгаз» населению для бытовых нужд в 2007 году, являющимся  приложением к решению РСТ от 27.11.2006  № 344, указано, что рост объемов газа, реализуемого промышленным потребителям, вызван открытием  ОАО «Читаоблгаз» газозаправочных станций,  реализующих газ для заправки автомобилей. РСТ отмечает, что  данная мера  является вынужденной  в связи с необходимостью  компенсации  дополнительно полученных расходов, вызванных ростом  цен на отпускной газ (цена выросла в 2,6 раза) и невозможностью  увеличения стоимости отпускного газа для населения сверх предельных индексов роста, установленных ФСТ России (т. 46 л.д.  206-214). 

В  2007-2008 гг., когда ОАО «Читаоблгаз» начало развивать деятельность АГЗС, РСТ признает, что у ОАО "Читаоблгаз" есть выпадающие доходы, которые подлежат компенсации за счет дотаций из бюджета. В 2009-2011 гг., когда ОАО «Читаоблгаз» осуществляет деятельность по реализации газа на АГЗС, в результате перекрестного субсидирования общий доход от всей деятельности составляет 0 руб.

В заключении, прилагаемом к приказу РСТ Забайкальского края от 16.12.2011 № 581 указано, что снижение расходов по ряду статей связано с выводом из состава ОАО «Читаоблгаз» автозаправочных станций (АГЗС). В смете затрат на газоснабжение на 2012 г. впервые за период с 2007 года по расчетам РСТ деятельность ОАО «Читаоблгаз» становится прибыльной, и остается таковой вплоть до 2015 г. (т. 73 л.д. 50-61).

Тариф на газ, реализуемый через АГЗС не подлежит утверждению РСТ, а формирует лишь доходную и прибыльную часть в расчете для субсидирования регулируемой деятельности. Фактически цену (тариф) для реализации газа через АГЗС формирует рынок продаж ГСМ (бензин, ДТ, газ). Поэтому прогнозируемая РСТ выручка может быть и не будет получена по причине формирования цены свободным рынком. Таким образом, включаемая в расчет выручка от продажи газа через АГЗС только покрывает убытки, получаемые от регулируемой деятельности.

Субсидирование деятельности ОАО «Читаоблгаз» прекратилось в 2009 г., что прослеживается в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 86 (т. 46 л.д. 195-205).  Согласно позиции ОАО "Читаоблгаз",  поскольку общество,  начиная с 2009 г. не получало из бюджета субсидий, направленных на компенсацию межтарифной разницы, вынуждено было самостоятельно искать пути решения проблемы выпадающих доходов от осуществления деятельности по реализации газа населению. Общество попыталось решить эту проблему путем развития коммерческого направления деятельности, но по результатам работы 2009-2011 гг. стало понятно, что все дополнительно получаемые доходы от коммерческой деятельности будут направляться РСТ на так  перекрестное субсидирование,  то есть РСТ видя, что общество получает дополнительные доходы от коммерческой деятельности не повышает, должным образом тарифы на газ для населения, сдерживает рост этих тарифов, тем самым не позволяя обществу получить какой-либо доход от регулируемой и заведомо убыточной деятельности.

Начиная с 2012 г. общество отказалось от использования в коммерческой деятельности части АГЗС, находящихся в городе Чите, передав их в аренду ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз». С этого периода времени наблюдается экономический эффект: впервые РСТ установлена прибыль как общий результат деятельности, что повлекло за собой увеличение тарифа для населения.

Таким образом, результатом принятого спорного управленческого решения  стал рост  тарифов  на реализацию  газа населению. Объемы перекрестного субсидирования в отношении общества  претерпели значительные изменения, начиная с 2012 года.

При утверждении тарифа на 2012 г. (первый год после передачи части АГЗС в аренду) произошел резкий рост тарифа на реализацию газа населению: если в 2011 г. он составлял 25,60 руб., то на 2012 г. - уже 29,44 руб., затем на 2013 г. - 30,47 руб., на 2014 г. - 32,16 руб., на 2015 г. - 34,25 руб.

В свою очередь, в 2009-2011 годах, когда ОАО  «Читаоблгаз» самостоятельно осуществляло деятельность на всех АГЗС, в результате применения перекрестного субсидирования, общий результат деятельности равнялся нулю, и РСТ утверждала тариф для реализации газа населению в размере 19,98 руб. (2009 г.), 22,88 руб. ( 2010 г.), 25,60 руб. (2011 г.).

Налоговый орган полагает, что передача в аренду части АГЗС, и, как следствие, уменьшение получаемого ОАО «Читаоблгаз» дохода, было вызвано только намерением получить необоснованную налоговую выгоду. Однако такой довод налогового органа противоречит материалам дела. Доход, получаемый обществом в 2009-2011 гг. от осуществления деятельности на спорных АГЗС не приносил обществу экономического эффекта. Общество не могло распоряжаться получаемым доходом по своему усмотрению, так как получаемый доход РСТ направлялся на компенсацию вьшадающих доходов от осуществления регулируемого вида деятельности. Получаемый доход направлялся на компенсацию убыточной деятельности, которую в силу закона должно поддерживать государство путем предоставления субсидий, утверждения адекватных тарифов.

 ОАО «Читаоблгаз», передав в аренду часть АГЗС не лишило себя экономически эффективного дохода, а, напротив, получило возможность на более выгодных условиях осуществлять свою основную деятельность - обеспечение газом населения.

В 2012 г., в связи с передачей в аренду части АГЗС, РСТ впервые устанавливает прибыль как общий результат хозяйственной деятельности общества, происходит резкий рост тарифа для реализации газа населению. В 2012 г. резкого роста выручки от регулируемого вида деятельности не произошло. Но в 2013 г. наблюдается резкое увеличение выручки от осуществления регулируемого вида деятельности. В 2014-2015 гг. выручка снижается, но все равно сохраняется на более высоком уровне, чем в 2009-2011 гг..

РСТ при расчете тарифов для реализации газа населению в сметах затрат на газоснабжение ОАО «Читаоблгаз» не учитывает расходы, которые общество несло на содержание и ввод в эксплуатацию шести спорных АГЗС в 2009-2011 гг., поскольку общество учитывало указанные затраты на бухгалтерском счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Данное обстоятельство следует и из решений РСТ от 17.11.2008  № 193, от 21.12.2009  № 447, от 10.12.2010  № 430, где при описании статей расходов расходы на ввод в эксплуатацию и содержание АГЗС не фигурируют.

Тот факт, что РСТ не учитывала при расчете тарифа указанные затраты общества также дополнительно подтверждает, что РСТ направляло выручку от коммерческой деятельности на компенсацию убытков от регулируемого вида деятельности, поскольку без учета расходов общества на содержание АГЗС по данным РСТ выручка от коммерческой деятельности была более высокой, чем на самом деле.

Налоговым органом в материалы дела представлено исследование эксперта  от 15.03.2019, а также дополнения с учетом доводов заявителя о наличии ошибок (т. 119, т. 120 л.д. 19-26). Объектом исследования заявлены тенденции и темпы развития ОАО «Читаоблгаз», сложившиеся в период 2007-2015 гг. на основании основных показателей, отраженных в сметах затрат на газоснабжение ОАО «Читаоблгаз» и расчетах плановых расходов и доходов по реализации сжиженного газа по видам деятельности. В результате исследования поведения параметров в течение 2007-2015 гг. экспертом сделан вывод об отрицательном темпе роста прибыльности. Осуществление деятельности через АГЗС либо их частичный вывод не оказывает влияние на темп роста прибыльности. Следовательно, полученные экспертом выводы не позволяют оценить целесообразность и экономическую результативность управленческого решения общества.

Выводы эксперта в части оценки темпов роста доли отпуска газа в общем объеме подтверждают довод общества о невозможности эффективно осуществлять и регулируемый, и нерегулируемый вид деятельности: в 2007-2015 гг. темп роста доли отпуска газа по регулируемой деятельности -19,6%, по нерегулируемой 19,6%; в 2011-2015 гг. темп роста доли отпуска газа по регулируемой деятельности -7,41%, по нерегулируемой 7,41%; в 2012-2015 гг. темп роста доли отпуска газа по регулируемой деятельности -0,69%, по нерегулируемой 0,69%.

По мнению заявителя, при анализе параметров сумм расходов по категориям, количества отпущенного газа в рамках регулируемой и нерегулируемой деятельности, цены на газ по категориям и по видам деятельности, суммы выручки от реализации газа по категориям и по видам деятельности экспертом было допущено некорректное сравнение. Так, в сметах затрат на газоснабжение ОАО «Читаоблгаз», прилагаемых к решениям РСТ об утверждении цен на газ, содержатся три вида перечисленных параметров: по факту, по расчету предприятия и по расчету РСТ. Также из смет и решений РСТ следует, что расчет тарифа ведется исключительно на основании данных РСТ.

