АРБИТРАЖНЫЙ СУД
УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ
426057 г. Ижевск, ул. Свободы, 139
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г. Ижевск Дело № А71-1595/2008
А18
28 апреля 2008г.
Резолютивная часть решения объявлена 23 апреля 2008 г.
Решение изготовлено в полном объеме 28 апреля 2008 г.
Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе
судьи Галины Петровны Буториной
при ведении протокола судебного заседания судьей
рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению
Общества с ограниченной ответственностью «Энергетическая компания» ЭНКО», г. Ижевск
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службе по № 8 по Удмуртской Республике, г. Ижевск
о признании недействительным решения и требования налогового органа
В судебном заседании присутствовали:
от заявителя: ФИО1 представитель по доверенности № 243 от 28.02.2008г., ФИО2 представитель по доверенности № 368 от 26.03.2008г., ФИО3 представитель по доверенности № 240 от 28.02.2008г., ФИО4 представитель по доверенности № 241 от 28.02.2008г., ФИО5 представитель по доверенности № 242 от 28.02.2008г.; ФИО6 представитель по доверенности № 244 от 28.02.2008г.;
от ответчика: ФИО7 заместитель начальника юридического отдела УФНС по УР по доверенности № 12 от 11.01.2008г., ФИО8 начальник юридического отдела по доверенности № 4 от 17.01.2008г., ФИО9 главный государственный налоговый инспектор по доверенности № 4 от 09.01.2008г.;
Общество с ограниченной ответственностью «Энергетическая компания «ЭНКО», г. Ижевск (далее по тексту ООО ЭК «ЭНКО», г. Ижевск) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республики, г. Ижевск (далее по тексту МРИ ФНС № 8 по УР) «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» № 12-28/187 дсп от 28 декабря 2007г.
В порядке ст. 49 АПК РФ заявитель уточнил предмет заявленного требования и просит признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республики, г. Ижевск «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» № 12-28/187 дсп от 28 декабря 2007г. и требование № 657 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 27.02.2008г. в части:
- доначисления единого социального налога в сумме 9859217, 25 руб., соответствующих сумм пени и штрафа,
- доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 125797, 16 руб., соответствующих сумм пени и штрафов,
- доначисления налога на прибыль в сумме 5351976, 21 руб., соответствующих сумм пени и штрафов,
- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 9341049, 81 руб., соответствующих сумм пени и штрафов;
- в части возмещения налога на добавленную стоимость к возмещению в сумме 1508166, 04 руб.,
- в части удержания доначисленной суммы налога на доходы физических лиц в сумме 117462 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.
В судебном заседании 22 апреля 2008. по ходатайству ответчика для изучения пояснений и представленных документов заявителем, судом в порядке ст. 163 АПК РФ объявлен перерыв до 22 апреля 2008г. до 13 час. 30 мин.
22 апреля 2008г. судебное заседание продолжено с участием тех же представителей сторон В данном судебном заседании судом объявлен перерыв до 9 час. 20 мин. 23 апреля 2008г.
23 апреля 2008г. судебное заседание продолжено с участием тех же представителей сторон. Резолютивная часть решения объявлена судом 23 апреля 2008г.
Ответчик – Межрайонная Инспекция ФНС № 8 по УР, г. Ижевск требования заявителя не признала по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в письменных пояснениях (т. 27, л.д. 59-96, т.28, л.д. 13-20).
Рассмотрев материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил.
Межрайонной инспекцией ФНС № 8 по УР, г. Ижевск проведена выездная налоговая проверка ООО «ЭК «ЭНКО» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004г. по 31.01.2007г., единого социального налога за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г., налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю за период с 01.01.2004г. по 31.12.2005г., полноты и достоверности представления сведений о доходах физических лиц за 2004г. – 2006г., соблюдения законодательства об обязательном пенсионном страховании за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г.
По результатам проверки ответчиком составлен акт выездной налоговой проверки № 12-16/153 дсп от 27.11.2007г. (т. 22, л.д. 1-135) По акту проверки налогоплательщиком были представлены возражения (т.3, л.д. 20-23).
После рассмотрения материалов проверки и возражений ООО «Энергетическая компания «ЭНКО» налоговым органом вынесено решение № 12-28/187 от 28 декабря 2007г. (т. 13, л.д. 1-150, т.14, л.д.1-35) о привлечении ООО «Энергетическая компания «ЭНКО» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде взыскания налоговых санкций в общей сумме 4433564, 84 руб., в том числе:
по п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершенными в течение более одного налогового периода, в виде штрафа в размере 15000 руб.;
по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога в размере 1946684,01 руб.,
по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога в размере 1051451 руб.,
по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога в сумме 1393179,77 руб.,
по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению в сумме 193, 26 руб.,
по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению в сумме 27056,80 руб.,
Указанным решением обществу доначислены налоги в общей сумме 24679007, 44 руб. и пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 7995448,17 руб., в том числе
Налог на доходы физических лиц в сумме - 966, 28 руб., пени в сумме 98450,40 руб.,
Единый социальный налог в сумме – 9859217,25 руб., пени в сумме – 2793829,93 руб.,
Налог на прибыль в сумме – 5351976,91 руб., пени в сумме 1952724, 86 руб.,
Налог на добавленную стоимость в сумме – 9341049,81 руб., пени в сумме 3130762, 45 руб.
Страховые взносы на ОПС в сумме – 125797,19 руб., пени в сумме 19680,53 руб.
Согласно указанному решению Обществу отказано в возмещении из бюджета сумм НДС, в связи с завышением налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета и перечислить налог на добавленную стоимость в бюджет в сумме 1508166, 04 руб.
Согласно указанному решению Обществу предложено удержать доначисленную сумм налога на доходы физических лиц в размере 135284 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме, с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ.
Несогласие налогоплательщика с решением Межрайонной Инспекции ФНС № 8 по УР № 12-28/187 дсп от 28.12.2007г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения послужило основанием для обращения в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике с апелляционной жалобой.
21 февраля 2008г. Управление ФНС по УР рассмотрев жалобу ООО Энергетическая компания «ЭНКО» на решение Межрайонной инспекции ФНС № 8 по Удмуртской Республике № 12-28/187 дсп от 28.12.2008г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» вынесло решение об изменении решения путем отмены в резолютивной части решения завышения суммы НДС, отказанной в возмещении за август 2005г. в сумме 295257,42 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.
По состоянию на 27.02.2008 года обществу налоговым органом выставлено требование № 657 уплате налога, сбора, пени и штрафа.
Несогласие налогоплательщика с актами налогового органа в оспариваемой части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.
Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.
1. По Единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
В обоснование заявленных требований, заявитель сослался на следующие обстоятельства.
Выводы налогового органа о совершении обществом нарушений законодательства о налогах и сборах основаны на утверждении о ведении заявителем бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка, а так же на применении метода определения суммы налога расчетным путем.
Однако данные выводы налогового органа не основаны на фактических данных, не подтверждены материалами проверки, не соответствуют требованиям закона. Решение о привлечении к ответственности основано на доказательствах, полученных с нарушением законодательства, а именно: процедурой сбора налоговым органом доказательств, предусмотренной главой 14 НК РФ. Получение документов с нарушением процедуры налогового контроля, предусмотренной налоговым законодательством, лишает их доказательной силы. Нарушение указанных правил осмотра и изъятия документов влечет невозможность привлечения налогоплательщика к ответственности на их основании.
Налоговый орган не имел оснований применения расчетного метода, и применение норм ст. 31 НК РФ к рассматриваемым отношениям не допустимо, поскольку налоговый орган не располагал допустимыми доказательствами ведения учета объектов налогообложения с нарушением установленного порядка.
Налоговым органом ни документально, ни свидетельскими показаниями, ни информацией из официальных источников не подтверждено наличие двойной бухгалтерии и скрытого учета выплаты заработной платы.
Тетради, использованные налоговым органом в качестве информации, не могут считаться документами, так как не отвечают требованиям, предусмотренным нормативными актами по бухгалтерскому учету. Указанные документы не содержат обязательных реквизитов, позволяющих отнести указанные документы к проверяемой организации и проверяемому налоговому периоду (наименование организации, подписи генерального директора общества, главного бухгалтера и иных лиц, имеющих право утверждать или подписывать подобные документы). Таким образом, тетради, не могут являться документами, подтверждающими осуществление каких-либо хозяйственных операций, и, следовательно, не могут использоваться в качестве доказательства.
Указанные документы также не содержат подписи директора и главного бухгалтера, расшифровки подписи. Кроме того, данные документы содержат незаверенные исправления, дописки, приписки, что является нарушением действующего законодательства в области бухгалтерского учета.
Документальным подтверждением выплаты заработной платы может являться только расчетная ведомость на выплату заработной платы, расходные кассовые ордера, информационная база, извлеченная из компьютеров организации, трудовые договоры, приказы о приеме на работу, индивидуальные карточки. Такие доказательства отсутствуют в акте проверки.
Генеральный директор ООО ЭК «ЭНКО» ФИО10 при проведении допроса от 27.09.2007г. № 49/10 указывал, что учет денежных средств в тетрадях не велся. В данных книгах, согласно его показаниям, производились записи личных средств ФИО10, не относящиеся к деятельности предприятия финансовые действия и др. записи.
Вывод о причастности тетрадей к хозяйственной деятельности ООО «ЭК «ЭНКО» сделан на основе записей о характере выплат и из сходной абривиатуры (выплата з/п, ЗКО, ЗЭТО, т.д.). Доказательств того, что приведенные сведения имеют отношения к выплате заработной платы за выполнение трудовых обязанностей на данном предприятии налоговым органом не представлено. В материалах проверки не представлено доказательств того, что фамилии лиц, указанных в приложении 25 к акту проверки (приложение №4 к настоящему заявлению) являлись работниками данного предприятия и записи имеют отношение только к деятельности данного предприятия.
Таким образом, принимая подобные документы в качестве доказательств недобросовестности налогоплательщика, налоговый орган фактически нарушает нормы ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которым первичные документы принимаются к учету только в случае, если они составлены с соблюдением требований действующего законодательства и содержат все обязательные реквизиты и нормы налогового законодательства к составлению акта проверки. В данном случае, имеющиеся в материалах проверки документы, не содержат никаких реквизитов, позволяющих идентифицировать документ как первичный.
На основании изложенного вывод налогового органа о наличии теневой заработной платы заявитель считает не подтвержденным, доказательства нарушения налогоплательщиком налогового законодательства - не отвечающими требованиям допустимости и достоверности, предъявляемым к такого рода доказательствам российским законодательством.
Свидетельские показания работников общества, приобщенные к материалам дела не могут являться допустимыми доказательствами в силу ст. 68 АПК РФ, так как данные физические лица не были предупреждены о налоговой ответственности и не допрашивались как свидетели по уголовному делу, т.е. не были предупреждены и об уголовной ответственности.
Показания свидетелей о размере заработной платы, полученные сотрудниками налогового органа, являются субъективными, физические лица не вели учета полученной заработной платы, не располагали информацией о характере полученных денежных средств (материальная помощь или заработная плата) в связи с чем, данные показания не могут являться допустимым доказательством вины налогоплательщика. Выводы налогового органа, сделанные на основе данных показаний являются ошибочными и не могут быть достоверными.
Таким образом, представленные инспекцией свидетельские показания работников организации не могут служить объективными доказательствами совершения обществом налоговых правонарушении, из них невозможно с достоверностью определить размер налоговой базы для расчета суммы налога по единому социальному налогу и НДФЛ, подлежащего начислению и суммы налоговых санкций.
В решении налоговым органом не указывается наименования организаций, данные которых, участвуют в сравнительном анализе. Таким образом, налогоплательщик фактически лишен возможности проверить достоверность выводов, изложенных в решении. Данные о заработной плате в других организациях, отраженные в таблице 11 решения, являются среднеарифметическими и определены на основании данных нескольких организаций, тогда как данные о заработной плате работников общества определены в целом по специальностям, заложенным в штатном расписании. То есть коэффициент расхождения изначально не может быть признан корректным и правильно определенным, в связи с тем, что рассчитан на основании данных, различающихся по объему.
На основании изложенных выше фактов считаем, что представленные налоговым органом доказательства не могут являться документальным подтверждением совершенного ООО «ЭК «ЭНКО» налогового правонарушения.
Тетради, незаконно изъятые сотрудниками МВД из личной собственности генерального директора ФИО10, не могут являться документальным подтверждением, так как не являются документом по своему содержанию.
Свидетельские показания работников являются субъективными, ориентировочными и в силу этого не могут отвечать требованиям, предъявляемым к достоверности, достаточности и допустимости приведенных доказательств.
Таким образом, у налогового органа не было оснований для применения расчетного метода, предусмотренного п.7 ст. 31 НК РФ. Выводы налогового органа о наличии нарушений в области налогового законодательства являются необоснованными и субъективными.
В соответствии со статьей 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков- организаций, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Налогоплательщики - организации, осуществляющие выплаты в пользу физических лиц, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.
Таким образом, из приведенных норм следует, что единый социальный налог уплачивается с сумм конкретно определенного дохода налогоплательщика – физического лица.
В данном случае налоговый орган исчислил сумму единого социального налога, не определив сумму выплат, начисленных в пользу каждого конкретного лица.
Документы, отражающие размер выплат по каждому работнику (трудовой договор), налоговым органом не исследовались и не использовались.
Расчет коэффициентов для исчисления налогооблагаемой базы по ЕСН произведен исходя из теневого фонда оплаты труда согласно тетради (выданная заработная плата) и выданной заработной платы по бухгалтерскому учету согласно своду начислений и удержаний за февраль 2005 года – август 2006года.
Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Таким образом, из приведенной нормы следует, что выданная заработная плата не является объектом для исчисления ЕСН.
Налоговый орган определял соотношение между выданной заработной платы по бухгалтерскому учету и данными, отраженными в тетради, и затем применял сложившееся соотношение при определении начисленной заработной платы (налогооблагаемой базы по ЕСН). Полученные таким образом коэффициенты могут быть использованы при расчете выданной заработной платы, но не могут быть применены к определению расчетным путем начисленной заработной платы.
Следовательно, доначисление Обществу единого социального налога в размере 9 859 217,25 руб., считаем неправомерным.
В части доначисления НДФЛ заявитель пояснил, что документ (аванс за 2006 год – приложение № 28 к акту проверки- приложение № 4 к настоящему заявлению), в соответствии с которым были произведены доначисления налога на доходы физических лиц, не имеет реквизитов, в нем не указана принадлежность к проверяемой организации, нет подписи должностных лиц, ответственных за осуществление данной операции, отсутствует дата осуществления данной операции. Налоговым органом не представлено доказательств, принадлежности поименованных в документе работников только к проверяемой организации, отсутствуют свидетельства и того, что выплаты связаны с выполнением трудовых обязанностей в Обществе.
