АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВЛАДИМИРСКОЙ ОБЛАСТИ
600025, г. Владимир, Октябрьский проспект, 14
тел. (4922) 32-29-10, факс (4922) 42-32-13
http://vladimir.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Владимир Дело № А11-5672/2019
18.05.2022
Резолютивная часть решения объявлена 06.04.2022.
Полный текст решения изготовлен 18.05.2022.
Арбитражный суд Владимирской области в составе судьи Андрианова П.Ю., при ведении протокола секретарем судебного заседания Поляковой Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Агропром" (602266, Владимирская область, г. Муром, ш. Владимирское, 5, ИНН 3307022271, ОГРН 1173328009579) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Владимирской области (602267, Владимирская область, г. Муром, ул. Свердлова, д. 33, ИНН 3307020362, ОГРН 1043302500010) от 21.12.2018 № 11-09/5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полной сумме.
В судебном заседании приняли участие представители:
от заявителя - Печерская Г.В. (доверенность от 22.05.2021 № 81 сроком действия один год), Залевский В.Г. (доверенность от 01.05.2021 б/н сроком действия один год), Фирсова О.Е. (доверенность от 22.05.2021 № 82 сроком действия один год);
от заинтересованного лица - Егорова Л.Н. (доверенность от 11.01.2022 № 02-15/00078 сроком действия по 31.12.2022), Серегина А.В. (доверенность от 11.01.2022 № 02-15/00086 сроком действия по 31.12.2022).
Суд установил:
общество с ограниченной ответственностью "Агропром", Владимирская область, г. Муром (далее также - заявитель, Общество, ООО "Агропром"), обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 4 по Владимирской области (далее также - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 21.12.2018 № 11-09/5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее также - Решение).
В обоснование заявленного требования Общество сообщило, что налоговым органом допущены процедурные нарушения, выразившиеся в том, что Инспекция назначила проверку ООО "Агропром" (ИНН 3307022271), но фактически проверяла иное лицо - ЗАО "Агропром" (ИНН 3334000598), не указанное в решение о проведении выездной налоговой проверки; Обществу не обеспечена возможность представить объяснения по доказательствам, представленным налоговым органом.
По существу вывяленного нарушения заявитель сообщил, что доказательства создания Обществом схемы минимизации налоговых обязательств, указанные налоговым органом в Решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, требованиям действующего законодательства и не подтверждают факт совершения налогового правонарушения. Общество указало на наличие деловой цели, реальное ведение деятельности и самостоятельность хозяйствующих субъектов; оспаривает вывод налогового органа о взаимозависимости Общества и ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром", указывая, что в проверяемом периоде данные общества в определенные периоды времени не являлись взаимозависимыми, а представление деклараций через одного оператора, совпадение IP и MAC адресов, а также содержание и размещение рекламы в сети интернет не свидетельствует о взаимозависимости указанных организаций; поясняет, что нахождение заказчиков на территории переработчика, открытие расчетных счетов в одних и тех же банках, а также совместное использование сайта является обычной практикой хозяйственной деятельности и создает для сторон наиболее выгодные условия хозяйствования.
Заявитель не согласен с выводом налогового органа о том, что лица, занимающие руководящие должности в Обществе, осуществляли также трудовую деятельность (услуги гражданско-правового характера) во всех взаимозависимых организациях, что позволило им оказывать влияние на экономическую деятельность всех обществ с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку указанный вывод, по мнению налогоплательщика, сделан без оценки фактических взаимоотношений между обществами и полномочий генеральных директоров. При этом фактов оказания влияния на экономическую деятельность всех обществ налоговым органом не представлено.
Оспаривая вывод Инспекции о том, что Обществом контролировалась численность работников всех организаций и тем самым обеспечивалась возможность формального распределения численности работников для создания условий сохранения возможности применения специального налогового режима, налогоплательщик пояснил, что налоговым органом некорректно проведен анализ сведений о среднесписочной численности, а перемещение штатных единиц между обществами обусловлено разумными хозяйственными целями.
Также заявитель сообщил, что не согласен с утверждением налогового органа о том, что Общество в целях сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения в течение 2015 и 2016 годов заключало с взаимозависимыми лицами договоры купли-продажи, аренды, займа. По мнению заявителя, указанные сделки совершены в рамках реальной хозяйственной деятельности, имели свою разумную цель (отличную от той, на которую указывает налоговый орган) и свое экономическое обоснование, а утверждение Инспекции об искусственном сдерживании размера доходов для применения упрощенной системы налогообложения носит предположительный характер и не подтверждено надлежащими доказательствами.
В отношении технологического процесса производства молочной продукции Общество сообщило, что не согласно с вывод налогового органа о том, что на стадии приемки, контроля качества, отпуска в производство и самого производства молочной продукции, сдачи ее на склад и хранения на складе готовой продукции не происходило распределения продукции между Обществом и ООО "АгропромТ", ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "МолПром", а осуществлялось только на стадии выхода ее со склада и дальнейшей реализации. При этом заявитель пояснил, что организация переработки молока-сырья серийным производством без разделения производственного цикла для каждого давальца является целесообразным и экономически обоснованным способом хозяйствования, поскольку способствует снижению затрат на переработку сырья и получения максимальной прибыли. Вместе с тем Общество указало, что осуществляет надлежащий бухгалтерский и оперативный учет по движению давальческого сырья и готовой продукции в отношении каждого общества-давальца.
Кроме того, Общество считает не соответствующим фактическим обстоятельствам дела вывод налогового органа о распределении между взаимозависимыми организациями рынков сбыта.
Инспекция в судебном заседании и письменных отзывах заявленные требования не признала, считает их необоснованными и не подлежащими удовлетворению.
Более подробно позиции сторон отражены в заявлении и письменных пояснениях.
Выслушав пояснения представителей сторон, изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Агропром" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт 06.06.2018 № 11-09/7.
Рассмотрев указанный акт с учетом материалов проверки и возражений налогоплательщика, заместитель начальника Инспекции принял Решение, которым Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее также - НДС), налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций в общей сумме 29 785 035,00 руб., а также пени по указанным налогам в сумме 8 542 446,00 руб.