Однако экспертом в разные периоды сравниваются данные по факту (2009-2012 гг.) и данные по расчету предприятия (2007-2008, 2013-2015 гг.), что является  некорректным. Кроме того, ни показатели параметров по факту, ни по расчету предприятия в расчете тарифа не участвуют. Следовательно, допустимо сравнивать только параметры по расчету РСТ.

Эксперт указывает, что на тенденцию роста показателя выручки большой отрицательный эффект оказало падение значения параметра по статье дохода от АГЗС в 2012 г. Однако при этом  в 2013 г. вновь происходит рост общей доходности. Как это связано с выводом части АГЗС, эксперт не поясняет. Таким образом, единичный факт падения уровня доходности не может быть оценен как системное следствие.

Также эксперт отмечает, что весь исследуемый период прослеживается тенденция уменьшения доходности (прибыльности). Следовательно, независимо от наличия в составе общества АГЗС, либо их отсутствия, существует тенденция отрицательного роста прибыльности.

Помимо статистического анализа параметров деятельности ОАО «Читаоблгаз» на основании решений РСТ, экспертом смоделированы четыре возможных ситуации:

модель № 1 - если бы тарифы по регулируемой и нерегулируемой деятельности были заморожены с 2010 г.;

модель № 2 - если бы тарифы по регулируемой и нерегулируемой деятельности были заморожены с 2011 г.;

модель № 3 - если бы тарифы в регулируемой деятельности были заморожены с 2010 г., в нерегулируемой деятельности начиная с 2010 г. изменялись на среднюю величину;

модель № 4 - если бы тарифы в регулируемой деятельности были заморожены с 2011 г., в нерегулируемой деятельности начиная с 2011 г. изменялись на среднюю величину.

Смоделировав такие ситуации, эксперт пришел к выводу, что модель № 1 не приводит к улучшению; модель № 2 приводит к незначительному улучшению; модель № 3 приводит к незначительному улучшению; модель № 4 могла бы вероятно улучшить показатели организации и сдержать темп развития выручки от серьезного падения.

Однако экспертом ни в одной из моделей не учтена специфика деятельности организации по реализации газа населению с учетом действующей методики утверждения тарифов РСТ.  Для ОАО «Читаоблгаз» основная деятельность - это реализация газа населению. Общество не может и не должно развивать это направление за счет собственной коммерческой деятельности.

Таким образом, передача ОАО «Читаоблгаз» части АГЗС в аренду ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз» было вызвано не намерением получить налоговую выгоду, а объективными особенностями осуществления ОАО «Читаоблгаз» деятельности по реализации газа населению.

Из материалов дела также усматривается фактическое  разделение деятельности всех организаций,  организационная обособленность в отношении сотрудников в рамках выполняемых ими трудовых функций,  покупателей газа, а также отсутствие доказательств  осуществления деятельности в рамках  единого производственного процесса, направленного на общий результат.

Налоговый орган указывает, что схема уклонения от уплаты налогов реализовывалась путем формального распределения ресурсов между зависимыми обществами, которые фактически осуществляли один вид деятельности.

Данный вывод налогового органа является ошибочным в силу следующего.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ОАО «Читаоблгаз» в качестве основного вида деятельности осуществляет распределение газообразного топлива по газораспределительным сетям: реализация газа различным юридическим и физическим лицам, поставка и подача газа в жилые дома и объектам социальной сферы.

ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» осуществляют торговлю СУГ и газом в баллонах через АГЗС в розницу и по долгосрочным договорам  осуществления заправки  через АГЗС (т. 44 л.д. 54-56, 94-121, т. 61 л.д. 43-122).

Автомобильная газозаправочная станция - стационарная автомобильная газозаправочная станция, снабжающая автотранспорт сжиженными углеводородными газами  в качестве автомобильного топлива и работающая под избыточным давлением.

Согласно положениям Федерального закона от 21.07.1997 №116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" АГЗС относится к числу опасных производственных объектов, что требует ее регистрации в государственном реестре опасных производственных объектов и особых условий эксплуатации.

В проверяемом периоде регистрация опасного производственного объекта регламентировалась Приказом Ростехнадзора от 04.09.2007 N 606 "Об утверждении Административного регламента Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору по исполнению государственной функции по регистрации опасных производственных объектов и ведению государственного реестра опасных производственных объектов" и Приказом Ростехнадзора от 07.04.2011 N 168 "Об утверждении требований к ведению государственного реестра опасных производственных объектов в части присвоения наименований опасным производственным объектам для целей регистрации в государственном реестре опасных производственных объектов".

Согласно п. 11 Приказа Ростехнадзора от 04.09.2007 N 606 результатом исполнения государственной функции по регистрации опасных производственных объектов и ведению государственного реестра опасных производственных объектов является:

учет опасного производственного объекта и эксплуатирующей его организации;

определение потенциальной опасности опасного производственного объекта - типа, обуславливающего минимальный размер страховой суммы страхования ответственности за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу в случае аварии на опасном производственном объекте;

определение   количественных   и   качественных   характеристик   опасного производственного объекта;

база данных государственного реестра опасных производственных объектов;

получение организацией, эксплуатирующей опасный производственный объект, документов, подтверждающих исполнение ею требований п. 2 статьи 2 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".

Как следует из материалов проверки, ООО «Газторг» получены в установленном  порядке свидетельство о регистрации опасных производственных объектов - станций газозаправочных (автомобильных) №№ 4 и 8; ООО «Читаавтогаз» - свидетельство о регистрации опасного производственного объекта - станции газозаправочной (автомобильной) № 5; ООО «Читагаз» - свидетельство о регистрации опасных производственных объектов - станций газозаправочных (автомобильных) №№ 3 и 7 (т. 34 л.д. 31-43, т. 38 л.д. 56-59, 83).

Таким образом, опровергаются доводы налогового органа о формальном распределении ресурсов между так называемыми зависимыми обществами, поскольку специфика деятельности по торговле СУГ предполагает государственную регистрацию опасных производственных объектов, которая осуществляется по заявлению эксплуатирующих организаций.

Следовательно, вопреки доводам налогового органа, ОАО «Читаоблгаз» не могло формально распределить ресурсы между так называемыми зависимыми обществами.

ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» как эксплуатирующие организации самостоятельно обращались в органы Ростехнадзора за регистрацией эксплуатируемых ими АГЗС. Только факт государственной регистрации АГЗС дает эксплуатирующим организациям право на их эксплуатацию.

Кроме того, в органах Ростехнадзора подлежит постановке на учет оборудование АГЗС, что регламентировано Приказом Ростехнадзора от 25.03.2014 N 116 "Об утверждении Федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "Правила промышленной безопасности опасных производственных объектов, на которых используется оборудование, работающее под избыточным давлением".

Постановка оборудования АГЗС на учет также осуществляется только по заявлению эксплуатирующих организаций, что исключает возможность формального наделения так называемых зависимых обществ ресурсами, необходимыми для осуществления деятельности.

Также для эксплуатации АГЗС в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана, в том числе: обеспечивать безопасность опытного применения технических устройств на опасном производственном объекте; уведомлять федеральный орган исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориальный орган о начале осуществления конкретного вида деятельности; обеспечивать укомплектованность штата работников опасного производственного объекта в соответствии с установленными требованиями; допускать к работе на опасном производственном объекте лиц, удовлетворяющих соответствующим квалификационным требованиям и не имеющих медицинских противопоказаний к указанной работе; обеспечивать проведение подготовки и аттестации работников в области промышленной безопасности; иметь на опасном производственном объекте нормативные правовые акты, устанавливающие требования промышленной безопасности, а также правила ведения работ на опасном производственном объекте; организовывать и осуществлять производственный контроль за соблюдением требований промышленной безопасности; создать систему управления промышленной безопасностью и обеспечивать ее функционирование; обеспечивать наличие и функционирование необходимых приборов и систем контроля за производственными процессами в соответствии с установленными требованиями; заключать договор обязательного страхования гражданской ответственности.

В силу изложенных положений закона такие обязанности имеются и у ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», что также исключает их формальное участие в хозяйственной деятельности.

Так, ООО «Газторг» в проверяемый период был заключены договоры обязательного страхования гражданской ответственности владельца опасного объекта за причинение вреда в результате аварии на опасном объекте  от 14.03.2014, 21.01.2015, ООО «Читагаз» - от 21.01.2015, от 10.02.2016,  также ООО «Читагаз» был заключен договор мониторинга тревожной сигнализации от 01.06.2014 с ООО ЧОП «Партнер Пульт»,  имелись страховые полисы страхования гражданской ответственности владельца опасного объекта за причинение вреда в результате аварии на опасном объекте (т. 38 л.д. 14-20, 56, т. 44 л.д. 65-82, т. 61 л.д. 3-14, 32-35).