Относительно расходных кассовых ордеров, следует отметить, что данные документы также не имеют юридической силы, так как в них отсутствует дата составления документа, отсутствуют подписи должностных лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции. В приложении № 29 акта проверки «Расчет НДФЛ с доходов, не отраженных в бухгалтерском учете (премия и др. выплаты) по изъятым РКО» приведены суммы, полученные согласно изъятым расходно-кассовым документам. По ряду лиц отражены суммы за получение премии за один и тот же месяц дважды, что может свидетельствовать, только о допущении ошибок при их составлении. Считаем, что данные расходно-кассовые ордера не могут являться достаточным доказательством выплаты неучтенной заработной платы.
При проведении допроса свидетелям задавали вопрос о соответствии подписи, вопросы на предмет за что получена в вышеприведенных документах указанная сумма, и выплачивалась данная сумма, не задавались. В связи с чем, считаем, что вывод налогового органа о подтверждении факта выплаты теневой заработной платы сделан без должного документального подтверждения, при использовании недопустимых доказательств.
Следовательно, вывод налогового органа о доначислении налога на доходы физических лиц за 2006 год в размере 117.462 руб. является неправомерным.
По основаниям, изложенным выше, и в связи с отсутствием доказательной базы Общество считает доначисление ОПС в размере 125.797,19 руб. неправомерным.
Налоговый орган, возражая против заявленных требований, сослался на доводы, изложенные в оспариваемом решении (т. 13, л.д. 1-150, т. 14, л.д. 1-35), отзыве и письменных пояснениях на заявление (т. 27 л.д. 59-96, т.30, л.д. 13-20 указав при этом что, решение, принятое в отношении заявителя, является законным и обоснованным. Доказательства в ходе проведения выездной налоговой проверки собранны в соответствии с действующим законодательством. Факт ведения двойного бухгалтерского учета, а именно наличия «теневой» заработной платы подтверждается, в том числе протоколами допроса свидетелей, подшивкой расходных ордеров, авансовыми ведомостями, ведомостями по заработной плате, распечатанные с компьютера за различные периоды и др. Применение расчетного метода при исчислении НДФЛ и ЕСН так же по мнению ответчика правомерно, поскольку иным путем определить показатели необходимые для исчисления налога невозможно. Закон не устанавливает четких критериев (методики) расчетного метода исчисления налогов, содержит своего рода санкцию за неисполнение обязанности, установленной пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ.
Не все хозяйственные операции, проводимые ООО «ЭК «ЭНКО», нашли свое отражение в бухгалтерском учете организации. Изъятые документы подтверждают наличие в ООО «ЭК «ЭНКО» ведения двойного учета начисления и выплаты заработной платы, а именно наличие сокрытой – «теневой» заработной платы, что свидетельствует о недобросовестности действий ООО «ЭК «ЭНКО» как налогоплательщика и налогового агента.
Налоговая отчетность, представленная ООО «ЭК «ЭНКО» в налоговый орган, содержит недостоверную информацию о суммах доходов, полученных физическими лицами в ООО «ЭК «ЭНКО». В связи с не отражением налогоплательщиком, налоговым агентом, страхователем ООО «ЭК «ЭНКО» в отчетности, представленной в налоговый орган, фактически выплаченных физическим лицам доходов, и, как следствие этого, занижением налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и базы по страховым взносам на ОПС, ООО «ЭК «ЭНКО» необоснованно уменьшен размер налоговой обязанности в виде уменьшения размера налога (страхового взноса), подлежащего уплате.
В нарушение статьи 8 Федерального Закона от 21.11.1996 г. № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете» организацией не отражены в бухгалтерском учете на счетах рабочего плана счетов, в частности на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (НДФЛ), на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», операции по учету расчетов по оплате, установленные по документам, изъятым сотрудниками МВД. Данные по расчету заработной платы, указанные в тетрадях, авансовых ведомостях и расходно-кассовых документах не соответствуют данным учета расчетов с персоналом по оплате труда, указанных в Сводах начислений, удержаний, прочих доходов.
Ведение ООО «ЭК «ЭНКО» налогового учета с нарушением установленного порядка является в соответствии с пунктом 7 статьи 31 НК РФ основанием для определения суммы налогов, подлежащих уплате ООО ЭК «ЭНКО» расчетным путем на основании имеющейся информации у налогового органа о налогоплательщике.
Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя в данной части заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.
Согласно ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
В соответствии со ст. 45 НК РФ налогоплательщик (налоговый агент) обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, которая должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ).
В силу ст. 235 НК РФ ООО «ЭК «ЭНКО» является плательщиком единого социального налога.
В соответствии со статьей 234 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).
В соответствии с п.1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.
Согласно п. 4 ст. 243 налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.
Согласно ст. 22 НК РФ налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков и налоговых агентов определяется Налоговым кодексом и иными федеральными законами.
Конституционное право, защищая публичный интерес, ограничивает частный интерес. Эти идеи выражаются в конституционном праве через принцип необходимости добросовестного осуществления своих субъективных прав (часть 3 ст. 17 Конституции Российской Федерации).
С учетом положений определения Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Согласно ст. 10 ГК РФ не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах. При злоупотреблении правом арбитражный суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права. Недобросовестный налогоплательщик не должен пользоваться тем же режимом защиты, что и добросовестный.
Действия ООО ЭК «ЭНКО» г. Ижевск как налогового агента и как налогоплательщика не соответствуют требованиям добросовестного и разумного осуществления прав. В связи с чем, действия ООО ЭК «ЭНКО» г. Ижевск, носящие недобросовестный характер и направленные на уклонение от уплаты налогов, суд считает злоупотреблением правом в форме недобросовестного исполнения обязанностей по уплате и перечислению налогов. На основании статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные действия не подлежат судебной защите.
Факт недобросовестности ООО ЭК «ЭНКО» г. Ижевск подтверждается совокупностью обстоятельств, установленных налоговым органом.
В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО ЭК «ЭНКО» г. Ижевск в проверяемом периоде велся двойной учет заработной платы, выплачиваемой работникам общества. Данные действия общества повлекли за собой неправомерное не перечисление налога на доходы, удержанного с физических лиц, а также неуплату единого социального налога.
Налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки были изъяты и исследованы тетради бордового и синего цвета. Анализ записей, отраженных в указанных тетрадях, сопоставление их с данными бухгалтерского учета показывают, что данные тетради фактически являются сводным документом учета движения наличных денежных средств, как отраженных в бухгалтерском учете ООО «ЭК «ЭНКО», так и не отраженных в нем.
При анализе поступивших иных денежных средств, отраженных в тетрадях, значительную часть составляют средства от реализации векселей (формулировки в тетрадях – «ГИД векселя», «Сдача векселей», «Сдача векселей 5100000 сейф» и др.) в 2005-2006 годах всего на сумму 34 138 150 руб. Данные суммы не отражены в официальной кассовой книге организации.
В ходе выездной проверки установлено, что ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей Сбербанка РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов, открытых также в Сбербанке РФ. Указанные векселя передавались в ООО фирма «ГИД» или другим организациям, в результате чего, в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства.
В тетрадях так же отражено регулярное поступление денежных средств от ФИО11 и ФИО12 - физических лиц, фактически не связанных трудовыми отношениями с ООО «ЭК «ЭНКО». Данные суммы так же не отражены в бухгалтерском учете. При дальнейшем исследовании документов организации, установлены взаимоотношения с организацией ООО «Энергетическая сетевая компания», расположенной по адресу: 426062, г. Ижевск, <...>, (тот же адрес, что и у ООО «ЭК «ЭНКО»), учредителями которой являются ФИО12, ФИО10, ФИО13, а так же с ООО «АВТ», расположенной по адресу: 426053, <...> (адрес центрального офиса ООО «ЭК «Энко»), руководителем которой является ФИО11.
В тетрадях так же отражен РАСХОД денежных средств. Поступившие денежные средства израсходованы на различные нужды организации, а именно на выдачу в подотчет, на приобретение материалов либо продуктов, на выдачу займов, на заработную плату, премии работникам организации и иные нужды.
При проверке записей в тетрадях, касающихся выдачи заработной платы, установлено, что заработная плата и премии выдавались через начальников подразделений с указанием наименования подразделения, в которых выдается заработная плата: ФИО6 (главный бухгалтер), ФИО14 (директор АУП), ФИО15 (секретарь), Цыпленкова А.И. (технический директор), ФИО16 (главный инженер), ФИО10 (генеральный директор), Форса В.О. (начальник цеха), ФИО17 (начальника ССЦ), ФИО18 (старшего специалиста по снабжению), ФИО19 (директор ЗКО), ФИО20 (начальник производства). В тетрадях имеются записи: «З/п май ЗКО ч/з ФИО31», «з/п ЗЭТО ч/з ФИО14 март», «з/п Проектировщики ч/з Цыпленкова», «Форс з/п август» и др.
Факт выдачи заработной платы через начальников подразделений в ходе проверки подтвержден допросами свидетелей, в том числе главным бухгалтером и рабочими подразделений.
При исследовании записей в тетрадях с наименованием «заработная плата» установлено, что даты выдачи заработной платы, отраженные в тетрадях, совпадают с датами выплаты заработной платы по официальной кассе, отраженной в кассовой книге, причем сумма выданной заработной платы по тетради превышает сумму заработной платы, выданной по бухгалтерскому учету (таблица в отзыве т. 27, л.д. 64).
В изъятых тетрадях отражены записи, касающиеся выдачи аванса, при этом по официальной бухгалтерии Общества аванс не выдавался.
Всего по тетрадям выплаты, связанные с оплатой труда (с марта 2005 по октябрь 2006 года), составили за 2005 год 12 746082,34 руб., за 2006 год 16 568568,16 рублей, что значительно превышает сумму заработной платы по бухгалтерскому учету, отраженной организацией в налоговой отчетности (сведения о доходах 2НДФЛ, расчеты и декларации по ЕСН и ОПС).
Сумма выплат, отраженных в тетрадях с формулировкой «заработная плата» (даже без учета премий), превышают сумму заработной платы по бухгалтерскому учету. Так, заработная плата по организации за июнь 2006г. согласно указанных записей составила всего 1 113 500 рублей. Между тем, согласно своду начислений и удержаний за июнь 2006 года, расчетно-платежным ведомостям от 30.06.06 №№ 36, 37, 38, 39, 39/1,40, 41, 42, Оборотам по счету 70, оборотам по счету 50.1 выдано заработной платы 525212,23 руб., т.е., согласно записям в изъятых тетрадях фактическая («теневая») заработная плата превышает официальную в 2,12 раза.
Сопоставлением размера выплаченной заработной платы за июнь 2006 года в разрезе структурных подразделений по данным расчетно-платежных ведомостей от 30.06.06 и записями в тетради установлены коэффициенты расхождения размеров заработной платы в пределах от 1.07 до 2,44 (по тетради / по бухгалтерскому учету):
Согласно записям в тетради от 14.05.2005 г. (Подшивка № 4 тетрадь с обложкой бордового цвета лист 21) имеется запись «з/п апрель-май расчетники Чайников, ФИО22 ч/з ФИО6». Данные работники действительно уволились в данном периоде. Согласно сводам начислений удержаний прочих доходов за апрель 2005 года ФИО21 отработал неполный месяц и ему начислена компенсация за неиспользованный отпуск (вид оплат 165), аналогично ФИО22 отражен по сводам за май 2005 года (Приложение 27 к Акту).
В тетради имеется запись от 09.08.2006г. «Расчетные ч/з ФИО6 (ФИО23 - 10600; ФИО24 - 7400)» (Приложение 27 к акту).
По требованию № 13-10/49/2 представлены документы, подтверждающие действительное увольнение данных работников с предприятия: приказ о прекращении трудового договора с ФИО23 от 09.08.06 № 553 К, записка расчет при прекращении трудового договора с ФИО23; приказ о прекращении трудового договора с ФИО24 от 07.08.06 № 543 К, записка расчет при прекращении трудового договора с ФИО24
Заработная плата за июль – август 2006 года и расчетные по справкам о доходах составила: ФИО23 – 4389,9 руб., ФИО24 – 3096,12 рублей.
Таким образом, реально выплаченная заработная плата «расчетникам» превышает официальную в 2,4 раза.
Кроме того, данный факт так же подтверждает соответствие сведений в изъятых тетрадях (Подшивка № 4 на 80 листах тетрадь с обложкой бордового цвета, Подшивка № 7 на 83 листах тетрадь с обложкой синего цвета) действительным обстоятельствам, установленным в ходе проверки.
Согласно записям в тетради от 20.07.2006г. (Подшивка № 4 тетрадь с обложкой бордового цвета лист 21) имеется запись «Соляных отпускные» сумма – 10000 рублей (приложение 2 к настоящему отзыву).
Согласно сведениям о доходах по форме 2-НДФЛ за 2006 год, представленным налоговым агентом в налоговый орган, доход по коду «2012» (отпускные) в июле 2007 года составил 2719,64 рубля
Таким образом, реально выплаченные отпускные ФИО25 превышают официальные в 3,67 раза.
Таким образом, указанные факты подтверждают, что данные тетради отражают движение всех наличных денежных средств в кассе ООО «ЭК «ЭНКО» с марта 2005 года по октябрь 2006 года и являются сводным документом учета движения денежных средств ООО «ЭК «ЭНКО», как отраженных, так и не отраженных в бухгалтерском учете организации.
В ходе проверки налоговым органом проведен анализ кассовой книги, из которого следует, что ежедневно по официальной кассе Общества проводятся однообразные операции: по «приходу» – это либо поступление денежных средств с расчетного счета организации, либо возврат подотчетных сумм; по «расходу» - выдача в подотчет.
В ходе выездной проверки установлено, что налогоплательщик напрямую получал денежные средства из банка со своего расчетного счета с формулировкой «выдачи на другие цели». Указанные денежные средства были отражены в «официальной» кассе, которые в дальнейшем выдавались под отчет определенному кругу работников. Анализ движения денежных средств, выданных под отчет работникам организации, показывает, что основная часть полученных наличных денежных средств, возвращается ими без использования обратно в кассу организации.
При этом при анализе счета 71.1 «Расчеты с подотчетными лицами» за 2004-2006 годы установлено, что сумма денежных средств, выданная «определенному кругу лиц», в общей сумме выданных в подотчет денежных средств, составляет 81,8%, 85,8% и 84,6% соответственно по годам.
Согласно Порядку ведения кассовых операций, утвержденному Решением Совета директоров Центрального банка РФ от 22 сентября 1993г. N 40, расчеты организации производятся преимущественно в безналичной форме.
В то же время в процессе финансово-хозяйственной деятельности организаций имеют место кассовые операции, то есть осуществление наличных расчетов. Действующий с 1993г. Порядок ведения кассовых операций устанавливает несколько жестких требований к расчетам организации с подотчетными лицами - сотрудниками.