Не согласившись с Решением Инспекции, Общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Владимирской области (далее также - Управление). Решением Управления от 15.04.2019 № 13-15-01/04781 апелляционная жалоба ООО "Агропром" оставлена без удовлетворения.
При этом налоговые органы исходили из того, что материалами налоговой проверки подтверждено ведении налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного формального дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц (ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром") и на получение необоснованной налоговой выгоды посредством нахождение данных лиц (кроме ООО "Агропром-С") на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", которые уплачивали налог по ставке 15% процентов с налогооблагаемой базы, исчисленной по кассовому методу.
Вместе с тем ООО "Агропром - С", по мнению налоговых органов, была отведена определенная роль в реализации указанной схемы, выражающаяся в том, что осуществляя поставки сетевым магазинам и применяя общую систему налогообложения, ООО "Агропром - С" закупало все необходимое для производства (молоко, сырье и вспомогательные материалы) и применяло вычет по налогу на добавленную стоимость.
Из представленных налогоплательщиком документов Инспекцией установлено, что в 2004 году, после проведенной реконструкции, ЗАО "Агропром" было оснащено всем необходимым технологическим оборудованием и имело техническую возможность осуществлять переработку молока до 12 тонн в сутки.
В разработанном ЗАО "Агропром" бизнес-плане развития производства на 2005-2009 годы предусматривалось:
- привлечение к сотрудничеству предприятий, занимающихся сбытом молочной продукции по определенным сегментам рынка; реализация продукции через федеральные торговые сети, работающие на общей системе налогообложения; реализация продукции через мелкий опт путем участия в тендерах и электронных торгах; реализация продукции, изготовленной по новым технологиям;
- привлечение к сотрудничеству предприятий, специализирующихся на предоставлении транспортных, диспетчерских и складских услуг;
- построение хозяйственные отношения по переработке молока и изготовление молочной продукции на основании договоров на переработку давальческого сырья.
Вместе с тем Общество указало, что деятельность по реализации собственной продукции требовала проведение сложных организационных мероприятий, а также значительных материальных и трудовых ресурсов. С учетом того, что Общество в будущем планировало заниматься только переработкой молока, передача части функций (не свойственных для производства), по мнению Заявителя, имела разумный характер и экономическую целесообразность.
Для выполнения указанных задач ЗАО "Агропром" в 2005-2006 были созданы организации: ООО "Агропром - М", ООО "Агропром - С", ООО "Агропром - Т".
По результатам налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что указанные организации в проверяемый период являлись взаимозависимыми по отношению к Обществу в силу положений подпунктов 3, 8 пункта 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ, Кодекс).
Вместе с тем, по мнению Налоговых органов, единственной целью создания ООО "Агропром - М", ООО "Агропром - С", ООО "Агропром - Т" явилось получение желаемого экономического результата в силу прямого влияния на условия деятельности данных обществ: перераспределения денежных потоков между взаимозависимыми (подконтрольными) лицами с учетом требований пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (для организаций, находящихся на упрощенной системе налогообложения), перевод работников из одной организации в другую, совершение формальных сделок по купле-продаже основных и транспортных средств и другое.
Из материалов проверки Инспекцией установлено, что на момент создания ООО "Агропром - М", ООО "Агропром - С", ООО "Агропром - Т" стопроцентным учредителем всех организаций являлся Ларкин А.В., также входящий в состав совета директоров ЗАО "Агропром", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т". При этом выход Ларкина А.В. из состава учредителей, по мнению Инспекции, не свидетельствует о его непричастности к действию схемы, а смена одних лиц на других лишь указывает на направленность действий участников с целью завуалировать схему Общества по уходу от налогообложения.
Также о полной финансовой подконтрольности указанных обществ проверяемому налогоплательщику свидетельствует наличие особых форм расчетов между ООО "Агропром", ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром". В частности налоговыми органами установлено, что указанные организации заключали договоры купли-продажи, аренды, займа при наличии постоянно варьирующей между участниками схемы дробления бизнеса задолженности, а также безденежные формы расчетов (взаимозачеты) между взаимозависимыми лицами.
Кроме того, в ходе проверки налоговым органом установлено участие ряда физических лиц в деятельности взаимозависимых организаций путем совмещения должностей руководящего состава и их совместное участие в ООО "ГК Сельхозпродукт", а также миграция кадров между указанными организациями.
По мнению налогового органа, совмещение руководящих должностей оказало влияние на экономическую деятельность всех обществ. В частности, стало возможным увольнение сотрудников из одного общества с одновременным трудоустройством во взаимозависимое общество, реализация основных средств без получения оплаты, и дальнейшая их аренда (при этом стоимость арендных платежей за несколько месяцев превысила стоимость реализации), сдача в аренду собственного имущества без своевременного получения оплаты, возможность безвозмездного использования молока и вспомогательных товаров одного из обществ для других заказчиков, перезаключение договоров с поставщиками и покупателями продукции и т.п.
Проанализировав данные о среднесписочной численности работников, представленные указанными организациями за 2013, 2014, 2015, 2016 годы, Инспекцией установлено, что все сведения представлены в одни дни: за 2014 год - 19.01.2015, за 2015 год - 18.01.2016 и 19.01.2016. При этом в период 2014-2016 годы в штатные расписания Общества, ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром" вносились изменения: переименование должностей, переименование структурных подразделений, перевод должностей из одного подразделения в другое, образование новых структурных подразделений, образование новых должностей.
Из анализа табелей учета рабочего времени работников, личных карточек работников (форма Т-2), трудовых договоров, должностных инструкций, представленных Обществом, ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "Молпром", Инспекцией установлено, что часть сотрудников подвергалась трудовой миграции: в штатных расписаниях происходили изменения, связанные с исключением отдельных должностей в штатном расписании проверяемого Общества и одновременным вводом в штатное расписание взаимозависимых организаций точно таких же должностей.
В ходе проверки Инспекцией установлено, что административно- управленческий аппарат и часть работников цехового персонала в проверяемом периоде выполняли должностные обязанности по основной работе и по совместительству за вознаграждение, либо по договору подряда одновременно в нескольких взаимозависимых организациях. Налоговые органы пришли к выводу, что указанное формальное совместительство стало возможным ввиду взаимозависимости и подконтрольности обществ, при этом фактически сотрудники выполняли свои должностные обязанности, а договоры с взаимозависимыми обществами были оформлены формально.
