Решение АС Забайкальского края от 10.12.2014 № А78-8177/14

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ

672002 г.Чита, ул. Выставочная, 6

http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г.Чита Дело №А78-8177/2014

15 декабря 2014 года

Резолютивная часть решения объявлена 10 декабря 2014 года

Решение изготовлено в полном объёме 15 декабря 2014 года

Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи О.В. Новиченко,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Логуновой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании, в помещении арбитражного суда по адресу: <...>, дело по заявлению Открытого акционерного общества «103 бронетанковый ремонтный завод» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2.8-21/09-08 дсп от 30.05.2014,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1, представителя по доверенности от 25.08.2014 № 51, доверенности от 06.09.2014, ФИО2, представителя по доверенности от 15.09.2014 № 58, ФИО3, представителя по доверенности от 25.08.2014 № 50, доверенности от 06.09.2014;

от заинтересованного лица – ФИО4, представителя по доверенности от 13.01.2014 № 2.2-11/00062, ФИО5, представителя по доверенности от 25.08.2014 № 2.2-08/3654, ФИО6, представителя по доверенности от 09.01.2014 № 2.2-11/00012, ФИО7, представителя по доверенности от 09.12.2014 № 2.2-11/07921.

Открытое акционерное общество «103 бронетанковый ремонтный завод» обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2.8-21/09-08 дсп от 30.05.2014.

Представители заявителя поддержали заявленные требования, указав, что по существу не оспаривают доначисления по водному, транспортному налогу, налогу на доходы физических лиц, налогу на добавленную стоимость, вместе с тем не согласны с размером пени по транспортному налогу и налогу на добавленную стоимость, по остальным эпизодам решение оспаривается по доводам, изложенным в заявлении и дополнениях к нему (аудиозапись судебного заседания от 10.12.2014), а также заявили ходатайство об уменьшении штрафных санкций в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (т. 9 л.д. 125).

Представители заинтересованного лица не согласились с заявленными требованиями, вместе с тем не возражали против уменьшения штрафных санкций в разумных пределах.

Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, суд установил следующее.

Открытое акционерное общество «103 бронетанковый ремонтный завод» (далее налогоплательщик, общество) зарегистрировано 11.06.2009 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: 672530, Забайкальский край, Читинский район, пгт. Атамановка, ул. Заводская, 1.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю (далее налоговый орган) зарегистрирована 27.12.2004 в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения:672039, <...>, Забайкальский край, Читинский р-н, А/я 801.

На основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 3 по Забайкальскому краю № 2.8-21/01-01 от 15.01.2014 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества «103 бронетанковый ремонтный завод» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, водного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, транспортного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, налога на имущество организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2012 по 31.12.2013 ( т.3 л.д. 3).

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.8-21/08-06 от 28.04.2014, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений (т. 3 л.д. 11-52).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 30.05.2014 на 10 час. 30 мин., о чем налогоплательщик уведомлен извещением № 2.8-21/26-06 от 28.04.2014 (т. 3 л.д. 67).

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 30.05.2014 принято решение N 2.8-21/09-08 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее решение о привлечении к ответственности) (т. 3 л.д. 78-129), согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет за 2012 год в виде штрафа в размере 116949 руб.; за неполную уплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 1052538 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 18805694 руб., в том числе за 1 квартал 2012 г. в размере 324287 руб., за 2 квартал 2012 г. в размере 16479865 руб., за 4 квартал 2012 г. в размере 2001542 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 4724 руб., за неполную уплату транспортного налога за 2012 год в виде штрафа в размере 1585 руб., за неполную уплату водного налога в виде штрафа за 2012 год в размере 15 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде штрафа в размере 61836 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01.06.2012-31.12.2013 в виде штрафа в размере 7673584 руб.

Пунктом 3 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 30.05.2014 за неуплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 37106,75 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в размере 451196,84 руб., пени за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 5563078,17 руб., пени за неуплату налога на имущество организаций в размере 1076,28 руб., пени за неуплату транспортного налога в размере 1682,87 руб., пени за неуплату водного налога в размере 12,21 руб., пени за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 187865,84 руб.

Пунктом 1 решения обществу доначислены суммы налогов, а именно: сумма налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 584743 руб., сумма налога на прибыль организаций в бюджет субъекта в размере 5262692 руб., сумма налога на добавленную стоимость в размере 94028470 руб., сумма налога на имущество организаций в размере 23621 руб., сумма транспортного налога в размере 7924 руб., сумма водного налога в размере 73 руб.

Пунктом 4 решения налогоплательщику предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 48865969 руб. Пунктом 5 решения предложено обществу уплатить суммы налогов, указанных в пункте 1 решения, штрафы, указанные в пункте 2 решения, пени, указанные в пункте 3 решения, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество обратилось с жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю (т. 2 л.д. 68-71).

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе от 30.07.2014 № 2.14-20/214-ЮЛ решение № 2.8-21/09-08 дсп от 30.05.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу (т. 2 л.д. 72-83).

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса РФ, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

Оценив установленные обстоятельства и доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции РФ, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд, проверив законность процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов с учетом установленных обстоятельств, приходит к выводу о том, что нарушений установленного Налоговым кодексом РФ (далее НК РФ) порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено, обществу была предоставлена возможность знакомиться с материалами налоговой проверки, представлять свои возражения, пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки. Акт выездной налоговой проверки и оспариваемое решение, в которых зафиксированы составы выявленных налоговых правонарушений, по содержанию соответствуют предъявляемым к ним налоговым законодательством, в частности статьями 100, 101 Налогового кодекса РФ, требованиям.

Заявитель оспаривает выводы налогового органа о неправильном распределении расходов на прямые и косвенные и соответственно завышении расходов по налогу на прибыль за 2012 год на 57 169 518 руб. По мнению налогового органа, ОАО «103 БТРЗ» в налоговом учете сумма 301 491 138 руб. (расходы за перевозку грузов, предоставление вагонов для международных перевозок, средний ремонт танков) включена в состав косвенных расходов и не участвовала в расчете прямых затрат на остаток незавершенного производства и остаток готовой продукции.

