АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАБАЙКАЛЬСКОГО КРАЯ
672000 г.Чита, ул. Выставочная, 6
http://www.chita.arbitr.ru; е-mail: info@chita.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г.Чита Дело № А78-6069/2012
26 октября 2012 года
Арбитражный суд Забайкальского края в составе судьи Минашкина Д.Е.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Костиным В.С.,
рассмотрел в открытом судебном заседании
дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Забайкальскому краю от 14.05.2012 № 2.7-41/241
при участии в судебном заседании:
от заявителя: ФИО2 – представителя по доверенности от 25.07.2012,
от налогового органа: ФИО3 – начальника юридического отдела по доверенности от 10.07.2012 № 2.2-11/04429, ФИО4 – ведущего специалиста-эксперта по доверенности от 20.12.2011 № 2.2-11/12064.
Индивидуальный предприниматель ФИО1 (ИП ФИО1, предприниматель) обратился в суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю (налоговый орган, инспекция) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ (т. 6, л.д. 1-8, заявление от 26.10.2012), о признании недействительным её решения № 2.7-41/241 от 14 мая 2012 года в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год - 1563711 руб., за 2010 год - 2491140 руб., пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по состоянию на 14.05.2012 за 2009 год - 312319,99 руб., за 2010 год – 260799,94 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год – 312742,20 руб., за 2010 год – 498228 руб., штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ - 459400 руб., как несоответствующего Налоговому кодексу Российской Федерации.
В судебном заседании 26.10.2012, в котором объявлялся перерыв с 19.10.2012, представитель предпринимателя поддержал его требования, с учётом уточнения. Представители налогового органа оспорили позицию предпринимателя по основаниям, изложенным в отзыве и дополнительных пояснениях, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.
Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы сторон, суд установил следующее.
Индивидуальный предприниматель ФИО1 зарегистрирован в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером <***>, ИНН <***>.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю зарегистрирована в Едином Государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047523000470, место нахождения: 673200, <...>, ИНН <***>.
Налоговым органом в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт № 2.7-41/241 от 05.03.2012 и вынесено решение № 2.7-41/241 от 14.05.2012.
Предприниматель, полагая решение инспекции нарушающим его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с уточненным заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.
В соответствии с пунктами 1, 5 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом. Если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования, либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.
Из материалов дела следует, что оспоренное в судебном порядке решение инспекции № 2.7-41/241 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.05.2012 являлось предметом рассмотрения в краевом налоговом управлении, которое своим решением от 02.07.2012 № 2.14-20/261-ИП/06960 оставило его без изменений и признало вступившим в силу, а потому суд признает соблюдение заявителем досудебного порядка урегулирования спора. Материалы налоговой проверки рассмотрены и оспариваемое решение принято в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика (т. 1 л.д. 16-37, 38-45, т. 2, л.д. 97-102).
По смыслу установочной части оспариваемого решения (с учетом рассмотренных возражений предпринимателя) в нарушение ст. 252, п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ предпринимателем в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в состав расходов неправомерно включены затраты за 2009 год на сумму 9204720 руб., за 2010 год на сумму 14472027 руб.
Указанные обстоятельства привели к занижению налогооблагаемой базы в 2009 и 2010 годах и к нарушению пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в виде неполной уплаты единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения за соответствующие периоды на 1563711 руб. и 2491140 руб., с последующим начислением на них пеней и штрафов.
Пунктами 1 и 2 статьи 346.14. НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.
Из содержания оспариваемого решения (стр. 2) следует, и представителями сторон в ходе судебного разбирательства не оспаривалось, что ИП ФИО1 в спорные периоды 2009-2010 г.г. применял упрощенную систему налогообложения в виде уплаты единого налога, с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Пунктами 2, 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.
Положениями статьи 346.19 НК РФ определено, что налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
В соответствии с положениями пункта 1 статьи 346.16. НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на перечисленные в пункте расходы.