Кроме того, налоговые органы пришли к выводу, что имевшая место выдача доверенностей и издание приказов, обязывающих лиц, не состоящих с юридическим лицом, от имени которого данная доверенность выдана или издан приказ, в трудовых или иных отношениях, свидетельствует, с учетом иных установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, о действии комплекса "Агропром" как единого предприятия и формальном оформлении спорных документов по истечении времени.
Также Инспекцией установлено, что указанные организации располагались по одному адресу, использовали одну символику и наименование продукции, указывали одни и те же адреса и телефоны при заключении договоров.
Вместе с тем Инспекция указала, что ООО "Агропром - М" с 01.12.2015 изменило юридический адрес (г. Муром, Владимирская область, ш. Владимирское, д. 5 на адрес - Владимирская область, г. Муром, ул. Ленина, д. 12), а ООО "МолПром" зарегистрировано по адресу: г. Муром, Владимирская область, ул. Лакина, 26, однако собственником данных помещений является ООО "Промкоммерц", стопроцентным учредителем которого является Ларкин А.В. (лицо создавшее, по мнению налоговых органов, установленную Инспекцией схему ухода от налогообложения).
Согласно сайту www.muromagro.ru Общество осуществляет деятельность по переработке молока, имеет товарный знак "Муромское подворье" и, позиционируя себя в качестве производителя, предлагает свою продукцию к реализации. В 2014-2016 Общество несло расходы, связанные с продвижением своего имени и продукции через Интернет, однако на официальном сайте Общества размещены контактные телефоны и адреса электронной почты лиц, не являющихся работниками Общества, а являющихся работниками взаимозависимых с Обществом организаций (Пахомова Е.А., являясь сотрудником ООО "Агропром-М", указана на сайте в качестве заместителя начальника отдела маркетинга ЗАО "Агропром" (ООО "Агропром"); Ларкина С.А., являясь сотрудником ООО "Агропром-Т", указана на сайте в качестве коммерческого директора ЗАО "Агропром" (ООО "Агропром"); Ильинский Д.В., являясь сотрудником ООО "Агропром-С" (далее ООО "МолПром"), указан на сайте в качестве заместителя начальника отдела маркетинга ЗАО "Агропром" (ООО "Агропром")).
С апелляционной жалобой Обществом представлены "Соглашения о размещении информации на веб-сайте". Из анализа представленных документов Управлением установлено, что все представленные соглашения являются однотипными, заключены в один день (с ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т" - 22.11.2013, с ООО "МолПром" - 05.11.2015). При этом пунктом 3 указанных соглашений установлено, что целью размещения на веб-сайте информации стороны 2 является повышение эффективности имеющихся между сторонами соглашения гражданско-правовых отношений, в том числе повышение узнаваемости продукции под логотипом "Муромское подворье" и повышение информированности потенциальных покупателей продукции. Сторона 2 обязуется компенсировать часть затрат на размещение информации на веб-сайте путем включения их в стоимость услуг по действующему со Стороны 1 договору переработки давальческого сырья. Размер компенсаций сторонами устанавливаются отдельно в зависимости от объема и длительности размещения информации. Вместе с тем, доказательств включения указанных затрат в цену услуг по переработке давальческого сырья не предоставлено.
Также в проверяемый период ООО "Агропром" для привлечения новых покупателей пользовалось услугами сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей по рекламе выпускаемой продукции под маркой "Муромское подворье". При этом Инспекция пришла к выводу, что увеличение количества покупателей происходило у ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром", а не у ООО "Агропром", которое несло расходы, связанные с рекламной кампанией. Кроме того, покупатели ООО "Агропром" в проверяемом периоде постепенно становились покупателями взаимозависимых организаций и к концу 2016 Общество реализовывало только услуги по переработке давальческого сырья взаимозависимым организациям. При этом иных давальцев сырья Общество не привлекало.
При этом налоговый орган отметил, что Общество не рекламировало себя в качестве переработчика сырья с целью привлечения новых "давальцев" и расширения производства, а совершало действия, направленные на расширение рынка сбыта, то есть на развитие деятельности взаимозависимых организаций.
В ходе проверки Инспекцией установлено, что взаимозависимые организации арендовали у Общества комнаты, в которых осуществлялась предпринимательская деятельность и складские помещения по адресу: г. Муром, Владимирская область, ш. Владимирское, д. 5. Сырье (молоко) поступало в Общество от поставщиков сырья и в течение месяца им по единой технологии и рецептуре из указанного сырья вырабатывалась молочная продукция, а по окончании месяца уже израсходованное сырье формально перераспределялось между взаимозависимыми лицами.
Проанализировав условия и исполнение сторонами договоров на переработку давальческого сырья (договоры со всеми давальцами были однотипными) налоговый орган пришел к выводу о формальном заключении указанных договоров.
Согласно пункту 2 указанных договоров приемка давальческого сырья по количеству и качеству производится при обязательном присутствии уполномоченного представителя заказчика и переработчика непосредственно в день передачи на склад переработчика на основании товаросопроводительных документов, однако уполномоченный представитель заказчика непосредственно в день передачи на склад переработчика молока не присутствовал. Инспекцией установлено, что на складе по приемке товара и складе готовой продукции, несмотря на формально заключенные договоры складских помещений с взаимозависимыми обществами, товар принимали работники ООО "Агропром" и формально ставили штампы от имени различных организаций. При этом поставленное молоко сливалось в единый приемный танк, а иные товары также хранились на складах без разделения на заказчиков.
Пунктом 4 договоров предусмотрено, что оплата выполненных работ производится путем предварительной оплаты и окончательного расчета в течение 30 календарных дней с момента подписания акта выполненных работ за соответствующий месяц, однако указанное условие сторонами не соблюдалось.
Условиями пункта 5.2 договоров на переработку давальческого сырья предусмотрена обязанность заказчика передать переработчику сырье достаточное по количеству для выполнения работ по изготовлению продукции, согласно заявке; оплатить работу переработчика в порядке и в сроки, установленные разделом 4 настоящего договора. На основе анализа представленных Обществом отчетов об израсходованном молоке - сырье Инспекция пришла к выводу, что фактически данный пункт договора не исполнялся, а при производстве молока и молочной продукции использовалось сырье иных взаимозависимых обществ.
Указанное также свидетельствует о неисполнении сторонами условия пункта 5.4.2 договоров, согласно которому переработчик обязан использовать сырье, поставляемое на переработку, только для изготовления продукции, возвращаемой заказчику.
Пунктом 6 договоров установлен порядок приемки-передачи готовой продукции, согласно которому моментом передачи результата работ заказчику считается дата подписания сторонами накладных; приемка готовой продукции осуществляется заказчиком по месту нахождения переработчика в присутствии уполномоченных представителей сторон. Вместе с тем готовая продукция хранилась на общем складе без распределения на заказчиков.
Данные факты позволили налоговому органу сделать вывод об осуществлении самим Обществом деятельности по закупке, переработке и реализации молочной продукции при формальном заключение договоров на переработку давальческого сырья, а также договоров аренды комнат и складских помещений.
При этом в оспариваемом Решении Инспекцией сделан вывод о распределении между взаимозависимыми организациями рынков сбыта молочной продукции в целях сохранения льготного режима налогообложения.
В частности в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией проведены допросы свидетелей - представителей поставщиков молока: от ООО "Губино" - Дегтева В.А. (протокол № 11-09/1/1 от 22.01.2018), от СПК "Пановский" - Королева В.В. (протокол № 11-09/1/2 от 25.01.2018), от ООО "Борисоглебское" - Киренковой В.А. (протокол № 11-09/1/3 от 30.01.2018), от ООО "Красногорбатское" - Евсеевой В.И. (протокол № 11-09/1/4 от 01.02.2018).
Из показаний указанных свидетелей налоговым органом установлено, что в целях поиска новых покупателей молока, председатели обратились на Муромский молокозавод с предложением заключить договор на поставку сырья; цены, объемы и сроки поставки молока согласовывали по телефону; проекты договоров всегда изготавливал покупатель и передавал на подпись руководителям поставщиков через водителей молоковозов. По вопросу прекращения взаимоотношений с ЗАО "Агропром" и заключения договоров с ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-Т", ООО "Агропром-С", ООО "МолПром", свидетели пояснили, что это было сделано по просьбе ЗАО "Агропром", при этом условия поставок не менялись; переговоров по согласованию сроков, времени и объемов поставок поставщиками по вновь заключенным договорам с другим покупателем ими не проводились; отличий в поставках молока не было; для поставщиков молока - сырья Общество и его взаимозависимые лица являлись единым предприятием - Агропром.
По результатам проверки Инспекцией также было установлено совпадение IP и МАС адресов всех взаимозависимых организаций в проверяемый период; вход в систему электронных расчетов "Банк-Клиент" с использованием данных адресов приблизительно в одно и то же время; представление налоговой и бухгалтерской отчетности через одного оператора.
В связи с изложенным налоговый орган пришел к выводу, что все участники данных отношений действовали как единый комплекс, формально раздробленный на несколько организаций с целью получения необоснованной налоговой выгоды от экономии на уплате налогов по общепринятой системе налогообложения. При этом, по мнению Инспекции, вовлеченные в данную схему общества не являлись самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности и зависели друг от друга, в связи с чем экономический эффект от их создания не имеет правового значения.
При этом Управлением рассмотрен и отклонен довод Общества о том, что утверждение Инспекции об отсутствии на начало хозяйственной деятельности ООО "Агропром - С" и ООО "МолПром" собственных оборотных средств не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Проанализировав представленные Обществом в подтверждение данного довода документы (договоры займа и выписки из карточек счетов 67, 66 за 2015) Управление не приняло их в качестве надлежащих доказательств, указав, что представленные договоры заключены между взаимозависимыми лицами (руководителем ЗАО "Агропром" (ООО "Агропром"), ООО "Агропром-Т" и "Агропром-С" являлся Борисов В.Е.), а также не являются процентными.
Также Управление отклонило довод ООО "Агропром" о том, что лица, осуществляющие приемку молока, действовали в рамках доверенностей. В подтверждение указанного довода Общество представило доверенности, согласно которым ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-Т", ООО "Агропром-С" доверяют Тачковой Е.А. принимать молоко по количеству и качеству на приемном пункте ЗАО "Агропром".
Налоговым органом установлено, что поставка молока осуществлялась ежедневно, при этом оформлялись товарные накладные по форме № СП-33, а в конце месяца товарная накладная по унифицированной форме ТОРГ-12. Приемку молока осуществляли одни и те же лица (Опарина, Гусева, Исаева, Чурдалева, Соколова). Согласно сведениям ФИР "2-НДФЛ" и документам, представленным налогоплательщиком по требованию Инспекции, указанные лица в проверяемом периоде являлись работниками только ЗАО "Агропром" и получали доход по коду 2000 "Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей".
Также в ходе проверки Инспекцией была допрошена Соколова Л.Н. (протокол № 11-09/1/5 от 14.02.2018), работавшая в должности приемщика молока ЗАО "Агропром", которая пояснила, что ее рабочее место находилось в лаборатории на первом этаже производственного здания. Там же находилось рабочее место Тачковой Е.А., работавшей в ЗАО "Агропром" в должности старший лаборант. В связи с изложенным Управление пришло к выводу, что приемщики молока и лаборанты осуществляли деятельность в одном помещении, соответственно, Тачкова Е.А. видела процесс приемки молока и могла давать показания по данному вопросу.
Вместе с тем, Соколова Л.Н. и Тачкова Е.А. показали, что при приемке молока присутствовали только приемщик и водитель; приемщик молока из каждого молоковоза, доставлявшего молоко на приемный пункт, брал пробы и делал анализ поступившего молока, затем молоко сливалось в приемный танк; водитель молоковоза при поступлении молока привозил товарно-транспортные накладные на каждую партию, в которых приемщиком молока делалась отметка о количестве и качестве поступившего молока; штамп и печать на товарно-транспортные накладные ставили приемщики молока после принятия молока; штампы хранились на приемном пункте; в штампе "ООО "Агропром-" ИНН 3334007667 тел. 9-14-40, 9-14-41" менялась последняя буква: либо "С" либо "Т"; приемщики принимали все поступающее на приемный пункт молоко независимо от того какая организация указана в документах.