ОАО «103 БТРЗ» выступает подрядчиком (исполнителем) работ по государственному контракту №0173100000812000373-0087535-01 от 23.04.2012 на выполнение работ по среднему ремонту танков Т-72Б, Т-72Б1 и их модификаций для нужд Министерства обороны РФ согласно спецификации к государственному контракту. Согласно пункту 3.1.4 исполнитель вправе привлекать по предварительному согласованию с заказчиком на договорной основе к выполнению контракта соисполнителей. При этом условия контракта подлежат включению исполнителем в договоры (контракты) с соисполнителями. Согласно пункту 4.3 цена контракта устанавливается в рублях и включает в себя стоимость работ; стоимость приемо-сдаточных, периодических испытаний; стоимость тары, упаковки, маркировки, затаривания, погрузо-разгрузочных работ; расходы на уплату таможенных и иных пошлин, налогов и других обязательных платежей и сборов; стоимость транспортных расходов на доставку ремонтного фонда к месту проведения работ и доставку результатов работ до места нахождения (дислокации) получателя работ (за исключением расходов по сопровождению продукции караулом заказчика); а также иные расходы, связанные с выполнением работ. В силу пункта 5.2 договора доставка продукции, в отношении которой необходимо выполнить работы, к месту выполнения работ и обратно к месту нахождения (дислокации) получателя осуществляется в сопровождении караула заказчика. Согласно разделу 7 договора оплата за фактически выполненные работы осуществляется с лицевого счета заказчика на расчетный счет исполнителя. Заказчик производит авансирование исполнителя. Авансовые платежи производятся заказчиком исполнителю при условии перечисления соисполнителям контракта финансовых средств на авансирование (т. 4 л.д. 97-121).

Заявителем были заключены следующие договоры:

- с ОАО 61 «БРЗ» договор соисполнения №143/81 от 16.05.2012 на 32 единицы на сумму 264 896 028,8 руб. (в том числе НДС) по государственному контракту №0173100000812000373-0087535-01 от 23.04.2012 на выполнение работ по среднему ремонту танков Т-72Б, Т-72Б1 и их модификаций для нужд Министерства обороны Российской Федерации. Срок выполнения работ установлен не позднее 25 ноября 2012 г. (т. 4 л.д. 122-142);

- с ОАО «163 БТРЗ» договор соисполнения №144 от 10.05.2012 на 9 единиц на сумму 74 497 500 руб. (в т.ч. НДС) на выполнение работ по среднему ремонту танков Т-72Б, Т-72Б1 и их модификаций для нужд Министерства обороны Российской Федерации. Срок выполнения работ установлен не позднее 25 ноября 2012 г. (т. 5 л.д. 3-27).

ОАО «103 БТРЗ» были предъявлены счета-фактуры от ОАО «РЖД» (№0000010000000685/0300001500 от 10.03.2012г.) за перевозку груза в сумме 6 269 965 руб. и ОАО «Вторая грузовая компания» (№ 3000157/03 от 10.03.12) за предоставление вагонов для осуществления международных перевозок в сумме 3 753 216 руб. (т. 5 л.д. 81-131). При сравнении накладных, приложенных к данным счетам-фактурам установлено, что перевозился один и тот же груз в количестве 32 единиц (изделие 184-1 и изделие 184К-1).

В апреле ОАО «РЖД» предъявило счет-фактуру №0000010000000685/0400006558 от 30.04.12 на сумму 616 556 руб. (т. 6 л.д. 3-14). В квитанции дорожной ведомости № 312875 указан груз Т-72 в количестве 1 единицы, в квитанции дорожной ведомости №447777, приложенной к счету-фактуре, указан груз Т-72 в количестве 6 единиц. Налогоплательщик отгружает по счетам- фактурам №522 от 20.04.2012 6 единиц Т-72Б-1, №527 от 28.04.2012 1 единицу Т-72.

В ноябре 2012 года ОАО «103 БТРЗ» предъявлены счета-фактуры от ОАО «Федеральная грузовая компания» от 10.11.2012 №11001151/03 на сумму 320 933 руб., от 10.11.2012 №11000694/03 на сумму 1 118 140 руб. за предоставление вагонов для осуществления перевозок экспортируемых грузов (в приложении №1 к акту передачи оказанных услуг указана дата отправки 26.10.2012) и от ОАО «РЖД» №0000010000000685/1100001549 от 10.11.2012 за транспортные услуги по экспортным перевозкам грузов на сумму 1 790 693 руб. В квитанции дорожной ведомости №447788 указан груз Т-72 в количестве 10 единиц. ОАО «103 БТРЗ» отгружает 10 единиц изделий 184-1 по акту сдачи-приемки выполненных работ от 25.10.2012 и счету-фактуре №709 от 29.10.2012 г., документ № 46, 47, 48 (т. 6 л.д. 15-33).

Данные затраты по оплате выполненных субподрядных работ и оказанных услуг перевозки, по мнению налогового органа, являются прямыми, так как их можно отнести к реализации конкретной продукции. Налогоплательщик неправомерно сузил приведенный в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ перечень прямых расходов, исключив из него материальные затраты на оплату субподрядных работ и перевозку отремонтированных изделий.

Указанная позиция налогового органа представляется суду недостаточно обоснованной исходя из следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком; прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 названного Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации в перечень расходов, связанных с производством и (или) реализацией, отнесены материальные расходы, состав которых определяется в статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации.

В частности, к материальным расходам названная норма относит затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), в том числе материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку) и для других производственных и хозяйственных нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели); затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Статья 272 Налогового кодекса Российской Федерации для организаций, использующих метод начисления, устанавливает порядок, при котором расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 25 названного Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации к прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Из пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статья 319 Налогового кодекса Российской Федерации обязывает налогоплательщиков налога на прибыль в целях учета прямых расходов в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль определить порядок распределения и осуществлять распределение прямых расходов на незавершенное производство (НЗП) и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

При этом под незавершенным производством в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации пунктом 1 статьи 319 Кодекса понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Из изложенных правовых норм следует, что для целей налогообложения разница между прямыми и косвенными расходами заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и реализацию: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода; прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Наличие в Налоговом кодексе норм, предоставляющих налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику применительно к формированию состава прямых расходов и порядку учета их в налоговой базе в целях исчисления налога на прибыль не позволяет сделать вывод о том, что указанное обстоятельство зависит исключительно от воли налогоплательщика, который вправе в целях налогообложения все произведенные им расходы признать косвенными независимо от их экономического содержания.

Напротив, из содержания приведенных норм в их совокупности следует, что действия налогоплательщика по распределению затрат на прямые и косвенные должны быть обусловлены экономическим содержанием его деятельности и особенностями технологического процесса производства.

Лишь в отношении налогоплательщиков, оказывающих услуги, Налоговый кодекс Российской Федерации (его подпункт 3 пункта 2 статьи 318) предусматривает возможность отнесения суммы прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства, приравнивая их фактически к косвенным расходам.