Так, перед поездкой в командировку или выдачей работнику задания совершить какие-либо расходы в интересах фирмы сотруднику обязательно должен быть выдан подотчетный аванс. Предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий.
Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели.
Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.
В нарушение Порядка ведения кассовых операций руководителем ООО «ЭК »ЭНКО» приказом по организации не определен перечень сотрудников, отвечающих за закупку материальных ценностей, не установлен срок, на который выдаются денежные средства под отчет, выдача производится сотрудникам, которые не закрыли предыдущие авансы.
Например, при наличии за ФИО14 по состоянию на 23.01.2004г. задолженности по подотчетной сумме в размере 133061,65 руб., 26.01.2004г. производится выдача расходным кассовым ордером №88 подотчетной суммы в размере 30000,0 руб., расходным кассовым ордером №89 подотчетной суммы в размере 70500,0 рублей.
За ФИО26 по состоянию на 28.07.2004г. числится задолженность по подотчетной сумме в размере 1819980,08 руб., производится выдача 17.08.2004г. расходным кассовым ордером №992 подотчетной суммы в размере 86000,0 руб., производится возврат в кассу денежных средств с подотчета 26.08.2004г. приходным кассовым ордером №339 в сумме 150000,0 руб., 30.08.2004г. приходным кассовым ордером №341 в сумме 280000,0 руб., 31.08.2004г. приходным кассовым ордером №342 в сумме 50086,66 руб., 02.09.2004г. приходным кассовым ордером №344 в сумме 130000,0 руб., 16.09.2004г. приходным кассовым ордером №352 в сумме 2899,13 руб., 20.09.2004г. приходным кассовым ордером №364 в сумме 270000,0 рублей.
В ходе выездной проверки ООО «ЭК «ЭНКО» установлена следующая схема движения денежных средств, выдаваемых работникам Общества под отчет:
ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей Сбербанка РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов, открытых также в Сбербанке РФ. Указанные векселя передавались в ООО «Фирма «ГИД» или другим предприятиям, в результате чего в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства, которые направлялись на выдачу заработной платы, премий, которые не были учтены в «официальном» учете налогоплательщика.
Кроме того, из указанных средств осуществляется возврат подотчетными лицами сумм, ранее выданных из «официальной» кассы и переданных в «неофициальную» кассу. Далее указанные суммы из «официальной» кассы передаются на расчетный счет в банк с формулировкой «поступление торговой выручки от продажи потребительских товаров».
При сопоставлении данных кассовых книг за 2005 и 2006 годы, представленных организацией к проверке, с данными книг, изъятых сотрудниками МВД УР в ходе оперативных действий, установлено следующее:
- денежные средства, поступившие в кассу 18.03.2005г. с расчетного счета в сумме 275000,0 руб., отражены в кассовой книге (ПКО№72), аналогичная запись в указанную дату имеется в изъятой книге. По кассе произведена выдача под отчет ФИО14 в сумме 30000,0 руб. (РКО 289), в сумме 8000,0 руб. (РКО 288), ФИО26 в сумме 171000,0 руб. (РКО 290), в изъятой книге отражены операции по выдаче заработной платы на сумму 136110,0 рублей;
- в изъятой книге 23.03.2005г. имеется запись в колонке «Приход» Т V + 1000000, в колонке «Расход» р/с банк 1000000. По кассовой книге 24.03.2005г. отражен возврат денежных средств с подотчета «определенного круга лиц» в сумме 1008833,88 руб. (ПКО №№75,76,77,78,79), также отражена сдача выручки в банк в сумме 1000000,0 рублей (РКО №312);
- в изъятой книге 01.06.2005г. имеется запись в колонке «Приход» Вексель 149250, в колонке «Расход» банк 130000. По кассовой книге в указанный день отражен возврат денежных средств с подотчета «определенного круга лиц» в сумме 134000,0 руб. (ПКО №№194,195,196), также отражена сдача выручки в банк в сумме 130000,0 рублей (РКО№554);
- денежные средства, поступившие в кассу 02.06.2005г. с расчетного счета в сумме 130000,0 руб., отражены в кассовой книге (ПКО№197), аналогичная запись в указанную дату имеется в изъятой книге. По кассе произведена выдача под отчет «определенному кругу лиц» и другим лицам в сумме 130000,0 руб. (РКО№№555-573), в изъятой книге отражены операции по выдаче заработной платы на сумму 92450,0 рублей;
- денежные средства, поступившие в кассу 09.06.2005г. с расчетного счета в сумме 750000,0 руб., отражены в кассовой книге (ПКО№№205,206), аналогичная запись в указанную дату имеется в изъятой книге. По кассе произведена выдача зарплаты в сумме 315934,8 руб. (РКО№600), выдача под отчет «определенному кругу лиц» в сумме 342500,0 руб. (РКО№№605,609,611-616) и другим лицам в сумме 61646,46 руб. (РКО№№601-604,606-608,610,617,619), в изъятой книге отражены операции по выдаче заработной платы на сумму 598000,0 рублей.
Аналогичный порядок отражения движения денежных средств в кассовых книгах и в изъятых книгах наблюдается за весь проверяемый период.
Таким образом, сопоставление данных кассовых книг с записями, произведенными должностными лицами ООО «ЭК «ЭНКО» в книгах, изъятых сотрудниками МВД УР, подтверждает наличие источника для выплаты физическим лицам заработной платы, не отраженной в бухгалтерском учете.
Согласно записям тетрадей в организации регулярно за каждый месяц производилась выплата премии с формулировкой за какой месяц, и какому подразделению.
Реальное получение работниками ООО «ЭК «ЭНКО» премий подтверждается следующими фактами: показаниями свидетелей (ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО19, ФИО31, ФИО32); взаимосвязью записей в тетради с реальными расходно-кассовыми ордерами:
Премии, выплачиваемые работникам, согласно записей в тетрадях носили регулярный характер, т.е. зависели от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации.
В бухгалтерском учете и отчетности по НДФЛ, ЕСН и ОПС, в сводах начислений удержаний прочих доходов данные суммы ПРЕМИЙ не отражались, согласно кассовой книге организации, представленной к проверке, не выплачивались.
Дополнительным свидетельством наличия и регулярности премировании работников ООО «ЭК «ЭНКО» являются документы, переданные сотрудниками МВД в ходе выездной налоговой проверки.
В адрес Инспекции поступило письмо ОРЧ КМ по НП МВД УР от 19.06.07 исх.№ 37/2495 с приложенными на 6 листах копиями документов (вход.№34686 от 20.06.2007). Данные документы являются документами ООО «ЭК «ЭНКО», т.к. отпечатаны на фирменных бланках компании, в данных документах имеются подписи должностных лиц ФИО10 и Цыпленкова А.И. , а так же других директоров и начальников структурных подразделений. Данные документы представляют план контракт – распределение премиального фонда, который напрямую зависит от продажи котельного оборудования. Данные документы датированы 23 августа 2005 года и июнем 2006 года и утверждены сроком на один год.
Как установлено выездной проверкой сумма всей заработной платы и премий, фактически выданной работникам ООО «ЭК «ЭНКО» согласно записям в тетрадях (Приложение 25 к Акту), значительно превышает заработную плату «к выдаче» по бухгалтерскому учету в сводах начислений и удержаний прочих доходов за 2005, 2006 годы:
Таким образом, в бухгалтерском учете ООО «ЭК «ЭНКОо» отражалось лишь 25% реальной заработной платы, а, следовательно, занижалась налогооблагаемая база для исчисления НДФЛ, единого социального налога и страховых взносов на ОПС.
Кроме того, в документах, поступивших в Инспекцию из МВД УР имеется «Подшивка № 1» на 45 листах и авансовые ведомости на аванс за сентябрь 2006 года по подразделениям ЗКО, АХЧ , ССЦ , СМУ (всего 4 ведомости на 4 листах).
В «Подшивке № 1» имеются расходно-кассовые ордера на получение премии (всего 40 РКО). В данных РКО заполнены реквизиты, подтверждающие принадлежность данных первичных документов к ООО «ЭК «ЭНКО», а именно: указана организация, и получателем являются физические лица – работники организации. В данных РКО имеется ФИО получателя, основание (премия), подпись и дата получения.
Таким образом, премия в ООО «ЭК «ЭНКО» действительно начислялась и выдавалась, что подтверждается РКО, записями в тетрадях, показаниями свидетелей, но в своде начислений удержаний прочих доходов не отражалась и не включалась в отчетность для начисления НДФЛ, ЕСН и ОПС.
В ведомостях на получение аванса за сентябрь 2006 года имеются подписи физических лиц, которые являются работниками ООО «ЭК «ЭНКО». По имеющимся ведомостям на получение аванса установлено и в дальнейшем подтверждено показаниями свидетелей, что заработная плата выплачивалась в виде аванса и окончательных. Суммы, выданные в виде аванса, не отражались в бухгалтерском учете. Суммы аванса, указанные в ведомостях, у большинства работников превышали сумму заработной платы, начисленной за сентябрь 2006 года и отраженной в бухгалтерском учете.
Выплата заработной платы 2 раза в месяц также зафиксирована и в трудовых договорах работников: 10 и 25 числа каждого месяца.
Кроме того, факт получения аванса подтверждается также показаниями свидетелей – ФИО33, ФИО31, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО32 и других.
Свидетелями ФИО36, ФИО31, ФИО37, ФИО32 в ходе проведенных допросов подтверждена личная подпись при выдаче аванса по ведомости за сентябрь 2006 года.
Свидетелями ФИО38, ФИО18 ФИО31, в ходе проведенных допросов подтверждена личная подпись при получении сумм, в том числе премий по расходно – кассовым ордерам
Таким образом, у налогового органа имеются первичные документы, подтверждающие фактическую выплату физическим лицам заработной платы, не отраженной в бухгалтерском учете.
Кроме того, выплата работникам Общества «теневой» заработной платы подтверждается объяснениями свидетелей.
Согласно объяснению от 16 октября 2006 года ФИО10 - генерального директора ООО «ЭК «ЭНКО» - «Я признаю, что в деятельности предприятия допускались нарушения в области начисления и уплаты социальных налогов (ЕСН, взносов в ПФ, ФСС). Часть выплат - заработная плата работникам ООО «ЭК «ЭНКО» не проводилась по официальной бухгалтерии предприятия. Это будет подтверждено изъятыми в ходе обследования документами: подшивка расходных ордеров, и три тетради с моими личными записями. Все нарушения допущены по моей вине».
Согласно объяснению от 16 октября 2006 года ФИО39 - и.о. директора ЗКО ООО «ЭК «ЭНКО»: На данной должности работаю с августа 2006г. До августа 2006г. работал в ООО «ЭК «ЭНКО» зам. главного инженера. В мои должностные обязанности входит организация работы предприятия. Кроме этого один раз в месяц в бухгалтерии ООО «ЭК «ЭНКО» у гл. бухгалтера или бухгалтера получаю денежные средства на зарплату работникам предприятия, расписываюсь за полученную сумму в расходном ордере. Затем выдаю деньги подчиненным мне работникам завода котельного оборудования ООО «ЭК «ЭНКО». Деньги я выдаю по ведомости (авансовой), где каждый работник расписывается за полученную сумму. После выдачи денег - я сдаю эту авансовую ведомость в центральный офис - в бухгалтерию, либо секретарю. У меня эти ведомости не хранятся. Лично у меня заработная плата составляет 9500 рублей в месяц. У других работников ЗКО ООО «ЭК «ЭНКО» заработная плата составляет от 3000 до 15000 рублей.
Фактически по бухгалтерскому учету зарплата ФИО39 составила за 8 месяцев 2006 года 50598,96 рублей (6300 руб. в месяц), работников с заработной платой до 15000 рублей в месяц согласно данным бухгалтерского учета в организации нет, наибольшая заработная плата в 2006 году начислена ФИО10 107657,18 рублей (9660 руб. в месяц).
Согласно объяснению от 16 октября 2006 года ФИО31 - гл. инженера ЗКО ООО «ЭК «ЭНКО»: Заработную плату выдает ФИО39, а до него выдавал ФИО19 За полученные деньги расписываемся в ведомостях. Если выдача производится с авансом, то в двух ведомостях, два раза в месяц или 1 раз в месяц по одной ведомости.
Согласно журналу проводок «70,50.1» выдача заработной платы из кассы организации производится один раз в месяц с 06 по 14 число следующего месяца.
Согласно объяснению от 24 октября 2006 года ФИО33 – электросварщик ООО «ЭК «ЭНКО» - В период моей работы на предприятии допускались нарушения в выдаче заработной платы, а именно: по официальным документам (и согласно данных Пенсионного фонда) я получал по 2000-2200 рублей в месяц. Фактически размер получаемой заработной платы составлял - 5000-5200 рублей. Примерно в середине 2005г. я по необходимости ходил в Пенсионный фонд и там узнал, что ООО «ЭК «ЭНКО» платит за меня налоги с 2000-2200 рублей (а фактически должны были платить с 5000 рублей). Заработную плату в ООО «ЭК «ЭНКО» выдавали по два-три раза в месяц начальники цеха - ФИО17 и не разу в бухгалтерии зарплату я не получал. При выдаче заработной платы ФИО17 просил расписаться за выдаваемые суммы на чистом листе бумаги (где также расписывались все простые работники цеха).
Согласно объяснению от 31 октября 2006 года ФИО17 - начальник ССЦ ООО «ЭК «ЭНКО» — Лично у меня в 2004-2005г. заработная плата составляла 8000 рублей (в том числе оклад 4200 рублей). Денежные средства на выдачу заработной платы я получал лично у директора завода (в 2004-2005г. ФИО40, ФИО19). В настоящее время получаю у ФИО39, перед приемом денег я расписываюсь об их получении в расходном ордере. У директора же получал ведомости, по которым выдавал заработную плату работникам. После того как вся зарплата выдана - я возвращаю ведомость директору завода, а он уничтожает расходный ордер. Средняя зарплата работников цеха составляла от 5000 до 7000 рублей.
На основании свода начислений и удержаний, представленных ООО «ЭК «ЭНКО», средняя заработная плата ФИО17 за 2005 год – 5438,83 рублей.
Согласно объяснению от 02 ноября 2006 года ФИО19 - В период с 2004г. по 2005г. работал на должности директора завода котельного оборудования. Заработная плата на предприятии начислялась и выплачивалась следующим образом: на заводе велись табеля рабочего времени, затем табеля сдавались в бухгалтерию. Далее бухгалтерия исчисляла зарплату. Заработная плата выдавалась как в центральном офисе у гл. бухгалтера, так и на территории завода. Иногда заработная плата выдавалась через меня. Я приезжал в центральный офис и у главного бухгалтера ФИО6 получал денежные средства, предназначенные работникам завода (зарплату). При этом я расписывался за получение денег в расходном ордере. Далее я привозил деньги на завод и раздавал их начальникам отделов и цехов, а именно ФИО17, ФИО27 и ФИО37. Начальники цехов также мне писали расходные ордера. Затем они по предоставленным бухгалтерии ведомостям выдавали заработную плату своим подчиненным. В 2004-2005гг. зарплата выдавалась два раза в месяц: аванс и окончательная зарплата. Лично у меня в 2004-2005гг. зарплата была около 8200-8400 рублей, оклад около 4500 рублей.