Согласно пункту 2 статьи 346.16. НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Обосновывая отказ в принятии затрат на общую сумму 9204720 руб. за 2009 год (т. 1, л.д. 18-23, 34, т. 11, л.д. 1), налоговый орган по итогу рассмотрения представленных предпринимателем возражений исходил из того, что:
а) 836189,30 руб. - не связаны с деятельностью самого предпринимателя, поскольку в приложенных товарных чеках в реквизите «покупатель» значится ИП ФИО5, а не ИП ФИО1, по ряду контрагентов заявителя не установлено договорных отношений между ними (т. 3, л.д. 81-114);
б) 21942,15 руб. - не связаны с деятельностью самого предпринимателя, поскольку в приложенных платежных поручениях значится СПК «Раздольное», а не ИП ФИО1, отсутствуют доказательства договорных отношений между ними (т. 3, л.д. 115-116);
в) 79400 руб. + 38,22 руб. – являются суммами штрафов и пени, не подлежащих учету в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу в смысле пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (т. 3, л.д. 117-124, 125);
г) 479593,79 руб. + 32071 руб. (511664,79 руб.) – являются расходами по строительным материалам, которые не могут быть учтены в силу отсутствия документов по строительству и ремонту (смет, актов приемок, актов выполненных работ, актов ввода объектов в эксплуатацию), отсутствия сведений о зарегистрированных за предпринимателем объектов недвижимого имущества, офиса, на ремонт которых могли быть направлены закупаемые материалы (т. 3, л.д. 126-148, т. 4, л.д. 1-27, 28-64);
д) 25784,30 руб. – не связаны с деятельностью предпринимателя ввиду отсутствия доказательств договорных отношений между ним и ОАО «ЧЭСК» (т. 4, л.д. 65, 66);
е) 2525 руб. – являются суммами расходов, не подлежащих учету в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу в смысле п. 1 ст. 252 и пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ ввиду отсутствия платежных документов, а также отсутствия в первичных документах реквизитов покупателя, соотносимых с предпринимателем (т. 4, л.д. 67-75, т. 6, л.д. 44-46);
ж) 6545712 руб. - являются суммами расходов, не подлежащих учету в составе затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу в смысле п. 1 ст. 252 и пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ ввиду противоречивости и неполноты информации, содержащейся в представленных документах по взаимоотношениям заявителя и ООО «СвеГер» (актах, счетах-фактурах, авансовых отчетах, квитанциях к приходно-кассовым ордерам, договора и т.д.) – т. 4, л.д. 76-126.
Кроме того, по итогу рассмотренных возражений налогоплательщика проверкой за 2010 год зафиксировано нарушение им п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 257, пп. 1, 3, 5, 12 п. 1, п. 3, п. 4 ст. 346.16, 346.17 НК РФ, выразившегося в необоснованном отнесении в состав расходов:
а) 470031,60 руб. – платежей за использование лесов в части минимального размера арендной платы ввиду их произведения за 2009 год и несоотносимости с 2010 годом (т. 6, л.д. 47-50);
б) 25350 руб. (7300 руб. + 18050 руб.) – платежей в адрес ИП ФИО6, произведенных за 2009 год и несоотносимых с 2010 годом, а также ввиду их оплаты за ООО «Дар» (т. 6, л.д. 51, 52);
в) 7748850 руб. – платежей, связанных с приобретением пиломатериалов у ООО «Круг» ввиду отсутствия доказательств фактического совершения сделок между ним и заявителем, обусловленных противоречивостью сведений о руководстве общества; сдачей последней налоговой и бухгалтерской отчетности с нулевыми показателями; отсутствием сведений 2-НДФЛ по работникам общества за 2010-2011 г.г. (т. 11);
г) 6025000 руб. – платежей, связанных с оплатой транспортных услуг ООО «СвеГер» по договору № 21 от 11.01.2010 ввиду отсутствия доказательств фактического совершения сделок между ним и заявителем, обусловленных противоречивостью сведений о руководстве общества; перечислением денежных средств в кассу, а не на расчетный счет; отсутствием в первичных документах необходимых реквизитов (расшифровок подписей должностных лиц, их отсутствии в приходных кассовых ордерах, отсутствие штампов о принятии средств в кассу); отсутствием сведений 2-НДФЛ по работникам общества за 2010-2011 г.г.; показанием свидетеля ФИО7, опровергшем взаимоотношения общества и ИП ФИО1, а также свидетеля ФИО8, не работавшей в 2009-2010 г.г. в указанной организации, а являвшейся её доверенным лицом (т. 11);
д) 59465 руб. (49665 руб. + 9800 руб.) – платежей, связанных с приобретением у ООО «Компания Металлсервис» и ООО «Прорабпрофи» строительных материалов, которые не могут быть учтены по причине отсутствия документов по строительству и ремонту (смет, актов приемок, актов выполненных работ, актов ввода объектов в эксплуатацию), отсутствия сведений о зарегистрированных за предпринимателем объектов недвижимого имущества, офиса, на ремонт которых могли быть направлены закупаемые материалы (т. 11).