Кроме того, одним из критериев отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым, является прямое указание на то в учетной политике налогоплательщика.

Из перечня, приведенного в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные расходы, но только определяемые подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (на приобретение сырья и (или) материалов, используемых, в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика).

В свою очередь пункт 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации содержит в перечне материальных расходов расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов) (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, осуществленные налогоплательщиком расходы на субподрядные работы, а также перевозку отремонтированных изделий предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, следовательно, обязательность включения данных расходов в состав прямых расходов не предусмотрена статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому они относятся к косвенным расходам, и в силу пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма таких расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Данный вывод соответствует пункту 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, где указано, что датой осуществления материальных расходов в виде услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Ни в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации, ни в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится какое-либо указание или рекомендация принимать для целей налогообложения затраты на выполненные субподрядчиками работы именно как прямые расходы. Более того, как видно из статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации затраты на выполненные субподрядчиками работы не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье.

Согласно разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации, изложенным в письмах от 13.11.2010 N 03-03-05/251, от 04.08.2009 N 03-03-06/1/516, расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации из перечня прямых расходов.

Аналогичный вывод приведен в письме Министерства финансов Российской Федерации от 09.09.2010 N 03-03-06/4/86, в котором указано, что организация вправе учесть расходы на работы субподрядных организаций в косвенных расходах текущего отчетного (налогового) периода, при условии, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения, а также в письмах ФНС России от 24.02.2011 № КЕ0-4-3/2952@, от 28.12.2010 № ШС-37-3/18723@.

Учитывая, что пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право Министерства финансов Российской Федерации давать письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые обязательны для исполнения налоговыми органами в силу статьи 32 Налогового кодекса РФ, суд полагает неправомерной позицию налогового органа в настоящем деле в части переквалификации спорных расходов из косвенных в прямые.

Согласно уставу общество осуществляет свою деятельность в целях удовлетворения потребностей в производстве товаров, работ и услуг для обеспечения обороноспособности РФ, а также для удовлетворения потребностей национальной экономики и получения прибыли (пункт 4.1 устава общества), в частности производит ремонт вооружений и военной техники (пункт 4.2 устава) (т. 1 л.д. 16-35).

В соответствии с приказом № 121 от 29.12.2011 о принятии учетной политики для целей налогообложения на 2012 год к прямым расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг) относятся: все материальные расходы, определяемые согласно статье 254 НК РФ, за исключением общехозяйственного назначения; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг); взносы на обязательное страхование, начисленные на вышеуказанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве и реализации товаров (работ, услуг). Прямые расходы на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) распределяются на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции (т. 4 л.д. 76-82).

Общество в 2012 году отнесло затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, заработную плату и начисления на заработную плату персонала, участвующего в производстве и реализации товаров (работ, услуг), амортизацию по основным средствам, используемым при производстве и реализации товаров (работ, услуг) к прямым расходам по налогу на прибыль.

Все иные расходы, в том числе и расходы на оплату работ субподрядных организаций и оказанных услуг перевозки, включены обществом в косвенные расходы.

Для выполнения среднего ремонта танков налогоплательщик привлекал субподрядчиков (соисполнителей), остальную часть работ выполнял своими силами. Таким образом, предмет договора генерального подряда и субподряда совпадают, указанные лица выполняли работы по среднему ремонту разных танков.

Сторонами указанных договоров подписаны акты сдачи-приемки выполненных работ, соотносимые с проверяемым периодом, соисполнителями выставлены счета- фактуры (т. 5 л.д. 28-70, т. 9 л.д. 9-50).

Работы, выполняемые соисполнителями, не являлись определенным этапом работ, выполняемых исполнителем ОАО «103 БТРЗ» по государственному контракту, следовательно, не были обусловлены технологическим процессом производства в ОАО «103 БТРЗ» по среднему ремонту танков и не относились к его собственному производственному процессу. Правовая конструкция и процесс исполнения заключенного государственного контракта изначально предполагали распределение общего объема работ по ремонту различных танков между заявителем и другими соисполнителями.

Следовательно, для ОАО «103 БТРЗ» с учетом специфики его деятельности, экономического содержания спорных работ, расходы на ремонтные работы техники, выполняемые субподрядчиками, налогоплательщик правомерно в учетной политике отнес в состав косвенных расходов. Каждая организация вправе самостоятельно установить в учетной политике для целей налогообложения какие именно расходы она относит к прямым, а какие – к косвенным (абз. 5 п. 1 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации). Обязательный перечень прямых расходов, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации, налогоплательщиком соблюдался. Обязанность обосновывать в учетной политике организации отнесение расходов к косвенным налоговым законодательством не предусмотрена. Материалами дела подтверждается правомерность отнесения отдельных спорных затрат к косвенным с учетом конкретного вида деятельности и специфики выполнения государственного контракта заявителем.

По аналогичным основаниям суд полагает необоснованной переквалификацию транспортных расходов из косвенных в прямые, поскольку согласно государственному контракту стоимость транспортных расходов на доставку ремонтного фонда к месту проведения работ и доставку результатов работ до места нахождения (дислокации) получателя работ входила в стоимость работ по ремонту танков.

Налоговым законодательством прямо регулируется отнесение транспортных расходов к прямым либо косвенным только в отношении торговых организаций. Так, в соответствии с абз. 3 ст. 320 Налогового кодекса Российской Федерации к прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Таким образом, в отношении налогоплательщиков, осуществляющих торговлю, транспортные расходы на доставку товаров до покупателей отнесены к косвенным.

Учитывая аналогичность гражданско-правовых отношений, связанных с доставкой результатов выполненных работ по договору подряда и доставкой товаров до покупателей по договору купли-продажи, суд полагает правомерной позицию налогоплательщика об отнесении таких транспортных расходов к косвенным, в том числе с учетом применения нормы абзаца 3 статьи 320 Налогового кодекса Российской Федерации по аналогии закона.

Более того, производя доначисление налога на прибыль, налоговый орган не произвел оценку остатков незавершенного производства с учетом результатов субподрядных работ, взяв за основу объемы незавершенного производства, указанные в отчетности налогоплательщиком, но не относящиеся к субподрядным работам. Налоговым органом фактически не установлены объемы незавершенного производства с учетом ремонта танков, выполненного силами соисполнителей, в предыдущие налоговые периоды. Из имеющихся в материалах дела доказательств также не представляется возможным установить указанные обстоятельства.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о значительном искажении действительного налогового обязательства общества в связи с переквалификацией налоговым органом косвенных расходов в прямые. В указанной части оспариваемое решение подлежит признанию недействительным.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не приняты расходы по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 11617625 руб., отнесенные налогоплательщиком на внереализационные расходы в июне 2012 года и отраженные в налоговом регистре «Учет расходов по д-ту счета 91» как обеспечение банковской гарантии, поскольку указанные расходы не подтверждены первичными документами.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в спорный период, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

ОАО «103 БТРЗ» с ООО «Лидер» заключены договоры оказания услуг (по выдаче банковской гарантии) № 25/04-12 от 11.04.2012 и № 26/04-12 от 11.04.2012. Договорами предусмотрено, что ООО «Лидер» (исполнитель) обязуется осуществить поиск банка, способного выдать требуемую Заказчику (ОАО «103 БТРЗ») банковскую гарантию, провести переговоры с банком на предмет выдачи банковской гарантии, при согласии банка оказать исполнителю помощь в формировании и подаче пакетов документов для рассмотрения их банком, а также совершать иные зависящие от исполнителя действия, направленные на получение заказчиком банковской гарантии. Бенефициаром по гарантии выступало Министерство обороны Российской Федерации (т. 6 л.д. 38-39).

Пунктом 6 договоров предусмотрено, что за оказание услуг заказчик обязуется выплатить Исполнителю вознаграждение в размере:

- по договору № 25/04-12 от 11.04.2012 года – 10 564 500 руб., включая НДС 18%, что составляет 1,25% от суммы банковской гарантии;

- по договору № 26/04-12 от 11.04.2012 года – 1 053 125 руб., включая НДС, что составляет 1,25% от суммы банковской гарантии.

ОАО «103 БТРЗ» на счет ООО «Лидер» перечислено всего 11 617 625 руб., в том числе по платежным поручениям № 362 от 13.04.2012, № 363 от 13.04.2012» (т. 6 л.д. 35, 36).

Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Материалы дела не содержат первичных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции по оказанию услуг ООО «Лидер» по осуществлению поиска банка, способного выдать банковскую гарантию, следовательно, спорные расходы являются неподтвержденными в целях исчисления налога на прибыль.

Соглашения о выдаче банковской гарантии № ААА/0303-04 от 12.04.2012 и № ААА/0304-04 от 12.04.2012 не подписаны исполнителем услуг (т. 10 л.д. 14-17).

Общество с ограниченной ответственностью «Лидер» ИНН <***> КПП 771801001 зарегистрировано в Межрайонной ИФНС России № 46 по г.Москве 02.03.2011 года. Юридический адрес: 107143, <...>. Уставный капитал – 14 000 руб. Учредитель и генеральный директор ФИО8. Основанной вид деятельности – код ОКВЭД 51.7 Прочая оптовая торговля. Дополнительно заявлено 107 видов деятельности (оптовая и розничная торговля различными товарами, сырьем и материалами, полиграфическая деятельность, предоставление посреднических услуг при покупке, продаже и аренду нежилого недвижимого имущества, управление эксплуатацией жилого и нежилого фонда и пр.). ООО «Лидер» не имеет отношения к кредитным организациям. ООО «Лидер» в 2012-2013 гг. расчетов с бюджетом не осуществляло, справки формы 2-НДФЛ не представлены. Учредитель и руководитель ООО «Лидер» ФИО8 одновременно является учредителем и руководителем еще 7 организаций, которые также образованы в марте 2011 года. ООО «Лидер» 02.12.2013 исключено из Единого государственного реестра юридических лиц на основании пункта 1 статьи 21.1 Федерального Закона № 129-ФЗ от 08.08.2001 (как недействующее юридическое лицо) (т. 10 л.д. 21-36).

Из материалов дела следует, что ООО «Лидер» фактически не исполнил условия заключенных договоров, перечисленные заявителем денежные средства взысканы в его пользу в судебном порядке.

При проведении допроса генеральный директор ОАО «103 БТРЗ» ФИО9 для выяснения обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, представил заверенные копии искового заявления о взыскании задолженности по неисполненному обязательству, с которым ОАО «103 БТРЗ» обратилось в Арбитражный суд города Москвы и копию решения Арбитражного суда города Москвы от 19.11.2012 по делу № А40-106389/1226-908 (т. 10 л.д. 18-21).

Из решения Арбитражного суда города Москвы от 19.11.2012 по делу № А40-106389/1226-908 следует, что «ОАО «103 БТРЗ» обратилось в суд к ООО «Лидер» о взыскании 11 617 625 руб. 00 коп. задолженности и 290 198 руб. 59 коп. процентов за пользование чужими денежными средствами по договорам оказания услуг №25/04-12 и № 26/04-12 от 11.04.12. Заявленные требования удовлетворены. В мотивировочной части указанного решения установлены следующие обстоятельства и сделаны следующие выводы: «17.04.2012 по электронной почте истцу от ответчика поступили цветные сканированные копии банковских гарантий, реализованные в последствии по назначению - для обеспечения по заключенным Государственным контрактам для нужд Министерства обороны Российской Федерации. Однако, 26.06.2012 от Рособоронпоставка поступила претензия, в соответствии с которой опровергнут факт выдачи банковской гарантии ОАО «Банк Москвы». Так, письмом №5444 от 26.04.2012г. АКБ «Банк Москвы» (ОАО) сообщил, что по данным учета, факт предоставления банковских гарантий №№ВАА/51-0185, ВАА/51-0186 от 16.04.2012г. в обеспечение обязательств истца, отсутствует… Ответчик до настоящего времени обязательства по договорам не исполнил, денежные средства размере 11 617 625 руб. 00 коп. истцу не возвратил… В действиях ответчика усматривается односторонний отказ от исполнения обязательств, что в соответствии со ст. 310 ГК РФ не допускается, следовательно, требование истца о взыскании задолженности в размере 11617625 руб. 00 коп. является обоснованным и подлежит удовлетворению в судебном порядке».

Таким образом, указанная сумма до ее фактического взыскания подлежит учету как дебиторская задолженность, а при наступлении условий, предусмотренных законодательством, может быть отнесена налогоплательщиком к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, представляющим собой, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва, приравненные к внереализационным расходам (пп. 2 п. 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании изложенного, суд полагает, что выводы налогового органа о неподтвержденности расходов по взаимоотношениям с ООО «Лидер» являются правомерными, оспариваемое решение в указанной части законным и обоснованным.

С учетом вышеизложенных выводов суда в части проверки обоснованности доначисления налоговым органом налога на прибыль за 2012 год, а также поэпизодного расчета доначислений налога на прибыль, соответствующих пени, штрафов, согласованного сторонами (т. 8 л.д. 5-9), суд приходит к выводу о признании недействительным оспариваемого решения в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год виде штрафа в размере 1169487 руб., доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 5847435 руб., начисления пени по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, в размере 37106,75 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 451196,84 руб., уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за налоговый период 2012 год, в сумме 20933626 руб.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом произведено доначисление налога на добавленную стоимость за 1, 2, 4 кварталы 2012 года в связи с неподтверждением налоговых вычетов, занижением в налоговых декларациях сумм полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, оказания услуг). Указанные обстоятельства подтверждаются материалами дела и не оспариваются заявителем, о чем сообщено суду в ходе судебного разбирательства (аудиозапись судебного заседания от 10.12.2014).

Относительно первоначально заявленных доводов общества о необоснованности включения налоговым органом в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость сумм по платежным поручениям № 671 от 27.07.2012 и № 819 от 13.12.2012 суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пп.1 п.1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно п. 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

На основании изложенного, при получении налогоплательщиком оплаты, частичной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость должна определяться исходя из всей суммы оплаты с учетом налога.

В соответствии с приказом от 29.12.2011 № 121 о принятии учетной политики для целей налогообложения на 2012 год (т. 4 л.д. 76-82) в ОАО «103 БТРЗ» для целей исчисления НДС момент определения налоговой базы устанавливается как наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Обществом 16.03.2010 заключен договор № 9103-М2-ВН/81 с Министерством обороны на выполнение работ по ремонту техники (т. 7 л.д. 146-176), согласно которому предусмотрено авансирование работ.

В 3 квартале 2012 года обществу поступили денежные средства по платежному поручению № 671 от 27.07.2012 на сумму 358 925 000 руб. (т. 8 л.д. 35). По данным карточки основного счета № 62 (т. 6 л.д. 79-87) по указанному договору с Министерством обороны РФ задолженность Министерства обороны РФ составляла 113900262,44 руб. Остаток оплаты, частичной оплаты за 3 квартал 2012 года составил 245024737,56 руб. Следовательно, налогоплательщиком по платежному поручению № 671 от 27.07.2012 суммы авансовых платежей включены в налоговую базу по НДС самостоятельно. Доначислений в 3 квартале 2012 года по результатам проверки не производилось. Учитывая изложенное, доводы налогоплательщика относительно включения налоговым органом в налоговую базу по НДС суммы по платежному поручению № 671 от 27.07.2012 являются несостоятельными.

Согласно договору № 9103-М2-ВН от 16.03.2010 на расчетный счет налогоплательщика в 4 квартале 2012 года поступили денежные средства в сумме 578443189 руб., в том числе по платежному поручению № 819 от 13.12.2012 в сумме 111722240 руб. (т. 7 л.д. 19), по платежному поручению № 98 от 29.12.2012 в сумме 466720949 руб. (т. 7 л.д. 20). Данные платежные поручения отражены обществом в карточке основного счета № 62 (задолженность Министерства обороны РФ за выполненную работу по ремонту техники) (т. 6 л.д. 79-87).

При определении налоговой базы по НДС с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) за 4 квартал 2012 года обществом поступившие денежные средства от указанного контрагента учтены частично в сумме 126 720 949 руб. Оставшаяся сумма поступившей оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере 351 722 240 руб. в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года и книге продаж за 4 квартал 2012 года (т. 8 л.д. 25-34) обществом не отражена. Реализация товара по данному контракту отсутствует в 4 квартале 2012 года, о чем свидетельствует расшифровка реализации товаров, работ, услуг за 4 квартал 2012 года (т. 8 л.д. 19-24).

Таким образом, вывод налогового органа о включении в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость оплаты по платежному поручению № 819 от 13.12.2012 в сумме 111 722 240 руб. является обоснованным.

В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что в силу статьи 122 НК Российской Федерации занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

При проверке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года налоговым органом установлена сумма, подлежащая к возмещению из бюджета, в размере 31067807 руб., по данным налогоплательщика – сумма налога к уплате в размере 3963402 руб. Указанная сумма была уплачена в бюджет налогоплательщиком по сроку уплаты налога за 3 квартал 2012 г. платежными поручениями № 17656 от 01.11.2012, № 18099 от 19.11.2012, № 18568 от 18.12.2012 (т. 8 л.д. 57-59). Поступление указанных средств отражено в карточке лицевого счета и подтверждается справкой о состоянии расчетов на 21.12.2012 (т. 9 л.д. 56, 57-58).

В ходе выездной налоговой проверки обществу доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в размере 10007710 руб., с указанной суммы исчислен штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога.

Из представленных в материалы дела документов следует, что у общества имелась переплата по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года. Вместе с тем на момент вынесения оспариваемого решения указанная переплата не была сохранена. Переплата по налогу в размере 31067807 руб. была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика решением о зачете от 16.05.2014 № 50 (т. 9 л.д. 62), а также переплата в размере 4212742,20 руб. возвращена решением от 24.03.2014 (т. 10 л.д. 12), то есть до момента вынесения оспариваемого решения.

При указанных обстоятельствах суд приходит к выводу, что общество правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 4 кварталы 2012 г.

Данные обстоятельства достоверно подтверждаются имеющимися в материалах дела справками о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, выписками из лицевого счета налогоплательщика, решениями о зачете (т. 9 л.д. 56-62, 84-114, т. 10 л.д. 5-13), а также не оспариваются сторонами, что следует из их письменных и устных пояснений в ходе судебного разбирательства (аудиозаписи судебных заседаний от 29.10.2014, 10.12.2014).

Согласно пояснениям налогового органа и соответствующим им данным налогового обязательства общества сумма уплаченного налога за 3 квартал 2012 года по первичной налоговой декларации в размере 3963402 руб. не учтена при начислении пени по налогу на добавленную стоимость. Сумма излишне начисленной пени составила 395646,60 руб.

Указанные выводы также подтверждаются расчетом пени, произведенным при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности. Вместе с тем в расчете пени по НДС, содержащимся в приложении № 5 к решению (т. 1 л.д. 117), по сравнению с расчетом пени по НДС, содержащемся с приложении № 6 к акту проверки (т. 9 л.д. 72) ошибочно дважды учтена сумма 31067807 руб. и не доначислено пени по НДС в размере 640774 руб., что перекрывает сумму пени в размере 395646,60 руб., начисленной в результате неучтения при расчете пени переплаты по налогу за 3 квартал 2012 г. в размере 3963402 руб. Указанные обстоятельства подтверждаются материалами дела и не опровергнуты заявителем. Поскольку сумма пени по налогу на добавленную стоимость не превышает действительные налоговые обязательства общества по ее уплате, у суда отсутствуют основания для признания недействительным оспариваемого решения в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость.