На основании свода начислений и удержаний, представленных ООО ««ЭК «ЭНКО», средняя заработная плата ФИО19 за 2005 год – 4967,22 рубля.
Согласно объяснению от 31 октября 2006 года ФИО41 - Работал в ООО «ЭК «ЭНКО» с 01.12.2005 г. мастером сварочно- сборочного цеха. Заработная плата была 5000 рублей. Иногда выдавали аванс около 25 числа, а потом около 10-15 числа окончательная зарплата. С сентября этого года зарплата 7000 рублей ровно, добавили 2000 к окладу.
На основании сведений о доходах за 2006 год средняя заработная плата с октября по декабрь 2006 года составила – 3919 рублей.
Согласно объяснению от 23 ноября 2006 года ФИО42 – Работал в ООО «ЭК «ЭНКО» с 01 мая 2005 года в должности начальника отдела качества. При оформлении документов по трудоустройству была оговорена заработная плата, так оклад составил 4200 рублей и премии до 8000 рублей. Заработная плата, как правило выплачивалась 13 числа каждого месяца. В случае положительного результата работы организации в этот же день выплачивалась премия. За весь период работы в данной организации всегда стабильно, не больше, не меньше, получал 8000 рублей, премии меня не лишали. За полученные денежные средства всегда расписывался в общих ведомостях. На предприятии существовало две ведомости, одна за премии, другая за оклад.
На основании сведений о доходах за 2005 год среднемесячная заработная плата ФИО42 составила 4830 рублей.
Таким образом, из данных объяснений следует, что фактически выплачиваемая работникам Общества заработная плата значительно превышала тот размер, который был отражен в «официальном» бухгалтерском учете организации.
При этом доводы заявителя о недопустимости таких доказательств, как объяснения работников Общества, взятых сотрудниками МВД, судом не принимаются по следующим основаниям:
Налоговый орган вправе использовать доказательства, полученные в любой из форм налогового контроля, которые определены п.1 ст. 82 НК РФ. К таким формам контроля налоговое законодательство относит: налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, проверку данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода, а также друге формы, предусмотренные Налоговым кодексом.
Согласно п.3 ст. 82 НК РФ налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.
Существует совместный Приказ МВД Российской Федерации N 76 и МНС Российской Федерации N АС-3-06/37 от 22 января 2004 г. «Об утверждении нормативных правовых актов о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений», регулирующий порядок их взаимодействия и обмена полученной информацией.
Так, выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием органов внутренних дел с целью выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах.
В случае если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В установленном порядке производится снятие копий с документов и файлов, свидетельствующих о совершении нарушения законодательства о налогах и сборах, истребование недостающих документов, выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации, проведение встречных проверок, допросы свидетелей и другие действия, предусмотренные Налоговым кодексом, Законом «О налоговых органах Российской Федерации», Законом Российской Федерации «О милиции» и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Ограничений в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров, письменных доказательств, полученных в результате оперативно-розыскных мероприятий и в ходе расследования уголовного дела, действующее законодательство не устанавливает.
В данном случае выездная налоговая проверка проводилась Инспекцией совместно с Управлением по налоговым преступлениям МВД УР; в ходе проверки использовались документы, полученные в результате оперативно-розыскных мероприятий, и материалы уголовного дела, ссылка на которые в соответствии с требованиями статьей 100, 101 Налогового кодекса РФ имеется в акте выездной налоговой проверки и решении.
Используемые налоговым органом документы при составлении акта, имеют отношение к рассматриваемому делу, не противоречат положениям ст.ст. 64, 65, 68 АПК РФ, и, соответственно, указанные документы подлежат оценке наряду с другими доказательствами в ходе проверки.
Кроме того, необходимо отметить, что выводы Инспекции о выплате Обществом «теневой» заработной платы основаны не только на объяснениях физических лиц, но и на иных документах, подтверждающих как ведение на предприятии двойного учета, так и, в частности, достоверность сведений, указанных в объяснениях работников.
Выплата работникам Общества «теневой» заработной платы подтверждена в ходе допросов работников Общества.
Согласно протоколу допроса от 24.05.2007 года № 9134 свидетеля ФИО34 - Работал в ООО «ЭК «ЭНКО» с 2004 года по август 2006 года сварщиком. Заработная плата выдавалась два раза в месяц, аванс и окончательные. Расписывались в ведомости, одна ведомость заполнена от руки, другая отпечатана на компьютере. В среднем за месяц заработная плата составляла около пяти тысяч рублей. На основании сведений о доходах за 2006 год среднемесячная заработная плата ФИО34 составила 2110 рубля. Коэффициент превышения равен 2,37.
Согласно протоколу допроса от 21.05. 2007 года № 9137 свидетеля ФИО33 - Работал в «ЭНКО» с ноября 2003 года по октябрь 2006 года. При приеме на работу мне сказали, что мой оклад – 2400, но в устной форме начальник цеха сказал, что буду получать 5000 рублей, это в 2004 году. Расчетные листы по заработной плате никогда не выдавались. На собрании коллектива на вопрос почему не выдают расчетные листы нам ответили, что вы останетесь без зарплаты, т.к. с этих сумм нужно платить налоги. Заработную плату обычно выдавали 2 раза в месяц, иногда три раза в месяц, как аванс и окончательные. Один раз в месяц заработную плату не выдавали никогда. При получении аванса я расписывался в обычном листе, где были указаны фамилии рабочих цеха и сумма аванса (примерно половина месячной суммы 2500 рублей), а окончательную сумму мы получали по ведомости на получение заработной платы. Еще был журнал регистрации заработной платы, в котором мы тоже расписывались. Там был указан размер полученного аванса и окончательных. Аттестованные сварщики получали 10000 и больше, не аттестованные 6-7 тысяч, сборщики получали меньше 4-5 тысяч рублей.
Согласно протоколу допроса от 18.09. 2007 года № 49/2 свидетеля ФИО31 - Работал в ООО «ЭК «ЭНКО» с ноября 1999 года по октябрь 2006 года. В 2004-2006г. работал в должности главного инженера завода котельного оборудования. Трудовой договор оформлялся, оклад в 2005-2006г. был 5000 рублей. Премии договором не были предусмотрены, было дополнительное соглашение на выплату премии. Расчетные листки по зарплате не выдавались. Зарплату получал, как правило, 2 раза в месяц. Размер зарплаты составлял 8000 рублей. Зарплату получал по ведомостям по подразделениям, ведомость заполнена вручную на стандартном бланке. Зарплату, как правило, выдавал директор завода только ИТР, а рабочим выдавал зарплату или начальник цеха или секретарь-бухгалтер. В 2004г. я также получал больше 5000 руб. с учетом премии, оклад был около 4800 рублей. В ведомости на аванс за сентябрь 2006г. по ЗКО напротив фамилии ФИО31 сумма аванса 5000,00 руб. стоит моя подпись. Администрация не уведомляла о реальной зарплате, отражаемой в бухгалтерском учете, я догадывался, что в учете отражается только часть зарплаты. Я получал ссуду на покупку квартиры в 2004г. или в 2005г., по договору 150000 руб., фактически получил около 90000 рублей. Ссуду получил не в кассе организации, т.е. она не была отражена в бухгалтерском учете.
Согласно протоколу допроса от 19.09. 2007 года № 49/4 свидетеля ФИО32 - Работала в «ЭНКО» в период с 2001г. по февраль 2007г. В последние годы я работала начальником отдела сбыта ЗКО. Зарплата по трудовому договору была предусмотрена 5000 руб., точно не помню. Зарплата в последние годы была дважды в месяц: аванс и окончательные. Премия выплачивалась не всегда. Было соглашение на выплату премии. В 2004-2006 годах премия была, но нерегулярно, она зависела от продажи продукции. Подпись в ведомости «Аванс за сентябрь 2006г. ЗКО» напротив ФИО ФИО32 стоит не моя подпись, вероятно деньги в сумме 5000 руб. получала с моего ведома ФИО43, в дальнейшем эти деньги были переданы мне.В последнее время моя зарплата без учета премии была около 7000 рублей. Зарплату в первые годы выдавал гл. бухгалтер, затем, как правило, директор ЗКО. Деньги выдавали по ведомости, заполненной от руки, а также распечатанной из компьютера.
Все работники знали, что в учете отражается не вся зарплата. Неоднократно перед администрацией ставился вопрос об этом, т.к. было проблематично получать кредиты в банках.
Справку о доходах брала из бухгалтерии за 2007г., там была отражена не вся зарплата, которую я получала в организации. Уволилась из организации по собственному желанию.
В ходе проверки также были допрошены и другие работники Общества.
Допросы работников Общества проведены в соответствии с п.1 ст. 82, ст. 90 НК РФ, протоколы допросов соответствуют положениям ст.ст. 64, 65, 68 АПК РФ, являются допустимыми и относимыми доказательствами и, соответственно, подлежат оценке наряду с другими доказательствами, собранными в ходе выездной проверки.
В ходе проверки, используя сведения о доходах физических лиц по предыдущему месту работы, представленные в бухгалтерию ООО «ЭК «ЭНКО» для предоставления стандартных налоговых вычетов, а также сведения о доходах физических лиц, поступивших в Инспекцию из других организаций, установлено, что у ряда работников, поступивших на работу в 2005, 2006 годах в ООО «ЭК «ЭНКО» уровень средней заработной платы по предыдущему месту работы значительно превышал заработную плату, начисленную в ООО «ЭК «ЭНКО».
Таким образом, физические лица увольнялись с высокооплачиваемой работы в других организациях и устраивались на работу в ООО «ЭК «ЭНКО», значительно менее оплачиваемую, что противоречит обычаям делового оборота, так как при смене места работы физические лица наряду с другими условиями учитывают и уровень заработной платы, соизмеримый с заработной платой по предыдущему месту работы.
Данный факт дополнительно подтверждает неполное отражение в бухгалтерском учете фактически начисленной заработной платы.
Доводы заявителя об отсутствии доказательств осведомленности работников при приеме на работу о выплате «теневой» заработной платы не соответствуют обстоятельствам, установленным в ходе проверки. Так, согласно протоколу допроса от 21.05. 2007 года № 9137 свидетель ФИО33 показал, что при приеме на работу ему сказали, что оклад будет составлять 2400 руб., но в устной форме начальник цеха сказал, что работник будет получать 5000 рублей. Согласно объяснению от 23 ноября 2006 года ФИО42, при оформлении документов по трудоустройству была оговорена заработная плата, так оклад составил 4200 рублей и премии до 8000 рублей; «за весь период работы в данной организации всегда стабильно, не больше, не меньше, получал 8000 рублей, премии меня не лишали».
В ходе проверки Инспекцией был сделан запрос в Ижевский Государственный Центр занятости населения (исх. №13-14/4345 от 14.03.2007г.) с просьбой представить информацию о поступивших от ООО «ЭК «ЭНКО» заявках на имеющиеся вакантные должности и специальности, с указанием размера заработной платы за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г.
Согласно поступившей из Государственного Центра занятости населения информации от 29.03.2007г. № 348/01-15 ООО «ЭК «ЭНКО» в период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г. поданы заявки на 114 вакансий, в том числе были размещены вакансии на следующие специальности с предложением заработной платы в размере:
Выборочный анализ уровня заработной платы заявок по данным Центра Занятости в сравнении со штатным расписанием в организации приведен в таблице 10 на стр.26 обжалуемого Решения Инспекции.
В результате проведенного анализа установлено, что размер заработной платы, предложенный ООО «ЭК «ЭНКО» за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г. по вакантным должностям через Государственный Центр занятости населения, не соответствует уровню заработной платы работников, отраженному в бухгалтерском учете согласно штатному расписанию, в соответствии с которым производилось начисление заработной платы.
Средний коэффициент отклонения составил 1,6 – 2,7.
Согласно статистическим данным по среднеотраслевому уровню заработной платы в Удмуртской Республике (доведено письмом Управления ФНС России по Удмуртской Республике от 22.01.2007г. №17-37/00693@, среднемесячная заработная плата работников в промышленной отрасли в 2004 г. составила 5941 рубль, в 2005г. составляла 7709 рублей, с января по октябрь 2006 года – 9551 рубль.
В ООО «ЭК «ЭНКО» среднемесячная заработная плата за 2004 год составила 1960 руб., за 2005 год составила 2127 руб., за 2006 год – 2152 руб. (расчет произведен на основании данных деклараций по ЕСН, представленных налогоплательщиком и налоговым агентом в налоговый орган).
Коэффициент отклонения среднемесячной зарплаты в организации в сравнении со среднестатистической составляет 3,03; 3,62; 4,44 по 2004-2006 годам соответственно.
При сравнении данных по среднемесячной заработной плате подтверждается вывод о том, что заработная плата в ООО «ЭК «ЭНКО» по различным специальностям ниже, чем в других организациях.
Анализ уровня заработной платы в других организациях в сравнении со штатным расписанием в ООО «ЭК «ЭНКО» приведен в таблице 11 на стр. 28 обжалуемого Решения Инспекции.
Коэффициент расхождения составил по 2004 году 2,75-3,25, по 2005 году 1,87-4,68.
При определении источников, из которых производилась выплата неучтенной организацией заработной платы установлено, что в день реализации векселей и поступления наличных денежных средств в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» (в тетрадях отражен приход денежных средств «за вексель» 13.01.2006, 03.02.2006, 13.04.2006. и др.) производилась выдача заработной платы (премий). При снятии денежных средств с расчетного счета организации данные суммы официально поступали в кассу организации и выдавались под отчет начальникам подразделений, которыми выдавалась неучтенная заработная плата (премии), а при поступлении неучтенных денежных средств от реализации векселей данное подотчетное лицо возвращало полностью подотчетную сумму. Так Обществом была организована схема выведения денежных средств из оборота предприятия и схема формирования кредиторской задолженности, которая служила объектом расчетов векселями.
Таким образом, основным источником выдачи «теневой» заработной платы являлись денежные средства, не отраженные в официальной кассе организации по результатам финансово- хозяйственной деятельности, полученные от реализации векселей.
Кроме того, по вышеизложенным фактам производственным отделом по расследованию налоговых преступлений СЧ СУ при МВД по УР в отношении генерального директора ООО ЭК «ЭНКО» ФИО10 28.12.2007г. возбуждено уголовное дело № 03/0624 по ст. 199 ч. 2 «б».
На основании вышеизложенного, в ООО «Энергетическая компания «Энко» производился двойной учет заработной платы. В результате сокрытия большей части заработной платы исчисление НДФЛ, ЕСН и ОПС производится лишь с 1/4 части реально начисленной и выплаченной заработной платы и премий.
