АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5

http://www.udmurtiya.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Ижевск

30 октября 2023 года

Дело № А71- 20281/2022

Резолютивная часть решения объявлена 23 октября 2023г.

Полный текст решения изготовлен 30 октября 2023г.

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи М.С. Сидоровой, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи М.И. Ворониной, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Регион Энерго Монтаж» г. Ижевск к Управлению Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике, г. Ижевск о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Удмуртской Республике от 08.07.2022 № 620 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – Ситдиковой С.П. по доверенности от 27.02.2023, Понизова Э.О. по доверенности от 27.01.2023;

от ответчика – Андреевой Е.А. по доверенности от 10.01.2023, Лагуновой Т.Ю. по доверенности от 29.05.2023,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Регион Энерго Монтаж» (далее - ООО «РЭМ», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №5 по Удмуртской Республике (далее – Межрайонная ИФНС России № 5 по УР, налоговая инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.07.2022 № 620.

Определением суда от 25.07.2023 в связи с реорганизацией налоговых органов была произведена процессуальная замена ответчика по делу №А71-20281/2022 с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике на Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее – УФНС России по УР).

Заявитель оспаривает решение по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях.

Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, письменных пояснениях.

Из представленных по делу доказательств следует, что Межрайонной ИФНС России № 10 по УР проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2021 года, представленной ООО «РЭМ» 25.10.2021. Сумма налога к уплате в бюджет по декларации составила 47 037 рублей.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 08.02.2022 № 252 (т. 2 л.д. 4-18).

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки принято решение от 08.07.2022 № 620о привлечении ООО «РЭМ» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 15000 руб. Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 300000 руб. и пени в сумме 27723 руб. 32 коп. (т. 1 л.д. 11-46).

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужили выводы налоговой инспекции о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям ООО «РЭМ» с контрагентом ООО «Партнерстрой».

ООО «РЭМ» обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике с апелляционной жалобой на решение налогового органа от 08.07.2022 № 620.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 13.10.2022 №06-07/18869@ по апелляционной жалобе ООО «РЭМ» решение Межрайонной ИФНС России № 5 по УР от 08.07.2022 № 620 оставлено без изменения (т. 1 л.д. 53-55).

Решением УФНС России по УР от 22.05.2023 № 12-3-08/08391 была произведена корректировка пени на сумму 13485 руб. 00 коп. за период действия моратория (т. 4 л.д. 7).

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований общество указало, что, вменяя ООО «РЭМ» получение необоснованной налоговой выгоды, налоговая инспекция не установила факт неуплаты налога (причинения ущерба бюджету). Напротив, из обжалуемого решения следует, что неуплата налога определена инспекцией по выгодоприобретателям: ООО «Спектр» ИНН 1841074080, ООО «Стройдом» ИНН 1828025341, ООО ТД «Глобус» ИНН 1840023407, которые не являются сторонами сделок ни у ООО «РЭМ», ни у ООО «Парнерстрой». Межрайонная ИФНС России № 5 по УР констатировала в обжалуемом решении, что несовпадения данных в книге покупок ООО «РЭМ» и книге продаж ООО «Партнерстрой» отсутствуют. При аналогичных обстоятельствах заключения сделок с иными контрагентами у инспекции претензии отсутствуют.

Заявитель отмечает, что налогоплательщик проводит ту степень проверки контрагентов, которая свойственна деловому обороту. Возможности и обязанности проверять контрагентов дальнейших звеньев до 6 уровня дерева связей у общества не было. Налогоплательщик использует данные с сервиса ФНС «Прозрачный бизнес» для проверки контрагентов. Следует обратить внимание, что по данным с официального источника налоговой службы все указанные организации - это действующие юридические лица по состоянию на текущую дату. Выводы налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов платежей свидетельствующих о реальной хозяйственной деятельности не соответствует представленным в материалы дела документов. В протоколах допроса руководителей ООО «РЭМ» и ООО «Партнерстрой» четко прослеживается осведомленность о взаимоотношениях сторон сделки. Инспекция не представила доказательств, что документы подписаны от ООО «Партнерстрой» неуполномоченными представителями. Руководитель ООО «Партнерстрой» Горбушина Наталья Анатольевна, которая была допрошена в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля 19.04.2022, подтвердила ведение финансово-хозяйственной деятельности. Также директор подтвердила выполнение работ по двум договорам для ООО «РЭМ» на объекте гипермаркет «Магнит» в г. Тосно, взаимодействие с Гужовым В.С. - работником заявителя и контроль со стороны ООО «Партнерстрой» прорабом Алексеем. Исследуя списки о допуске на объект ГМ «Магнит» в г. Тосно с 17.08.2021 инспекция установила 4 человека с именем Алексей, из них 3 монтажника и 1 - электрик. То, что указанные лица могли осуществлять у субподрядчика ООО «Партнерстрой» должностные обязанности прораба, инспекция не допускает. Каким документам указанное обстоятельство противоречит, в дополнениях к акту не указано.

По мнению заявителя, фактическое выполнение работ в полном объеме силами ООО «РЭМ» на объекте Гипермаркет «Магнит» не доказано налоговой инспекцией совокупностью обстоятельств.

Общество обращает внимание на то, что обжалуемое решение содержит вывод о том, что налоговое правонарушением совершено ООО «РЭМ» не в результате умышленных действий. При этом также в обжалуемом решении изложены противоречивые доводы о том, что обществом создан формальный документооборот, содержащий недостоверные сведения. Однако, признаки формального документооборота, такие как: факты обналичивания денежных средств проверяемым налогоплательщиком или взаимозависимым лицом; факты использования таких средств на нужды налогоплательщика, учредителей налогоплательщика, его должностных лиц; использование одних IP-адресов со спорным контрагентом; нетипичность документооборота, несоответствие обычаю делового оборота поведения участников сделки, должностных лиц при заключении, сопровождении, оформлении результатов сделок и иные, инспекцией не установлены.

Выбор контрагентов, наряду с ООО «Партнерстрой», налогоплательщик проводит в условиях обычной финансово-хозяйственной деятельности (ординарные сделки). Критерии проявления должной осмотрительности зависят от уровня сделки. Для выполнения работ, оказания услуг не требовалось производственных мощностей, технологического оборудования, допуск СРО.

Обжалуемое решение не содержат фактических доказательства того, что при совершении и исполнении сделки общество, исходя из обычаев делового оборота, целесообразности (разумности) поведения в конкретных сферах деловой активности, бесспорно, имелся умысел на получение необоснованной налоговой выгоды. Претензии инспекции основываются лишь на «анализе вероятностей». В акте отсутствуют факты, подтверждающие согласованные действия проверяемого налогоплательщика и спорных контрагентов последующих звеньев дерева связей, участвующих в сделке (сделках), в целях получения необоснованной налоговой выгоды. В материалах проверки отсутствуют документальные доказательства преднамеренности и согласованности действий, приводящих к необоснованному уменьшению своих налоговых обязательств. Инспекция не учитывает, что в понятие «реальности» не входит исполнение обязательства надлежащим лицом (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ) — этот признак имеет отдельное значение в обосновании операции налогоплательщика.

Заявитель считает, что налоговой инспекцией грубо нарушена процедура проведения камеральной налоговой проверки, а именно тем, что не вручены налогоплательщику приложения к акту, документы, которые поименованы в тексте акта и оспариваемою решения, на основании которых инспекция вменяет налогоплательщику нарушение, в том числе выписки о движении денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов.

Кроме того, ООО «РЭМ» полагает, что размер штрафа подлежит уменьшению, поскольку налоговый орган не учел наличие всех имеющихся для этого обстоятельств.