Суд также отклоняет довод заявителя о необоснованном начислении пени за неуплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 4 кварталы 2012 года, поскольку в результате камеральных проверок уточненных налоговых деклараций за налоговые периоды 2013 года произведено возмещение налога (т. 9 л.д. 128-142, т. 10 л.д. 37-50). Указанные налоговые декларации поданы налогоплательщиком за более поздние налоговые периоды, чем налоговые периоды, за которые произведено доначисление оспариваемых в настоящем деле налогов, следовательно, возмещение налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2013 года, по мнению суда, не может изменить налоговую обязанность налогоплательщика по уплате пени за недоимку по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2012 года. Более того, поскольку уточненные налоговые декларации за 1, 2, 3 кварталы 2013 года представлены в налоговый орган 22.08.2014 (т. 9 л.д. 143-153), то есть после вынесения 30.05.2014 решения по итогам выездной налоговой проверки за 2012 год, руководствуясь положениями статей 80, 81, 166, 171, 173 Налогового кодекса Российской Федерации суд приходит к выводу о правомерности доначисления налоговых органом спорных сумм пеней, так как на момент завершения выездной налоговой проверки и момент принятия соответствующего решения по ней налоговый орган не мог учесть суммы налоговых вычетов, которые не были заявлены обществом в установленном порядке.

В части привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Согласно статье 177 Налогового кодекса Российской Федерации сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, устанавливаются настоящей главой с учетом положений таможенного законодательства Таможенного союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле.

Согласно статье 4 Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (Москва, 25 января 2008 г.) порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляется в соответствии с отдельным протоколом, заключаемым между Сторонами.

Статьей 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе
 (Санкт-Петербург, 11 декабря 2009 г.) установлен порядок взимания косвенных налогов при импорте товаров, согласно которому взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза, если иное не установлено настоящим Протоколом, осуществляется налоговым органом государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров, включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения, с учетом следующих особенностей (пункт 1 статьи 2).

Если товары приобретаются на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства - члена таможенного союза и налогоплательщиком другого государства - члена таможенного союза, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза, комиссионером, поверенным или агентом (пункт 1.1 статьи 2).

Для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортируются товары) на основе стоимости приобретенных товаров (в том числе товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) об их изготовлении), а также товаров, полученных по договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), товаров, являющихся продуктом переработки давальческого сырья, и акцизов, подлежащих уплате по подакцизным товарам (пункт 2 статьи 2).

Косвенные налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем:

принятия на учет импортированных товаров;

срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга (пункт 7 статьи 2).

Налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, в том числе по договору (контракту) лизинга, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга). Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, предусмотренные п. 8 статьи 2 Протокола.

В случаях неуплаты, неполной уплаты косвенных налогов по импортированным товарам, уплаты таких налогов в более поздний срок по сравнению с установленным пунктом 7 настоящей статьи, а также в случаях выявления фактов непредставления налоговых деклараций, представления их с нарушением срока, установленного пунктом 8 настоящей статьи, либо в случаях несоответствия данных, указанных в налоговых декларациях, данным, полученным в рамках обмена информацией между налоговыми органами государств - членов таможенного союза, налоговый орган взыскивает косвенные налоги и пени в порядке и размере, установленном законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные законодательством этого государства (пункт 9 статьи 2).

ОАО «ММЗ имени С.И.Вавилова – управляющая компания холдинга «БелОМО» в 2012 году в соответствии с договором № 48/379 от 14.09.2012 поставляло запасные части в адрес ОАО «103 БТРЗ», что является основанием для признания общества плательщиком НДС при ввозе товаров из Белоруссии.

ОАО «103 БТРЗ» ввезенное на территорию Российской Федерации из Белоруссии имущество принято и оприходовано на склад 30.10.2012 согласно счет-фактуре от 18.09.2012 № 48/1-272 (т. 8 л.д. 17-18). Следовательно, налоговую декларацию по косвенным налогам при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств – членов Таможенного союза за налоговый период октябрь 2012 года ОАО «103 БТРЗ» было обязано представить в налоговый орган не позднее 20 ноября 2012 года.

ОАО «103 БТРЗ» 23.04.2013 представило в налоговый орган налоговую декларацию по косвенным налогам при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств – членов Таможенного союза за налоговый период декабрь 2012 года (регистрационный номер 9682481), документ № 117, заявив к уплате НДС в сумме 206 120 руб. с приложением документов, предусмотренных статьей 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе
 (Санкт-Петербург, 11 декабря 2009 г.) (т. 4 л.д. 72-73). Заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов вместе с документами, предусмотренными п. 8 статьи 2 Протокола, также представлено налогоплательщиком в налоговый орган 23.04.2013 (т. 8 л.д. 13-16). Сумма НДС уплачена в бюджет 15.05.2013, к вычету данная сумма в проверяемом периоде не заявлена.

За несвоевременное представление декларации налогоплательщик решением № 2.6-26/780 от 05.09.2013 привлечен к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по косвенным налогам (по налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств- членов таможенного союза» за декабрь 2012 г. (т. 7 л.д. 95-97).

ОАО «103 БТРЗ» 12.02.2014 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по косвенным налогам при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств – членов Таможенного союза за налоговый период декабрь 2012 года (регистрационный номер 11120754) с «нулевыми» показателями.

Общество 12.02.2014 представило в налоговый орган налоговую декларацию по косвенным налогам при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств – членов Таможенного союза за налоговый период октябрь 2012 года (регистрационный номер 11120807), заявив к уплате НДС в сумме 206 120 руб. (т. 4 л.д. 74-75), что явилось основанием для привлечения ОАО «103 БТРЗ» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде штрафа в размере 61836 руб.

Таким образом, из материалов дела следует, что основанием привлечения к налоговой ответственности по решению № 2.6-26/780 от 05.09.2013 и оспариваемому решению стало несвоевременное исполнение обязанности налогоплательщика, установленного нормами международного договора, по предоставлению налоговой декларации по одной и той же операции импорта товара из Белоруссии, принятого и оприходованного заявителем в октябре 2012 г.