Не все хозяйственные операции, проводимые ООО «Энергетическая компания «ЭНКО», нашли свое отражение в бухгалтерском учете организации. Изъятые документы подтверждают наличие в ООО «ЭК«ЭНКО» ведения двойного учета начисления и выплаты заработной платы, а именно наличие сокрытой – «теневой» заработной платы, что свидетельствует о недобросовестности действий ООО «ЭК «ЭНКО» как налогоплательщика и налогового агента.
Налоговая отчетность, представленная ООО «ЭК «ЭНКО» в налоговый орган, содержит недостоверную информацию о суммах доходов, полученных физическими лицами в Обществе. В связи с не отражением налогоплательщиком, налоговым агентом, страхователем Обществом в отчетности, представленной в налоговый орган, фактически выплаченных физическим лицам доходов, и, как следствие этого, занижением налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и базы по страховым взносам на ОПС, ООО «ЭК «ЭНКО» необоснованно уменьшен размер налоговой обязанности в виде уменьшения размера налога (страхового взноса), подлежащего уплате.
В соответствии со статьей 2 Федерального Закона № 166- ФЗ «О Государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации» среднемесячный заработок - заработная плата и другие доходы, которые учитываются для исчисления размера пенсии по государственному пенсионному обеспечению гражданина, обратившегося за назначением этой пенсии, выраженные в денежных единицах Российской Федерации и приходившиеся на периоды службы и иной деятельности, включаемые в его выслугу или трудовой стаж.
Таким образом, занижая базу для исчисления и уплаты страховых взносов на обязательной пенсионное страхование организация нарушает права работника на пенсионное обеспечение в полном размере.
В нарушение статьи 8 Федерального Закона от 21.11.1996 г. № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете» организацией не отражены в бухгалтерском учете на счетах рабочего плана счетов, в частности на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (НДФЛ), на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», операции по учету расчетов по оплате, установленные по документам, изъятым сотрудниками МВД. Данные по расчету заработной платы, указанные в тетрадях, авансовых ведомостях и расходно-кассовых документах не соответствуют данным учета расчетов с персоналом по оплате труда, указанных в Сводах начислений, удержаний, прочих доходов.
Ведение ООО «ЭК «ЭНКО» налогового учета с нарушением установленного порядка является в соответствии с пунктом 7 статьи 31 НК РФ основанием для определения суммы налогов, подлежащих уплате ООО ЭК «ЭНКОо» расчетным путем на основании имеющейся информации у налогового органа о налогоплательщике.
Суд считает возможным применение в рассматриваемом деле по отношениям, связанным с исчислением налога, не перечисленного налоговым агентом, аналогии закона в соответствии со ст. 13 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Факт ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог, установлен в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается вышеперечисленными фактами.
Иным путем определить данные показатели невозможно, в виду недостоверности представленных для расчетов документов.
В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ расчет налоговым органом произведен за период февраль 2005 года - август 2006 года только на основании записей в тетрадях, т.к. суммы, выплаченные за указанные периоды, полностью отражены в тетрадях; за период с января 2004 года по январь 2005 года расчетным путем на основании коэффициента расхождения между заработной платой отраженной по бухгалтерскому учету, и заработной платой и премией, отраженной в тетрадях, за 2005 год с учетом темпа роста среднемесячной заработной платы в промышленности 2005 года к 2004 году по Удмуртской Республике; за сентябрь – декабрь 2006 года расчетным путем на основании коэффициента расхождения между заработной платой отраженной по бухгалтерскому учету, и заработной платой и премией, отраженной в тетрадях, за 2006 год. При этом с учетом сокрытой от налогообложения базы по ЕСН в результате установленной «теневой» заработной платы средняя заработная плата по ООО «ЭК «ЭНКО» не превысила среднеотраслевой уровень заработной платы.
Доводы налогоплательщика о некорректном сравнении уровня заработной платы в Обществе с уровнем заработной платы у аналогичных налогоплательщиков, а также со среднестатистическим уровнем, судом не принимаются, поскольку основаны на расширительном толковании подп.7 п.1 ст. 31 НК РФ. Как указал, Федеральный Арбитражный суд Уральского округа в Постановлении от 07.11.2006г. по делу № Ф09-9775/06-С2 указанная статья не содержит понятия идентичности, только аналогичности, которое не предполагает тождественности при выборе комплекса объективных критериев деятельности иного налогоплательщика, чьи показатели используются налоговым органом при исчислении налога расчетным методом. К аналогичному выводу также пришел Арбитражный суд УР в Решении от 11.03.2005г. № А71-609/04-А19.
Ссылки заявителя на положения ст. 237 НК РФ, ст. ст. 56, 57 ТК РФ в данном случае необоснованны: несмотря на то, что действительно одними из документов, отражающих размер заработной платы работников - физических лиц, а также размер иных выплат и удержаний с них, являются трудовой договор и индивидуальные карточки учета, использование их для расчета реального уровня заработной платы возможно только при условии, что указанные в них данные отражают реальные, фактически сложившиеся между сторонами отношения. Материалами проверки же подтверждается, что данные, отраженные в договорах и карточках учета, не носят достоверный характер, в связи с чем данные документы не могут служить единственным доказательством начисления налогов.
Таким образом, с учетом установленных в ходе выездной проверки обстоятельств, свидетельствующих о неправомерных действиях Общества как налогового агента, о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды, с учетом наличия документальных доказательств, подтверждающих ведение на предприятии двойного учета, налоговым органом обоснованно применены положения подп.7 п.1 ст. 31 НК РФ для исчисления налогов расчетным путем.
Аргументированных возражений по расчету, составленному налоговым органом, и доказательств необоснованности расчета, произведенного налоговым органом, заявителем не представлено.
Привлечение общества к ответственности по ст. 120 НК РФ суд считает правомерным и обоснованным. В силу ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым Кодексом установлена ответственность. Объективная сторона правонарушения, предусмотренного ст. 120 НК РФ заключается в грубом нарушении организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения. Судом грубое нарушение организацией правил учета доходов и объектов налогообложения установлено и подтверждено материалами дела.
Вина общества в налоговых правонарушениях, предусмотренных ст. ст. 120 НК РФ материалами дела подтверждена и определяется виной должностных лиц общества.
Решение налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на ОПС, соответствующих пени и налоговых санкций принято законно и обоснованно. Вина заявителя в совершении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122, 123 Налогового кодекса РФ налоговым органом доказана, подтверждена представленными по делу доказательствами.
При изложенных обстоятельствах, основания для удовлетворения требования ООО ЭК «ЭНКО» о признании незаконным решения налогового органа от 28.12.2007г. № 12-28/187 дсп и требования об уплате налога, пени и штрафа № 657 по состоянию на 27.02.2008г. в указанной части отсутствуют.
Доводы, заявителя, касающиеся передача материалов проверки органами МВД с нарушением десятидневного срока, что влечет неправомерность их использования в ходе выездной налоговой проверки, судом не принимается, поскольку не соответствует фактическим обстоятельствам дела, а также не основан на нормах действующего законодательства:
В соответствии с пунктом 3 статьи 82 НК РФ и Инструкцией о порядке направления органами внутренних дел материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения, утвержденной Приказом МВД РФ и МНС РФ от 22.01.2004 г. № 76/АС-3-06/37, письмом № 37/4938 от 24.11.2006 г. (вход. №60935 от 24.11.2006г.) Управлением по налоговым преступлениям в адрес Инспекции были направлены материалы проверки в отношении ООО «ЭК «ЭНКО», а именно: акт документальной проверки; реестр неучтенной заработной платы; свод начислений удержаний прочих доходов; объяснения работников; протокол обследования, протокол изъятия документов (предметов).
В соответствии с п. 1.1. акта документальной проверки № 37/р-58 от 15.11.2006г. проверка в отношении ООО «ЭК «ЭНКО» начата 16.10.2006г., окончена 15.11.2006г. Таким образом, как видно, материалы проверки были направлены в Инспекцию органами внутренних дел с соблюдением десятидневного срока, установленного пунктом 2 Инструкции.
Расходно-кассовые ордера, авансовые ведомости, подшивки документов №№ 1-7, изъятые в ходе осмотров офисов Общества (протокол изъятия предметов (документов) от 16.10.2006г.) были направлены ОРЧ по НП МВД по УР в адрес Инспекции письмом № 37/5199 от 08.12.2006г. в связи с проведением совместной выездной налоговой проверки, что не противоречит действующему законодательству.
Налоговый орган вправе использовать доказательства, полученные в любой из форм налогового контроля, которые определены п.1 ст. 82 НК РФ. К таким формам контроля налоговое законодательство относит: налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, проверку данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода, а также друге формы, предусмотренные Налоговым кодексом.
Согласно п.3 ст. 82 НК РФ налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.
Так, выездные налоговые проверки проводятся налоговыми органами с участием органов внутренних дел с целью выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах.
Ограничений в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров, письменных доказательств, полученных в результате оперативно-розыскных мероприятий и в ходе расследования уголовного дела, действующее законодательство не устанавливает.
Также законодательством не установлено, что нарушение органами МВД десятидневного срока для направления материала проверки в налоговые органы существенно нарушает права налогоплательщика, влечет невозможность использования данных документов в ходе выездной налоговой проверки.
Используемые налоговым органом документы при составлении акта, имеют отношение к рассматриваемому делу, не противоречат положениям ст.ст. 64, 65, 68 АПК РФ, и, соответственно, указанные документы подлежат оценке наряду с другими доказательствами в ходе проверки.
Довод об изъятии документов, в том числе положенных в основу решения Инспекции, как указывает заявитель, «с нарушением норм федерального закона» не подтверждается материалами дела. Представленная заявителем в приложении к дополнительным пояснениям жалоба ФИО10 на действия старшего о/у ОРЧ КМ по НП МВД УР ФИО44 в Устиновский районный суд г. Ижевска сама по себе не свидетельствует о признании действий должностного лица по изъятию 16.10.2006г. документов в офисе ООО «ЭК «ЭНКО» незаконными.
Довод заявителя об отсутствии взаимосвязи записей в тетрадях с реализацией векселей, судом не принимается, поскольку в ходе выездной проверки установлено, что большая часть расчетов с указанными поставщиками производилась ООО «ЭК «ЭНКО» путем передачи векселей. ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей СБ РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов открытых в Сбербанке РФ. Однако фактически указанные векселя передавались в ООО фирма «ГИД» либо другие аналогичные организации, взамен чего, в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства, которые направлялись на выдачу заработной платы, премий которые не были учтены в «официальном» учете налогоплательщика.
Так, при анализе поступивших иных денежных средств, отраженных в изъятых тетрадях, значительную часть составляют средства от реализации векселей (формулировки в тетрадях – «ГИД векселя», «Сдача векселей», «Сдача векселей 5100000 сейф» и др. Данные суммы не отражены в официальной кассовой книге организации. При этом по датам и суммам прослеживается связь векселей, «переданных в оплату» за товар поставщикам ООО «МиАл», ООО «Анри», ООО «СКД», ООО «ДекорСтройПлюс», и денежных средств, поступивших в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО». Относимость операций, отраженных в изъятых тетрадях, к фактической хозяйственной деятельности ООО «ЭК «ЭНКО» и соответствие данных операций действительности проанализированы в п.1 отзыва Инспекции на заявление ООО «ЭК «ЭНКО».
Также не подтверждается довод заявителя о невозможности получения им дохода в размере 5 500 000 руб. от реализации векселей – соответствующая запись имеется в изъятой тетради: 13.04.06 Сдача векселей 5.500.000 сейф 5.100.000 касса 86500 88750. Так, 05.04.2006г. и 11.04.2006г. ООО «ЭК «Энко» переданы в оплату товара ООО «МиАл» следующие векселя Сбербанка РФ: №№ ВМ 1360874 номиналом 500 000 руб., ВМ 1360875 номиналом 500 000 руб., ВМ 1360873 номиналом 500 000 руб., ВМ 1360939 номиналом 1 000 000 руб., ВМ 1360938 номиналом 1 000 000 руб., ВМ 1360936 номиналом 500 000 руб., ВМ 1360937 номиналом 1 000 000 руб.
Между тем, руководитель ООО «МиАл» ФИО45 не подтвердил фактическое получение указанных векселей от ООО «ЭК «ЭНКО».
В ходе допроса по уголовному делу № 03/0624 свидетель ФИО45 дал следующие показания: «Договор поставки № 57 от 18.08.2005г. был заключен между ООО «Миал» и ООО «ЭК «ЭНКО», кто именно составлял данный договор я не помню, договор был подписан мною и ФИО10 в офисе ООО «ЭК «ЭНКО». По данному договору ООО «МиАл» фактически поставку товарно-материальных ценностей ООО «ЭК «ЭНКО» не осуществляло. Оплата по данному договору должна была производится векселями Сбербанка РФ, но фактически передачи векселей не было.»
Кроме того, при анализе движения векселей, переданных в оплату ООО «МиАл», установлено, что в последующем значительная часть векселей, предъявленных к погашению, была приобретена сторонними организациями у ФИО46, являвшегося учредителем ООО «ЭК ЭНКО» (протокол собрания учредителей ООО «ЭК «Энко» от 24.12.1998г.).
При этом довод заявителя о том, что участники цепочки движения векселей, переданных ООО «ЭК «ЭНКО» в оплату товара своим поставщикам, не вызвали претензий со стороны налогового органа основан на неверном прочтении обжалуемого Решения.
Так, проверкой установлено, что векселя в течение непродолжительного периода времени участвуют в сделках между несколькими лицами. При этом установить всю цепочку движения векселей не представляется возможным, поскольку организации и физические лица, участвующие в сделках по купле-продаже векселей, либо не отчитываются, либо не находятся по указанному в документах адресу, либо не подтверждают приобретение (получение) векселей.
2. Налог на прибыль, налог на добавленную стоимость.
В обоснование заявленного требования, заявитель указал, в обществе организован учет материальных ценностей. Накладная по форме ТОРГ-12 служит документом, подтверждающим поставку материальных ценностей. Для оприходования материалов на склад составляется приходный ордер по форме М-4. Данный документ является дополнительным доказательством оприходования материальных ценностей.
Списание товарно-материальных ценностей в обществе в случае производится по нормам, разработанным в соответствии с техпроцессом изготовления продукции. Таким образом, списание материалов в производство подтверждается первичными документами и экономически обоснованно, так как основано на технологии изготовления продукции либо направлено на поддержание электрооборудования в исправном состоянии. Унифицированная форма, утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а по учету материалов № М-11 «Требование-накладная». Следовательно, Общество считает, что требования ст. 247, 252 НК РФ в данном случае выполнены. Расходы по приобретению материальных ценностей напрямую связаны с получением дохода, экономически оправданны и документально подтверждены.