Организации самостоятельно обеспечивали проведение подготовки и аттестации работников. Так, ООО «Читагаз» заключен договор об оказании образовательных услуг № 10 с ГОУ «Учебно-курсовой комбинат Забайкальского края», ООО «Газторг» - договор № 19 от 04.11.2011, ООО «Читаавтогаз» - договор № 19/ЧАГ от 28.06.2011 с ГОУ «Учебно-курсовой комбинат Забайкальского края», работники каждого из обществ проходили обучение, по результатам которого была присвоена квалификация «оператор АГЗС». Каждое из обществ самостоятельно заключало договор об оказании образовательных услуг, самостоятельно оплачивало образовательные услуги.

Каждое из обществ самостоятельно определяло лиц, ответственных за осуществление производственного контроля, за исправное состояние и безопасную эксплуатацию оборудования, о чем составлялись соответствующие приказы.

С учетом изложенного, ОАО «Читаоблгаз» не имело возможности формально наделить ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» ресурсами для осуществления хозяйственной деятельности.

В силу специфики такой деятельности как торговля СУГ, ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» как эксплуатирующие организации самостоятельно предпринимали действия для получения права на эксплуатацию АГЗС.

Кроме того, следует учесть, что ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» созданы в разное время: ООО «Газторг» - 20.10.2011, ООО «Читаавтогаз» -31.01.2011, ООО «Читагаз» - 29.12.2010.

Вывод налогового органа о миграции работников  несостоятелен в силу следующего.

Цветков С.Д. по данным налогового органа в 2010-2011 гг. был трудоустроен в ОАО «Читаоблгаз», в 2012-2015 гг. - в ООО «Читагаз». Однако как следует из показаний Цветкова С.Д., оформленных протоколом допроса № 228 от 12.09.2017, перевод на другую работу был вызван объективными причинами: прежний работодатель прекратил деятельность на АГЗС, на которой работал Цветков Д.С., и сдал ее в аренду ООО "Читагаз", а ему, чтобы не потерять работу, пришлось уволиться и устроиться в ООО "Читагаз" (т. 21 л.д. 57-60). Таким образом, Цветков Д.С. добровольно и осознано принял решение о переводе на другую работу, следовательно, перевод не был формальным.

Короткова Н.Н. по данным налогового органа в 2010-2011 гг. была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», в 2011-2013 гг. - в ООО «Читаавтогаз». Однако как следует из трудовой книжки Коротковой Н.Н., из ОАО «Читаоблгаз» она была уволена в связи с переводом по просьбе работника. Кроме того, в период с 2013 г. по 2015 г. Короткова Н.Н. работала в подразделении Читинского почтамта, Управлении лесного хозяйства, и в декабре 2015 г. устроилась на работу в ООО «Газторг» (т. 24 л.д  50-53). Следовательно, работник имел возможность выбора места работы, признаки формального распределения работников по организациям отсутствуют.

Банникова Е.Л. в 2010-2011 гг. была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», в 2011 -2015 гг. - в ООО «Читаавтогаз». Как следует из свидетельских показаний Банниковой Е.Л. об ООО "Читаавтогаз" ей сказала знакомая, которая увидела объявление о вакансии на АГЗС (т. 23  л.д. 114-116). Таким образом, перевод из одной организации в другую также был вызван желанием самого работника.

Мясникова Л.В. в 2011-2011 гг. была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», в 2011-2015 гт. - в ООО «ЧитаавтоГаз». Как следует из свидетельских показаний Мясниковой Л.В., сначала она работала в ОАО "Читаоблгаз", потом перешла на работу в ООО "Читаавтогаз". Фокин К.Н. предложил перевестись, она согласилась (т. 23 л.д. 122-125).

Олсуфьева С.В.  в 2010-2011 гг. была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», в 2011-2015 гг. в ООО «Газторг», согласно протоколу допроса перешла на работу в ООО "Газторг", потому что место работы больше подходит - ближе к дому (т. 24 л.д. 72-75).

Сосновская Л.К. в 2010-2011 г. была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», в 2011-2015 гг. - в ООО «Газторг». Согласно протоколу допроса свидетель до трудоустройства в ООО "Газторг" работала в ОАО "Читаоблгаз" оператором на АГЗС. Уволилась из ОАО "Читаоблгаз" по причине смены руководства, Фокин К.В. предложил работу в ООО "Газторг". Собеседование в ООО "Газторг" проводил Фокин К.В. и Брюзгин С.А.  (т. 2 л.д. 65-67),  что указывает на  неформальный  перевод из одной организации в другую.

В соответствии с требованиями ч. 2 ст. 72.1 Трудового кодекса РФ по письменной просьбе работника или с его письменного согласия может быть осуществлен перевод работника на постоянную работу к другому работодателю. При этом трудовой договор по прежнему месту работы прекращается (п. 5 ч. 1 ст. 77 Трудового кодекса РФ).

На основании требований п. 5 ч. 1 ст. 77 Трудового кодекса РФ трудовой договор прекращается в случае перевода работника по его просьбе или с его согласия на работу к другому работодателю.

Из анализа трудовых книжек работников, имеющихся в материалах выездной налоговой проверки, следует, что перевод работников осуществлялся по их просьбе (т. 60).

Следовательно, работники были трудоустроены в установленном законом порядке, и так называемая миграция работников не может свидетельствовать о формальном дроблении бизнеса и получении необоснованной налоговой выгоды.

Каждое из спорных обществ имело собственный штат работников; каждое из обществ самостоятельно выплачивало заработную плату работникам, которые были трудоустроены именно в данном обществе и производило удержание налога на доходы физических лиц из заработной платы тех работников, которые были у них трудоустроены.

Следует учесть, что выводы налогового органа о миграции работников как свидетельство единства ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» опровергаются сведениями о среднесписочной численности работников ОАО «Читаоблгаз»: на 01.01.2014 среднесписочная численность составляет 58 человек, на 01.01.2015 - 227 человек, на 01.01.2016  - 196 человек. Таким образом, количество работников ОАО «Читаоблгаз» в периоды, когда налоговым органом были выявлены спорные нарушения, не уменьшалось.

Следовательно, так называемая миграция работников не свидетельствует о формальном перераспределении штата работников с целью наделения ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» трудовыми ресурсами.

В материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие доводы налогового органа о том, что работники были распределены по обществам исходя из единой организационной структуры. В ходе проведения осмотров территории АГЗС, на рабочих местах операторов АГЗС находились работники, трудоустроенные в том обществе, которое фактически осуществляет там деятельность. Не установлено фактов произвольной смены работниками рабочих мест.

Например, при осмотре АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, 18 и арендуемой ООО «Читагаз», в здании операторной находился оператор Цветков С.Д. Согласно трудовой книжки, Цветков С.Д. трудоустроен в ООО «Читагаз». Он был опрошен и пояснил, что трудоустроен в ООО «Читагаз», руководителем является Карпова Оксана Валерьевна, причем он знает ее в лицо, узнал ее среди присутствующих.

При осмотре территории АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Ярославская, 2 и арендуемой ООО «Читагаз», в здании операторной находился оператор Зубова Н., которая пояснила, что на данной АГЗС деятельность осуществляет ООО «Читагаз», трудоустроена она тоже в ООО «Читагаз».

В ходе осмотра территории АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, Агинский тракт, 2 и арендуемой ООО «Газторг» был опрошен оператор АГЗС, которая пояснила, что трудоустроена в ООО «Газторг», руководителем является Фокин, офис расположен по адресу Костюшко-Григоровича.

При осмотре территории АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Ковыльная, 41 и арендуемой ООО «Газторг», опрошенная оператор Вертилевская Надежда Сергеевна пояснила, что трудоустроена в ООО «Газторг», руководителем является Фокин.

Также Вертилевская Н.С. была допрошена в качестве свидетеля (т. 24 л.д. 46-49), пояснила, что из работников ООО «Газторг» знает Олсуфьеву С. (действительно является работником ООО «Газторг»).

В ходе осмотра АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, проезд Раздольный, 4 и арендуемой ООО «Читаавтогаз» был опрошен оператор - Рябикова Татьяна Анатольевна, которая пояснила, что трудоустроена в ООО «Читаавтогаз», руководителем является Брюзгин С.А.

В ходе осмотра АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Магистральная, 82 и арендуемой ООО «Читаавтогаз» был опрошен оператор - Еремеева Екатерина Александровна, которая пояснила, что трудоустроена в ООО «Читаавтогаз», руководителем является Брюзгин С.А., офис находится по адресу Костюшко-Григоровича, 29.

Также не установлено фактов получения работниками доходов (заработной платы) от организаций, в которых они не трудоустроены. Налоговый орган ссылается лишь на то, что согласно справок 2-НДФЛ за 2011 г. Карпова О.В. в январе 2011 г. получала доход и в ОАО «Читаоблгаз» и в ООО «Читагаз». Однако из трудовой книжки Карповой О.В. следует, что до 25.01.2011 она была трудоустроена в ОАО «Читаоблгаз», затем уволена, и с 26.01.2011 трудоустроена в ООО «Читагаз». Следовательно, противоречий между сведениями справки 2-НДФЛ и трудовой книжкой нет.

Из анализа протоколов допроса свидетелей и материалов дела не следует, что у ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз» был единый управленческий аппарат.

Из видеозаписи осмотра территории АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Ярославская, 2 и арендуемой ООО «Читагаз», следует, что в здании операторной находился оператор Зубова Н., которая пояснила, что на данной АГЗС деятельность осуществляет ООО «Читагаз», трудоустроена она тоже в ООО «Читагаз», руководителем является Оксана Валерьевна Карпова. Где находится офис не знает, но по поводу трудоустройств с Оксаной Валерьевной беседовала на Костюшко-Григоровича, 29, в магазине. Таким образом, Карпова О.В. самостоятельно осуществляет прием на работу работников АГЗС, собеседование проводит по месту своего фактического нахождения - в магазине.

В протоколе допроса свидетеля Цветкова С.Д. (оператор АГЗС  ООО «Читагаз») указал, что руководителем является Карпова О.В. (т. 21 л.д. 57-60). 

Свидетель Короткова Н.Н. (оператор АГЗС ООО «Газторг») пояснила, что руководителем является Фокин К.Н., собеседование при приеме на работу проводил он же на АГЗС, расположенной но адресу г. Чита, Агинский тракт, 2 т. 24 л.д. 50-53).

Сосновская Л.К. (оператор АГЗС ООО «Газторг») указала, что собеседование проводил Фокин К.Н. и Брюзгин С.А., из сотрудников ООО «Газторг» знает Фокина К.Н., Брюзгина С.А., Воловик СВ. В 2011 г. заработную плату привозил Брюзгин С.А. (был руководителем ООО «Газторг» в 2011-2014 гг.) (т. 24 л.д. 65-67).

Банникова Е.Л. (оператор АГЗС ООО «Читаавтогаз») сообщила, что собеседование проводил Солобоев С.С. (являлся руководителем ООО «Читаавтогаз» в 2011 г., когда свидетель была принята на работу). Директором является Фокин К.Н. (в момент допроса). Также свидетель указывает, что ее непосредственным начальником является Брюзгин С.А., по всем возникающим рабочие вопросам она обращалась к Фокину К.Н. и Солобоеву С.С. но непонятно, в какой конкретно период времени - Брюзгин С.А. был руководителем в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., Солобоев С.С. - с 2011 по 2012 г., Фокин К.Н. - в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., и с 2014 г. по настоящее время (т. 23 л.д. 114-117).

Рябикова Т.А. (оператор АГЗС ООО «Читаавтогаз») указала, что руководителем является Фокин К.Н.; заработную плату сначала забирала из кассы и расписывалась в платежных ведомостях, которые привозили прямо на АГЗС Фокин К.Н. и Брюзгин С.А. (Брюзгин С.А. был руководителем в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., Фокин К.Н. - в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., и с 2014 г. по настоящее время) (т. 23 л.д.  118-121).

Мясникова Л.В. (оператор АГЗС ООО «Читаавтогаз»): все возникающие вопросы по работе решала по звонку Фокину К.Н. или Брюзгину С.А.; заработную плату сначала забирала из кассы и расписывалась в платежных ведомостях, которые привозили прямо на АГЗС Фокин К.Н. и Брюзгин С.А. (Брюзгин С.А. был руководителем в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., Фокин К.Н. - в разные периоды времени с 2012 по 2014 г., и с 2014 г. по настоящее время) (т. 23 л.д. 122-125).

Еремеева Е.А. (оператор АГЗС  ООО «Читаавтогаз»): собеседование перед трудоустройством в 2013 г. проводил Брюзгин С.А. (Брюзгин С.А. был руководителем с 2012 по 2014 г.); по возникающим вопросам обращалась к Брюзгину С.А. (т. 23  л.д. 126-129).

Таким образом, работники организаций пояснили, что руководство хозяйственной деятельностью осуществляли руководители тех организаций, в которых они трудоустроены.

Налоговый орган ссылается на протокол допроса свидетеля Нестреляева А.В. (т. 12 л.д. 24-28), который вследствие ненадлежащего исполнения своих трудовых обязанностей  24.04.2017  был уволен на основании подп. а ч. 6 ст. 81 Трудового кодекса РФ (за прогул). Нестреляев А.В. подавал исковое заявление о восстановлении его на работе, взыскании заработной платы, но в удовлетворении его исковых требований было отказано (решение Центрального районного суда г. Читы от 03.07.2017 по делу № 2-2733/2017 (т.114 л.д.14-23)) в силу чего, заявитель полагает, что  его свидетельские показания носят предвзятый характер по отношению к ОАО «Читаоблгаз",  с которым он состоял в трудовых отношениях.

Согласно п. 1 ст. 90 Налогового кодекса РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Таким образом, свидетель может давать показания только об обстоятельствах, которые ему доподлинно известны. По общему правилу, не являются доказательствами сведения, сообщенные свидетелем, если он не может указать источник своей осведомленности (п. 3 ст. 56 Арбитражного процессуального кодекса РФ, ст. 25.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях). Следовательно, не могут являться доказательствами догадки свидетелей, их умозаключения и предположения, слухи, которые они слышали.

Так, в ходе допроса свидетелю был задан вопрос: «вам известна информация о том, что сотрудники, работающие на СТО, АГЗС не знают, что они работают официально не в ОАО «Читаоблгаз», а в вышеуказанных обществах?», на что свидетель дал ответ: «да, по информации, полученной мной от сотрудников АГЗС, СТО я прихожу к выводу, что о ни не знают где (в какой организации) они официально оформлены. Они думают, что являются сотрудниками ОАО «Читаоблгаз».

Нестреляев А.А. в ходе допроса пояснил, что официально был трудоустроен в ОАО «Читаоблгаз», а также по устному распоряжению руководителя совместно со слесарями выполнял ремонт АГЗС. Слесари оформлены были в ОАО «Читаоблгаз», а выполняли работы еще в указанных обществах.

Вместе с тем согласно представленным в материалы дела договорам аренды АГЗС и договору технического обслуживания газового оборудования, обязанности по техническому обслуживанию возложены на ОАО «Читаоблгаз».

Пояснения свидетеля о том, что фактически во всех организациях главным бухгалтером являлась Репина Н.К. противоречит протоколу допроса свидетеля Репиной Н.К., она являлась главным бухгалтером только ОАО «Читаоблгаз», в других организациях или у индивидуальных предпринимателей не работала (т. 12 л.д. 5-9).

Кроме того, показания свидетеля Нестреляева А.В. о том, что он якобы исполнял обязанности инкассатора, то есть в обособленных подразделениях ОАО «Читаоблгаз», располагающихся на территории Забайкальского края, а также в ООО «Газторг», ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз» забирал выручку и доставлял ее в бухгалтерию ОАО «Читаоблгаз», противоречат свидетельским показаниям Коротковой Н.Н., Банниковой Е.Л., Рябиковой Т.А., Мясниковой Л.В., Еремеевой Е.А., Цветкова С.Д. об инкассации выручки сотрудниками Росинкас, а также документам об инкассации выручки  через Росинкас.

Налоговый орган указывает, что после прекращения полномочий руководителя ООО «Читаавтогаз» у Брюзгина С.А., ООО «Читаавтогаз» была выдана ему нотариальная доверенность от 22.10.2014  на право представления интересов общества в органах государственной власти, коммерческих организациях, с правом совершать любые сделки и пр. Аналогичная доверенность была выдана Брюзгину С.А. от имени ООО «Газторг»  (т. 23 л.д. 168-169, т. 24 л.д. 42, 150-151).

Согласно должностной инструкции коммерческого директора от 01.08.2010 в должностные обязанности Брюзгина С.А. как коммерческого директора входило осуществлять руководство в части сбыта продукции, организовывать обеспечение предприятия всеми необходимыми материальными ресурсами, обеспечивать поставку СУГ с заводов-поставщиков и так далее (т. 118 л.д. 48-51). Таким образом, на коммерческого директора возложена обязанность осуществлять руководство в части закупа и сбыта СУГ всем контрагентам, а не только ООО «Читаавтогаз» и ООО «Газторг». Следовательно, наличие такой доверенности не оказывало влияние на исполнение Брюзгиным С.А. должностных обязанностей в ОАО «Читаоблгаз».

Доказательства фактического выполнения предоставленных на основании нее полномочий в материалах дела отсутствуют.

При исследовании протоколов осмотров также не усматриваются обстоятельства  единой организационной и производственной направленности деятельности ОАО «Читаоблгаз» и взаимозависимых лиц.