Суд полагает, что позиция налоговой проверки, сформировавшей соответствующие итоговые выводы о сумме не принятых расходов предпринимателя за 2009 год в размере 9204720 руб., за 2010 год в размере 14472027 руб. в целях исчисления единого налога по УСН, является неправильной, исходя из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.
Неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) образует состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
Следовательно, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, налоговый орган должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.
Право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет.
На основании части 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, и виновности лица в его совершении возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Таким образом, положения части 8 статьи 101 и части 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.
Как следует из материалов выездной налоговой проверки заявителя по вопросу правильности исчисления единого налога по УСН за 2009 год, сумма исчисленного налога составила 1563711 руб., исходя из того, что сумма полученных доходов определена налогоплательщиком верно и равна 18930023 руб., а размер произведенных расходов по данным проверки установлен как 8505280 руб. При этом показатель непринятых расходов составил 9204720 руб. (17710000 руб. (заявлено предпринимателем) минус 8505280 руб. (принятые проверкой расходы)).
Также при исчислении налога за 2010 год налоговой проверкой зафиксировано, что его сумма составляет 2491140 руб., исходя из того, что размер полученных доходов определен налогоплательщиком верно и равен 35085570 руб., а размер произведенных расходов по данным проверки установлен как 18477973 руб. При этом показатель непринятых расходов составил 14472027 руб. (32950000 руб. (заявлено предпринимателем) минус 18477973 руб. (принятые проверкой расходы)).
При этом, как отмечалось ранее, налоговым органом за 2009 год не были приняты следующие суммы затрат: 836189,30 руб. + 21942,15 руб. + 79400 руб. + 38,22 руб. + 479593,79 руб. + 32071 руб. + 25784,30 руб. + 2525 руб. + 6545712 руб., а за 2010 год следующие суммы затрат: 470031,60 руб. + 25350 руб. + 7748850 руб. + 6025000 руб. + 59465 руб., обоснование по которым прямо изложено в тексте оспариваемого решения за соответствующие налоговые периоды с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля и по итогу рассмотрения возражений заявителя.
Между тем арифметической составляющей данных показателей является: за 2009 год сумма в размере 8023255,76 руб., за 2010 год – 14328696,60 руб., в то время как налоговым органом исключено из состава расходов заявителя в 2009 году - 9204720 руб., в 2010 году – 14472027 руб., однако возникающие в этой связи отклонения в размере 1181464,24 руб. (2009 год) и 143330,40 руб. (2010 год) не нашли своего документального и нормативного подтверждения и обоснования со стороны налогового органа.
