392020 г. Тамбов, ул. Пензенская, 67/12
http://tambov.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
г. Тамбов
28 марта 2014 г. Дело №А64-3243/2013
Резолютивная часть решения объявлена 25.03. 2014г.
Полный текст решения изготовлен 28.03. 2014г.
Арбитражный суд Тамбовской области в составе судьи Л.И. Парфеновой
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Долгополовым О.И.
рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению
ОАО «Тамбовагропромхимия, р.п. Новая Ляда
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Тамбовской области, г. Тамбов
о признании частично недействительным решения №15 от 20.02.2013г.
при участии в заседании:
от заявителя – ФИО1, доверенность №10 от 09.01.2014г.; ФИО2, доверенность №1 от 09.01.2014г.
от заинтересованного лица – ФИО3, доверенность №02-1 от 21.01.2014г.; ФИО4, доверенность №02-27/4 от 24.02.2014г.; ФИО5, доверенность №02-27/3 от 24.02.2014г.
УСТАНОВИЛ:
Межрайонная инспекция ФНС №4 по Тамбовской области (далее ИФНС, инспекция) провела в ОАО «Тамбовагропромхимия» выездную налоговую проверку правильности и своевременности уплаты обществом НДС, ЕСН, ЕНВД, НДФЛ, налога на имущество организаций, налога на прибыль, транспортного и земельного налогов за период с 01.01.2009г. по 31.12.2010г., акт №5 от 17.01.2013г.
Заместитель начальника Межрайонной ИФНС, рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 17.01.2013г. №5, возражения от 05.02.2013г. и ходатайство о снижении размера штрафных санкций, принял 20.02.2013г. решение №15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно данному решению обществу начислены:
- налог на имущество в сумме 135руб. и пени в сумме 26руб.
- налог на прибыль в сумме 1 583 265руб. и пени в сумме 394372руб.
-пени по НДФЛ в сумме 255455руб.
Также п.2 данного решения общество привлечено к штрафу:
-по п.2 ст. 120НК РФ в сумме 30000руб.;
-по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 533 937руб. (по налогу на прибыль) и в сумме 27руб. (по налогу на имущество);
-по ст. 123 НК РФ в сумме 657542руб.;
-по п.1 ст. 126НК РФ в сумме 362400руб.
Заявитель обжаловал данное решение в УФНС России по Тамбовской области. УФНС России по Тамбовской области своим решением №05-10/66 от 08.05.2013г. изменило решение ИФНС в части:
исключило п.2.1 резолютивной части решения (штраф – 30 000руб.); уменьшило сумму налога на прибыль в размере 110122руб.; сумму штрафа по п.1 ст. 126 НК РФ снизило до 1200руб. и обязало инспекцию пересчитать пени и налоговые санкции по налогу на прибыль.
С учетом решения УФНС по Тамбовской области инспекцией пересчитан налог на прибыль, пени и штраф по налогу на прибыль: сумма налога на прибыль составила 1 473 143руб., пени по налогу на прибыль – 368 365руб., штраф – 500 901руб.
Общество обжалует вышеуказанное решение в части:
- налога на прибыль в сумме 1 201 084руб.
-пени по налогу на прибыль в сумме 312 531,05руб.
-штрафа по ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 408950руб. (последние уточнения)
-ходатайствует о снижении размера штрафа по ст. 123НК РФ в сумме руб. и по п.1 ст. 122 НК РФ (108733руб.)
Как следует из оспариваемого решения, существо выявленных и оспариваемых заявителем нарушений состоит в следующем:
1. Обществом завышены расходы, уменьшающие сумму доходов за 2009г. на 218324руб.
Обществом заключались с ООО «Лизинговая компания УРАЛСИБ» и ОАО «Тамбовагропромснаб» договора лизинга. По договору лизинга с ООО «Лизинговая компания УРАