АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ
426011 г. Ижевск ул. Ломоносова 5
http://www.udmurtiya.arbitr.ru
________________________________________________________________
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Ижевск Дело № А71-11345/2012
18 декабря 2012 года
Резолютивная часть решения объявлена 11 декабря 2012г.
Решение в полном объеме изготовлено 18 декабря 2012г.
Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Бушуевой Е.А. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бабкиной О.С., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Ресурс» об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике,
при участии в заседании представителей заявителя – директора ФИО1, ФИО2 по доверенности от 30.08.2012, ФИО3 по доверенности от 13.11.2012, представителя ответчика по доверенности от 04.09.2012 ФИО4,
установил следующее.
Заявитель обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике от 06.07.2012 № 13-23/15487 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Ответчик заявленное требование не признал по основаниям, изложенным в отзыве.
Из материалов дела следует, что Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике проведена камеральная проверка представленной ООО «Ресурс» налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года.
По результатам проверки Межрайонной ИФНС России № 8 по Удмуртской Республике вынесено решение от 06.07.2012 №13-23/15487, которым отказано в привлечении общества к налоговой ответственности на основании ст. 109 НК РФ, а также отказано в налоговых вычетах по НДС в сумме 1095572руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 23.08.2012 № 06-06/10678@ решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Удмуртской Республике 06.07.2012 № 13-23/15487оставлено без изменения.
Основанием для отказа в налоговых вычетах послужили следующие обстоятельства.
В соответствии с принятой налогоплательщиком учетной политикой раздельный учет сумм налога, предъявленного поставщиками по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и (или) реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт ведется следующим образом.
Раздельный учет материалов для упаковки товаров ведется на счете 10.12 «Материалы для упаковки экспортного товара» и счете 10.04 «Тара и тарные материалы». Раздельный учет НДС ведется на счетах 19.07 «НДС по товарам, реализованным по ставке 0 процентов (экспорт)» и 19.03 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».
При оприходовании товара на счет 41.01 «Товары на складах» НДС по нему в соответствии с НК РФ принимается к вычету проводкой Д68.02 «Налог на добавленную стоимость» К19.03 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».
В дальнейшем после оформления этого товара таможенным органом при передаче товара перевозчику для доставки инозаказчику (отгрузки) отражается отгрузка товара Д45.01 «Покупные товары, отгруженные на экспорт» К41.01 «Товары на складах».
Учет готовой продукции осуществляется на счете 43.00 «Готовая продукция», НДС по нему принимается к вычету проводкой Д68.02 «Налог на добавленную стоимость» К19.03 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».
В дальнейшем после оформления этой готовой продукции таможней при передаче готовой продукции перевозчику для доставки инозаказчику (отгрузки) отражается отгрузка готовой продукции Д45.02 «Готовая продукция, отгруженная на экспорт» К 43.00 «Готовая продукция».
Реализация экспортного товара отражается на счетах 90.01.1 «Выручка по деятельности с основной системой налогообложения». 90.02.1 «Себестоимость продаж по деятельности с основной системой налогообложения»; 90.05 «Экспортные пошлины», 90.07.1 «Расходы на продажу по деятельности с основной системой налогообложения», 90.07.3 «Расходы на продажу по экспорту» субконто «Товары на экспорт».
Одновременно с проводками по реализации отгруженного на экспорт товара НДС по этому товару восстанавливается на счет учета НДС проводками Д19.07 «НДС по товарам, реализованным по ставке 0 процентов» К19.03 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Д19.03 К68.02.
НДС по экспортному товару отражается в книге продаж по РФ за квартал отгрузки товара и реализации товара. При заполнении налоговой декларации по НДС за квартал отгрузки и реализации товара указывается восстановленная сумма такого НДС по экспортному товару.
В случае, если отгрузка экспортного товара и его реализация происходят в разных кварталах, НДС по этому товару восстанавливается на счет учета НДС в квартал отгрузки. Такой НДС по экспортному товару отражается в книге продаж по РФ за квартал отгрузки товара.