Возражая против требований заявителя, налоговый орган указал, чтов выявленные в ходе камеральной налоговой проверки факты свидетельствуют в своей совокупности об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «РЭМ» и ООО «Партнерстрой». Документы, подтверждающие фактическое выполнение работ ООО «Партнерстрой» на объекте Гипермаркет «Магнит», расположенном по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Тосно, ул. Промышленная, дом №1, корп. Д, заявителем в рамках камеральной налоговой проверки не представлены.

Камеральной налоговой проверкой установлено, что документы, представленные в обоснование налогового вычета по НДС по контрагенту ООО «Партнерстрой» дефектны, не отражают сведения о реальных хозяйственных отношениях по привлечению субподрядной организации ООО «Партнерстрой», подрядные работы выполнены ООО «РЭМ» самостоятельно. Собранными в ходе проверки доказательствами подтверждается, что ООО «Партнерстрой» работы по договору с ООО «РЭМ» не выполняло, налоговые обязательства в связи со сделкой не исполняло. При этом заявитель был осведомлен о факторах, характеризующих ООО «Партнерстрой» как «техническую» компанию, тем не менее, отразил сделку с ООО «Партнерстрой» в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость.

Налоговый орган отмечает, что совокупность доказательств, представленных в материалы дела, свидетельствует о том, что ООО «Партнерстрой» не могло выполнять и не выполняло электромонтажные работы по договорам с ООО «РЭМ» от 26.07.2021 № 23/1Р/2021 и от 30.07.2021 № ЗПС/07/30-2021 в силу таких обстоятельств, как: отсутствие у ООО «Партнерстрой» материальных, трудовых ресурсов, оборудования, имущества; расходов на ведение финансово-хозяйственной деятельности (платежи по найму персонала, услуги аутсорсинга, по договорам гражданско-правового характера, по перечислению НДФЛ, страховых взносов на ОПС за работников); минимальная налоговая нагрузка в результате отражения в налоговой отчетности недостоверных сведений о хозяйственных операциях; отсутствие у ООО «Партнерстрой» привлеченных субподрядных организаций для выполнения работ на объекте в г.Тосно: отсутствие у ООО «Партнерстрой» деловой репутации на момент заключения договоров с заявителем, выполнение электромонтажных работ не заявлено в качестве вида деятельности ООО «Партнерстрой»; отсутствие источника уплаты НДС в бюджет согласно данным ПК АСК НДС-2; движение денежных средств по расчетному счету ООО «Партнерстрой» носит «транзитный» характер, не соответствует данным книг покупок и книг продаж ООО «Партнерстрой». Денежные средства ООО «Партнерстрой» перечисляет лицам, не являющимся плательщиками НДС, которые снимают (обналичивают) денежные средства с расчетного счета (по банковской карте). Показания директора ООО «РЭМ» Петрова Р.Г. и работника Гужова B.C. противоречивы, переписка между сторонами отсутствует. Директор ООО «Партнерстрой» Горбушина Н.А. в г. Тосно Ленинградской области не выезжала, работы не контролировала, согласование доступа на объект на Горбушину Н.А. отсутствует. Указанное свидетельствует о том, что справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3 и акты выполненных работ по форме КС-2 подписаны ею без осуществления фактической приемки работ.

Совокупность указанных доказательств, по мнению ответчика, свидетельствует о том, что ООО «Партнерстрой» не могло выполнить и не выполняло работы по договору подряда с заявителем и характеризует ООО «Партнерстрой» как номинальную структуру. При этом информация, позволяющая установить фактических исполнителей работ, ни ООО «РЭМ», ни ООО «Партнерстрой», не представлена, информация о фактических исполнителях работ, не раскрыта.

При этом, заявитель, являясь фактическим исполнителем по договорам с заказчиком (ООО «Гамма»), обладал полной информацией о том, чьими силами реально выполнены работы. Следовательно, обществу и его должностным лицам было доподлинно известно о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах ООО «Партнерстрой».

Налоговый орган обращает внимание на то, что, учитывая косвенный характер налога на добавленную стоимость, применение налогового вычета налогоплательщиком при формальном составлении налоговых декла­раций в отсутствие реальных хозяйственных операций и уплаты налога в бюджет его контрагентом, свидетельствует о потерях бюджета.

Решение инспекции содержит документально подтвержденные факты о том, что общество своим недобросовестным поведением, которое заключается в умышленном ис­кажении сведений о фактах хозяйственной жизни и отражении в налоговом учете не имевших места хозяйственных операций с контрагентом ООО «Партнерстрой», преследо­вало цель получить налоговую экономию в виде завышения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость путем составления документов, способных придать видимость выполнения ООО «Партнерстрой» электромонтажных работ, без фактического выполне­ния работ данной организацией, что выходит за пределы осуществления прав, преду­смотренных НК РФ, по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, стра­ховых взносов.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В силу ч. 1 ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2 ст. 71 АПК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого акта действующему законодательству и нарушение в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с главой 21 НК РФ в 2021 году ООО «РЭМ» являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (п. 3 ст. 9 Федерального закона №402-ФЗ).

Из анализа указанных норм права следует, что первичные документы налогоплательщика, а также счета-фактуры должны содержать достоверные сведения.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Как определено пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление №53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п. 3 Постановления №53).

Как указано в Постановлении №53, в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 №).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления № 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 № 305-КГ16-4155).

Предъявляя к вычету НДС по операции с контрагентом налогоплательщик должен доказать, как факт реального приобретения товара (услуг), как и то, что он приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС. По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

В силу этой же части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм НДС к вычету, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы являются надлежащим образом оформленными, подписаны уполномоченными лицами и подтверждают реальную хозяйственную операцию.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 отражено, что изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса Российской Федерации дополнена статьей 54.1 НК РФ, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Пунктом 1 ст.122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Как следует из материалов дела, ООО «РЭМ» зарегистрировано 20.07.2020. Основным видом деятельности общества является строительство местных линий электропередачи и связи.Руководителем и учредителем с 20.07.2020 по настоящее время является Петров Роман Григорьевич. У общества имеются транспортные средства. Численность сотрудников согласно расчету по страховым взносам за 9 месяцев 2021г. составляет 8 человек.

В проверяемом периоде – 3 квартал 2021г. обществом были заявлены налоговые вычеты по НДС по взаимоотношениям с ООО «Партнерстрой» на сумму 300000 руб. (20,4%).

В подтверждение хозяйственных операций с данным контрагентом заявителем в ходе проверки были представлены: договор от 26.07.2021 № 23/1Р/2021, договор от 30.07.2021 № ЗПС/07/30-2021, счета-фактуры от 20.08.2021 №13120081, от 27.08.2021 №13127081, справка о стоимости работ КС-3 от 20.08.2021 №1, акт о приемке выполненных работ КС-2 от 20.08.2021 № 1, справка о стоимости выполненных работ КС-3 от 27.08.2021 №1, акт о приемке выполненных работ КС-2 от 27.08.2021 № 1.

Аналогичный пакет документов представило ООО «Партнерстрой».

Согласно договору от 26.07.2021 № 23/1Р/2021, заключенному между ООО «РЭМ» (заказчик) и ООО «Партнерстрой» (подрядчик) заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства выполнить комплекс работ в рамках программы редизайна, который включает в себя: ремонтные работы внутри здания на основании рабочей документации на объекте Гипермаркет «Магнит», расположенном по адресу 187002, Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Тосно, Промышленная, ул. дом №1, корпус д. Подрядчик гарантирует, что обладает всеми необходимыми разрешениями, действующими на весь период выполнения работ по договору.