Согласно протоколу осмотра № 60 от 09.10.2017 по адресу г. Чита, ул. Ковыльная, д. 41 расположена АГЗС. На осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». В здании операторской имеется информация об АГЗС в г. Чите и Забайкальском крае, приказ руководителя ООО «Газторг», информация о стоимости газа, в коробке для чеков имеются кассовые чеки ООО «Газторг». В момент осмотра техническое обслуживание осуществляет работник ОАО «Читаоблгаз». Согласно протоколу осмотра № 43 от 17.08.2017 на момент осмотра на территории АГЗС находится сотрудник ОАО «Читаоблгаз». В здании операторской находится сотрудник ООО «Газторг» - оператор АГЗС. Размещена информация для потребителей - стоимость газа в баллонах, прейскурант цен на СУГ, приказ «О цене на газ», подписанный руководителем ООО «Газторг» Фокиным К.Н., информация об адресах АГЗС.

Согласно протоколу осмотра № 59 от 09.10.2017 по адресу г. Чита, Агинский тракт, 2 расположена АГЗС. На здании операторской размещена информация о стоимости газа. Согласно протоколу осмотра № 44 от 17.08.2017  на момент осмотра в здании операторской находится сотрудник ООО «Газторг» - оператор АГЗС. На здании операторской расположена информация для абонентов с указанием адресов сети АГЗС, о стоимости СУГ (т. 24 л.д. 76-128,  т. 35  CD диск,  т. 45).

Согласно протоколу осмотра № 62 от 10.10.2017  по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, д. 18 расположена АГЗС. На осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». В здании операторской имеется информация об отпуске баллонов в светлое время суток, о ценах СУГ и газа в баллонах. Обнаружены кассовые чеки, в которых в качестве продавца указано ООО «Читагаз» и адрес АГЗС. Согласно протоколу осмотра № 50 от 13.09.2017 в здании операторской размещена информация только о цене на газ. Согласно протоколу осмотра № 63 от 10.10.2017  по адресу г. Чита, ул. Ярославского, д. 2 расположена АГЗС. На стекле операторской имеется информация о ценах на газ и об отсутствии электроэнергии. На кассовом чеке указан продавец - ООО «Читагаз». Согласно протоколу осмотра № 48 от 13.09.2017 г. в момент осмотра техническое обслуживание проводит сотрудник ОАО «Читаоблгаз» (т. 21 л.д. 63-109).

Согласно протоколу осмотра № 47 от 25.08.2017 по адресу г. Чита, ул.  Магистральная, д. 82 расположена АГЗС. На осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». На операторской размещена информация о текущих ценах на газ. Приказ о ценах на газ подписан руководителем ООО «Читаавтогаз». Согласно протоколу осмотра № 58 от 09.10.2017  на осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». В здании операторской размещен стенд с информацией: цены на баллоны с газом, время выдачи баллонов; приказ ООО «Читаавтогаз». Согласно протоколу осмотра № 46 от 25.08.2017  по адресу г. Чита, ул. проезд Раздольный, д. 4а расположена АГЗС. На осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». На здании операторской размещена информация об адресах АГЗС, о текущих ценах на отпуск СУГ. На момент осмотра на территории находится сотрудник ОАО «Читаоблгаз»  в спецодежде с логотипом  и осуществляет текущий ремонт. Согласно протоколу осмотра № 61 от 09.10.2017  на осматриваемой территории размещен рекламный баннер ОАО «Читаоблгаз». На момент осмотра осуществляется слив газа в подземные емкости сотрудником ОАО «Читаоблгаз». На информационном стенде в здании операторской размещена информация: об адресах АГЗС, приказ ООО «Читаавтогаз». Имеются кассовые чеки, на которых указано наименование - ООО «Читаавтогаз» (т. 23 л.д. 65-113, 130-136).

Налоговый орган указывает, что в результате осмотра не установлено наличие каких-либо опознавательных знаков, позволяющих однозначно установить принадлежность конкретных АГЗС ООО «Газторг», ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», кроме кассовых чеков и приказов о цене на газ.

Однако налоговый орган не приводит нормативного обоснования необходимости наличия какой-либо иной информации для целей проверки правильности налогообложения.

В рассматриваемом случае принадлежность АГЗС как объектов недвижимого имущества ООО «Газторг», ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз» подтверждается не вывесками и баннерами, а договорами аренды, которые имеются в материалах проверки.

Также косвенным доказательством принадлежности АГЗС конкретным обществам являются договоры на инкассацию, имеющиеся в материалах дела.

Согласно договоров на инкассацию наличных денег от 16.05.2014,  от 01.11.2011, заключенных между ООО «Газторг» и ЗКУИ Росинкас, инкассация наличных денег осуществлялась с АГЗС, расположенных по адресам г. Чита, Агинский тракт, 2 и г. Чита ул. Ковыльная, д. 41. Согласно договоров на инкассацию наличных денег  от 22.11.2013,  от 05.02.2015, заключенных между ООО «Читагаз» и ЗКУИ Росинкас, инкассация наличных денег осуществлялась с АГЗС, расположенных по адресам г. Чита, ул. Космонавтов, д. 18 и г. Чита, ул. Ярославского, д. 2. Согласно договоров на инкассацию наличных денег от 22.07.2011 между ООО «Читаавтогаз» и ЗКУИ Росинкас  инкассация наличных денег осуществлялась с АГЗС, расположенных по адресам г. Чита, ул. Магистральная, д. 2 и г. Чита, проезд Раздольный, Д. 4 (т. 37 л.д. 60-158, т. 44 л.д. 35-47, 83-93).

Ссылка налогового органа на то, что согласно данным ЕГРЮЛ ОАО «Читаоблгаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» зарегистрированы, а доверенное лицо ООО «Читаавтогаз» находится по адресу г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, д. 29, не свидетельствует об осуществлении данными организациями хозяйственной деятельности по одному и тому же адресу.

Согласно п. 2,3 ст. 54 Гражданского кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации на территории Российской Федерации путем указания наименования населенного пункта (муниципального образования). Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, уполномоченных выступать от имени юридического лица в силу закона, иного правового акта или учредительного документа. В едином государственном реестре юридических лиц должен быть указан адрес юридического лица.

Как следует из материалов проверки, юридический адрес ООО «Читагаз» - г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, д. 29; ООО «Газторг» - г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, д. 29, каб. 4; ООО «Читаавтогаз» - г. Чита, ул. Красной звезды, д. 51а, 3/2.

Налоговый орган не учитывает, что каждая из организаций имеет обособленные подразделения:

ОАО «Читаоблгаз»: Акшинский участок газового хозяйства, СГ-ГазЗавод, в пгт. Забайкальский, в пгт. Карымское, в г.Борзе, АГЗС Карымское, Кыринский участок газового хозяйства, СГ-Нерчинск, Оловяннинский участок газового хозяйства, Нижне-Цасучейский участок газового хозяйства, Приаргунский участок газового хозяйства, СГ-Сретенск, Вершино-Дарасунский участок газового хозяйства, Улетовский участок газового хозяйства участок газового хозяйства Иван-озеро, Чернышевский участок газового хозяйства, СГ-Шелопугино, СГ-Шилка, Краснокаменский участок газового хозяйства, Петровск-Забайкальский участок газового хозяйства Хилокский участок газового хозяйства, Агинский участок газового хозяйства. Дульдургинский участок газового хозяйства, Могойтуйский участок газового хозяйства;

ООО «Читаавтогаз»: АГЗС по адресу г. Чита, проезд Раздольный, д. 4, АГЗС по адресу г. Чита;

ООО «Газторг»: АГЗС по адресу г. Чита, ул. Ковыльная, д.41, АГЗС по адресу г. Чита, тракт Агинский, д. 2;ул. Магистральная, д. 82;

ООО «Читагаз»: АГЗС по адресу г. Чита, ул. Ярославского, д.2, АГЗС по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, д. 18.

Таким образом, наличие обособленных подразделений, расположенных по разным адресам, свидетельствует о том, что ОАО «Читаоблгаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз» не осуществляли хозяйственную деятельность по одному и тому же адресу.

Использование   обществами   единой   материально-технической   базы   не
подтверждается материалами проверки, поскольку каждое из обществ самостоятельно
арендует и осуществляет хозяйственную деятельность на разных АГЗС.

Также следует учесть, что ООО «Читагаз» арендует АГЗС по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, д. 18 у ИП Солобоева С.С., а АГЗС по адресу г. Чита, Ярославского, д.2 у ОАО «Читаоблгаз».

Расчеты с использованием одних и тех же банков не могут свидетельствовать о
взаимозависимости организаций, поскольку данное обстоятельство не может оказывать
влияние на условия осуществления хозяйственной деятельности.

Тот факт, что ОАО «Читаоблгаз» является единственным поставщиком для ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» не является критерием для признания организаций взаимозависимыми, поскольку согласно п. 4 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ установлено, что если влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых лицами, и (или) экономические результаты их деятельности оказывается одним или несколькими другими лицами в силу их преимущественного положения на рынке или в силу иных подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок, такое влияние не является основанием для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения.