Реализация товара в РФ отражается на счетах 90.01.1 «Выручка от продаж по деятельности с налогообложения», 90.02.1 «Себестоимость продаж по деятельности с налогообложения», 90.03 «Налог на добавленную стоимость», 90.07.1 «Расходы на продажу по деятельности с налогообложения» субконто «Основная номенклатурная группа».
Анализ налоговых деклараций и документов ООО «Ресурс» за период с 1 квартала 2011 года по 4 квартал 2011 года показал, что в тех налоговых периодах, где были осуществлены экспортные операции, сумма реализации на экспорт составила более 92% от общей суммы выручки. Так, в 1 квартале 2011 года общая сумма реализации товаров (работ, услуг) составила 615 917,26 руб., на внутреннем рынке составила 44 730 руб. (7,26%) и на экспорт 571 187,26 руб. (92,73%). В 4 квартале 2011 года общая сумма реализация товаров (работ, услуг) составила 21 706 634 руб., на внутреннем рынке составила 46 083 руб. (0,21%) и на экспорт 21 660 551 руб. (99,79%). При этом на внутреннем рынке организация отражает услуги аренды: в 1 квартале на данные услуги приходится 100% реализации, в 4 квартале - 97%.
Из указанного следует, что финансово-хозяйственная деятельность организации направлена на получение доходов от осуществления экспортных операций. При принятии к вычету НДС по товарам налогоплательщику было известно, что данные товары будут поставлены инопартнерам по заключенным договорам с комиссионером ОАО «Рособоронэкспорт» в таможенном режиме экспорта.
Принятие полностью к вычету сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг), а в момент определения налоговой базы по экспортируемым товарам восстановление сумм этого налога, ранее принятых к вычету, не может рассматриваться как ведение раздельного учета. То есть принятие к вычету сумм НДС, подлежащих вычету в связи с экспортом товаров, операции по реализации которых облагаются налогом по ставке 0 процентов, до момента определения налоговой базы, установленного п. 9 ст. 167 НК РФ, неправомерно.
На основании изложенного, в оспариваемом решении в принятии налоговых вычетов, отраженных заявителем в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011г. по стр. 150 в размере 961736 руб. и по стр. 130 в размере 133836 руб., налоговым органом отказано.
В обоснование требования о признании незаконным оспариваемого решения заявитель указал, что общество осуществляет операции по реализации товаров, облагаемые НДС по разным налоговым ставкам - 18% и 0% (экспорт). При этом общество ведет раздельный учет НДС в соответствии с Налоговым кодексом РФ, определив его в Методике ведения раздельного учета на предприятии - Приложение № 9 к учетной политике ООО «Ресурс», утвержденной приказом № 1/уп от 28.12.2010. Согласно Методике при оприходовании товаров НДС по нему принимается к вычету, а в дальнейшем после оформления такого товара Удмуртской таможней при передаче товара перевозчику для доставки (отгрузки) иностранному заказчику НДС по нему восстанавливается со счетов 19.03 или 68.02. Принятая Методика обеспечивает правильность исчисления части налога, которая соответствует стоимости материальных ресурсов, фактически использованных при реализации товаров на экспорт. Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиком при реализации товаров различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным налоговым ставкам. НК РФ устанавливает обязанность определения налоговой базы по каждой операции, а не обязанность ведения раздельного учета этих операций. Необходимость ведения раздельного учета "входного" НДС для экспортных операций не основан на нормах налогового законодательства, поскольку требования о необходимости ведения раздельного учета содержатся только в п. 4 ст. 149 НК РФ для операций, освобождаемых от налогообложения. В налоговых периодах 1 кв. 2011 г. - 4 кв. 2011 г. часть оприходованных товаров не была реализована и осталась на складе ООО «Ресурс». В дальнейшем эти остатки планируется реализовывать в РФ. Определить, сколько товаров идет на экспорт возможно только при их упаковке непосредственно перед поставкой, так как происходит отделение негодного товара, врезка и т.п. действия. Как правило, заводы-изготовители поставляют товар исходя из своих минимально допустимых норм, которые довольно часто превышают количества по экспортным контрактам. Авансовые платежи поставщикам за 4 квартал 2011 года невозможно определить заранее как «оплаченные в счет предстоящих поставок товаров, которые в дальнейшем будут реализованы на экспорт», так как существуют риски непоставки, недопоставки, излишней (сверх необходимого количества) поставки, поставки ненадлежащего качества товаров, риск невозврата предоплаты поставщиком в перечисленных случаях. Все указанные случаи имеют место в деятельности ООО «Ресурс», в том числе в 2011 году. Таким образом, поскольку не существует 100% гарантии поставки товаров на экспорт по перечисленным выше причинам, по всему товару, материалам, работам, услугам, оприходованным на склад предприятия, с сумм авансов поставщикам НДС принимается к вычету в соответствии со ст. 171 НК РФ при выставлении поставщиком счета фактуры на этот аванс при наличии договора.