При этом Управление пришло к выводу, что представленные Обществом доверенности, оформленные от имени взаимозависимых организаций, не являются доказательствами по делу, так как установлена формальность их составления.
Кроме того, в ходе проверки Инспекцией установлено, что лица, осуществляющие свои трудовые функции и получающие заработную плату в ООО "Агропром", основную часть своего трудового времени тратили на выполнение правомочий, предоставленных им по доверенностям от других организаций, при этом не получая за это вознаграждения. Данный факт, по мнению Управления, также свидетельствует о влиянии организаций на деятельность друг друга и формальность составленных документов.
Не согласившись с доводом Инспекции о том, что распределение сырья, вспомогательных материалов и выработанной продукции происходило в конце месяца по результатам отгрузки молочной продукции со складов Общества конечным покупателям, а бухгалтерские документы составлялись формально, заявитель представил ежедневные накладные на отпуск материалов на сторону за январь 2014 и октябрь 2015 № 11.
Оценив данный довод Общества с учетом представленных документов, Управление пришло к выводу, что указанные документы оформлены формально, поскольку в качестве отправителя товарно-материальных ценностей в графе "отправитель" в накладных указано - "склад переработчика" или "склад материалов", получатель и лицо, ответственное за поставку не указаны, не определена сумма отпускаемого товара, а также порядковый номер записи в складской картотеке. Кроме того, согласно представленным накладным ООО "Агропром-Т" в мае 2016 ежедневно реализует ООО "МолПром" товар, в том числе пергамент, пленку, фольгу, упаковку в количестве от 0,010 до 2,150 кг., однако реализация данного количества товара невозможна. Из показаний Тачкова А.В. (протокол допроса от 02.04.2018 № 11-09/1/9), работавшего в должности оператора расфасовочно-упаковочного автомата в ЗАО "Агропром", следует, что заправка упаковочных и расфасовочных автоматов происходила по мере использования, при этом разделения на ЗАО "Агропром", ООО "Агропром-Т", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-М", ООО "МолПром" не происходило.
Оспаривая вывод Инспекции о том, что Общество использовало сырье одного заказчика на выработку молочной продукции для изготовления продукции для другого заказчика либо для изготовления собственной молочной продукции ООО "Агропром" представило выписку из "Положения по учету давальческого сырья и материалов" от 28.12.2007, которое предусматривает порядок перерасчета потребности молока в случае недостатка (излишка) обезжиренного молока для производства молочной продукции. При этом заявитель пояснил, что Обществом производился перерасчет нормативного расхода молока базисной жирности 3,4 % с учетом необходимости получения недостающего (излишнего) количества обезжиренного молока; с учетом указанного Положения по учету давальческого сырья и материалов увеличен фактический расход молока за сентябрь 2014, апрель 2016.
Отклоняя данный довод налогоплательщика Управление указало, что Обществом не учтено, что при выработке сметаны и масла сливочного в течение месяца образовывалось обезжиренное молоко; выход обезжиренного молока предусмотрен технологической схемой выработки сметаны и масла сливочного и нормами расхода давальческого сырья и отражен Обществом в отчетах об использовании молока-сырья. Таким образом, полученное при технологическом процессе обезжиренное молоко, так же как молоко-сырье и полученная продукция принадлежит заказчику, однако использовалось в технологических процессах для выработки некоторой молочной продукции, вырабатываемой в течение месяца Обществом как для заказчика, передавшего молоко, так и для других заказчиков. Вместе с тем, в случае, если по итогам месяца образуется отклонение (недостаток или излишек) от нормативного выхода обезжиренного молока, необходимого для производства заказанного давальцем ассортимента молочной продукции, производится перерасчет отклонений количества обезжиренного молока на молоко базисной жирности 3,4 % по специальной формуле. Таким образом, расчет использованного молока для производства продукции для ООО "Агропром - С", ООО "Агропром-М", ООО "МолПром" производился по итогам месяца, а не по факту выработки продукции.
При таких обстоятельствах Управление пришло к выводу о правомерности вывода Инспекции о формальном составлении ежедневных накладных на отпуск материалов на сторону, так как Общество производило перерасчет отклонений количества обезжиренного молока на молоко базисной жирности 3,4 % только по итогам месяца и не могло ежедневно знать о необходимости молока для ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-М", ООО "МолПром".
Раасмотрев доводы Общества по использованию упаковочных материалов одного заказчика для упаковки молочной продукции других заказчиков, Управление пришло к выводу об обоснованности произведеного Инспекцией на основании предоставленных Обществом сведений расчета расхода вспомогательных материалов.
При этом Управление исходило из того, что нормы расходования сырья переработчиком и заказчиком согласованы сторонами в договорах на переработку давальческого сырья, заключенных с ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-Т", ООО "Агропром-С", ООО "МолПром". В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией неоднократно запрашивались данные документы (требования о представлении документов № 11-09/1/21 от 22.08.2017, № 11-09/1/22 от 22.08.2017, № 11-09/1/23 от 22.08.2017, № 11-09/1/24 от 22.08.2017, № 11-09/1/25 от 22.08.2017, № 11-09/1/26 от 22.08.2017, № 11-09/1/27 от 25.08.2017, № 11-09/1/28 от 25.08.2017, № 11-09/1/29 от 25.08.2017, № 11-09/1/30 от 25.08.2017, № 11-09/1/31 от 25.08.2017).
В ответ на указанные требования Обществом представлены документы, подтверждающие единые для всех заказчиков нормы расходования сырья, установленные переработчиком и заказчиком. Нормы расхода разработаны для каждого вида производимой Обществом молочной продукции, в них указано какое количество сырья и вспомогательных материалов необходимо для выработки конкретного вида молочной продукции. Расчет норм расхода, введенных в действие с 01.01.2014, произвела Королева В.П. и утвердил генеральный директор ЗАО "Агропром" Борисов В.Е., о чем свидетельствуют подписи и расшифровки подписей на документе. Расчет норм расхода, введенных в действие с 01.01.2015, произвел технолог Калинина С.В. и утвердил генеральный директор ЗАО "Агропром" Борисов В.Е. Расчет норм расходов, введенных в действие с 01.01.2016, произвел технолог Калинина С.В. и утвердил генеральный директор ЗАО "Агропром" Большакова Н.А.