Более того, как установлено судом в ходе судебного разбирательства и не ставилось под сомнение представителями сторон, налогоплательщиком 10.02.2012, после окончания налоговой проверки (06.02.2012), но до момента составления акта (05.03.2012) и принятия оспариваемого решения (14.05.2012), была подана вторая уточненная налоговая декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год, согласно которой заявителем был увеличен показатель произведенных за налоговый период расходов с 17710000 руб. до 18265160 руб., и которые не были проанализированы и учтены инспекцией при принятии оспариваемого решения (т. 1, л.д. 16-37, т. 2, л.д. 33, 36-94, 103-148, т. 3, л.д. 1-6, т. 6, л.д. 34-38, 39-42).
Такой подход налоговой проверки представляется суду некорректным, с учетом следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган и является письменным заявлением о полученных им доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льгот и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога.
Согласно пункту 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.
Согласно пункту 6 статьи 101 Кодекса после окончания налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, рассматривающий материалы данной проверки, вправе принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля для получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогового правонарушения, признаки которого были установлены в ходе проверки, или отсутствие указанного факта. Осуществление такого права связано, прежде всего, с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. Данное право не может быть противопоставлено праву налогового органа провести дополнительную налоговую проверку скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Кодекса.
Кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.
При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.
Указанная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 № 8163/09 по делу № А44-23/2009.
Материалами дела подтверждается, что решение инспекции вынесено без проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, без определения налоговой обязанности налогоплательщика с учетом скорректированных данных, указанных в уточненных декларациях и без проведения повторной выездной проверки в части уточненных данных, что привело к принятию решения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год на сумму 1563711 руб., начисления пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по состоянию на 14.05.2012 за 2009 год на сумму 312319,99 руб., а также предъявления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год на сумму 312742,20 руб., не соответствующего реальной налоговой обязанности, без учета всех имеющих значение обстоятельств.
При этом ссылка представителей налогового органа на наличествующее у него право, а не обязанность в проведении проверки второй уточненной налоговой декларации по налогу не может быть принята в качестве обоснованной, так как это обстоятельство не исключает обязанности налогового органа при вынесении решения принять во внимание и оценить все обстоятельства дела (в том числе сведения, содержащиеся в уточненной налоговой декларации) и вынести законное и обоснованное решение.
Таким образом, суд полагает, что налоговый орган в данном конкретном случае неправомерно не принял во внимание при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки вторую уточненную налоговую декларацию ИП ФИО1, представленную им до составления акта и вынесения решения (10.02.2012), и которая содержала измененные показатели его расходов в целях исчисления единого налога по УСН за 2009 год.
При рассмотрении дела в суде возможность проверки данных обстоятельств (уточненных по второй корректирующей декларации затрат в сумме 18265160 руб.), а также устранения противоречия в показателях затрат налогоплательщика с выявленными при проверке инспекцией (отклонения в размере 1181464,24 руб. (2009 год) и 143330,40 руб. (2010 год)), отсутствует, поскольку суд, оценивая собранные налоговым органом доказательства, должен дать оценку законности и обоснованности обжалуемого решения инспекции, а не возлагать на себя несвойственные ему функции путем подмены налогового органа, у которого имелись все возможности по сбору доказательств и по определению сумм неуплаченных (несвоевременно уплаченных) налогов, в том числе в части установления истинного размера и содержательности затрат налогоплательщика в сопоставлении с им заявленными за спорные периоды.
Также судом в ходе исследования доказательств, представленных предпринимателем в части понесенных им расходов за 2009 и 2010 год (первичных бухгалтерских документов, документов налогового учета), судом установлено, что затраты, исключенные налоговым органом при проверке в суммах 836189,30 руб. + 21942,15 руб. + 79400 руб. + 38,22 руб. + 25784,30 руб. (за 2009 год), а также в суммах 470031,60 руб. + 25350 руб. (за 2010 год) не были включены заявителем в составе расходов соответствующих налоговых периодов в целях исчисления единого налога по УСН, и налоговым органом в ходе судебного разбирательства обратного не доказано.