Приказом Минфина РФ от 07.07.2010 N 69н "Об утверждении формы налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств-членов таможенного союза и Порядка ее заполнения" установлена форма и порядок заполнения налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств-членов таможенного союза, согласно которому декларация представляется в налоговые органы по месту постановки на учет налогоплательщиков в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (срока платежа, предусмотренного договором (контрактом лизинга). Декларация представляется за месяц, в котором осуществлено принятие на учет у налогоплательщика импортированных товаров и (или) наступает срок лизингового платежа, предусмотренный договором (контрактом) лизинга, в отношении товаров (предметов лизинга).

Показатель "Налоговый период (код)" заполняется в соответствии с кодами, определяющими налоговый период, приведенными в приложении N 1 к настоящему Порядку. Коды, определяющие налоговый период, являются порядковыми номерами календарного месяца.

Вместе с тем международными договорами не устанавливаются налоговые периоды по налогу на добавленную стоимость. Следовательно, подлежат применению нормы внутреннего законодательства, а именно статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налоговый период устанавливается как квартал.

Таким образом, заявитель предоставил налоговую декларации по налогу на добавленную стоимость при импорте товара из Белоруссии в 4 квартале 2012 г., первоначально указав неверно месяц налогового периода (декабрь 2012 г.) и исправив указанную ошибку путем предоставления уточненной декларации и налоговой декларации за октябрь 2012 г. за тот же налоговый период.

В силу пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

В данном случае в действиях налогоплательщика усматривается состав налогового правонарушения, предусмотренный статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако ввиду фактического исполнения налогоплательщиком решения налогового органа № 2.6-26/780 от 05.09.2013 в части привлечения к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное представление налоговой декларации по косвенным налогам (по налогу на добавленную стоимость) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств- членов таможенного союза» (штраф уплачен платежным поручением № 3862 от 15.10.2013 (т. 7 л.д. 83)), суд приходит к выводу, что налоговым органом заявитель повторно привлекается к налоговой ответственности за несоблюдение обязанности по предоставлению декларации при импорте товаров из Белоруссии. Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде штрафа в размере 61836 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО «103 БТРЗ» является плательщиком налога на имущество организаций.

Согласно позиции налогового органа, в нарушение пункта 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО «103 БТРЗ» занизило налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций за 2012 год, поскольку не учло при расчете налога на имущество стоимость автопогрузчика и телефонов, приобретенных в 2012 году, в результате налогоплательщиком занижен налог на имущество организаций за 2012 г. на 23 621 руб.

По мнению заявителя, поскольку в Федеральным законом от 29.11.2012 № 202-ФЗ внесены поправки в главу 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, вступившим в силу с 01.01.2013, согласно которым не признается объектом налогообложения и, соответственно, не облагаются налогом на имущество организаций, движимое имущество, принятое к бухгалтерскому учету и учтенное на счете 01, в качестве основных средств, начиная с 01.01.2013, доначисление налога на имущество организаций является необоснованным. По остальному движимому имуществу, которое имелось на балансе по состоянию на 01.01.2013, следует исчислять и уплачивать налог на имущество. Налог на имущество за 2012 год был исчислен по остаточной стоимости, которая отражена в балансе на 01.01.2013.

Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств.

В соответствии с п. 1 ст. 375 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Согласно пункту 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденному приказом Минфина РФ от 29.07.1998, к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

Пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (далее ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, предусмотрено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно пп. б п. 6 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н, бухгалтерский учет основных средств ведется в целях правильного оформления документов и своевременного отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия.

В соответствии с п. 13 Методических указаний заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств.

ОАО «103 БТРЗ» приобретен автопогрузчик марки TOYOTA по счету-фактуре № 013724 от 30.04.2012, произведены расходы на приобретение погрузчика по счету № 013741 от 30.04.2012. Передача погрузчика произведена 07.05.2012, в документах указано, что погрузчик в хорошем состоянии, то есть сразу пригоден к эксплуатации (т. 7 л.д. 29-39). Своевременно автопогрузчик на учет основных средств не поставлен. Общая сумма стоимости автопогрузчика составляет 1815930 руб. Обществом представлена инвентарная карточка по форме ОС-6, согласно которой автопогрузчик поставлен на учет 31.05.2013 (т. 7 л.д. 40-41). Данное основное средство относится к 4 амортизационной группе.

У ООО «С-Телеком» общество приобрело два телефона «Motorola 9575» стоимостью 67 000 рублей каждый, на общую сумму 134 000 рублей, что подтверждается авансовым отчетом от 29.12.2012 № 976, товарной накладной от 29.12.2012 № 909 (т. 7 л.д. 42-45). В бухгалтерском учете данная операция отражена на счете 08 (Дт 08 Кт 71). На учет основных средств телефоны не поставлены, вместе с тем они отвечали названным условиям пункта 4 ПБУ 6/01. Указанные обстоятельства в ходе судебного разбирательства не опровергнуты и подтверждаются пояснениями представителей заявителя (аудиозапись судебного заседания от 10.12.2014).

Общество, получив их по товарной накладной, обязано было учесть это имущество на балансе в качестве основных средств в 2012 году, а тем самым и в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций.

Положения действующего налогового законодательства связывают момент возникновения объекта обложения указанным налогом с фактом нахождения имущества в составе основных средств в соответствии с установленными правилами ведения бухгалтерского учета. Основанием для постановки имущества на баланс в качестве основных средств является соответствие объекта условиям принятия актива организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.

Таким образом, поскольку приобретенное имущество отвечало названным условиям в 2012 г., общество обязано было учесть это имущество на балансе в качестве основных средств, следовательно, и в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций в 2012 г.

В силу подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации, в редакции действующей с 01.01.2013, не признается объектом налогообложения налогом на имущество движимое имущество, принятое с 01 января 2013 года в качестве основных средств.

Однако из указанной нормы не следует, что приобретенное движимое имущество и отвечающее признакам основных средств до 01.01.2013, но принятое на учет после 01.01.2013, не является объектом налогообложения налогом на имущество. Несоблюдение налогоплательщиком обязанности по принятию на учет имущества в качестве основных средств в 2012 году, являющееся неправомерным бездействием налогоплательщика, и принятие его к учету в 2013 г. не освобождает налогоплательщика от уплаты налога, поскольку изменения в главу 30 Налогового кодекса Российской Федерации, внесенные Федеральным законом от 29.11.2012 № 202-ФЗ, распространяются на правоотношения, возникшие после 01.01.2013, и не устраняют обязанность по принятию на учет имущества в качестве основных средств, возникшую до 01.01.2013.