Налоговый орган, не отрицает факт выпуска продукции в налоговых периодах 2004-2005г.г., не делает вывод о том, что отгрузки покупателям носят фиктивный характер, что вступает в противоречие с выводами инспекции, сделанными в оспариваемом решении в отношении материалов, которые участвовали в выпуске этой продукции.
В части обоснованности заявленных расходов по поставщику ООО «Утик», заявитель пояснил, отсутствие товарно-транспортных накладных, не исключает возможности производить оприходование товара по другим первичным документам, предусмотренным альбомом унифицированных форм (ТОРГ-12, М-15). При этом обязанность по оформлению ТТН возникает у грузоотправителя только в случае осуществления перевозки товаров силами автотранспортной организации по договору перевозки груза. Таким образом, если доставка товаров осуществляется транспортом поставщика или покупателя (самовывоз) без привлечения автотранспортной организации, составления ТТН не требуется.
Все документы обществом оформлены в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету, то есть расходы документально подтверждены. Налоговый кодекс РФ не содержит перечня документов, которыми налогоплательщик должен подтвердить принятие на учет товара.
В обществе при принятии товара на учет (кроме накладной № ТОРГ-12) оформляются приходные ордера по форме № М-4, что соответствует требованиям законодательства.
Законодательство не ограничивает налогоплательщиков в выборе порядка принятия на учет материальных ценностей, получаемых от поставщиков, и тем более товарно-транспортные накладные не могут быть единственным документом, подтверждающим принятие на учет материальных ценностей, так как в соответствии с нормами законодательства является документом, необходимым только при расчете стоимости оказанных услуг автомобильным транспортом.
Отсутствие сведений о регистрации поставщиков в Едином государственном реестре юридических лиц, их постановка на налоговый учет не является достаточным основанием для непринятия таких расходов в целях определения налогооблагаемой прибыли при их реальности и документальном подтверждении. То есть отсутствие регистрации поставщика в Едином государственном реестре юридических лиц и в налоговом органе не является безусловным доказательством отсутствия затрат общества.
Кроме того, полученный товар частично оплачен взаимозачетом. В оплату полученных материальных ценностей была передана продукция ООО «ЭК «ЭНКО» в стоимости равной полученным материалам.
В части обоснованности заявленных расходов по поставщикам ООО «Анри», ООО «МиАл», ООО «СКД» заявитель пояснил, отсутствие товарно-транспортных накладных, не исключает возможности производить оприходование товара по другим первичным документам, предусмотренным альбомом унифицированных форм (ТОРГ-12, М-15). При этом обязанность по оформлению ТТН возникает у грузоотправителя только в случае осуществления перевозки товаров силами автотранспортной организации по договору перевозки груза. Таким образом, если доставка товаров осуществляется транспортом поставщика или покупателя (самовывоз) без привлечения автотранспортной организации, составления ТТН не требуется.
Все документы обществом оформлены в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету, то есть расходы документально подтверждены.
Соотношение сумм доходов и расходов в налоговых декларациях по налогу на прибыль, сумм налога на добавленную стоимость начисленного с реализации, а также вычетов по данному налога ООО «Анри», ООО «МиАл» не может служить доказательством налогового правонарушения ООО «ЭК «ЭНКО», так как данные доводы относятся к деятельности другого юридического лица, а налоговым органом не доказана взаимозависимость или какая-либо подчиненность этого юридического лица Обществу.
Нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей не свидетельствует о недобросовестности Общества. Кроме того, действующее налоговое законодательство не ставит право налогоплательщика на включение в состав затрат тех или иных сумм в зависимость от уплаты (неуплаты) соответствующих сумм налога поставщиками товаров (работ, услуг).
Кроме того, налоговым органом сравниваются разные по объему и содержанию показатели, такие как сумм НДС к уплате и объемы реализации товаров. При этом не учитывается, что налог на добавленную стоимость, исчисленный с объема реализации товара подлежит уменьшению на суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
При анализе правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль ООО «АНРИ», налоговым органом некорректно сравниваются показатели формы № 2 с суммой налога на прибыль, отраженной в налоговой декларации к уплате. Налоговый орган не учитывает, что сумма налога на прибыль к уплате определяется на основании налоговой базы, которая в свою очередь формируется с учетом двух показателей: дохода налогоплательщика и его расхода. Таким образом, сопоставлять сумму налога необходимо не с формой № 2, а с суммой, указанной в налоговой декларации по налогу на прибыль.
ООО «Анри», ООО «МиАл» не относится к категории налогоплательщиков, представляющих нулевую отчетность или не представляющих отчетность.
На сегодняшний момент ООО «Анри» не ликвидирована, не реорганизована, не является банкротом, то есть осуществляет деятельность. Тот факт, что организация в 2007 году не располагается по юридическому адресу, указанному в учредительных документах, не может являться основанием для причисления ее к разряду «фирм – однодневок», и не может являться доказательством отсутствия хозяйственных операций с этой организацией в 2004, 2005 годах. Кроме того, налоговое законодательство не связывает отсутствие поставщиков по юридическим адресам с правом на применение налоговых вычетов, по налогу на прибыль. Указанная организация не только реально существует и осуществляет деятельность, но и имеет значительный объем реализации. Так, согласно декларации по НДС за 2004 год, объем реализации составил 16 385 855 руб., в 2005г. – 62 874 878 руб.
В целях исчисления налога на прибыль факт оплаты не имеет значения. В связи с чем, все доводы налогового органа о неправомерной оплате полученного товара посредством оплаты векселями и последующим их обналичиванием являются надуманными. Основаниями для включения затрат в расходы в соответствии со ст. 252 НК РФ является их экономическая обоснованность и документальное подтверждение.
Общество понесло реальные расходы не только на приобретение векселей, но и по поставке материалов в адрес ООО «Анри». Часть расходов оплачена взаимозачетом.
ООО «МиАл» зарегистрирован 17.11.2004г. в МРИ ФНС России № 8 по УР, не относится к категории налогоплательщиков не представляющих «нулевые балансы» или не представляющих отчетность. Директором, главным бухгалтером, учредителем является ФИО47 Общество снято с учета 31.07.2006г. в связи с реорганизацией и присоединением к ООО «Иж-точ-деталь». ООО «Иж-точь-деталь» является не отчитывающимся, документы не представило.
Налоговым органом сравниваются данные отчета о прибылях и убытках с данными налоговых деклараций, без учета требований НК РФ и закона о бухгалтерском учете.
Анализ движения векселей представленный налоговым органом не может иметь значения для решения вопроса о признании расходов.
Вместе с тем, следует отметить, что законодательством не ограничено количество сделок с векселем в один день. Тем более, что все организации располагались в одном городе и налоговым органом не ставится под сомнение факт участия векселя в сделках купли-продажи векселей. При этом некорректно указание на выпуск, так как векселя не выпускались ООО «ЭК «ЭНКО», а приобретались за деньги в СБ РФ. Кроме того, ни акт проверки, ни Решение не содержат фактов участия ООО «ЭК «ЭНКО» в цепочке реализации векселей и их дальнейшем обналичивании.
Также необходимо отметить, что реальность произведенных расходов была проанализирована налоговым органом только в части оплаты материалов векселями. При этом, выводов о необоснованности оплаты товаров посредством взаимозачета по встречным поставкам налоговый орган не делает.
ООО «СКД» зарегистрировано 18.02.2003г. в МРИ ФНС России № 8 по УР, руководителем до 08.01.2004г. являлся ФИО48, после 08.01.2004г. – ФИО49, главный бухгалтер – ФИО48
Факт регистрации фирмы фактически подтвержден налоговым органом. То обстоятельство, что ФИО48 якобы не имел намерения управлять организацией, не может свидетельствовать о недобросовестности общества, в связи с тем, что правомерность государственной регистрации, а также достоверность представленных на регистрацию документов должна быть оценена налоговыми органом на стадии регистрации вновь создаваемого юридического лица. Материалы проверки не содержат доказательств того, что ООО «ЭК «Энко» участвовало в создании этой организации, либо ей были известны обстоятельства ее создания.
Отсутствие у организации своего транспорта и складских помещений также не может являться подтверждением невозможности осуществления сделки, поскольку, прежде всего, налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих, что фактическое осуществление сделок могло осуществляться на арендованном транспорте, либо по договорам на оказание транспортных услуг, а склад располагаться в арендованных помещениях. Не отражение этих данных в бухгалтерском балансе ООО «СКД» может свидетельствовать о нарушении правил ведения бухгалтерского учета именно ООО «СКД».
В ходе проверки установлено, что оплата поставщику была произведена не только векселями, но и перечислением денег на расчетный счет ООО «СДК», а также посредством взаимозачета по встречным поставкам. При этом факт не поступления денежных средств на расчетный счет контрагента налоговым органом не доказан, а банком, в свою очередь, документально подтверждено их получение ООО «СКД». Доказательств возврата денег в кассу организации не представлено. Записи в тетрадях не могут являться достаточным доказательством нарушения налогоплательщиком налогового законодательства, так как не могут являться документом согласно требований бухгалтерского учета.
Налоговым органом не признаны расходы в целях налогообложения прибыли в размере - 12 656 144,85 руб. (без НДС), несмотря на то, что организация фактически понесла реальные расходы по их приобретению. Факт оплаты материальных ценностей не оспаривается налоговым органом.
В части обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, заявитель пояснил что, для подтверждения права на налоговый вычет по НДС Обществом представлены все необходимые документы: счета – фактуры, товарные накладные, документы, свидетельствующие об оплате ТМЦ, документы, подтверждающие оприходование ТМЦ. Все счета – фактуры имеются в наличии и оформлены в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. Векселя, с которыми совершались хозяйственные операции были реальные, были погашены после даты их реализации Обществом, в цепочке по передаче векселей участвовало несколько организаций, в т.ч. и ОАО «Удмуртский пенсионный банк». Сам факт участия в данной цепочке одной из крупнейшей организации по работе с ценными бумагами (ООО «ГИД») не может свидетельствовать о фиктивности сделок
Налоговый орган, возражая против заявленных требований, сослался на доводы изложенные в оспариваемом решении (т. 13, л.д. 1-150, т. 14, л.д. 1-35), отзыве и письменных пояснениях на заявление (т. 27 л.д. 59-96, т.30, л.д. 13-20 указал, что, решение, принятое в отношении заявителя, является законным и обоснованным. В ходе проверки ООО «ЭК «ЭНКО» выявлены следующие осуществленные налогоплательщиком за проверяемый период «схемы» уклонения от налогообложения налогом на прибыль и НДС:
1. Схема организации выведения денежных средств из оборота предприятия.
Выведение денежных средств из оборота предприятия осуществлялось двумя способами:
§ налогоплательщик напрямую получал денежные средства из банка со своего расчетного счета с формулировкой «выдачи на другие цели». Указанные денежные средства были отражены в «официальной» кассе, которые тут же выдавались в подотчет определенному кругу работников ООО «ЭК «ЭНКО» (п. 1.2 настоящего отзыва). Затем, указанные суммы отражались в «неофициальной» кассе предприятия и направлялись на выдачу заработной платы, премий которые не были учтены в «официальном» учете налогоплательщика.
§ ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей СБ РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов открытых также в Сбербанке РФ. Указанные векселя передавались в ООО фирму «ГИД», или другим предприятиям, взамен чего, в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства, которые направлялись на выдачу заработной платы, премий которые не были учтены в «официальном» учете налогоплательщика.
Кроме того, из указанных средств осуществляется возврат подотчетными лицами сумм, ранее уже выданных из «официальной» кассы и переданных в «неофициальную». Далее указанные суммы из «официальной» кассы передаются на расчетный счет в банк с формулировкой «поступление торговой выручки от продажи потребительских товаров».
2. Схема формирования кредиторской задолженности, которая служила объектом расчетов векселями.
ООО «ЭК «ЭНКО само приобретало векселя Сбербанка путем перечисления свободных денежных средств со своего расчетного счета, а также само передавало векселя в организацию ООО фирма «ГИД» для получения наличных денежных средств. В результате чего в «официальном» бухгалтерском учете была отражена только покупка векселей Сбербанка (Дт 58 «Векселя» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Дт 60 Кт 51 «Расчетный счет»).
Далее налогоплательщик в бухгалтерском учете отражает приобретение товароматериальных ценностей от ряда поставщиков, причем договоры на поставку были заключены не со всеми поставщиками. Вследствие чего у налогоплательщика появляется денежное обязательство перед поставщиком по оплате за «полученные» ТМЦ.
Таким образом, у ООО «ЭК «ЭНКО в «официальном» бухгалтерском учете возникает кредиторская задолженность, которая и служила объектом расчетов вышеуказанными векселями.
3. Схема оплаты отраженных в бухгалтерском учете ТМЦ.
Как правило, оплата ТМЦ осуществлялась неденежными формами расчетов: как с использованием векселей третьих лиц, так и взаимозачетами.
Купленные в Сбербанке векселя (и уже обналиченные в ООО фирме «ГИД») в этот же или на следующий день передавались контрагентам в уплату за ТМЦ.
4. Схема отражения налоговых последствий проводимых операций.
Формально оформляя покупку ТМЦ, налогоплательщик оформлял юридические и финансовые документы так, что «формировался» пакет документов, «достаточный» для подтверждения прав на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС.
В результате заключения данных сделок по приобретению ТМЦ и расчетов за них неденежными средствами, налогоплательщиком выводились из оборота предприятия денежные средства с целью выплаты дополнительной заработной платы, а следовательно, занижалась налогооблагаемая база для исчисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
При анализе поступивших иных денежных средств, отраженных в тетрадях, значительную часть составляют средства от реализации векселей (формулировки в тетрадях – «ГИД векселя», «Сдача векселей», «Сдача векселей 5100000 сейф» и др.), в 2005-2006 годах всего на сумму 34 138 150 руб. Данные суммы не отражены в официальной кассовой книге организации.
ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей Сбербанка РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов, открытых также в Сбербанке РФ. Указанные векселя передавались в ООО фирма «ГИД» или другим организациям, в результате чего, в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства.
Оценив представленные по делу доказательства, суд считает, что требования заявителя заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).
Согласно п/п. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на юридические и информационные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, уменьшающим в порядке ст. 252 НК полученные доходы.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, содержащими достоверную информацию, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы, в первую очередь, должны отвечать требованиям, предъявляемым в целом к бухгалтерскому учету, т.е. должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией, а также отражать целесообразность этих хозяйственных операций.
Следовательно, право на включение затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований по реальным хозяйственным операциям и сделкам.
В силу глав 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) ООО ЭК «ЭНКО» является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Согласно п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
Таким образом, право плательщика НДС на налоговый вычет поставлено в зависимость от факта уплаты суммы налога при приобретении товара (работы, услуги). В случае, если в качестве оплаты налогоплательщик передает не денежные средства, а иное имущество, сумма налога, уплаченная фактически налогоплательщиком, определяется исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты.