При всех изложенных обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки допущено искажение истинных показателей налоговой базы предпринимателя по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 и 2010 годы, обусловленное неверным восприятием состава и суммовых показателей затрат налогоплательщика, и устранение которого в ходе рассмотрения дела судом невозможно, в связи с чем, отсутствует необходимость в оценке выводов налоговой проверки, зафиксировавшей факты непринятия конкретных видов затрат предпринимателя в спорных периодах, а потому имеются основания для удовлетворения его заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции по доначислению единого налога по УСН за 2009 и 2010 годы, а также приходящихся на него оспоренных пени и штрафов.
По вопросу предъявления налоговой санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ на оспариваемую заявителем сумму 459200 руб., суд отмечает следующее.
Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно пункту 5 статьи 23 Налогового кодекса РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В подпункте 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ закреплено, что налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронном виде, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.
Пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Положениями пунктов 3 и 4 статьи 93 Налогового кодекса РФ также закреплено, что документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.
Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.
В силу статьи 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В соответствии с пунктом 1 статьи 108 Налогового кодекса РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Пунктами 1 и 2 статьи 109 Налогового кодекса РФ установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения и при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
На основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.
Из содержания решения налогового органа (стр. 25, 41) следует, что по результатам выездной проверки установлено непредставление в срок 2298 документов, в том числе:
- книг учета доходов и расходов за 2009, 2010 г.г. (2 шт.),
- договоров на оказание услуг за 2010 г. (8 шт.),
- договоров на оказание платных медицинских услуг за 2010 г. (16 шт.),
- платежных поручений за 2010 г. (427 шт.),
- счетов-фактур за 2010 г. (376 шт.),
- приходных кассовых ордеров за 2010 г. (70 шт.),
- расходных кассовых ордеров за 2010 г. (75 шт.),
- квитанций к приходно-кассовым ордерам за 2010 г. (177 шт.),
- квитанций к реестру (нотариальная палата) за 2010 г. (8 шт.),
- квитанций (нотариальное оформление) за 2010 г. (6 шт.),
- отчетов кассира за 2010 г. (69 шт.),
- авансовых отчетов за 2010 г. (25 шт.),
- товарных чеков за 2010 г. (36 шт.),
- кассовых чеков за 2010 г. (37 шт.),
- накопительных ведомостей за 2010 г. (46 шт.),
- ведомостей подачи, уборки вагонов за 2010 г. (35 шт.),
- актов сверок расчетов за 2010 г. (12 шт.),
- ГТД за 2010 г. (54 шт.),
- дополнений к ГТД за 2010 г. (54 шт.),
- накладных за 2010 г. (197 шт.),
- добавочных листов к ГТД за 2010 г. (30 шт.),
- выписок из лицевого валютного счета за 2010 г. (53 шт.),
- авизо (поступление валюты) за 2010 г. (34 шт.),
- поручений на продажу иностранной валюты за 2010 г. (34 шт.),
- справок о валютных операциях за 2010 г. (1 шт.),
- актов за 2010 г. (62 шт.),
- актов оказанных услуг за 2010 г. (90 шт.),
- товарных накладных за 2010 г. (24 шт.),
- непредставление платежных ведомостей за 2010 г. (12 шт.),
- налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2011 г. (49 шт.),
- налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2012 г. (17 шт.),
- лицевых счетов по начислению заработной платы за 2011 г. (51 шт.),
- лицевых счетов работников за 2012 г. (17 шт.),
- табелей выхода на работу за 2011 г. (12 шт.),
- табелей выхода на работу за 2012 г. (1 шт.),
- трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2011 г. (51 шт.),
- трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2012 г. (17 шт.),
- платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2011 г. (12 шт.),
- платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2012 г. (1 шт.).
Согласно представленным в дело требованиям №№ 1 от 20.01.2012 и 9 от 11.11.2011, факт получения которых не оспорен заявителем, и подтверждается соответствующей отметкой и почтовым уведомлением (т. 2, л.д. 8-10, 11-12, 17-32), они содержали необходимость представления заявителем приведенных в них документов, из которых 2298 штук, по мнению инспекции, не были представлены в установленные сроки.