Стоимость работ по договору определяется на основании укрупненного расчета договорной стоимости работ (Приложение №1 к договору) и составляет 834 789 руб. 68 копеек, в том числе НДС 20%. Оплата за выполненные работы по договору осуществляется заказчиком в течение 30 рабочих дней с момента подписания сторонами акта о приемке выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, счет-фактуры (п.п. 2.1, 2.2 договора).

Срок начала выполнения работ определяется датой подписания договора. Подрядчик обязуется завершить выполнение ремонтных работ в течение 55 календарных дней с момента подписания настоящего договора (п.п. 3.1.1, 3.1.2).

Согласно п. 4.1.8 договора подрядчик не вправе уступать права и обязанности по договору, в том числе права требования, третьим лицам без предварительного письменного согласия заказчика (т. 2 л.д. 133-136).

В соответствии с договором от 30.07.2021 № ЗПС/07/30-2021 заказчик (ООО «РЭМ) поручает, а подрядчик (ООО «Партнерстрой») принимает на себя обязательства выполнить комплекс работ в рамках программы редизайна, который включает в себя: ремонтные работы внутри здания на основании рабочей документации на объекте Гипермаркет «Магнит», расположенном по адресу 187002, Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Тосно, Промышленная, ул. дом №1, корпус д. Подрядчик гарантирует, что обладает всеми необходимыми разрешениями, действующими на весь период выполнения работ по договору.

Стоимость работ по договору определяется на основании укрупненного расчета договорной стоимости работ (приложение №1 к договору) и составляет 965 212 руб. 72 копеек, в том числе НДС 20%. Оплата за выполненные работы по договору осуществляется заказчиком в течение 30 рабочих дней с момента подписания сторонами акта о приемке выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, счет-фактуры. Расчеты по договору осуществляются в рублях в безналичной форме.

Срок начала выполнения работ определяется датой подписания договора. Подрядчик обязуется завершить выполнение ремонтных работ в течение 55 календарных дней с момента подписания настоящего договора.

Согласно п. 4.1.8 договора подрядчик не вправе уступать права и обязанности по договору, в том числе права требования, третьим лицам без предварительного письменного согласия заказчика (т. 2 л.д. 126-130).

В отношении ООО «Партнерстрой» в ходе налоговой проверки было установлено, что организациязарегистрирована 23.07.2021, состояла на учете в Межрайонной ИФНС России №8 по Удмуртской Республике. Уставный капитал составляет 40000,00 рублей. Основным видом деятельности ООО «Партнерстрой» является «Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием» (ОКВЭД 46.73).

Адрес регистрации: г. Ижевск, ул. Кирова, д. 142, оф. 224. Протоколом осмотра от 28.01.2022 установлено, что по адресу регистрации организация не находится.

Директором и учредителем ООО «Партнерстрой» с 23.07.2021 по настоящее время является Горбушина Наталья Анатольевна.По имеющейся в налоговом органе информации с октября 2019 года Горбушина Н.А. находится в декретном отпуске по уходу за ребенком.

В собственности организации объекты имущества и транспортные средства отсутствуют. Численность работников организации - 0 человек.

Анализ первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2021г. показал, что доля вычетов составляет 100%, налог на добавленную стоимость к уплате минимален.

Согласно книге покупок за 3 квартал 2021г. поставщиками ООО «Партнерстрой» являлись ООО «Технополис»ИНН 1831196146 и ООО «Премиумсервис»ИНН 1841089224, обладающие признаками технических организаций и не имеющие реальной возможности поставить товары, работы, услуги в силу отсутствия имущества, иных активов, трудовых ресурсов, необходимых для реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

Налоговой инспекцией проведен анализ данных расчетных счетов ООО «Партнерстрой за 3 квартал 2021 года, в ходе которого установлено, что поступления за 3 квартал 2021 года составили - 11556,49 тыс. рублей руб., расход - 10158,45 тыс. рублей.

Основные перечисления денежных средств ООО «Партнерстрой» в 3 кв. 2021г. происходят в адреса контрагентов - индивидуальных предпринимателей по договорам без учета НДС (88%), оплата покупки по карте (4,7 %). Основные поступления денежных средств на расчетный счет ООО «Партнерстрой» происходят от контрагентов: за товар, материалы, смр, услуги.

Характер платежей носит транзитный характер, так, в период с 12.08.2021 по 24.08.2021 на расчетный счет ООО «Партнерстрой» поступали денежные средства: от ООО «АСВ Технологии», ООО «Индиго-Строй», ООО «Связьстрой», ООО «Ижкомплектснаб». Поступившие от указанных организаций денежные средства не являются оплатой за товары (работы, услуги), так как в книге продаж ООО «Партнерстрой» операции для целей
налогообложения по указанным организациям не отражены.

Денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО «Партнерстрой», в этот же день или на следующий перечисляются на расчетные счета индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы - упрощенную систему налогообложения и патентную систему налогообложения, которые впоследствии снимаются (обналичиваются) с расчетного счета (по карте в банкомате). Аналогичный порядок осуществления банковских операций ООО «Партнерстрой» установлен и в последующие периоды. Только в 3 квартале 2021 года с расчетного счета ООО «Партнерстрой» более 88% от общей суммы перечисленных денежных средств (10 158,45 тыс. руб.) перечислены в адрес индивидуальных предпринимателей по договорам без НДС.

Сумма поставки по данным счетов-фактур между ООО «РЭМ» и ООО «Партнерстрой» составляет 1800000 руб., в том числе НДС 300 тыс. руб., при этом согласно анализу расчетных счетов обеих организаций оплата ООО «РЭМ» произведена в размере 824000 руб., задолженность общества перед ООО «Партнерстрой» на дату 01.01.2022 составляет 976000 руб.

После поступления от ООО «РЭМ» денежных средств на расчетный счет ООО «Партнерстрой» денежные средства перечисляются в адреса индивидуальных предпринимателей: Лаврова М.Э., Бочкаревой Е.А., Давкова В.А., Михайлова А.А., находящихся на упрощенной системе налогообложения. Индивидуальные предприниматели, в свою очередь, снимают (обналичивают) денежные средства через банкоматы.

Таким образом, в ходе анализа расчетного счета ООО «Партнерстрой» не установлены перечисления денежных средств в адрес поставщиков с назначением платежа «субподрядные работы», при этом движение денежных средств носит «транзитный» характер. Операции по расчетным счетам контрагентов 2 «звена» также носят транзитный характер, не соответствуют показателям налоговой отчетности.

При проведении анализа представленных деклараций ООО «РЭМ» с
использованием ПК АСК НДС (в книгах покупок и книгах продаж) установлены разрывы. Анализ выписок банка ООО «Партнерстрой» показал, что основные контрагенты не совпадают с основными поставщиками
по книгам покупок, основными покупателями по книгам продаж согласно данных АСК НДС-2.

При этом из совокупности имеющихся в материалах дела документов следует, что ООО «Партнерстрой» фактически работы на объекте гипермаркет «Магнит» в г. Тосно не выполнял.

Так, из представленных в дело доказательств следует, что по объекту Гипермаркет «Магнит», расположенному по адресу: 187002 Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Тосно, ул.Промышленная, дом №1, корпус д, заказчиком работ являлось АО «Тандер», подрядчиком являлось ООО «Мегастрой», между которыми был заключен договор от 23.0б.2021 № ГК/25587/21 на выполнение комплекса работ в рамках программы редизайна, который включал в себяразработку рабочей документации, включая корректировку расчета пожарного риска, на основании задания на проектирование с требованием к техническим решениям; ремонтные работы внутри здания на основании рабочей документации, разработанной в соответствии с условиями настоящего договора и технического задания.

ООО «Мегастрой» для выполнения работ на данном объекте был привлечен субподрядчик ООО «Гамма».