В апелляционной жалобе ООО "Агропром" указало, что при упаковке молочной продукции в 2014 для ООО "Агропром-М" и ООО "Агропром-Т" Общество использовало собственную упаковку "пюр-пак". В рамках проверки указанного довода налоговыми органами проведен анализ счета 10 "Материалы", в ходе которого установлено, что в 2014 Общество действительно использовало собственную тару, однако ее расход не соответствует представленным нормам. При этом в 2015 году Общество не закупало и не использовало собственную упаковку для заказчиков, а молочная продукция ООО "Агропром-М" и ООО "Агропром-Т" упаковывалась в упаковку "пюр-пак", приобретаемую ООО "Агропром-С".
Также в ходе проверки Инспекцией установлено, что в июле 2016 года ООО "Агропром-Т" не передавало переработчику вспомогательные материалы - закваски, необходимые для производства молочной продукции. При этом Общество использовало закваски других заказчиков (ООО "Агропром-М" и ООО "Агропром-С") в интересах ООО "Агропром-Т".
Не согласилось с данным выводом налогового органа, Общество сообщило, что с января по июнь 2016 года само закупало необходимые закваски и учитывало их стоимость в расчете услуг по переработке давальческого сырья. При этом заявитель пояснил, что с июля 2016 года ООО "Агропром" отрабатывало новую технологию заквашивания продуктов и в целях экономии денежных средств на приобретение заквасок само их выращивало и использовало для переработки; ООО "Агропром-Т" не передавало закваски, так как участвовало в этом эксперименте.
Рассмотрев указанный довод налогоплательщика, Управление признало его несостоятельным, указав, что разделение сырья по ходу технологических процессов при использовании серийного производства не предусмотрено. Таким образом, использование при производстве молочной продукции для ООО "Агропром-М" и ООО "Агропром-С" приобретаемых на стороне заквасок, а для ООО "Агропром-Т" - заквасок собственного производства, невозможно.
Оспаривая вывод Инспекции об искусственном сдерживании доходов, учитываемых для целей налогообложения, с целью сохранения права на применение УСНО, путем неперечисления взаимозависимыми лицами полной стоимости товаров, работ и услуг, наращивания значительных сумм дебиторской задолженности и перечисления таких сумм в виде займов, Общество указало, что данное утверждение налогового органа не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Отклоняя данный довод налогоплательщика, Управление сообщило, что Инспекцией установлено, что заказчики умышленно не оплачивали стоимость выполненных работ в установленные договорами сроки в результате чего образовывалась дебиторская задолженность взаимозависимых организаций перед Обществом. Вместе с тем денежные средства все же поступали Обществу от взаимозависимых организаций, но в виде займов. В ходе проверки Инспекцией установлено, что в ноябре-декабре 2014, 2015, 2016 годов, то есть в конце года (период возможного превышения установленного лимита по выручке (доходу от реализации) для применения УСНО) Общество заключало договоры займа с взаимозависимыми лицами. Таким образом, ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С", ООО "Агропром-Т", ООО "МолПром" получали денежные средства от конечных покупателей за реализованную молочную и кисломолочную продукцию, перечисляли их поставщикам за сырье-молоко и вспомогательные материалы, не перечисляя при этом денежные средства переработчику (заявителю) за услуги по изготовлению молочной и кисломолочной продукции, поставленные ТМЦ, оказанные услуги по аренде, но располагая средствами и перечисляя их Обществу в виде беспроцентных займов. Указанные займы впоследствии не возвращались Обществом в сроки, указанные в договоре. Задолженность Общества перед займодавцами (взаимозависимыми организациями) имелась и на начало (01.01.2014) и на дату окончания (31.12.2016) проверяемого периода. При этом налоговый орган указал, что согласно договорам займа и дополнительным соглашениям к ним срок погашения займов и процентов за пользование займами - 2017 год (за пределами проверяемого периода). Вместе с тем, по мнению Управления, представленная Обществом переписка между взаимозависимыми лицами по вопросам выдачи займов не опровергает выводов налогового органа.
Оспаривая вывод Инспекции о распределении между взаимозависимыми организациями рынков сбыта молочной продукции в целях сохранения льготного режима налогообложения, Общество сообщило, что данное утверждение не соответствует фактическим обстоятельствам дела. При этом заявитель указал, что часть бюджетных учреждений округа Муром стали покупателями ЗАО "Агропром" в связи с победой последнего в аукционе; ЗАО "Агропром" и ООО "Агропром-Т" участвовали в открытом аукционе по поставке молока муниципальным бюджетным учреждениям округа Муром в 4 квартале 2014 года и аукционной комиссией принято решение о признании победителем аукциона - ЗАО "Агропром", предложившего наиболее низкую цену контракта.
В ответ на данные доводы Управление сообщило, что в ходе проверки налоговым органом было установлено, что с января 2014 покупателями ООО "Агропром-Т" являлись дошкольные учреждения, школы города Мурома, Муромского района и г. Касимов, однако в течение 2014 количество покупателей увеличилось, в том числе добавились новые (больницы и школы разных городов Владимирской области) и возросла выручка от реализации. Выручка ООО "Агропром-Т" от реализации молочной продукции за период с января по сентябрь 2014 составляла 45,8 млн. рублей. Таким образом, при увеличении ежемесячной выручки до 7 млн. руб., сумма дохода ООО "Агропром-Т" за период с января по декабрь 2014 составила бы 66,8 млн. руб. (45,8+7+7+7) и в этом случае превысила предельно допустимое значение дохода для применения упрощенной системы налогообложения.