При этом в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности принимаемых к вычету сумм налога налогоплательщик вправе принять к вычету только те суммы налога, которые им фактически уплачены поставщикам.
В постановлении Конституционного Суда РФ от 20.02.2001 г. № 3-П указано, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.
Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками.
Представленными в материалах дела документами подтверждено, что оплата приобретенного у поставщиков товара носит формальный характер, реальные затраты ООО ЭК «ЭНКО» на оплату начисленных поставщиками сумм налогов не понесены, источник возмещения НДС в бюджете не сформирован.
Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств.
Согласно ст. 171, 172 НК РФ с учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 25.07.2001г. № 138-О, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам, могут быть отнесены на налоговые вычеты только при условии добросовестности действий налогоплательщика. Указанное предполагает обязанность налоговых органов осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и в случаях выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты.
Из содержания Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004г. № 169-О и от 04.11.2004г. № 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Президиума от 1 ноября 2005г. № 9660/05 указал, что налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).
Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в письме от 11 ноября 2004 г. № С5-7/уз-1355, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Поэтому для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.
В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ (определение от 15.02.2005г. № 53-О) в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такая счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками. По смыслу данной нормы, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Высший Арбитражный Суд РФ в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 указал, что налоговая выгода (уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета) может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
По смыслу ст. 17 Конституции Российской Федерации на конституционном уровне содержится запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни.
Согласно ст. 10 ГК РФ не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах.
При злоупотреблении правом арбитражный суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права.
Представленными в материалах дела документами подтверждена обоснованность выводов налогового органа о недобросовестности действий ООО ЭК «ЭНКО» при возмещении сумм налога на добавленную стоимость из бюджета. Действия ООО ЭК «ЭНКО» не обусловлены нормальной экономической деятельностью, участниками сделок организована искусственная схема хозяйственных и финансовых отношений, направленная на уклонение от уплаты налогов и неправомерное возмещение из федерального бюджета НДС при отсутствии источника для возмещения налога. Факт злоупотребления налогоплательщиком правом, предоставленным ст. 176 НК РФ, подтверждается совокупностью обстоятельств, установленных налоговым органом в результате выездной налоговой проверки, и представленными в суд доказательствами необоснованного возникновения у ООО ЭК «ЭНКО» налоговой выгоды.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. ООО ЭК «ЭНКО» не приведены какие-либо мотивированные доводы, свидетельствующие о незаконности принятого налоговым органом в оспариваемой части решения, не представлены доказательства в обоснование доводов по заявлению. Налогоплательщиком доказательств реально понесенных затрат по приобретению товароматериальных ценностей по сделкам с ООО «Утик», ООО «МиАл», ООО «АНРИ», ООО «СКД», ООО «ДекорСтройПлюс», в суд не представлены. Действия ООО ЭК «ЭНКО» свидетельствуют о недобросовестности, об имитации оплаты данному поставщику, о формальности совершенной сделки, о ее направленности на занижение налоговой базы по налогу на прибыль и уклонение от конституционной обязанности по уплате налогов.
Доказательств по оприходованию, списанию материальных ценностей в производство, а также выпуска готовой продукции, и ее реализации, заявителем в суд не представлено. Заявителем только лишь теоретически описан порядок, применяемый Обществом по оприходованию, списанию материальных ценностей в производство, а также выпуска готовой продукции, и ее реализации. Документального подтверждения, понесенных расходов, заявителем не представлено.
Представленными в материалах дела документами подтверждено, что ООО ЭК «ЭНКО» в нарушение ст. 252 НК РФ и ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» включены в расходы документально неподтвержденные, необоснованные и экономически не оправданные затраты по взаимоотношениям с вышеуказанными поставщиками. Действия ООО ЭК «ЭНКО» по отнесению затрат по оплате товаров (работ, услуг) по сделкам с указанными поставщиками к расходам в целях налогообложения прибыли являются недобросовестными.
Таким образом, ООО «ЭК «ЭНКО» неправомерно включило в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение ТМЦ и применило налоговые вычеты по НДС, поскольку не подтвердило право на уменьшение налоговой базы (суммы налога к уплате), а представленные Обществом документы не отвечают требованиям, предъявляемые к ним действующим законодательством.
С учетом представленных сторонами доказательств, суд считает, что в части отказа в применении налоговых вычетах по НДС и непринятии расходов по налогу на прибыль по контрагентам - ООО «Утик», ООО «МиАл», ООО «Анри», ООО «СКД», ООО «ДекорСтройПлюс» решение принято налоговым органом обоснованно в соответствии с нормами действующего законодательства.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что согласно, проведенных мероприятий налогового контроля, а именно анализа первичных бухгалтерских документов; материалов, полученных в ходе проведения встречных проверок из Инспекций по месту регистрации поставщиков; материалов, полученных из ФСБ РФ по УР в связи с проведением совместной выездной налоговой проверки с представителем ОРЧ КМ по НП МВД УР, установлено, что основными поставщиками товара по бухгалтерским документам: договорам поставки, накладным, счетам – фактурам, актам приема – передачи векселей являлись: ООО «Утик», ООО «Анри», ООО «МиАл», ООО «СКД», ООО «ДекорСтройПлюс».
Из материалов, полученных в ходе проведения встречных проверок установлено:
По поставщику ООО Утик».
Должностными лицами Инспекции в программе «Проверка ИНН» был проверен идентификационный номер организации ООО «Утик» и установлено, что ИНН является недействительным, контрольный разряд рассчитан неверно. Согласно ответу Межрайонной ИФНС России № 16 по Свердловской области от 02.04.2007 № 19-10/8001 в базе данных единого государственного реестра юридических лиц сведения о государственной регистрации ООО «Утик» отсутствуют. Таким образом, в роли контрагента-поставщика товара в ООО «ЭК «Энко» выступает несуществующее юридическое лицо.
По поставщику ООО «АНРИ»
Согласно ответу ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска от 12.10.2007 № 00-11-19/11303 дсп организация по адресу регистрации – <...> – не находится, письмо вернулось с пометкой о выбытии адресата. Кроме того, инспекцией сообщается, что ООО «АНРИ» относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в инспекцию. В декларациях по НДС, представленных в налоговый орган за 2004-2005г.г., суммы налога к уплате несопоставимы с объемом реализации (0,04-0,05%). При анализе данных Формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2004-2005г.г. установлено, что прибыль организации до налогообложения составляет не более 0,07% от выручки, исчисленный налог на прибыль не соответствует объемам реализованных товаров. При анализе данных баланса ООО «АНРИ» установлено, что в 2004-2005г.г. у организации отсутствуют как собственные, так и арендованные основные средства. Учредителем и руководителем ООО «АНРИ» с 13.02.2006г. является ФИО50, в настоящее время проходящий срочную военную службу. Со слов матери (протокол допроса свидетеля от 23.03.07.) в 2005г. в вагоне электропоезда у ФИО50 с пояса срезали сумку с документами, в том числе паспорт. Через две недели за вознаграждение – 500 руб., документы были возвращены. Со слов матери сын - ФИО50 - предпринимательской деятельностью никогда не занимался, учредителем, руководителем обществ не являлся. Семья А-вых никакого отношения к ООО «Анри» не имеет и ничего о нем неизвестно. Родственников и знакомых в Удмуртии у него нет, в г. Ижевске и в Удмуртии никогда не был. Учредитель и руководитель ООО «Анри» до 13.02.2006г. ФИО51 (протокол допроса свидетеля от 09.03.07.) тех, кто участвовал в организации и деятельности общества, называть отказался. Согласно объяснениям ФИО51 от 30.11.06г., взятым сотрудниками МВД, ООО «Анри» занималось торгово-закупочной деятельностью запасных частей к автомобилям и другим транспортным средствам. Все платежные операции осуществлялись через расчетные счета (их было несколько), платежей через кассу не было. Между тем, согласно представленным ООО ЭК «ЭНКО» копий документов, оплата за товар в адрес ООО «АНРИ» произведена векселями Сбербанка РФ (83%) и путем зачета взаимных требований (17%). На основании справки старшего оперуполномоченного 2 отдела ОРЧ КМ по НП МВД УР от 26.11.2007г - «…в период с 2005 по 2006г. реквизиты и расчетные счета ООО «Анри» и ООО «МиАл» использовались для оказания незаконных услуг различным организациям г. Ижевска, связанных с «обналичиванием» денежных средств, «фиктивным завышением НДС к вычету», занижением прибыли и пр.
По поставщику ООО «МиАл».
ООО «МиАл» снято с налогового учета 31.07.2006г. в МРИ ФНС России № 9 по УР в связи с реорганизацией при присоединении к ООО «Иж-точ-деталь» и постановкой на учет в ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска. На основании ответа ИФНС по Октябрьскому району г. Ижевска от 06.08.07. № 8717, установлено, что ООО «Иж-точь-деталь» относится к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность в налоговый орган, документы на проверку не представлены. В декларациях по НДС, представленных ООО «МиАл» в налоговый орган за 2005г., суммы налога к уплате несопоставимы с объемом реализации (0,05%). При анализе данных Формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2005г. установлено, что прибыль организации до налогообложения составляет не более 0,06% от выручки, исчисленный налог на прибыль не соответствует объемам реализованных товаров. При анализе данных баланса ООО «МиАл» установлено, что в 2005г. у организации отсутствуют как собственные, так и арендованные основные средства. При анализе движения денежных средств на счетах ООО «МиАл» установлено, что основная часть поступивших денежных средств (70-86%) расходуется организацией на приобретение векселей, остальные направлены на получение наличных денежных средств. На основании справки старшего оперуполномоченного 2 отдела ОРЧ КМ по НП МВД УР от 26.11.2007г - «…в период с 2005 по 2006г. реквизиты и расчетные счета ООО «Анри» и ООО «МиАл» использовались для оказания незаконных услуг различным организациям г. Ижевска, связанных с «обналичиванием» денежных средств, «фиктивным завышением НДС к вычету», занижением прибыли и пр. До настоящего времени установить лиц, осуществляющих данную деятельность от имени ООО «Анри» и ООО «МиАл» не представилось возможным».
Налогоплательщиком представлены договора поставки c ООО «МиАл» № 57 от 18.08.05. на сумму 4974423,58 руб., подписанный от имени поставщика директором - ФИО45, и № 23 от 25.04.06. на сумму 4000000 руб., подписанный от имени ООО «МиАл» директором ФИО47
В ходе допроса по уголовному делу № 03/0624 свидетель ФИО45 дал следующие показания: «Договор поставки № 57 от 18.08.2005г. был заключен между ООО «Миал» и ООО «ЭК «ЭНКО», кто именно составлял данный договор я не помню, договор был подписан мною и ФИО10 в офисе ООО «ЭК «ЭНКО». По данному договору ООО «МиАл» фактически поставку товарно-материальных ценностей ООО «ЭК «ЭНКО» не осуществляло. Оплата по данному договору должна была производится векселями Сбербанка РФ, но фактически передачи векселей не было.» (том 1 стр.84 приложения к настоящему отзыву)
Согласно письму ГУВД по г. Москве от 23.01.2008г. № 62/5/682 гр-ка ФИО47 07.08.1978г.р. зарегистрирована по адресу <...>, где в настоящее время не проживает. В ходе беседы мать ФИО47 ФИО52 отказалась назвать фактическое местонахождение дочери, пояснив это неоднократностью вызовов в правоохранительные органы для дачи объяснений. Также ФИО52 пояснила, что никакого отношения к руководству коммерческими организациями ее дочь не имеет. Также согласно указанному письму в ОУ ГУВД по г. Москве периодически из различных правоохранительных органов субъектов РФ поступают запросы на установление организаций, руководителем которых значится гр-ка ФИО47 Согласно сведений ЕГРЮЛ УФНС по г. Москве гр-ка ФИО47 является руководителем 21 организации, состоящих на налоговом учете в г. Москве. (том 1 стр.81 приложения к настоящему отзыву).
Кроме того, необходимо отметить, что в отношении ФИО10 возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного п. «б» ч.2 ст. 199 УК РФ. Согласно Постановлению о возбуждении уголовного дела и принятии его к производству, вынесенному следователем отдела СЧ СУ при МВД УР майором юстиции ФИО53 В.28.12.2007г., в период 2005-2006г.г. ООО «ЭК «ЭНКО» были оформлены фиктивные документы по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО «МиАл», в результате чего генеральный директор ООО «ЭК «ЭНКО» ФИО10, включив в налоговые декларации по НДС за период с 01.09.2005г. по 30.04.2006г. заведомо ложные сведения, уклонился от уплаты НДС за указанный период времени в особо крупном размере.
По поставщику ООО «СКД»
Инспекцией для подтверждения факта приобретения ТМЦ в организацию ООО «СКД» было направлено требование о представлении документов от 25.07.2007 № 12-20/922 и поручение об истребовании документов (информации) от № 12-20/13931 на адрес регистрации организации. Почтовый конверт с документами вернулся с пометкой причины невручения «нет организации». В декларациях по НДС, представленных в налоговый орган за 2004-2005г.г., суммы налога к уплате несопоставимы с объемом реализации (0,04%). Используя сведения из информационной базы данных ЕГРН регионального уровня в отношении ООО «СКД», установлено следующее:
Дата регистрации Общества с ограниченной ответственностью ООО «СКД» -18.02.2003; адрес, указанный в учредительных документах: <...>; вид деятельности - Производство общестроительных работ по возведению зданий; Руководитель – ФИО48 – до 08.01.2004г., ФИО49 – с 08.01.2004г., адрес проживания значился <...>.
На основании договора уступки доли в уставном капитале ООО «СКД» №1 и № 2 от 30.12.03. учредителями с 30.12.03г. являлись – ООО «СитиСтар» ИНН <***> – 50%, ООО «Альфа Финанс» ИНН <***> – 50%.
Договор уступки № 1 от 30.12.03. подписан от имени генерального директора ООО «Сити-Стар» - ФИО49, от имени участника ООО «СКД» - ФИО48
Договор уступки № 2 от 30.12.03. подписан от имени генерального директора ООО «Альфа-Финанс» - ФИО54, от имени участника ООО «СКД» - ФИО48
Согласно представленному ответу ОВД «Котловка» г. Москвы от 29.08.04. № 16816 гр. ФИО49 , проживающий по адресу <...> – скончался 09.03.2005г. На основании сведений из Федеральной базы данных ЕГРЮЛ установлено, что гр. ФИО49 в 2003-2004г.г. являлся учредителем в 24 организациях. Таким образом, счета-фактуры от 09.03.05. № 47, от 11.05.05. № 69, от 16.05.05. № 88, от 16.05.05. № 89 и накладные не могли быть подписаны ФИО49, а значит подписаны от имени ФИО49 неустановленным лицом.
На основании протокола осмотра территории и помещения от 24.09.07. № 1, проведенного в отношении ООО «СКД» установлено, что по адресу <...> расположен жилой дом, вывесок и надписей с названиями каких-либо организаций на доме не установлено, по адресу <...> прописан главный бухгалтер ФИО48.