ООО «Гамма», в свою очередь, привлекло ООО «РЭМ» на основании договора от 23.06.2021 №20/1Р/2021 на выполнение комплекса работ в рамках редизайна на объекте Гипермаркет «Магнит», расположенному по адресу: Ленинградская обл., Тосненский район, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д». В комплекс работ входит: разработка рабочей документации, ремонтные работы внутри здания на основании рабочей документации. Стоимость по договору 2100000,00 руб., в т.ч. НДС 20%. Срок начала выполнения работ определяется датой подписания акта доступа. Срок выполнения работ по разработке рабочей документации не должен превышать 30 календарных дней с момента подписания договора. Срок выполнения ремонтных работ по договору - в течение 52 дней с момента выполнения работ. Представлены: акт приемки выполненных работ КС-2 от 31.08.2021, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 от 31.08.2021 на сумму 1 972 750,00 руб. в т.ч. НДС 328 791.67руб.; авансовые счета-фактуры; счет-фактура от 31.08.2021 № 70, акт сверки расчетов между ООО «РЭМ» и ООО «Гамма» за период 3 квартал 2021г. На 30.09.2021 задолженность в пользу ООО «Гамма» составляла 2 687 250.00руб.

На основании п.2 ст. 93.1 НК РФ в ООО «РЭМ» по взаимоотношениям с ООО «Гамма» налоговой инспекцией было направлено поручение от 12.01.2022 №92 об истребовании документов (список сотрудников, выполняющих работы на объекте, журнал КС-6, разрешение (допуск, согласие) на выполнение работ на объекте, авансовые отчеты по сотрудникам, техническое задание к договору №20/1Р/2021 от 23.06.2021; приложение №1/1 к договору, приложение №2 к договору, согласие на привлечение субподрядных организаций).

ООО «РЭМ» представило ответ, из которого следовало, что инспекция превышает свои полномочия в рамках камеральной проверки, истребуемые документы не повлияли на формирование налоговой базы у налогоплательщика. Несовпадения данных в книге покупок ООО «Гамма» и книге продаж ООО «РЭМ» отсутствуют. На объекте Гипермаркет «Магнит» работы выполнены в полном объеме с привлечением субподрядных организаций и собственными силами. Реальность выполненных работ подтверждена сторонами, взаимные претензии по качеству, срокам исполнения, оплате отсутствуют по состоянию на текущую запись. Материалы использовались на объекте заказчиков, подрядчиков, субподрядчиков, выполнивших работы.

При анализе расчетных счетов ООО «РЭМ» за 3 квартал 2021г. налоговым органом установлено поступление денежных средств в сумме 7176 тыс. руб., из которых 4570000,00 руб. (63,68%) поступили от ООО «Гамма».

Межрайонной ИФНС России № 5 по УР было направлено поручение в адрес ООО «Мегастрой» об истребовании документов от 24.01.2022 № 233, в ответ на которое ООО «Мегастрой» представлено письмо от 17.08.2021 № 181, адресованное АО «Тандер», о согласовании доступа для производства работ по редизайну на объект ГМ «МС Тосно» по адресу: 187002 Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Тосно, ул. Промышленная, дом №1, с 17.08.2021 сотрудников по списку (т. 3 л.д. 69-70).

При сопоставлении представленного списка со списком сотрудников, отраженных в расчете по страховым взносам за 9 мес. 2021г. ООО «РЭМ», установлено что работники общества Гужов В.С., Гужов С.С., Веретенников А.А., Федоров А.А. выполняли работы на объекте Гипермаркет «Магнит» в г. Тосно. При этом единственный работник ООО «Партнерстрой» - Горбушина Наталья Анатольевна в представленном списке не значится.

При этом не установлено заключение ООО «Партнерстрой» договоров на выполнение подрядных работ с иными организациями. Расходы по банковским выпискам ООО «Партнерстрой» за выполнение ремонтных работ не установлены, соответствующие виды деятельности не заявлены. Следует отметить, что ООО «Партнерстрой», помимо прочего, не имеет допусков СРО.

Кроме того, работы от ООО «Партнерстрой» на объекте Гипермаркет «Магнит», расположенному по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д», приняты заявителем позднее, чем период работ в акте, выставленном ООО «РЭМ» в адрес ООО «Гамма», в котором он указан с 26.06.2021. Даты заключения договоров ООО «РЭМ» с ООО «Партнерстрой» при этом - 26.07.2021 и 30.07.2021.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля был проведен сравнительный анализ выполненных работ ООО «Партнерстрой» для ООО «РЭМ» с выполненнымиработами ООО «РЭМ» для заказчика ООО «Гамма». В результате анализа установлено, что наименования работ в актах полностью идентичны; разница стоимости работ (по наименованиям работ) в акте увеличена на 14-16%.

Акты, выставленные ООО «Гамма» в адрес ООО «Мегастрой» (генподрядчик) выполненных работ для АО «ТАНДЕР»)), по заключенному контракту №06-21/СМ от 23.06.2021: комплекс работ в рамках редизайна на объект: Гипермаркет «Магнит» расположенному по адресу: Ленинградская обл. Тосненский р-н г. Тосно, ул. Промышленная, д.1 корп. д, на сумму 14600 000,0 руб.

В ходе налоговой проверки был проведен допрос руководителя ООО РЭМ» Петрова Р.Г., который указал, что ООО «Партнерстрой» был найден следующим образом: на объекте в г. Тосно, где выполняли работы для ООО «Гамма», мастер Гужов Владимир Сергеевич нашел ООО «Партнерстрой». Он лично с руководителем ООО «Партнерстрой» Горбушиной Н.А. не знаком. Договор заключался в г. Ижевске электронно.Никакие разрешения для выполнения работ на объекте не требовались. Относительно п. 4.1.8 договора, согласно которому подрядчик не вправе уступать права и обязанности по настоящему договору, в том числе права требования, третьим лицам без предварительного письменного согласия заказчика, пояснил, что соглашения заключались, могут представить позднее.При выполнении работ на объекте частично материалы были ООО «Партнерстрой», в основном от ООО «Гамма». Кто контролировал выполнение работ и принимал работы со стороны подрядчика, сказать не смог, не знает. Петров Р.Г. подтвердил, что требовались документы при входе на объект, было письмо от ООО «РЭМ», по ООО «Партнерстрой» - пояснить не смог. Оплата по договору с ООО «Партнерстрой» произведена не полностью из-за не полной оплаты обществу заказчиком этих работ, от ООО «Партнерстрой» претензий по оплате нет.

Согласно протоколу допроса работника ООО «РЭМ» Гужова В.С. в его должностные обязанности входило курирование объектов. Работал на объекте ГМ «Магнит» в г. Тосно. Основной вид деятельности ООО «РЭМ» - электромонтажные работы, в отделе электромонтажа – 6 человек. Организация ООО «Партнерстрой» ему знакома, была найдена через интернет. Переговоры со стороны ООО «Партнерстрой» велись с директором, фамилию не помнит, ни с кем из должностных лиц лично не знаком. Информация в отношении ООО «Партнерстрой» была доведена до Петрова Р.Г. путем отправки контактного телефона. Информацией о том, как подписывался договор с ООО «Партнерстрой», он не обладает. На объекте Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д» от ООО «Партнерстрой» работало 2 человека, ФИО назвать не смог, помнит только прораба Алексея. Со стороны ООО «РЭМ» работу на данном объекте контролировал Гужов В.С., со стороны ООО «Партнерстрой» - Алексей. ООО «Партнерстрой» для ООО «РЭМ» выполняло электромонтажные работы в г. Тосно. Материалы были заказчика. От ООО «РЭМ» на объекте работали Гужов В.С. и Гужов С.С. Работами на объекте непосредственно руководили от ООО «РЭМ» - Гужов В.С., от ООО «Гамма» - Лыткин Д.М. (т. 3 л.д. 88-91).