Оспариваемым решением доначислен транспортный налог за 2012 год в сумме 7924 руб. Общество, соглашаясь с правомерностью доначисленной суммы по налогу (аудиозапись судебного заседания от 10.12.2014), оспаривает правомерность расчета пени (т. 8 л.д. 51), поскольку срок уплаты транспортного налога и авансовых платежей для налогоплательщиков-организаций не может быть установлен ранее срока, определенного п. 3 статьи 363.1 Налогового кодекса Российской Федерации для предоставления налоговой декларации по транспортному налогу, то есть не ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Из расчета пени, произведенного в составе оспариваемого решения следует, что налоговым органом неправомерно включены суммы пени по недоимке за иные налоговые периоды, по которым доначисление транспортного налога оспариваемым решением не производилось (т. 1 л.д. 161).

В дополнительных пояснениях № 2 налоговый орган согласился с указанным доводом заявителя и произвел расчет пени исходя из установленной в ходе проверки налоговой обязанности, которая составила 952,81 руб. (т. 8 л.д. 95-96). Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части предложения уплатить пени по транспортному налогу в размере 730,06 руб.

Не оспаривая доначисления водного налога по существу, заявитель представил контррасчет пени (т. 7 л.д. 106), из которого следует, что пени составили на дату составления акта выездной налоговой проверки от 28.04.2014, тогда как решение по проверке принято 30.05.2014, следовательно, налоговым органом пени в размере 12,21 руб. правомерно рассчитаны на указанную дату.

В части заявленных доводов о наличии смягчающих налоговую ответственность обстоятельств и снижении размера налоговых санкций, примененных налоговым органом за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 122, 123 Налогового кодекса РФ, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Согласно статья 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим, исходя из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при применении налоговых санкций.

Суд полагает, что выявление указанных обстоятельств должно производиться налоговым органом на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки независимо от наличия соответствующего ходатайства налогоплательщика. Заявителем в рамках рассматриваемого дела правомерно заявлено рассмотрение вопроса о применении смягчающих налоговую ответственность обстоятельств. Наличие указанных обстоятельств подтверждается совокупностью документов, в том числе уставом общества, государственными контрактами, справкой о численности работников, кредитными договорами, договром займа между юридическими лицами, платежными поручениями о возврате долга по кредитному договору и займу, справкой о кредиторской задолженности (т. 1 л.д. 16-35, т. 2 л.д. 7-33, 84, т. 4 л.д. 97-121, т. 7 л.д. 82, 108-145).

Из оспариваемого решения следует и не оспаривается заявителем по существу, что в нарушение пп. 1 п. 3 ст. 24, пп. 1 п. 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым агентом за проверяемый период перечисление сумм исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц производилось позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода. Например, налог, удержанный 06.07.2012, 06.12.2012 перечислен в бюджет соответственно 01.08.2012, 10.12.2012. В проверяемый период также неоднократно возникала переплата налога, что следует из расчета задолженности (т. 1 л.д. 152-154).

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

По смыслу части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации, введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния. Размер штрафного взыскания - поскольку такое взыскание связано с ограничением конституционного права собственности - во, всяком случае, должен отвечать критерию соразмерности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года № 11-П).

В силу пункта 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Из приведенных норм права и правовых позиций Конституционного суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ следует, что применение налоговых санкций должно соответствовать характеру совершенного правонарушения, не нести собой карательной функции; в случае установления налоговым органом или судом хотя бы одного смягчающего налоговую ответственность обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в 2 раза. При этом суд не ограничен рамками оспариваемого решения налогового органа и должен произвести оценку установленных смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Оценив имеющиеся в деле материалы по правилам статьи 71 АПК РФ, учитывая приведенные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства, принимая во внимание необходимость учтения в данной ситуации принципа соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения, нахождения общества в тяжелом материальном положении в связи со значительными кредитными обязательствами и ограниченным бюджетным финансированием, выполнения обществом значимой для государства функции по производству оружия и боеприпасов в рамках Гособоронзаказа, суд полагает разумным снизить размер оспариваемых штрафов в десять раз, и признать недействительным оспариваемое решение в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 291858,3 руб., за 2 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 14831878,5 руб., за 4 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 1801387,8 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 4251,6 руб., неполную уплату транспортного налога за 2012 год в виде штрафа в размере 1426,5 руб., неполную уплату водного налога за 2012 год в виде штрафа в размере 13,5 руб., статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 6906225,6 руб.

Примененная налоговым органом санкция по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации несоразмерна общественной опасности совершенного налогового правонарушения и его негативным последствиям с учетом того, что диспозиция статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает санкцию в виде штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению, как при неудержании и неперечислении вообще, так и при просрочке указанных действий без учета ее сроков.

Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.

Снижение штрафов в большем размере суд полагает необоснованным исходя из установленных по настоящему делу обстоятельств неисполнения обществом обязанностей по уплате налогов в бюджет.

На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований заявителя.

В силу частей 4, 5 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Таким образом, обеспечительные меры, принятые по определению от 07.08.2014 по данному делу, подлежат отмене после вступления решения суда в законную силу.

Расходы по государственной пошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ исходя из результатов рассмотрения дела.

Государственная пошлина в размере 2000 руб., уплаченная платежным поручением № 2375 от 02.07.2014, подлежит возврату, поскольку действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа (часть 3 статьи 199 АПК РФ). Указанная правовая позиция изложена в пункте 29 постановления Пленума ВАС РФ № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах».

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю от 30.05.2014 № 2.8-21/09-08 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в части:

привлечения открытого акционерного общества «103 бронетанковый ремонтный завод» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год виде штрафа в размере 1169487 руб., неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 291858,3 руб., за 2 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 14831878,5 руб., за 4 квартал 2012 г. в виде штрафа в размере 1801387,8 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 4251,6 руб., неполную уплату транспортного налога за 2012 год в виде штрафа в размере 1426,5 руб., неполную уплату водного налога за 2012 год в виде штрафа в размере 13,5 руб., пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде штрафа в размере 61836 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 6906225,6 руб.;

доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 5847435 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, в размере 37106,75 руб., в бюджет субъекта РФ, в размере 451196,84 руб., пени по транспортному налогу в размере 730,06 руб.;

уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за налоговый период 2012 год, в сумме 20933626 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «103 бронетанковый ремонтный завод».

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Забайкальскому краю в пользу открытого акционерного общества «103 бронетанковый ремонтный завод» расходы по государственной пошлине в размере 2000 руб.

Возвратить открытому акционерному обществу «103 бронетанковый ремонтный завод» из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением № 2375 от 02.07.2014 государственную пошлину в размере 2000 рублей.

Обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Забайкальского края по определению от 07.08.2014 по данному делу, отменить после вступления решения суда в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвёртый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня принятия.

Судья О.В. Новиченко