В проверяемый период (2014-2015 гг.) ОАО «Читаоблгаз» являлся владельцем единственной на территории Забайкальского края газонаполнительной станции -  базы снабжения СУГ, включающей комплекс технологического оборудования, предназначенного для выполнения операций по приему, хранению и наполнению баллонов и цистерн автомобильных газовозов.

Согласно  протоколу осмотра территории газонаполнительной станции, расположенной по адресу г. Чита, проезд Рудничный, 30, на данной территории находятся сливная железнодорожная эстакада (на момент осмотра на подъездном пути находятся две цистерны с газом); система газопроводов, ведущих от железнодорожной эстакады к базе хранения; база хранения СУГ, состоящая из 30 емкостей; пять пунктов налива газовозов (на момент осмотра производится налив газа в газовоз); компрессорный цех; наполнительный цех (на момент осмотра осуществляется работа по наполнению газовых баллонов жидким газом и погрузка в грузовые автомобили); погрузо-разгрузочная рампа; водонапорная башня; автотранспортный цех; гаражи; моторный цех; слесарный цех, токарный цех (т. 13, 14).

Таким образом, у ОАО «Читаоблгаз» как у владельца единственной в крае газонаполнительной станции есть возможность закупать газ у поставщиков и перепродавать его на территории Забайкальского края. Наличие газонаполнительной станции позволяет ОАО «Читаоблгаз» занимать преимущественное положение на рынке.

С учетом изложенного, ОАО «Читаоблгаз» является единственным поставщиком газа на территории Забайкальского края. В проверяемом периоде ни одна другая организация не имела возможности поставлять газ на территорию края ввиду отсутствия газонаполнительной станции.

Согласно пояснениям налогоплательщика, не опровергнутым налоговым органом, по указанному основанию ни ООО «Читаавтогаз», ни ООО «Читагаз», ни ООО «Газторг» не имели реальной возможности закупать газ у иных поставщиков. ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» не имеют хранилищ для хранения большого объема газа. Возможности хранения у данных организаций ограничены только цистернами (емкостями, резервуарами), находящимися на территории АГЗС. Такие хранилища позволяют хранить газ непродолжительный период времени, так как объемы небольшие, и продаются в течение нескольких суток. Следовательно, если бы ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», ООО «Читагаз» закупали газ у иных поставщиков, то им негде было бы хранить приобретаемый газ. Приобретать газ в таких объемах, которые можно хранить на АГЗС, экономически не выгодно, так как нет запаса газа для оборота, транспортные расходы значительные, с учетом отдаленности иных поставщиков от территории края, газ будет заканчиваться быстрее, чем поступит новая партия.

С учетом изложенных обстоятельств, в проверяемом периоде только ОАО «Читаоблгаз» могло быть поставщиком газа на территории Забайкальского края. Поскольку ОАО «Читаоблгаз» основной поставщик газа на территории Забайкальского края, то, соответственно, занимает преимущественное положение на рынке. Следовательно, критерий, применяемый налоговым органом о том, что ОАО «Читаоблгаз» является единственным поставщиком газа для ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» не свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде.

Налоговый орган указывает, что при сравнении цены приобретения газа ОАО «Читаоблгаз» с ценой СУГ, реализованного в адрес ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» установлено, что торговая наценка незначительная и выражена в копейках.

Налоговый контроль за ценами в сделках, совершенных между взаимозависимыми лицами, регулируется разделом V.I Налогового кодекса РФ. Пунктом 2 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ установлено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов - то есть Федеральной налоговой службой.

Из таблицы № 21, приведенной налоговым органом на стр. 44 решения, например, за 1 квартал 2014 г. указано, что средняя цена закупа газа за 1 литр составляет 7 руб. (5,33 руб.+8,75 руб.+5,33 руб.+8,61 руб.)/4. В адрес ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» газ реализуется по цене 8,44-8,45 руб. Таким образом, торговая наценка равняется 1,44-1,45 руб., что составляет около 20%.

Налоговый орган не учитывает, что ОАО «Читаоблгаз» реализует газ в адрес ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг», и в последующем данные организации реализуют газ конечным потребителям - организациям и физическим лицам, то есть выступают перепродавцами газа.

ОАО «Читаоблгаз» самостоятельно реализует газ конечным потребителям. ОАО «Читаоблгаз» не реализует газ иным организациям-перепродавцам, что следует из оборотно-сальдовой ведомости по счету 62.01 за 2014-2015 гг.

Очевидно, что газ не может быть реализован и перепродавцам, и конечным потребителям по одной и той же цене. Если ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» будут приобретать газ по той же цене, по какой ОАО «Читаоблгаз» реализует газ конечным потребителям, то при отгрузке обществами в адрес конечных потребителей цена на газ будет неоправданно высокой и неконкурентоспособной.

Уровень торговой наценки для ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» как для перепродавцов ниже, чем для оптовых покупателей-конечных потребителей.

Необходимо также отметить, что отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из имеющейся ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016 N 308-КГ16-10862).

Налоговый орган указывает, что ОАО «Читаоблгаз» передает в аренду ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз» АГЗС не как комплекс, а только топливно-раздаточные колонки, здания операторской и склады для хранения газовых баллонов. По мнению налогового органа, такие договоры аренды исключают реальное использование АГЗС в хозяйственной деятельности.

АГЗС, расположенная по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, 18, принадлежит индвидуальному предпринимателю Солобоеву С.С.  (т. 46 л.д. 14-54) и сдана в аренду ООО «Читагаз».  Необходимое оборудование для АГЗС Солобоев С.С. приобретал  самостоятельно, в частности,  емкости для хранения СУГ,  трансформаторную подстанцию. АГЗС  введена в эксплуатацию силами Солобоева С.С. как индивидуального предпринимателя в 2005 году, в то время как  трудовые отношения Солобоева  С.С. с ОАО «Читаоблгаз» возникли в 2007 году, что исключает причастность  ОАО «Читаоблгаз»  к строительству АГЗС. 

АГЗС по адресу г. Чита, ул. Ковыльная, 41, была построена силами Помулева А.П., Солобоева С.С.  и ими же введена в эксплуатацию в  18.04.2007 году (т. 46 л.д. 55-194), то есть  до того, как Солобоев С.С. стал работать в ОАО «Читаоблгаз», ОАО «Читаоблгаз» не наделяло ООО «Газторг»  указанной АГЗС  для осуществления деятельности.  

Согласно договору аренды арендодатель передает, а арендатор принимает в аренду недвижимое имущество - автогазозаправочную станцию, расположенную по адресу г. Чита, ул. Космонавтов, 18, склад для хранения бытовых газовых баллонов. Таким образом, в аренду передана АГЗС как единый комплекс. Аналогичный договор аренды заключен между ИП Солобоевым С.С. и ООО «Газторг» относительно АГЗС, расположенной по адресу г. Чита, ул. Ковыльная, 41. В аренду передана АГЗС как единый комплекс (т. 44 л.д. 52-53, 60-61, т.  61 л.д. 36).

Согласно договору аренды, заключенному между ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Читагаз» арендодатель передает, а арендатор принимает в аренду топливно-раздаточную колонку и здание операторной площадью 56,4 кв.м., склад для хранения газовых баллонов площадью 10 кв.м., расположенные по адресу г. Чита, ул. Ярославского, 2. Топливно-раздаточная колонка в данном случае является автономно работающей установкой, поскольку представляет собой цистерну (хранилище газа), с технологической системой задвижек и насосов, шлангом и пистолетом (устройствами для заправки). На территории АГЗС отсутствуют другие хранилища и технологические системы, следовательно, по договору аренды передано все необходимое для использования АГЗС (т. 44 л.д. 62-64).

АГЗС, расположенные по адресу г. Чита, Агинский тракт, 2 (сдана в аренду ООО «Газторг»), ул. Магистральная, 82, проезд Раздольный, 4 (сданы в аренду ООО «Читаавтогаз»), принадлежат ОАО «Читаоблгаз», но право собственности на них в установленном порядке не зарегистрировано, в связи с чем указанные АГЗС в бухгалтерском учете стоят на счете 08.3 «Вложения во внеоборотные активы».

Таким образом, по данным бухгалтерского учета на балансе ОАО «Читаоблгаз» стоит не АГЗС как единый производственно-технологический комплекс, а отдельно оборудование, отдельно заправочная колонка, отдельно здание операторной, отдельно склад для хранения газовых баллонов. Исходя из изложенных обстоятельств, в договорах аренды по АГЗС, расположенным по адресу г. Чита, Агинский тракт, 2, ул. Магистральная, 82, проезд Раздольный, 4 было указано, что в аренду передается топливно-раздаточная колонка, здание операторной, склад для хранения баллонов, но подразумевалось передать в аренду АГЗС как единого технологического комплекса, включающего и резервуары для хранения газа, и насосно-компрессорные системы, и подводящие газопроводы (, т. 61 л.д. 37-38, т. 73 л.д. 44-49).