Из протокола допроса Федорова А.А. следует, что в 3 квартале 2021г. он работал электриком в ООО «РЭМ», организация осуществляла электромонтаж, в его бригаде работало 4 электрика, сколько точно человек работало в ООО «РЭМ», сказать не смог. Организация ООО «Партнерстрой» ему не знакома. (т. 3 л.д. 84-87).

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля была допрошена также руководитель ООО «Партнерстрой» Горбушина Н.А., которая указала, что до июля 2021г. она находилась в отпуске по уходу за ребенком, с июля 2021г. является директором и учредителем ООО «Партнерстрой», целью регистрации организации было получение прибыли. ООО «Партнерстрой» фактически осуществляет заявленные виды деятельности: оптовая торговля строительными материалами. Есть офисное помещение по адресу: г. Ижевск, ул. Кирова, д. 142, офис 224, бизнес-центр «Алые паруса», 2 этаж. Договор заключали с ИП Молчановым С.М. Горбушина Н.А. подтвердила, что полностью осуществляет руководство организацией. Основные контрагенты ООО «Партнерстрой» - покупатели: ООО «Лайф», ООО «Ферро-опт», ООО «РЭМ», поставщики: ООО «ПремиумСервис», ООО «Технополис».

В отношении ООО «РЭМ» сообщила, что они сами на неё вышли, каким образом они их нашли – сказать не может. С Петровым Р.Г. лично не встречались, он знаком, т.к. им были подписаны документы (договоры и акты) со стороны ООО «РЭМ». Для ООО «РЭМ» организация ООО «Партнерстрой» выполняло строительно-монтажные работы по 2 договорам на объекте по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д» Гипермаркет «Магнит». Виды работ: демонтаж/монтаж розеток, светильников, установка кассы, касс самообслуживания, монтаж системы заземления, установка светодиодных лент, фасадное освещение и другие электромонтажные работы. Горбушиной Н.А. знаком Гужов В.С., это сотрудник ООО «РЭМ», он вышел на нее с предложением о заключении договора, также он был контактным лицом ООО «РЭМ» на этапе заключения догвооров и приемки работ. Договор готовили ООО «РЭМ», отправили ей на электронную почту, она подписала, курьером отправила Петрову Р.Г. Переговоры при заключении договора и при выполнении работ велись с Гужовым В.С.

На вопрос о том, каким образом находились работники для выполнения работ на объекте Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д», ответила, что этим занимался её прораб Алексей. ФИО работников, каким образом осуществлялись расчеты с работниками, назвать не смогла, сославшись на то, что этим занимался прораб Алексей. Со стороны ООО «Партнерстрой» выполнение работ контролировал прораб Алексей, принимал работы Гужов Владимир. Расчеты с прорабом Алексеем произвела наличными. Расчеты за работы ООО «РЭМ» произведены частично, письменные претензии не выставлялись. В части списания денежных средств на счета индивидуальных предпринимателей Горбушина Н.А. указал, что им были выданы займы (т. 3 л.д. 92-95).

Таким образом, Горбушина Н.А. не смогла ничего конкретного сообщить по взаимоотношениям с ООО «РЭМ», сославшись на некого прораба Алексея, не сообщив при этом даже его фамилию. При этом, фамилию, имя, отчество сотрудника другой организации – Гужова В.С., она помнит, а своего работника – нет. Какого-либо договора - трудового или гражданско-правового характера с Алексеем не представлено. Работники в ООО «Партнерстрой», кроме самой Горбушиной Н.А. отсутствуют. Горбушина Н.А. в г. Тосно не выезжала, работы непосредственно на объекте гипермаркет «Магнит» не выполняла.

Показания Петрова Р.Г., Гужова В.С. и Горбушиной Н.А. содержат противоречия относительно того, как было найдено ООО «Партнерстрой», обстоятельств заключения договора. Так, Петров Р.Г. указал, что ООО «Партнерстрой» было найдено мастером Гужовым В.С. на объекте в г. Тосно. Гужов В.С. сообщил, что нашли через Интернет, Горбушина Н.А. вообще не знает, как её организацию нашел контрагент. При этом, никаких рекламных сообщений, информации в сети Интернет в отношении ООО «Партнерстрой» не имелось, организация зарегистрирована 23.07.2021 (то есть за 3 дня до заключения договора с ООО «РЭМ»).

Руководители ООО «РЭМ» и ООО «Партнерстрой» подтверждают факт взаимоотношений друг с другом. Вместе с тем, суд относится к их показаниям критически, поскольку они являются лицами, непосредственно заинтересованными в результатах налоговой проверки. Кроме того, данные ими показания противоречат фактическим обстоятельствам дела и документам, имеющимся в материалах камеральной налоговой проверки, из которых следует, что ООО «Партнерстрой» не имело возможности реально выполнить электромонтажные работы на объекте Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул. Промышленная, д.1, корпус «д».

Налогоплательщиком также документально не опровергнуты выводы инспекции о том, что он действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе спорного контрагента.

Судом установлено, что общество не устанавливало ни место нахождения контрагента, ни наличие у него необходимых ресурсов, не удостоверилось в личности лиц, подписавших финансово - хозяйственные документы от их имени, а также в наличии у них соответствующих полномочий.

Вступая во взаимоотношения с названным контрагентом, налогоплательщик был свободен в выборе и на него возложена обязанность проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее исполнение обязанностей в сфере налоговых правоотношений. Принимая счета-фактуры и другие документы, налогоплательщик осознавал, что на основании этих документов им будут заявлены вычеты по НДС, соответственно, обязан убедиться в том, что они подписаны полномочным представителем и содержат достоверные сведения.

При этом отсутствие у организации-контрагента собственного имущества и персонала определенным образом характеризует эту организацию как лицо, не обладающее надежной деловой репутацией, совершение сделок с которым имеет высокую степень риска и не характерно при разумном поведении хозяйствующего субъекта.

Заявителем не представлено пояснений относительно необходимости привлечения спорного контрагента, при том, что у него самого имелись для выполнения работ все необходимые ресурсы, в том числе квалифицированный персонал, в том числе электрики.

Из актов выполненных работ, переданных заявителем заказчику (генподрядчику) ООО «Гамма», следует, что ООО «РЭМ» выполняло на указанном объекте в г. Тосно электромонтажные работы (т. 2 л.д. 121-122), что соответствует основному виду общества – «Строительство местных линий электропередачи и связи».

При этом основным видом деятельности ООО «Партнерстрой» является «Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием», работники в организации, кроме директора Горбушиной Н.А., отсутствуют.

В материалах дела отсутствуют убедительные и непротиворечивые доказательства, обуславливающие критерии выбора налогоплательщиком спорного контрагента. Приводимые обществом доводы и представленные в их подтверждение документы не свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорного контрагента ООО «Партнерстрой». Сведения о регистрации контрагента в качестве юридического лица, постановке на налоговый учет сами по себе не характеризуют организацию как добросовестного налогоплательщика, имеющего деловую репутацию на рынке товаров (работ, услуг) и действующего через уполномоченного представителя. Обществом не представлена какая-либо деловая переписка, контактные данные контрагента, через которые с ним осуществлялась оперативная связь, иные сведения, которые могли бы свидетельствовать о реальном существовании организации (рекламная информация в СМИ или в сети Интернет), а не использовании его лишь для оформления счетов-фактур и первичных документов, необходимых для получения налоговых вычетов.