По мнению налогового органа, в связи с указанными обстоятельствами к концу 2014 года (октябрь, ноябрь и декабрь) часть дошкольных учреждений и школ г. Мурома, которые с января по сентябрь являлись покупателями ООО "Агропром-Т", стали покупателями Общества, при этом ежемесячный доход ООО "Агропром-Т" от реализации молочной продукции за указанный период уменьшился в среднем на 1 млн. рублей в месяц и сумма выручки от реализации молочной продукции за 2014 составила 63,8 млн. руб. В связи с изложенным Управление поддержало вывод Инспекции об умышленном (искусственном) уменьшение количества покупателей, повлекшем изменения в размере доходов ООО "Агропром-Т" и позволившим последнему оставаться в пределах допустимых для применения упрощенной системы налогообложения доходов. При этом Управление отметило, что аналогичная ситуация происходила и при сдерживании доходной части иных участников схемы.
Указанная позиция Инспекции подтверждена также показаниями свидетелей - индивидуальных предпринимателей, осуществляющих розничную торговлю, которые в проверяемом периоде заключали договоры на поставку продовольственной продукции с ООО "Агропром-М", а в последующем с ООО "МолПром" (Егорова С.К., Дубова О.Н., Евстифеев П.Н., Марченко И.И., Кондратьева Н.Ю., Захарова Э.И., Боенков В.М.)
Из показаний указанных свидетелей налоговым органом установлено, что договоры на поставку продовольственной продукции, заключенные с ООО "Агропром-М", были расторгнуты по инициативе общества по причине переименование поставщика на ООО "МолПром", при этом ассортимент и цена продукции, а также иные условия договоров (в том числе телефоны для связи и приема заявок) остались прежними; представители поставщика ООО "МолПром", с которыми велись переговоры по заключению договоров на поставку, являлись одни и те же лица, что и при заключении договоров с ООО "Агропром-М";
Вместе с тем Управлением рассмотрен и отклонен изложенный в апелляционной жалобе довод Общества о фальсификации Инспекцией представленных доказательств в связи с указанием одного и того же времени в протоколах допроса разных предпринимателей. Из материалов проверки Управление установило, что при оформлении протокола допроса Захаровой Э.И. была допущена техническая опечатка в сведениях о дате проведения допроса (фактически допрос был проведен 06.04.2018), что не повлияло на правильность выводов налогового органа и правомерность принятого решения.
Отдельно рассмотрев доводы Общества о допущенных Инспекцией процессуальных нарушениях Управление сообщило, что указание заявителем в апелляционной жалобе на отсутствие позиции налогового органа по отдельным пунктам возражений налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки, безосновательно, поскольку в тексте обжалуемого Решения Инспекцией отражены факты выявленных нарушений и на основании них сделаны соответствующие выводы.
По доводу заявителя о том, что Инспекцией фактически праведна проверка в отношении лица, не указанного в решение о проведении выездной налоговой проверки (правопредшественника заявителя), Управление сообщило, что 06.07.2017 была проведена регистрация ООО "Агропром" как юридического лица, созданного путем реорганизации в форме преобразования. Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц Общество является правопреемником закрытого акционерного общества "Агропром".
В силу пункта 1 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации одной из форм реорганизации юридического лица является преобразование.
Вместе с тем обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном настоящей статьей (пункт 1 статьи 50 НК РФ).
Таким образом, исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.
На правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для налогоплательщиков (пункт 2 статьи 50 НК РФ).
При этом реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица (пункт 3 статьи 50 НК РФ).
Таким образом, нормы действующего законодательства не содержат запрета на проведение налоговыми органами проверки налогоплательщика-правопреемника по вопросу исполнения перешедших к нему обязанностей по уплате налогов от реорганизованного лица.
В связи с изложенным Управление пришло к выводу, что решение о проведении выездной налоговой проверки от 10.08.2017 № 11-09/1 соответствует требованиям пункта 4 статьи 89 НК РФ, а ООО "Агропром" обоснованно указано в нем в качестве проверяемого лица, поскольку на дату вынесения данного решения ЗАО "Агропром" уже не существовало (исключено из Единого государственного реестра юридических лиц).
Также Управлением отклонен довод заявителя о нарушении Инспекцией положений пункта 14 статьи 101 НК РФ, выразившихся в том, что ООО "Агропром" не обеспечена возможность представить объяснения по доказательствам, представленным Инспекцией.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Вместе с тем, по мнению Управления, полученные в ходе проведенных Инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля документы, подтвердили первоначальный вывод Инспекции о сокрытии Обществом части информации с официального сайта заявителя, который был оспорен Обществом на стадии возражений. При этом Решение не содержит новых выводов на основании полученных документов.
Также Управление указало, что согласно пункту 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 Кодекса, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.
В связи с изложенным Управление пришло к выводу об отсутствии в данном случае нарушений положений пункта 14 статьи 101 НК РФ.
Приведенные в апелляционной жалобе доводы ООО "Агропром" о том, что несвоевременное вынесение решения налоговым органом повлекло увеличение размера начисленных ему пеней, также отклонены Управлением, поскольку начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет.
При этом Управление указало, что до фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, вместе с тем извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, что влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме. Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно отмечал (постановление от 17.12.1996 № 20-П, определение от 08.02.2007 № 381-О-П), что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом; неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога, поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.
Также Управление указало, что иные доводы ООО "Агропром", приведенные в апелляционной жалобе, оценка которых не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.
Полагая, что оспариваемое Решение является незаконным и нарушает права Общества, последнее обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (части 2, 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Обязанность по уплате предусмотренных налогов и сборов установлена статьей 23 НК РФ в отношении всех налогоплательщиков, к которым налоговое законодательство относит как физических, так и юридических лиц.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав на территории Российской Федерации.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации (товаров, работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ предусмотрено освобождение организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренными пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций.
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.
В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысят 60 миллионов рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.
Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ порядок признания доходов и расходов - в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения: организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.
Освобождение от уплаты налогов и переход на льготный режим налогообложения является налоговой выгодой, которая в зависимости от фактических обстоятельств может быть законной или необоснованной.
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены на создание благоприятных налоговых последствий.
Под налоговой выгодой в рассматриваемом случае понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Порядок льготного налогообложения действует в отношении добросовестных налогоплательщиков, не использующих гражданско-правовые инструменты правоотношений в целях достижения противоправных налоговых последствий.