Обязанность арендодателя (ОАО «Читаоблгаз»), предусмотренная договорами аренды, своими силами и за свой счет обеспечить надлежащее техническое состояние топливно-раздаточной колонки, иного оборудования, позволяющее его безопасную эксплуатацию арендатором, а также выполнить требования Федеральных норм и правил в области промышленной безопасности, является условием договора, согласованного сторонами, соответствует гражданскому законодательству и не выходит за рамки неразумных экономически необоснованных действий налогоплательщика и его контрагентов с учетом наличия у арендодателя соответствующих ресурсов для обслуживания переданного в аренду имущества.

Между собственником переданных в аренду АГЗС  индивидуальным предпринимателем Солобоевым С.С.  и ОАО «Читаоблгаз» действовал договор технического обслуживания  газового оборудования от 14.01.2014 (т. 73 л.д. 42-43).

Размещение рекламных щитов ОАО «Читаоблгаз» на территории АГЗС, используемых его контрагентами,  не противоречит заключенному соглашению о сотрудничестве и совместной деятельности, в п. 1.2 которого указано, что стороны осуществляют совместную маркетинговую деятельность; в п. 1.3 - стороны берут на себя обязательства по поиску партнеров и покупателей на продукцию, товары и услуги, предлагаемые рынку сбыта; в п. 1.8 - стороны могут организовывать совместные рекламные акции и иные маркетинговые мероприятия; в п. 2.3 - стороны обязуются рекламировать деятельность друг друга (т. 44 л.д. 58-59).

Налоговый орган указывает, что к признакам, связывающим ОАО «Читаоблгаз» с ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» относится отправка отчетности с одного IP-адреса, через сертификат, выданный ООО «Газторг».

Как следует из ответа от 10.10.2017  АО «Производственная фирма «СКБ Контур» в отношении ООО «Газторг», системы для сдачи отчетности не являются общедоступными сайтами в сети интернет, программные продукты являются веб-сервисами, которые на рабочие места пользователей не устанавливаются. Сетевые (ip-адреса) сохраняются только за последние три месяца. Информацией об иных пользователях этих же сетевых адресов АО «ПФ «СКБ Контур» не располагает, так как не оказывают услуг по подключению к сети Интернет. Аналогичный ответ дан АО «ПФ «СКБ Контур» в отношении ООО «Читаавтогаз» (письмо от 10.10.2017 № 96394/АУП)  (т. 23 л.д. 150-151, т. 24 л.д. 131-133).

Таким образом, ответы от 10.10.2017 АО «ПФ «СКБ Контур» не подтверждают довод налогового органа о сдаче отчетности ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз», ООО «Газторг» в проверяемом периоде с одного IP-адреса.

Кроме того, налоговый орган ошибочно полагает, что IP-адресу присваивается конкретному компьютеру.

Согласно информации, размещенной на Интернет-сайте «Википедия», IP-адрес (является словообразовательной полукалькой английского IP address, буквенной аббревиатурой от англ. Internet Protocol Address «адрес Интернет-протокола») — уникальный сетевой адрес узла в компьютерной сети, построенной на основе стека протоколов TCP/IP. В сети Интернет требуется глобальная уникальность адреса; в случае работы в локальной сети требуется уникальность адреса в пределах сети. В случае изолированной сети её адрес может быть выбран администратором из специально зарезервированных для  таких сетей блоков адресов. Для выхода в глобальную сеть необходимо, чтобы был IP из другого блока адресов, либо в локальной сети должен быть сервер подменяющий внутренний IP-адрес («серый») на внешний IP-адрес («белый»), например: proxy server, NAT. Если же сеть должна работать как составная часть Интернета, то адрес сети выдаётся провайдером либо региональным интернет-регистратором. Региональные регистраторы получают номера автономных систем и большие блоки адресов у IANA, а затем выдают номера автономных систем и блоки адресов меньшего размера локальным интернет-регистраторам (Local Internet Registries, LIR), обычно являющимся крупными провайдерами. Номер узла в протоколе IP назначается независимо от локального адреса узла. Маршрутизатор по определению входит сразу в несколько сетей. Поэтому каждый порт маршрутизатора имеет собственный IP-адрес. Конечный узел также может входить в несколько IP-сетей. В этом случае компьютер должен иметь несколько IP-адресов, по числу сетевых связей. Таким образом, IP-адрес характеризует не отдельный компьютер или маршрутизатор, а одно сетевое соединение.

Таким образом, если в здании (помещении) установлен роутер или иное устройство, дающее  компьютерам  возможность  выхода  в  Интернет,  IP-адрес  присваивается  раздающему устройству, обеспечивающему сетевое соединение. Следовательно, все компьютеры, получающие доступ в Интернет через общее устройство, имеют один и тот же IP-адрес.

В ходе налоговой проверки налоговый орган не установил, с какого конкретно компьютера была сдана отчетность и совершен выход в «Банк-Клиент», и собственника этого компьютера.

Ведение бухгалтерского и налогового  учета одними лицами и как следствие, совпадение IP-адресов с которых отправлялась налоговая отчетность, не свидетельствует о том, что указанными лицами принимались управленческие решения, способные оказать влияния на деятельность налогоплательщика. Привлечение одного лица для ведения бухгалтерского и налогового учета само по себе не может расцениваться как подтверждение осуществления ими единой деятельности. Бухгалтерский учет предполагает лишь отражение в отчетности уже фактически совершенных операций, решение относительно которых принимается руководителем, а не лицом, осуществляющим ведение учета.

Налоговый орган в качестве одного из критериев взаимозависимости ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Газторг», ООО «Читагаз», ООО «Читаавтогаз» указывает, что общества выдавали ОАО «Читаоблгаз» беспроцентные займы, должным образом не рассчитывались за получаемый газ и фактически не распоряжались прибылью, получаемой от осуществления хозяйственной деятельности.

Данный вывод налогового органа противоречит материалам дела. Так, согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 58.03 за 2014-2015 гг. ООО «Газторг», ООО  «Читаавтогаз», ООО «Читагаз», указанные общества выдавали ОАО «Читаоблгаз» займы, хоть и беспроцентные, но не на безвозмездной основе: ОАО «Читаоблгаз» частично полученные займы возвращены.

Кроме того, из анализа операций по расчетному счету ОАО «Читаоблгаз» следует, что от ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» регулярно поступала оплата за отгружаемый газ. Перечисление денежных средств в адрес ОАО «Читаоблгаз» также не было безвозмездным, так как в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены факты отгрузки газа в адрес ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «ЧитаГгаз», о чем имеются товарные накладные и счета-фактуры. Излишне внесенную предоплату ОАО «Читаоблгаз» возвращало на расчетные счета обществ (т. 118 л.д. 4-47).

Таким образом, перечисление ООО «Газторг», ООО «Читаавтогаз», ООО «Читагаз» денежных средств в адрес ОАО «Читаоблгаз» не было односторонним и безвозмездным. Отсутствие возврата займов в полном объеме на момент окончания проверяемого периода также не указывает на прекращение  соответствующего долгового  обязательства. 

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам свидетельствует о том, что финансовая возможность для расчета по сделкам у всех лиц внутри корпоративной группы имелась.

В рассматриваемом случае доказательств согласованности и направленности действий ОАО "Читаоблгаз" и ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читавтогаз» на создание формального документооборота в материалы дела не представлено.

Показания свидетеля Солобоева С.С., заместителя  генерального директора ОАО «Читаоблгаз», собственника двух АГЗС (т. 46 л.д. 8-13),  допрошенного судом в ходе судебного заседания 07.02.2019, корреспондируют обстоятельствам, установленным судом. 

Представленные в материалы дела объяснения Фокина К.Н., Брюзгина С.А., Карповой О.В.,  отобранные правоохранительными органами в 2019 году в рамках расследования уголовного дела за пределами  выездной налоговой проверки (т. 120 л.д. 30-43), фактически дублируют данные, полученные налоговым органом в ходе налоговой проверки, и не опровергают выводы суда о наличии разумной деловой цели при  дроблении бизнеса.  

По мнению суда, беспроцентные займы между ОАО «Читаоблгаз» и ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читавтогаз» фактически являлись завуалированной формой предоплаты за будущие поставки газа, что следует  из сопоставительной таблицы  займов и их использования с учетом  доказательств, подтверждающих расходы ОАО «Читаоблгаз»  от поступивших сумм (т. 114 л.д. 5-178). 