В ходе проверки установлено, что ООО «Партнерстрой» зарегистрировано перед заключением сделки (за 3 дня), следовательно, никакой деловой репутации не имело, сведения о рекламе отсутствуют. С учетом того, что заявленный вид деятельности не соответствовал характеру выполняемых работ на объекте Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д», не ясно, каким образом заявитель убедился, что ООО «Партнерстрой» сможет выполнить электромонтажные работы, при том, что руководители организаций даже не встречались и не смогли однозначно пояснить, каким образом вообще вышли друг на друга.

Ссылки на то, что работы от ООО «Партнерстрой» контролировал и выполнял некий прораб Алексей, судом отклоняются, как документально не подтвержденные. Идентифицировать данное лицо по имеющимся в материалах дела документам не представляется возможным. В списке лиц, которым был согласован доступ на объект «Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д» для производства работ по редизайну, сотрудники ООО «Партнерстрой» отсутствуют, но при этом включены работники ООО «РЭМ»: Гужов В.С. (инженер), Гужов С.С. (монтажник), Веретенников А.А. (монтажник), Федоров А.А. (монтажник). Также в списке указаны работники ООО «Мегастрой», ООО «Гамма» и лица, не получающие доход по данным АИС».

Заявитель обращает внимание на то, что в списке имеется 4 человека с именем Алексей, из них 3 монтажника и 1 – электрик, которые могли осуществлять у субподрядчика ООО «Партнерстрой» должностные обязанности прораба. Вместе с тем, как указано выше, ни один из данных Алексеев сотрудником ООО «Партнерстрой» не является, доказательств заключения какого-либо договора с Алексеем на выполнение работ, оказание услуг, организацией ООО «Партнерстрой» не представлено. Директор организации даже не смогла назвать его полные данные (ФИО). Данные о привлечении обществом ООО «Партнерстрой» со своей стороны организаций-субподрядчиков отсутствуют, Горбушина Н.А. в ходе допроса такую информацию не предоставляла. Таким образом, изложенное свидетельствует о том, что, если и был некий Алексей, то он работал как физическое лицо.

Из анализа книг покупок и продаж, а также налоговых деклараций по НДС и рас­четных счетов установлено, что ООО «Партнерстрой» и его контрагенты, сведения о ко­торых отражены последовательно в книгах покупок, отсутствует персонал, имущество для ведения реальной хозяйственной деятельности, отсутствуют перечисления на заработную плату, аренду, контрагентам, которые ведут реальную деятельность, организациями предоставляется формальная отчетность, поскольку показатели налоговой отчетности не соответствуют перечислениям по расчетному счету, налоги исчисляются в минимальных размерах. Так, сумма НДС к уплате ООО «Партнерстрой» за 3 квартал 2021 года состави­ла 2 117 руб., его контрагентов: ООО «Премиумсервис» - 1467,00 руб., ООО «Технополис» - 2 013 руб. По данным расчетного счета оплата в адреса контрагентов, отраженных в книге по­купок ООО «Партнерстрой» - ООО «Премиумсервис» и ООО «Технополис», не произво­дится. Расчетные счета ООО «Премиумсервис» и ООО «Технополис» по состоянию на 06.10.2021 года закрыты. Получатели денежных средств, установленные при анализе расчетного счета ООО «Партнерстрой», не совпадают с контрагентами, указанными в книге покупок ООО «Партнерстрой».

Доводы заявителя со ссылкой на выписки по расчетным сче­там ООО «Партнерстрой» и дальнейших организаций в цепочке контрагентов: ООО «Технополис», ООО «Премиумсервис», ООО «Спектр», ООО «Стройдом», ООО «Вектор», ООО «Инфрастрой», ООО ТД «Глобус» о том, что указанные организации осуществляли реальную хозяйственную деятельность, о чем свидетельствуют суммы выплат заработной платы, налогов и страхо­вых взносов, в некоторых случаях арендных платежей, подлежат отклонению, так как де­нежные средства, направленные на указанные нужды, не сопоставимы с суммами денеж­ных средств, поступивших на расчетные счета, и данными налоговых деклараций. Совокупностью собранных в рамках выездной налого­вой проверки доказательств подтверждено отсутствие ведения реальной хозяйственной деятельности указанными организациями.

Согласно показаниям директора ООО «Партнерстрой» Горбушиной Н.А. получате­ли денежных средств по расчетному счету ООО «Партнерстрой»: Рязанов Никита Дмит­риевич, Князев Артем Андреевич, Терехов Игорь Денисович, Долганов Дмитрий Анато­льевич, Аширов Сергей Сергеевич, Утробин Иван Михайлович, Морозов Артем Сергее­вич, Ильина Ксения Валерьевна, Лавров Максим Эдуардович, Бочкарева Елена Алексеев­на, Давкова Валерия Александровна являются заемщиками ООО «Партнерстрой» по до­говорам займа, а не исполнителями работ, услуг. По данным книги покупок ООО «Партнерстрой» за 3 квартал 2021 года указанные лица - получатели денежных средств - в качестве контрагентов ООО «Партнерстрой» не фигурируют. Соответственно, указанные лица не выполняли работы для ООО «Партнерстрой». Перечисление денежных средств на счета реальных организаций, которые реально могли бы выполнить электромонтажные работы, у ООО «Партнерстрой» отсутствуют.

Также следует отметить, что работы от ООО «Партнерстрой» приняты заявителем позднее, чем период работ, указанный в акте, выставленном ООО «РЭМ» в адрес ООО «Гамма». Сравнительный анализ объема работ, принятых ООО «Гамма» по договору подряда с ООО «РЭМ» и объема работ, принятых ООО «РЭМ» по договору подряда с ООО «Партнерстрой», показал, что объем и виды работ, отраженные в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 20.08.2021 и от 27.08.2021, принятых ООО «РЭМ» по договору подряда с ООО «Партнерстрой», полностью соответствуют объему и видам выполненных работ, отраженных в акте о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 31.08.2021, принятых ООО «Гамма» по договору подряда с ООО «РЭМ». Исходя из этого, следует, что работы в полном объеме выполнило ООО «Партнерстрой», что не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку материалами проверки подтверждено и заявителем не оспаривается, что на объект Гипермаркет «Магнит» по адресу: Ленинградская обл., Тосненский р-н, г.Тосно, ул.Промышленная, д.1, корпус «д» выезжали и выполняли работы сотрудники ООО «РЭМ», в том числе Гужов В.С.

Также заявителем не произведена в полном объеме оплата ООО «Партнерстрой» за выполненные работы на сумму 965212,72 руб., о чем было известно директору контрагента Горбушиной Н.А., однако никаких претензий со стороны контрагента по данному обстоятельству не имелось, что она подтвердила в ходе допроса.

По мнению суда, отсутствие оплаты выполненных работ без каких-либо претензий и требований со стороны кредитора, является не характерным для обычной финансово-хозяйственной деятельности организации и не соответствуют обычаям делового оборота.

При этом ООО «Гамма» по данным акта сверки взаимных расчетов за 3 квартал 2021г. оплату за выполненные ООО «РЭМ» электромонтажные работы на сумму 1 972 750,00руб. произвело в полном объеме в сентябре 2021 года, в связи с чем показания директора ООО «РЭМ» Петрова Р.Г. о том, что заказчик не оплатил работу, не соответствуют действительности.

В ходе рассмотрения дела в суде заявитель представил уведомление об уступке требования от 16.01.2023, согласно которому 16.01.2023 между ООО «Партнерстрой» и ИП Тимуркаевым И.Р. заключен договор уступки права требования №1ПС/01/16-2023 (т. 4 л.д. 145). Со­гласно данному договору ООО «Партнерстрой» передало ИП Тимуркаеву И.Р. право требования к ООО «РЭМ» на основании договора под­ряда №ЗПС/07/30-2021 от 30.07.2021, в части получения денежных средств в сумме 927202,28 руб. В связи с вышеизложенным, расчеты по погашению задолженности по ука­занному договору в части уступленной суммы ООО «Партнерстрой» просит производить с ИП Тимуркаевым И.Р.