В обоснование факта непредставления искомого числа документов налоговым органом в дело представлено приложение № 3 к решению, из содержания которого усматривается перечень и количество документов с приведенными реквизитами, принятых при исчислении штрафной санкции по ст. 126 НК РФ (т. 6, л.д. 53-81).
Вместе с тем при его анализе в порядке статьи 71 АПК РФ, согласно которой арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, судом установлено, что число поименованных в приложении № 3 документов составляет 2042, а не 2298, как определено налоговой проверкой по итогу решения. При этом установить, какие конкретно из приведенного перечня документы отсутствуют, не представляется возможным.
Между тем при формальном сопоставлении перечня документов по приведенному приложению с отраженными в тексте оспариваемого решения (стр. 25, 41), усматривается, что таких документов как договоры на оказание платных медицинских услуг за 2010 год (16 шт.), налоговые карточки формы 1-НДФЛ за 2012 год (17 шт.), лицевые счета по начислению заработной платы за 2011 г. (51 шт.), лицевые счета работников за 2012 г. (17 шт.), табели выхода на работу за 2011 г. (12 шт.), табели выхода на работу за 2012 г. (1 шт.), трудовые договоры, гражданско-правовые договоры с физическими лицами, контракты, трудовые соглашения за 2012 г. (17 шт.), платежные ведомости (расходные кассовые ордера) по зарплате за 2011 г. (12 шт.), платежные ведомости (расходные кассовые ордера) по зарплате за 2012 г. (1 шт.), приложение № 3 не содержит.
Доказательств того, что истребованные налоговым органом из перечня по решению непредставленных в срок: дополнения к ГТД за 2010 год (54 шт.), добавочные листы к ГТД за 2010 год (30 шт.) являются самостоятельными и строго определенными документами, инспекцией не представлено, а санкция, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не может быть применена за непредставление документа, который является приложением к основному документу (ГТД).
Относительно необходимости к представлению заявителем налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2011 и 2012 г.г., суд отмечает следующее.
Пунктом 1 статьи 230 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.
Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему Российской Федерации, реквизиты соответствующего платежного документа.
Приказом от 31.10.2003 № БГ-3-04/583 Министерства Российской Федерации по налогам и сборам утверждена форма № 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц».
Обязанность по представлению таких карточек за 2011 и 2012 г.г. инспекция заложила для предпринимателя в требованиях №№ 1 от 20.01.2012 и 9 от 11.11.2011 (т. 2, л.д. 9, 29), не учтя того обстоятельства, что в связи с изданием Приказа ФНС РФ от 16.09.2011 № ММВ-7-3/576@, вступившего в силу по истечении 10 дней после дня официального опубликования («Российская газета» 28.10.2011), Приказ от 31.10.2003 № БГ-3-04/583, утвердивший форму 1-НДФЛ, был отменен.
Кроме того, срок представления ранее действовавших налоговых карточек 1-НДФЛ согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ устанавливался не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а потому к моменту наступления срока представления таких документов по требованиям, он не мог признаваться истекшим, и у предпринимателя объективной возможности их представления не имелось, а потому суд полагает, что включение искомого количества непредставленных в установленный срок налоговых карточек в число документов, по которым инспекцией рассчитан штраф по п. 1 ст. 226 НК РФ, необоснованно.
В ходе судебного разбирательства представителем инспекции указано на то, что инспекция смогла идентифицировать из 2298 непредставленных в срок документов лишь 397, к числу которых относится 337 платежных поручений, 2 счета-фактуры, 28 ГТД, 28 платежных требований, 2 книги учета доходов и расходов за 2009 и 2010 г.г. (сл. аудиопротокол с/з от 19.10.2012 (после перерыва 26.10.2012)), но при этом точно установить, что именно эти конкретные документы поступали от предпринимателя с нарушением срока исходя из имеющихся в деле реестров передаваемых им на проверку документов от 20.01.2012 и от 09.02.2012 (за исключением книг учета доходов и расходов за 2009 и 2010 г.г. – т. 6, л.д. 33, 93), нельзя, а контрреестры с точным наименованием, установленными реквизитами и количеством таких документов, поступивших от него в инспекцию, последней не составлялось и в дело не представлено.