На основании изложенного, суд полагает, что установленными по делу фактическими обстоятельствами подтверждается, что ОАО «Читаоблгаз», ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читавтогаз» являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, в проверяемый период осуществляли самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

Суд принимает во внимание и то обстоятельство, что на момент проведения проверки ОАО "Читаоблгаз" осуществляло свою деятельность на протяжении десяти лет, находилось на общей системе налогообложения и не пользовалось льготными режимами налогообложения. Результаты  выездной налоговой проверки за период 2010-2012 годы не содержат выводов о формальном дроблении бизнеса (т. 46 л.д. 84-106). 

Объекты недвижимого имущества и нематериальных активов ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читавтогаз»  использовались на возмездной основе.  Заключение договоров аренды с ОАО "Читаоблгаз», Солобоевым С.С. было обусловлено тем, что у ООО «Читагаз», ООО «Газторг», ООО «Читавтогаз»  отсутствует необходимая производственная база для осуществления самостоятельной производственной деятельности.

Деятельность налогоплательщика не ограничена взаимоотношениями с взаимозависимыми лицами, основную часть доходов ОАО «Читаоблгаз» составляют доходы от регулируемых видов деятельности по реализации газа населению.

Как следует из содержания оспариваемого ненормативного правового акта, налоговый орган ограничился констатацией факта взаимозависимости лиц, не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Однако, как уже отмечалось ранее, с учетом правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации, сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных либо иных подобных обстоятельств.

В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2007  N 320-ОП указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 09.04.2013 N 15570/12 отметил, что само по себе учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В полномочия налоговых органов входит лишь осуществление контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не исчисление им доходов исходя из представления государственного органа о способах достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Наличие обстоятельств, свидетельствующих о разумных экономических основаниях совершения спорных хозяйственных операций, и опровергающих их направленность на искусственное создание условий получения необоснованной выгоды, не было учтено налоговым органом при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности. Намерение  осуществлять  реальную экономическую деятельность ОАО «Читаоблгаз», спорными контрагентами с учетом принятых управленческих решений по выведению нерегулируемой деятельности по реализации газа  четко прослеживается из материалов дела. При этом налогоплательщик и третьи лица  самостоятельно несли налоговые обязательства, самостоятельно осуществляли  деятельность  в соответствии с видами экономической деятельности, для которой  были созданы. Фактически целью  налогоплательщика  и других хозяйствующих субъектов  явилось получение  дохода за счет оптимизации  функционирования при осуществлении реальной обособленной экономической деятельности, не являющейся частью единого производственного процесса,   с учетом имеющихся факторов тарифной политики, материально-технической, функциональной, коммерческой индивидуализации и самостоятельности.  

Поскольку  действующее законодательство  не ограничивает  право граждан на создание юридических лиц, то решения учредителей и руководителей о создании юридических лиц и участии в них в качестве  руководителей не будет являться нарушением закона. Не может рассматриваться  как нарушение закона и недобросовестное поведение  создание юридических лиц, подпадающих  под  применение льготного  режима налогообложения. Закон  передает  совершение этих действий  на усмотрение участников гражданского оборота, предоставляя им право выбора в установленных рамках.

Проявлением недобросовестности  является создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки  без цели ведения фактической предпринимательской деятельности. Вывод налогового органа о реализации схемы дробления бизнеса исключительно в целях неуплаты налогов противоречит фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам.

Осуществление обществом нерегулируемой коммерческой деятельности сдерживало рост тарифа на реализацию газа населению, что следует из анализа решений Региональной службы по тарифам Читинской области, а затем Забайкальского края об утверждении цен на газ сжиженный, реализуемый ОАО «Читаоблгаз» населению. Фактически  при утверждении цен на регулируемый вид деятельности применялось принудительное перекрестное субсидирование, то есть издержки от реализации газа населению по утвержденным тарифам компенсировались за счет прибыли от реализации газа на АГЗС, являющейся нерегулируемым видом деятельности без компенсации соответствующих потерь государством. ОАО «Читаоблгаз»  вынуждено было распределять нагрузку по перекрестному субсидированию между регулируемым и нерегулируемым видом деятельности (донором при перекрестном субсидировании).

Из-за дополнительной финансовой нагрузки общество  лишалось свободных средств, которые могли бы быть направлены на модернизацию и развитие производства и в конечном итоге привести к росту налогооблагаемой базы. В условиях конкурентного рынка длительное существование перекрестного субсидирования невозможно: обремененный излишней финансовой нагрузкой потребитель будет искать другого поставщика либо сдерживание цен по регулируемым и нерегулируемым видам деятельности вне зависимости от размеров издержек приведет  к убыточности обоих видов деятельности.   В качестве меры по ликвидации перекрестного субсидирования за счет результатов нерегулируемой деятельности было принято управленческое решение о переводе деятельности по реализации СУГ  на АГЗС на вновь созданные организации.

Исходя из пункта 5 статьи 3 Налогового кодекса РФ, ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

В отсутствие доказательств совершения ОАО "Читаоблгаз" умышленных действий по получению незаконной налоговой выгоды в результате недобросовестного сговора у налогового органа отсутствовали основания для определения налоговых обязательств налогоплательщика путем объединения финансовых результатов четырех юридических лиц, осуществляющих самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Налоговый орган не привел доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

Налоговым органом не доказано, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

С учетом изложенного, неправомерным является также привлечение ОАО "Читаоблгаз" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ. Квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

Согласно пункту 2 статьи 110 Налогового кодекса РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

В соответствии с пунктом 4 статьи 110 Налогового кодекса РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Ни в материалах дела, ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа не указаны обстоятельства и основания, позволяющие бесспорно квалифицировать действия общества в качестве именно умышленной неуплаты сумм налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налогов или других неправомерных действий (бездействия).

Судом отклоняются ссылки налогового органа на  постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 04.03.2019  в связи с истечением сроков давности в отношении Фокина К.В., Рудановской Е.Н. (т.144 л.д. 3-28), поскольку указанный процессуальный документ не является  доказательством виновности  указанных лиц во вменяемом преступлении по части 1 статьи 199 Уголовного кодекса РФ,  не подменяет собой приговор суда и по своему содержанию  и правовым последствиям  не является актом, которым устанавливается виновность  подозреваемого (обвиняемого) в том смысле, как это  предусмотрено статьей 49  Конституции   РФ.  Указанные выводы соответствуют правовым позициям Конституционного суда РФ, изложенным в определениях  от 28.10.1996 № 18-П, от 15.01.2008 № 292-О, от 25.09.2014 № 1911-О,

Поскольку налоговым органом не представлено достаточных и убедительных доказательств совершения обществом  умышленных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, решение налогового органа в оспариваемой части подлежит признанию недействительным.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Таким образом, обеспечительные меры, принятые по определению от 31.10.2018 по данному делу, подлежат отмене  в части, не обжалуемой  заявителем с учетом уточненных требований, после вступления решения суда в законную силу.

Согласно пункту 82 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в  силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя, в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативного правового акта указывает в том числе на обязанность соответствующего органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. Учитывая эти положения, суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

Представителями заявителя, налогового органа сообщено суду, что задолженность по выездной налоговой проверке погашена налогоплательщиком в части налога на добавленную стоимость в размере 700000 руб.,  что подтверждается платежным поручением  № 419 от 15.11.2018, данными лицевых счетов (т. 27 л.д. 64, т. 114 л.д. 35-61).

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь частями 4, 5 статьи 96, статьями 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по  городу Чите от 12.07.2018 № 15-08-18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части:

 привлечения открытого акционерного общества  по газификации  и эксплуатации  газового хозяйства  "Читаоблгаз" к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере  205324 руб.,   налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере  210515 руб., 

доначисления налога на прибыль в размере  8212972  руб., налога на добавленную стоимость  в размере  22638463 руб., 

начисления пени по налогу на прибыль организаций  в размере 2657062,86  руб., по налогу на добавленную стоимость  в размере  8273853,13 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите  устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества  по газификации  и эксплуатации  газового хозяйства  "Читаоблгаз" путем возврата из соответствующего бюджета налога на добавленную стоимость  размере  700000  руб.

Взыскать  с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по городу Чите  в пользу открытого акционерного общества  по газификации  и эксплуатации  газового хозяйства  "Читаоблгаз" расходы по уплате государственной пошлины  в размере 3000 руб.

Обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по определению от 31.10.2018 по данному делу,  отменить после вступления решения суда в законную силу в части приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по  городу Чите от 12.07.2018 № 15-08-18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления  транспортного налога в размере  45143 руб., пени по транспортному налогу  в размере  1492,76 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ  за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в размере 1015 руб.,    доначисления водного налога  в размере 120 руб., пени по водному налогу в размере  54,28 руб., привлечения к налоговой ответственности,  предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере  112635 руб.,  предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в размере  2726542 руб., пени по налогу на доходы физических лиц, в размере 1871071,42 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия через Арбитражный суд Забайкальского края.

         Судья                                                                                                    О.В. Новиченко