В связи с представлением обществом в суд новых документов налоговым органом с целью проверки доводов было направлено в адрес ООО «Партнерстрой» требование о представлении докумен­тов (информации) №16022 от 11.09.2023. В ответ на указанное требование ООО «Партнерстрой» представило договор уступки права требо­вания от 16.01.2023 №1ПС/01/16-2023 года и уведомление об уступке требования от 16.01.2023. Согласно условиям договора уступки права требования от 16.01.2023 №1 ПС/01/16-2023 ООО «Партнерстрой» (первоначальный кредитор) уступает, а ИП Тимуркаев И.Р. (новый кредитор) принимает право требования к ООО «РЭМ» (должник), принадлежащее первоначальному кредитору на основании догово­ра подряда от 30.07.2021 № ЗПС/07/30-2021, заключенного между первоначальным кре­дитором и должником. К новому кредитору переходит право требования первоначального кредитора в части получения от должника денежных средств в размере 927 202 руб. 28 коп. со дня подписания сторонами договора.

В соответствии с п.1.2. договора уступки права требования стоимость уступаемого права в соответствии с пунктом 1.1. настоящего договора составляет 788 121 (Семьсот восемьдесят восемь тысяч сто двадцать один) рубль 94 копейки. Новый кредитор производит оплату за уступаемое право путем оплаты соот­ветствующих денежных средств в размере, обозначенном в п. 1.2. настоящего договора, первоначальному кредитору всеми не запрещенными способами действующим законода­тельством Российской Федерации в срок не позднее «16» февраля 2023 года (п.1.3 дого­вора уступки права требования от 16.01.2023 №1ПС/01/16-2023).

Согласно п.2.1. договора уступки права требования первоначальный кредитор принимает на себя обязательства по передаче новому кредитору документов, на основании которых передаются права, указанные в п. 1.1. настоящего договора (договор подряда и т.д.), в течение 5 рабочих дней с мо­мента подписания сторонами настоящего договора.

В связи с представлением новых документов, налоговым органом проведен допрос свидетеля Тимуркаева И.Р. (протокол допроса от 09.10.2023), ко­торый пояснил, что является генеральным ди­ректором ООО «Корма Удмуртии» с августа 2022 года, компания занимается оптовой куплей - продажей зерновых культур; одновременно является ИП с 2022 года, занимается выполнением общестроительных работ. Подтвердил подписание договора уступки права требования от 16.01.2023 №ПС/01/16-2023 с ООО «Партнерстрой». При этом Тимуркаев И.Р. пояснил, что документы о возникновении долга (счета - фактуры, УПД, товарные накладные, акты сверок) ни с договором уступки права требования, ни после ему не передавались, фактически договор уступки права требования от 16.01.2023 №ПС/01/16-2023 не исполнялся, расторгнут 13.09.2023 на основа­нии соглашения о расторжении договора. Расчеты с ООО «Партнерстрой» за уступленное право требо­вания он не производил, ООО «РЭМ» с ним расчеты не производило. Других взаимоотношений с ООО «Партнерстрой» и ООО «РЭМ» не имел. К протоколу допроса Тимуркаевым И.Р. представлено соглашение о расторжении договора уступки права требования от 16.01.2023 №ПС/01/16-2023.

Таким образом, Тимуркаев И.Р. указал, что договор уступки права требования фактически не исполнялся, документы к данному договору ему не передавались, расчеты с ООО «Партнерстрой» за уступленное право требования Тимуркаев И.Р. не производил, ООО «РЭМ» также с Тимуркаевым И.Р. рас­четы не произвело.

С учетом изложенного суд критически относится к указанному договору уступки права требования, представленному только в ходе рассмотрения дела, к пятому судебному заседанию, и фактически не подтверждающему факт оплаты заявителем работ по договору с ООО «Партнерстрой».

Данные документы только подтверждают формальность документооборота по взаимоотношениям общества с указанным контрагентом.

При этом, следует также отметить, что те денежные средства в сумме 824000 руб. которые поступили на расчетный счет ООО «Партнерстрой» от ООО «РЭМ» в качестве частичной оплаты по договору от 26.07.2021 № 23/1Р/2021, в этот же день были перечислены на расчетные счета индивидуальных предпринимателей с назначением платежа «по договору ... НДС не облагается», а впоследствии сняты последними наличными денежными средствами.

На основании вышеизложенного, оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что налоговым органом правомерно установлено отсутствие реальных хозяйственных отношений между ООО «РЭМ» и ООО «Партнерстрой» при выполнении спорных работ. Материалами дела подтверждается создание ООО «РЭМ» формального документооборота без осуществления реальных хозяйственных операций с ООО «Партнерстрой», и направленность действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды по НДС.

Из совокупности представленных в дело доказательств суд считает, что налоговым органом подтверждено, что спорные работы на объекте заказчика, фактически были выполнены не ООО «Партнерстрой», а работниками самого заявителя, а также физическими лицами, не трудоустроенными официально в какой-либо организации.

Таким образом, документы, представленные заявителем, не соответствуют требованиям установленным законодательством о бухгалтерском учете для составления первичных бухгалтерских документов. Первичные документы составлены формально и не подтверждают фактическое выполнение именно указанным контрагентом.

Доводы заявителя о проявлении должной степени осмотрительности со ссылками на тот факт, что общество не несет ответственности за действия своих контрагентов, судом не принимаются.

Представленные заявителем доказательства сводятся к формальному выполнению требований действующего налогового законодательства в части документального оформления взаимоотношений с контрагентом, как подтверждающих право на возмещение НДС из бюджета, но не подтверждаемых фактическими обстоятельствами этих взаимоотношений.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием приобретенных товаров, работ, услуг, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Вышеприведенные доказательства в своей совокупности и логической взаимосвязи позволили налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что документы, представленные заявителем в обоснование вычета по НДС, не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, содержат недостоверные сведения о субъектах, совершивших хозяйственные операции. Участие заявленного контрагента в спорных хозяйственных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с исключительной целью получения ООО «РЭМ»необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления к вычету НДС по счетам-фактурам указанного контрагента.

Суд отмечает, что в рассматриваемом случае недостоверность сведений заключается в недостоверности сведений о самом контрагенте и совершаемых им операций, реальность которых опровергается материалами дела.

При этом в налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуации формального наличия права на получение налоговых выгод.

В рассматриваемой ситуации, установленные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства, образуют единую доказательственную базу с данными анализа об исполнении сделок, о движении денежных средств по расчетному счету, подтверждают выводы налогового органа о недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем документах, тогда как заявителем достаточных доказательств, опровергающих указанные выводы, не представлено. В то время как представленные налоговым органом доказательства и установленные факты опровергают доводы общества о реальности осуществления хозяйственных операций именно спорным контрагентом, введенным в финансово-хозяйственный оборот с целью имитации исполнения сделки.

Также налоговым органом выявлена причинно-следственная связь необходимости введения в документооборот в указанный период спорного контрагента.