В части договоров на оказание услуг за 2010 г. (8 шт.), договоров на оказание платных медицинских услуг за 2010 г. (16 шт.), платежных поручений за 2010 г. (427 шт.), счетов-фактур за 2010 г. (376 шт.), приходных кассовых ордеров за 2010 г. (70 шт.), расходных кассовых ордеров за 2010 г. (75 шт.), квитанций к приходно-кассовым ордерам за 2010 г. (177 шт.), квитанций к реестру (нотариальная палата) за 2010 г. (8 шт.), квитанций (нотариальное оформление) за 2010 г. (6 шт.), отчетов кассира за 2010 г. (69 шт.), авансовых отчетов за 2010 г. (25 шт.), товарных чеков за 2010 г. (36 шт.), кассовых чеков за 2010 г. (37 шт.), накопительных ведомостей за 2010 г. (46 шт.), ведомостей подачи, уборки вагонов за 2010 г. (35 шт.), актов сверок расчетов за 2010 г. (12 шт.), ГТД за 2010 г. (54 шт.), дополнений к ГТД за 2010 г. (54 шт.), накладных за 2010 г. (197 шт.), добавочных листов к ГТД за 2010 г. (30 шт.), выписок из лицевого валютного счета за 2010 г. (53 шт.), авизо (поступление валюты) за 2010 г. (34 шт.), поручений на продажу иностранной валюты за 2010 г. (34 шт.), справок о валютных операциях за 2010 г. (1 шт.), актов за 2010 г. (62 шт.), актов оказанных услуг за 2010 г. (90 шт.), товарных накладных за 2010 г. (24 шт.), непредставление платежных ведомостей за 2010 г. (12 шт.), налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2011 г. (49 шт.), налоговых карточек формы 1-НДФЛ за 2012 г. (17 шт.), лицевых счетов по начислению заработной платы за 2011 г. (51 шт.), лицевых счетов работников за 2012 г. (17 шт.), табелей выхода на работу за 2011 г. (12 шт.), табелей выхода на работу за 2012 г. (1 шт.), трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2011 г. (51 шт.), трудовых договоров, гражданско-правовых договоров с физическими лицами, контрактов, трудовых соглашений за 2012 г. (17 шт.), платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2011 г. (12 шт.), платежных ведомостей (расходных кассовых ордеров) по зарплате за 2012 г. (1 шт.) налоговый орган вопреки требованиям статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал, что запрашиваемые документы наличествовали у заявителя, и он имел реальную возможность представить их в установленный срок в инспекцию, а потому оснований считать наличие вины у заявителя в этой связи, нет.
В части факта непредставления заявителем в установленные в требованиях №№ 1 от 20.01.2012 и 9 от 11.11.2011 сроки книг учета доходов и расходов за 2009 и 2010 годы, суд соглашается с позицией налогового органа о допущенном предпринимателем нарушении, влекущем ответственность по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 400 руб. (200 руб.*2 документа).
Так, согласно приведенных требований сроки представления книг учета доходов и расходов за 2009 и 2010 годы наступал соответственно 12.12.2011 и 03.02.2012, с учетом положений пункта 6 статьи 6.1., статьи 93 НК РФ и исходя из фактов получений их заявителем 20.01.2012 и 28.11.2011 (т. 2, л.д. 8, 11, 12, 17, 32).
В соответствии с имеющимся в деле реестром, содержащим перечень передаваемых на проверку заявителем документов, существует указание на наличие в их составе книг учета доходов и расходов за 2009 и 2010 годы, и это обстоятельство предпринимателем никак не опровергнуто, а потому со стороны налогового органа налицо правильная квалификация выявленного в этой связи правонарушения и ответственность, примененная им к заявителю (т. 6, л.д. 33).