Вместе с тем НК РФ предусматривает возможность изменения юридической квалификации заключенных налогоплательщиком гражданско-правовых сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика, если имеются основания полагать, что действия налогоплательщика направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Согласно пункту 6 Постановления № 53 обстоятельства взаимозависимости участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Пунктом 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, разъяснено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.
Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.
На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.
При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.
Случаи признания взаимозависимыми физических лиц и организаций, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, установлены статьей 20 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В пункте 2 названной статьи установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В силу положений пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.
Также лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 Кодекса, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.
При этом в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, разъяснено, что суд вправе признать лица взаимозависимыми для целей налогообложения в случаях, не указанных в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ, если у контрагента налогоплательщика (взаимозависимых лиц контрагента) имелась возможность оказывать влияние на принимаемые налогоплательщиком решения в сфере его финансово-хозяйственной деятельности.
Помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 Кодекса, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком.
Разрешая вопрос о применении данной нормы, необходимо учитывать, что признание участников сделки взаимозависимыми в силу пункта 1 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.14 Кодекса имеет своей основной целью определение круга таких операций налогоплательщика, в отношении которых существует риск их совершения на коммерческих или финансовых влияющих на цену условиях, отличных от тех, которые бы имели место в отношениях между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.
Поэтому на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 данной статьи признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.
Учитывая при этом содержание пункта 2 статьи 105.1 Кодекса и расширенный по сравнению со статьей 20 НК РФ состав указанных в данной норме признаков взаимозависимости, возможность признания лиц взаимозависимыми на основании пункта 7 статьи 105.1 Кодекса не ограничена случаями, когда в соответствии с законодательством участники сделки признавались бы аффилированными лицами, дочерними и зависимыми организациями и т.п.
Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечислены в пункте 2 статьи 105.1 Кодекса, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога, либо при разрешении требований налогового органа о взыскании доначисленной задолженности (подпункт 4 пункта 2 статьи 45 НК РФ).
На основании изложенного, оценив представленные в материалы дела документы с учетом пояснений сторон, суд признает обоснованным и подтвержденным материалами дела вывод налоговых органов о взаимозависимости ЗАО "Агропром", ООО "Агропром-Т", ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-С" и ООО "МолПром".
При этом суд отклоняет доводы Общества об отсутствии в некоторые периоды оснований для признания взаимозависимости, перечисленных в пункте 2 статьи 105.1 Кодекса, поскольку изложенные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что особенности взаимоотношений между названными организациями в проверяемый период оказывали влияние на условия и результаты совершаемых ими сделок, а также экономические результаты деятельности этих лиц, что в силу положений пункта 7 статьи 105.1 НК РФ позволяет признать указанных лиц взаимозависимыми.
Доводы заявителя о наличии деловой цели в установленной налоговым органом модели ведения бизнеса и наличии у объединяемых организаций некоторых признаков самостоятельности также отклоняются судом, поскольку указанные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи не опровергают основанные на материалах проверки выводы налоговых органов о делении по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.
При указанных обстоятельствах Инспекция обоснованно исходила из того, что особенности взаимоотношений между взаимозависимыми организациями позволили Обществу перераспределять свои доходы и контролировать доходы взаимозависимых организаций таким образом, чтобы ЗАО "Агропром", ООО "Агропром-М", ООО "Агропром-Т" и ООО "МолПром" не утратили право на применение льготного режима налогообложения и, соответственно, не уплачивали в бюджет налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость и налог на имущество.
Таким образом, материалами налоговой проверки подтверждено ведении налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного формального дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц и получение необоснованной налоговой выгоды посредством нахождение данных лиц (за исключение ООО "Агропром-С") на упрощенной системе налогообложения.
Вместе с тем суд принимает во внимание и признает обоснованным вывод налогового органа о том, что находящееся на общей системе налогообложения ООО "Агропром - С" использовалось при реализации данной схемы с целью применения вычетов по налогу на добавленную стоимость при закупке необходимых для производства товаров, а также поставок продукции сетевым магазинам.
Согласно Письму ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@ "О направлении обзора судебной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц" в качестве признаков, свидетельствующих о согласованности действий участников схем дробления бизнеса является использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета.
Указанные обстоятельства также установлены налоговым органом, подтверждены документально и заявителем по существу не опровергнуты. Выводы налогового органа соответствуют представленным доказательствам и основаны на правильном применении норм налогового законодательства.
В связи с изложенным, оценив в соответствии с требованиями главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, в их совокупности и взаимосвязи, исходя из фактических обстоятельств дела, руководствуясь статьями 23, 101, 105.1, 346.11, 346.12, 346.13, 346.14 НК РФ и учитывая разъяснения, изложенные в Постановлении № 53, суд пришел к выводу об обоснованности вывода налоговых органов о создании налогоплательщиком противоправной схемы организации бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.
Доводы Общества о допущенных при проведении проверки и оформлении ее результатов процессуальных нарушений подробно рассмотрены и обоснованно отклонены Управлением.
Повторно исследовав указанные заявителем обстоятельства суд также приходит к выводу, что нарушения процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения материалов по ее результатам, влекущие безусловную отмену оспариваемого ненормативного правового акта, в настоящем деле отсутствуют.
Иные доводы Общества, приведенные в заявлении и письменных уточнениях, оценка которых не нашла своего отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу, поскольку не опровергают установленные налоговым органом обстоятельства и не могут являться основанием для удовлетворения заявленных требований.
На основании изложенного суд приходит к выводу, что по результатам налоговой проверки оспариваемые суммы налога и пени доначислены Обществу обосновано. В данном случае в соответствии с требованиями части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган доказал законность и обоснованность принятого Решения.
При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что оспариваемое Решение принято уполномоченным органом, является обоснованным, соответствует нормам действующего законодательства и не нарушает права и законные интересы заявителя, что в силу части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса влечет отказ в удовлетворении заявленных требований.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на Общество.
Руководствуясь статьями 4, 17, 65, 71, 96, 104, 111, 167–170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "Агропром", Владимирская область, г. Муром, отказать.
Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Владимирской области в течение месяца с момента его принятия.
В таком же порядке решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа (г. Нижний Новгород) в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого судебного акта, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Судья П.Ю. Андрианов