Доводы заявителя, основанные на интерпретационном изложении отдельных обстоятельств спора, носят декларативный характер и не могут быть приняты, поскольку налоговым органом надлежащими и допустимыми доказательствами в их совокупности доказаны факты получения заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Нарушений процедуры проведения налоговой проверки судом не установлено.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчислениями уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Согласно пункту 3 статьи 88 НК РФ, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. При этом абзац 2 пункта 8 статьи 88 НК РФ предусматривает право налогового органа истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Пунктом 4 ст. 88 НК РФ налогоплательщику предоставлено право в представлении одновременно с пояснениями выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иных документов, подтверждающих достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Дополнительно пунктом 8.1 статьи 88 НК РФ содержит указание на право налогового органа истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы при выявлении противоречий между сведениями об операциях, содержащимися в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, либо при выявлении несоответствия сведений об операциях, содержащихся в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, представленной налогоплательщиком, сведениям об указанных операциях, содержащимся в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком (иным лицом, на которое в соответствии с главой 21 НК РФ возложена обязанность по представлению налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость), или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленном в налоговый орган лицом, на которое в соответствии с главой 21 НК РФ возложена соответствующая обязанность, в случае, если такие противоречия, несоответствия свидетельствуют о занижении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджетную систему Российской Федерации, либо о завышении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

В рассматриваемом случае такие несоответствия (противоречия) были установлены налоговым органом. При этом из пункта 8.1 статьи 88 НК РФ не следует, что противоречия должны быть установлены между декларациями (книгами покупок и продаж) налогоплательщика и его непосредственного контрагента. Поскольку истребованные налоговым органом документы и информация связаны с подтверждением права на налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям со спорными контрагентами, истребование их налоговым органом является законным, соответствующим требованиям НК РФ.

Ссылки заявителя на то, что к акту налоговой проверки не были приложены все документы, судом отклоняются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Таким образом, приложению к акту проверки подлежат документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, и отсутствующие у налогоплательщика.

В отношении довода общества о том, что налоговый орган не представил ему выписки о движении денежных средств по расчетным счетам контрагентов, что не позволило представить соответствующие возражения, суд отмечает, что данное обстоятельство не свидетельствует о существенных нарушениях со стороны налогового органа, которые влекут недействительность оспариваемого решения. В ходе судебного разбирательства выписки по счетам сторонами и судом оценивались. Представление налоговым органом выписок в формате excel не противоречит действующему законодательству.

У налогового органа отсутствует обязанность по вручению налогоплательщику полных выписок по расчетным счетам контрагентов, хоть и являющихся самостоятельным приложением к решению, принятому по итогам налоговой проверки.

В соответствии с Положением Банка России от 06.11.2014 № 440-П «О порядке направления в банк отдельных документов налоговых органов, а также направления банком в налоговый орган отдельных документов банка в электронной форме в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах», Приказом ФНС России от 25.07.2012 № ММВ-7-2/520@ «Об утверждении Порядка представления в банки (операторам по переводу денежных средств) документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи»; Регламентом взаимодействия участников информационного обмена при направлении в банк (филиал банка), подразделение Банка России отдельных документов налоговых органов, а также направления банком (филиалом банка), подразделением Банка России в налоговый орган отдельных документов банка в электронной форме в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, принятым во исполнение вышеназванных Положения и Приказа, взаимодействие между налоговыми органами и банками осуществляется путем обмена электронными сообщениями и (или) пакетами (группами) электронных сообщений (далее - сообщения), содержащими составленные в электронной форме документы налогового органа, документы банка, а также извещения, квитанции, подтверждения, уведомления и не предполагает обмена документами, оформленными на бумажном носителе.

Таким образом, представленные в материалы дела банковские выписки в электронном формате получены в соответствии с действующим порядком документооборота.

При этом, налогоплательщик не был лишен возможности заявления своих возражений по выводам налоговой инспекции, сделанным на основании информации, изложенной в акте проверки.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом не принималось и не вру­чалось налогоплательщику решение о продлении срока про­ведения камеральной налоговой проверки, подлежит отклонению, поскольку опровергается представленной в материалы дела копией решения от 27.12.2021 №15 о продлении срока проведения камеральной налоговой проверки, вынесенного в порядке абз.5 п.2 ст.88 НК РФ (т.4 л.д. 102). Указанное решение направлено обществу одновременно с дополнением к акту налоговой проверки (т.2 л.д. 52).

Расчет доначисленных сумм налога, пени и штрафа заявителем не опровергнут.

Также решением УФНС России по УР от 22.05.2023 № 12-3-08/08391 была произведена корректировка пени на сумму 13485 руб. 00 коп. за период действия моратория, соответствующие сведения внесены в ЕНС (т. 4 л.д. 7).

Ссылки заявителя на то, что поскольку в оспариваемом решении на стр. 67 указано на то, что налоговое правонарушение совершено ООО «РЭМ» не в результате умышленных действий, а в результате не проявления должной осмотрительности при выборе контрагента ООО «Партнерстрой», а также на то, что штраф был начислен по п. 1 ст. 122 НК, применение ст. 54.1 НК РФ противоречит нормам налогового законодательства, судом отклоняются.

И в акте проверки, и в решении налоговой инспекции имеются ссылки на ст. 54.1 НК РФ.

Согласно положениям статьи 54.1 НК РФ и ее толкованию с учетом сложившейся правоприменительной практики при оценке реальности совершения хозяйственных операций, оценке добросовестности налогоплательщика и проявления им должной осмотрительности необходимо исходить из его поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от него и его контрагентов разумного поведения в сравнимых обстоятельствах.

При этом цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании).

Как указано в Постановлении № 53, в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункт 9) или в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, в силу того, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц ведется преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (пункт 10).

Исходя из изложенного, с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Названный подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2010 №, от 30.06.2009 №, от 12.02.2008 №.

Оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 №, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 №, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Как указано в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.

В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

В ходе рассматриваемых мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что ООО «Партнерстрой» обладает всеми признаками "технических" организаций, и, соответственно, экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, при том, что доля вычетов, приходящаяся на указанного контрагента составляла более 20 процентов.

Из собранных налоговым органом доказательств следует, что заявитель обладал информацией о фиктивности документооборота с вышеуказанным спорным контрагентом, то есть действия заявителя носили умышленный характер.

Поскольку умышленные действия заявителя привели к получению обществом необоснованной налоговой экономии в виде вычетов по НДС, инспекцией помимо начисления недоимки по этим налогам и пеней общество правомерно привлечено к ответственности по статье 122 НК РФ.

То обстоятельство, что заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а не по пункту 3 статьи 122 НК РФ, вывод налогового органа об умышленных действиях общества не опровергает и не нарушает прав налогоплательщика, поскольку повлекло меньшую меру ответственности, чем предусмотрено налоговым законодательством за рассматриваемое правонарушение, а потому само по себе не является основанием к отмене решения налогового органа.

Относительно доводов налогоплательщика о наличии оснований для снижения штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ суд отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи, смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть принятыми таковыми.

В пункте 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

В Постановлении от 15.07.1999 № 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При вынесении обжалуемого решения налоговым органом были учтены смягчающие ответственность обстоятельства, в связи с чем, сумма штрафа, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 НК РФ, снижена в 4 раза.

Оснований для дальнейшего снижения сумм штрафных санкций с учетом обстоятельств и умышленного характера совершенного налогового правонарушения, суд не усматривает, указанное снижение штрафа с учетом смягчающих обстоятельств является достаточной мерой соблюдения прав налогоплательщика.

На основании изложенного с учетом совокупности представленных в дело доказательств у суда отсутствуют основания для удовлетворения заявленных требований о признании решения налоговой инспекции недействительным.

Таким образом, в удовлетворении заявления ООО «РЭМ» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 5 по Удмуртской Республике от 08.07.2022 № 620 следует отказать.

Согласно ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

С учетом принятого решения согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления Общества с ограниченной ответственностью «Регион Энерго Монтаж» г. Ижевск о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Удмуртской Республике от 08.07.2022 № 620 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья М.С. Сидорова