Ответчик в обоснование возражений по делу указал, что принятие полностью к вычету сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг), а в момент определения налоговой базы по экспортируемым товарам восстановление сумм этого налога, ранее принятых к вычету, то есть принятие к вычету сумм НДС, подлежащих вычету в связи с экспортом товаров, операции по реализации которых облагаются налогом по ставке 0 процентов, до момента определения налоговой базы, установленного п. 9 ст. 167 НК РФ, является неправомерным. Сумма налоговых вычетов «по экспортной сделке» за счет процесса авансирования экспортных сделок отражается налогоплательщиком в более ранний период, когда налогоплательщиком не собран полный пакет документов в соответствии со статье 165 Налогового Кодекса Российской Федерации, за счет суммы налоговых вычетов налогоплательщик корректирует налоговую базу проверяемого периода, а именно, уменьшает ее за счет «авансовых экспортных» вычетов, исходя из чего, сумма НДС, за проверяемый период исчисляется в меньшем размере. Данный факт приводит к тому, что налогоплательщик фактически использует денежные средства, получаемы из федерального бюджета не в том налоговом периоде. Действия налогоплательщика не имеют иного экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для минимизации налоговой базы, то есть, являются недобросовестными.
Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности, на суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).
Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
В пункте 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Статьей 164 НК РФ предусмотрено, что обложение налогом на добавленную стоимость операций по реализации товаров (работ, услуг) производится по трем налоговым ставкам - 0, 10 и 18 процентов - в зависимости от вида реализуемых товаров (работ, услуг).
Пунктом 6 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.
Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
В соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.
При этом согласно п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Из указанных норм следует, что установленный заявителем порядок применения вычетов, предусматривающий, что при реализации товаров на экспорт суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным для таких операций товарам (работам, услугам), принятые к вычету до момента определения налоговой базы, восстанавливаются заявителем после оформления такого товара таможенным органом для передачи товара перевозчику в целях доставки (отгрузки) иностранному заказчику, действующему законодательству не противоречит.
Указанный вывод подтверждается позицией Минфина РФ, выраженной в письме от 03.06.2011 № 03-07-08/165, и ФНС России в письме от 15.09.2011 № ЕД-4-3/15009.
Кроме того, с 01.10.2011 вступила в действие норма п.5 ч.3 ст.170 НК РФ, согласно которой суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса.
Учитывая изложенное, содержащиеся в оспариваемом решении выводы налогового органа о том, что сумма налоговых вычетов «по экспортной сделке» за счет процесса авансирования экспортных сделок отражается налогоплательщиком в более ранний период, когда налогоплательщиком не собран полный пакет документов в соответствии со статье 165 Налогового Кодекса Российской Федерации, не основаны на законе.
В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
Учитывая изложенное, заявленное требование подлежит удовлетворению.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на ответчика.
Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Арбитражный суд Удмуртской Республики
РЕШИЛ:
1. Признать незаконным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике от 06.07.2012 № 13-23/15487 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО «Ресурс».
2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Удмуртской Республике в пользу ООО «Ресурс» 2000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Судья Бушуева Е.А.