При этом довод представителя предпринимателя о том, что книга учета доходов и расходов, хотя бы и оформленная за два налоговых периода, была представлена инспекции в виде единой сброшюрованной книги, и потому принимать её за два самостоятельных документа было нельзя, отклоняется судом, поскольку в силу пунктов 1.1. и 1.4. Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденного Приказом Минфина России № 154н от 31.12.2008, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители. На каждый очередной налоговый период открывается новая Книга учета доходов и расходов.
В этой связи формирование предпринимателем в единый документ книг учета доходов и расходов за несколько налоговых периодов, не изменяет подхода к их восприятию в качестве самостоятельных и независящих друг от друга документов.
При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о неправомерности привлечения заявителя к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 459200 руб., а потому и о признании решения недействительным в этой части. В удовлетворении заявления предпринимателя в части штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 200 руб., надлежит отказать по вышеприведенным мотивам.
При оценке судом довода предпринимателя о нарушении налоговым органом положений статей 100, 101 НК РФ, выразившихся в невручении заявителю приложений к материалам проверки, суд отмечает следующее.
В силу пункта 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.
Указанный пункт вступил в действие в соответствии с частью 1 статьи 10 Федерального закона от 27.07.2010 г. № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования».
С момента введения в действие пункта 3.1 статьи 100 НК РФ налоговый орган обязан в силу прямого указания данного Кодекса без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки, назначенной после 02.09.2010 г., документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.
В настоящем случае проверка была назначена и проводилась инспекцией после вступления в силу новой редакции статьи 101 НК РФ, акт проверки датирован 05.03.2012.
Положениями пункта 14 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Таким образом, приведенные положения являются диспозитивными, а потому невручение приложений к акту проверки может являться основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным, если такое невручение могло привести к нарушению прав и законных интересов лица в сфере его экономической деятельности.
Предпринимателем в обоснование приведенного довода не представлено неоспоримых доказательств по поводу того какие конкретно приложения к акту выездной налоговой проверки ему не были вручены инспекцией, и отсутствие каковых могло бы нарушать его права и законные интересы.
Более того, в деле имеется реестр документов, переданных ИП ФИО1 к акту выездной налоговой проверки, а также протокол ознакомления от 07.03.2012, согласно которому указанное лицо ознакомлено со всеми материалами проверки в полном объеме, а потому предприниматель не мог не знать о каких-либо документах, тем более, что в ходе судебного разбирательства он обладал информацией о поступающих в дело доказательствах, имел возможность реализации своего права на представление соответствующих встречных доказательств, предусмотренной положениями статей 7, 8 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Между тем указанные выводы суда не влияют на его позицию относительно незаконности оспариваемого в соответствующей части решения инспекции.
Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
Расходы по госпошлине подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ, с учетом позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в его постановлении № 7959/08 от 13.11.2008 г., согласно которой, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.
Учитывая изложенное, руководствуясь ст.ст. 110, 112, 167-170, 197, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
РЕШИЛ:
Заявленные ИП ФИО1 требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Забайкальскому краю от 14 мая 2012 года № 2.7-41/241 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год в сумме 1563711 руб., за 2010 год в сумме 2491140 руб., пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения по состоянию на 14.05.2012 за 2009 год в сумме 312319,99 руб., за 2010 год в сумме 260799,94 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год в сумме 312742,20 руб., за 2010 год в сумме 498228 руб., штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 459200 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Забайкальскому краю, зарегистрированной в Едином Государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1047523000470, место нахождения: 673200, <...>, ИНН <***>, в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРН <***>, ИНН <***>) расходы по государственной пошлине в размере 200 руб., уплаченной по чеку платежа наличными от 27.07.2012.
Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.
Судья Д.Е. Минашкин