На основании протокола допроса свидетеля от 13.07.07. № 1 проведенного в отношении ФИО48 установлено, что ФИО48 в ООО «СКД» не работал. Однако, в период работы мастером в автосервисе ФИО48, юристом ФИО55 в 2003г. было предложено открыть фирму по его паспорту и выплачивать вознаграждение. ФИО48 в 2003г. ездил к нотариусу с юристом, возможно для оформления устава организации ООО «СКД». Где осуществляла деятельность фирма ООО «СКД» ФИО48 не знает. На основании протокола допроса свидетеля от 04.10.07. № 4 проведенного в отношении ФИО48 установлено, что подписи на договорах уступки доли в уставном капитале ООО «СКД» № 1 и № 2 от 30.12.03. не его, ФИО48 не имеет отношения к ООО «СКД», не знает чем занимается. На основании заключения эксперта Экспертно-криминалистического центра МВД по УР ФИО56 № 1754 от 05.12.07., установлено, что: - «…подписи от имени ФИО48 в договорах уступки №№2,1 от 30.12.2003г. (документы №№ 4,5), вероятно, выполнены не ФИО48, а другим лицом».
Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «СКД» показал, что все поступившие от ООО «ЭК «ЭНКО» денежные средства на следующий же день ООО «СКД» получены по чеку, никакие товарно-материальные ценности (материалы и кабельная продукция) в указанном периоде ООО «СКД» не приобретались.
По поставщику ООО «ДекорСтройПлюс»
Дата регистрации ООО «ДекорСтройПлюс» 08.02.2006 г., зарегистрировано в ИФНС России по Октябрьскому Району г. Ижевска. Единственным учредителем является ФИО45, имеющий адрес проживания: г. Ижевск, ул.10 лет Октября, д.21, кв.152. Директором и Главным бухгалтером ООО «ДекорСтройПлюс» также является ФИО45 Юридический адрес указан: 426000, г. Ижевск, населенный пункт Як-Бодьинский тракт, д.1, уставный капитал составляет 10000 руб. Вид лицензируемой деятельности – строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности. Также до февраля 2006 года ФИО45 являлся учредителем, руководителем и главным бухгалтером организации ООО «МиАл».
Статьей 143 НК РФ установлен перечень лиц, являющихся плательщиками НДС, согласно которой плательщиками налога являются организации. Обязательность постановки на учет в качестве налогоплательщика для целей, связанных с уплатой и возмещением НДС, предусмотрена в статье 144 НК РФ.
Понятие и правоспособность юридического лица определены в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса РФ. Несуществующие юридические лица не могут иметь гражданские права и нести обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле статьи 153 Гражданского кодекса РФ. Несуществующее юридическое лицо не может уполномочить действовать от его имени и быть участником договора (статьи 182, 420 Гражданского кодекса РФ). Если одним из участников сделки выступает несуществующее юридическое лицо, то сделки с юридическим лицом не существует.
Представленными по делу доказательствами подтверждено, что заявителем совершены сделки с несуществующими юридическими лицами. Первичные документы налогоплательщика содержат недостоверную информацию в части, касающейся сведений о поставщиках товара (работ, услуг), не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ, ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и не могут служить основанием для налогового вычета по НДС.
Доводы заявителя судом не принимаются.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск. При вступлении в гражданские правоотношения субъекты, проявляя необходимую заботливость и разумную осмотрительность, должны проверить полномочия лица, выступающего от имени контрагента по сделке, соответствие данных о контрагенте, отраженных в договоре, в первичных документах, в счете-фактуре, поскольку последствия выбора недобросовестного контрагента ложатся на этих субъектов. Под должной осмотрительностью понимается проверка факта государственной регистрации контрагента, обладание лицами, подписывающими первичные документы, реальными полномочиями на совершение таких действий и другие действия, исходя из конкретной ситуации.
Кроме того, в ходе выездной проверки ООО ЭК «ЭНКО» было выставлено требование от 17.09.2007 № 12-20/18037 о предоставлении документов, удостоверяющих способ транспортировки, товарно-транспортных документов (путевые листы, железнодорожные документы) по доставке ТМЦ от указанных организаций, а также о предоставлении подтверждающих документов, в которых осуществлялась регистрация транспорта, ввозившего ТМЦ на территорию организации и пропуск на перемещение автотранспортного средства, выписанный на водителя.
В ответ, налогоплательщиком представлено письмо от 25.09.2007 № 207, где сообщается, что доставка ТМЦ производилась транспортом поставщиков, стоимость транспортных услуг включена в стоимость ТМЦ, регистрация транспорта, ввозившего ТМЦ и пропуск на водителей не производились.
Таким образом, какие-либо первичные документы, подтверждающие как транспортные расходы, так и доставку ТМЦ в адрес ООО «ЭК «ЭНКО», налогоплательщиком не представлены.
Между тем, налогоплательщик обязан иметь товарно-транспортные накладные, так как данный документ необходим для подтверждения перевозки определенного товара, чтобы доказать и подтвердить, что перевозимые товары обоснованно отражены в учете.
В соответствии с п. 2 ст. 785 Гражданский Кодекс РФ (далее по тексту ГК РФ) заключение договора перевозки груза можно подтвердить, составив и выдав отправителю груза транспортную накладную (коносамент или иной документ на груз, предусмотренный соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Согласно п. 3 ст. 513 ГК РФ по договорам поставки при принятии товаров от транспортной организации покупатель (получатель) обязан проверить соответствие товаров сведениям, указанным в транспортных и сопроводительных документах.
В п. 2 Инструкции от 30.11.1983 г. «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 (далее по тексту – инструкция) установлено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные. Согласно п. 6 Инструкции товарно-транспортная накладная - это единственный документ, на основании которого продавец может списать товарно-материальные ценности, а покупатель - их оприходовать.
Аналогичные требования содержатся в п. 47 «Устава автомобильного транспорта РСФСР», утвержденного постановлением Совета Министерства РСФСР от 08.01.1969г. № 12, в параграфе 2 раздела 6 «Общие правила перевозок грузов автомобильным транспортом» (утверждены Минавтотрас РСФСР от 30.07.1971г): грузоотправитель должен представить автотранспортному предприятию или организации на предъявляемый к перевозке груз товарного характера товарно-транспортную накладную, составляемую, как правило, в четырех экземплярах, которая является основным перевозочным документом и по которой производится списание этого груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем. Грузоотправитель и грузополучатель несут ответственность за все последствия неправильности, неточности или неполноты сведений, указанных ими в товарно-транспортной накладной. Грузы товарного характера, не оформленные товарно-транспортными накладными, автотранспортным предприятием или организацией к перевозке не принимаются.
Кроме того, согласно статье 3 Закона № 129-ФЗ основной задачей бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности.
Статьей 9 Закона № 129-ФЗ предусмотрено оформление оправдательными документами всех хозяйственных операций, проводимых организацией. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Закон содержит императивную норму о том, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. И лишь в том случае, когда форма документов не предусмотрена в этих альбомах, предприятия вправе применять для оформления хозяйственных операций первичные учетные документы, формы документов, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные в статье 9 Закона № 129-ФЗ и утвержденные руководителем предприятия.
Товарно-транспортная накладная содержит все необходимые реквизиты для исчисления платы за работу перевозчика: наименование перевозчика, реквизиты транспортного средства, время прибытия под погрузку, маршрут следования, пробег и т.д., а также определяет и материальную ответственность перевозчика по цене и количеству груза, заявленным грузоотправителем. Именно товарно-транспортная накладная подтверждает исполнение заключенного договора на перевозку грузов.
Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ бухгалтерский учет ведется на основании первичных документов, которыми оформляются хозяйственные операции, проводимые организацией.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц (п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34-н; п. 2.5. Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете от 29.07.1983г.).
Таким образом, основанием включения в состав расходов являются только первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые в свою очередь должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией и отражать их фактическое применение.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Правительства РФ от 08.07.1997г. № 835 «О первичных учетных документах» в целях реализации положений Федерального закона «О бухгалтерском учете», возложившего на Государственный комитет РФ по статистике функции и их электронных версий, Госкомстат России Постановлением от 28.11.1997г. разработал и утвердил альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте, в котором содержится форма товарно–транспортной накладной № 1-т.
При этом товарно–транспортная накладная является документом, служащим для списания товарно–материальных ценностей у грузоотправителей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета, то есть покупатель при принятии на учет приобретенного товара обязан иметь товарно–транспортные документы, оформленные надлежащим образом.
В данном случае наличие товарно-транспортных накладных, сопроводительных документов от поставщиков ТМЦ, является необходимым условием для принятия в целях налогообложения прибыли расходов на приобретение товарно–материальных ценностей.
Однако, в ходе выездной налоговой проверки ООО «ЭК «ЭНКО» не представлены товарно–транспортные накладные, дающие основание отразить в бухгалтерском учете оприходование товара по проблемным контрагентам.
Кроме того, полученные в ходе проведенных контрольных мероприятий сведения по поставщикам ТМЦ, свидетельствуют о том, что фактически сделки по покупке товарно–материальных ценностей не осуществлялись, реальной передачи товара не было.
Таким образом, обстоятельства, установленные в ходе мероприятий налогового контроля (информация, полученная из налоговых органов, органов внутренних дел, показания работников ООО «ЭК «ЭНКО»), в отсутствие документов, подтверждающих транспортировку товаров, свидетельствуют о формальности сделок Общества с указанными выше поставщиками, об отсутствии фактической передачи ТМЦ от указанных контрагентов.
В ходе выездной проверки установлено, что большая часть расчетов с указанными поставщиками производилась ООО «ЭК «ЭНКО» путем передачи векселей. ООО «ЭК «ЭНКО» осуществляло покупку векселей СБ РФ путем перечисления денежных средств со своих расчетных счетов открытых в Сбербанке РФ. Однако фактически указанные векселя передавались в ООО фирма «ГИД», взамен чего, в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «ЭНКО» поступали денежные средства, которые направлялись на выдачу заработной платы, премий которые не были учтены в «официальном» учете налогоплательщика.
При анализе поступивших иных денежных средств, отраженных в изъятых тетрадях, значительную часть составляют средства от реализации векселей. Данные суммы не отражены в официальной кассовой книге организации. При этом как показано в таблице 33 на стр. 105 обжалуемого Решения по датам и суммам прослеживается связь векселей, «переданных в оплату» за товар поставщикам ООО «МиАл», ООО «Анри», ООО «СКД», ООО «ДекорСтройПлюс», и денежных средств, поступивших в «неофициальную» кассу ООО «ЭК «Энко». Относимость операций, отраженных в изъятых тетрадях, к фактической хозяйственной деятельности ООО «ЭК «Энко» и соответствие данных операций действительности проанализированы в п.1 настоящего отзыва.
Таким образом, материалы выездной проверки - протоколы допросов свидетелей, первичные документы, встречные проверки свидетельствуют о наличии в действиях налогоплательщика недобросовестности, а именно о формальном составлении первичных документов, подтверждающих расходы по осуществлению расчетов с поставщиками и подрядчиками, в целях необоснованного возмещения НДС и занижения налоговой базы по налогу на прибыль, выведения из оборота предприятия денежных средств с целью выплаты дополнительной заработной платы, а следовательно, занижения налогооблагаемой базы для исчисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
В соответствии с п.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии со ст.ст. 171, 252, 265 НК РФ, что подтверждается позициями Конституционного Суда РФ (определение от 25.07.2001г. № 138-О) и Высшего Арбитражного суда РФ (постановление от 12.10.2006г. № 53) у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты и расходы по налогу на прибыль, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, направленность действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды.
Доводы заявителя судом не принимаются.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. При этом в качестве документов, подтверждающих правомерность заявленных налоговых вычетов по НДС, могут выступать только счета-фактуры и иные документы, содержащие достоверные сведения.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей статьи налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, налогоплательщик должен документально подтвердить и экономически обосновать целесообразность таких затрат.
Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению или связанных с налогообложением (п. 1 ст. 53 НК РФ). Пунктом 3 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что основными задачами бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации деятельности организации…., а также обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью.
Согласно п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Таким образом, первичные учетные документы, в первую очередь, должны отвечать требованиям, предъявляемым в целом к бухгалтерскому учету, в соответствии с основными задачами бухгалтерского учета, т.е. должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией, а также отражать целесообразность этих хозяйственных операций.
Таким образом, основанием включения в состав расходов являются только первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые в свою очередь должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией и отражать их фактическое применение.
В силу ст. 17 Федерального закона «О бухгалтерском учете» организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Ответственность за организацию хранения несет руководитель организации.
Учитывая, что данные первичных документов не отражают в полной мере фактическое совершение хозяйственных операций между налогоплательщиком и поставщиками, они не могут служить доказательством, которое достоверно свидетельствует об обстоятельствах, которыми ООО «ЭК «ЭНКО» обосновывает свое право на отнесение к расходам по налогу на прибыль заявленных затрат по приобретению товароматериальных ценностей по вышеперечисленным поставщикам, а также право на отнесение к вычетам по НДС сумм налога, уплаченного поставщикам.
Таким образом, ООО «ЭК «ЭНКО» неправомерно включило в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение ТМЦ и применило налоговые вычеты по НДС, поскольку не подтвердило право на уменьшение налоговой базы (суммы налога к уплате), а представленные Обществом документы не отвечают требованиям, предъявляемые к ним действующим законодательством.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007г. № 10963/06, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе. В данном случае общество обоснованность примененных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не доказало, следовательно, налоговым органом правомерно отказано ООО ЭК «ЭНКО» в применении налоговых вычетов по поставщикам ООО «Утик», ООО «АНРИ», ООО «СКД», ООО «МиАл», ООО «ДекорСтройПлюс».
С учетом изложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике г. Ижевск № 12-28/187дсп от 28.12.2007г. о доначислении НДС и налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций принято законно и обоснованно. Вина заявителя в совершении налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, налоговым органом доказана, подтверждена представленными по делу доказательствами.
При изложенных обстоятельствах, основания для удовлетворения требования ООО ЭК «ЭНКО» о признании незаконным решения налогового органа от 28.12.2007г. № 12-28/187 дсп и требования об уплате налога, пени и штрафа № 657 по состоянию на 27.02.2008г. в указанной части отсутствуют.
Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. С учетом принятого решения согласно ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.
Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики
Р Е Ш И Л:
1. В удовлетворении заявленного требования о признании недействительными решения Межрайонной Инспекции ФНС № 8 по Удмуртской Республике № 12-28/187 дсп от 28.12.2007 года и требования № 657 об уплате налога, пени и штрафа по состоянию на 27.02.2008г. Обществу с ограниченной ответственностью Энергетическая компания «ЭНКО», г. Ижевск, отказать.
2. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда www.17aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Судья Г.П.Буторина
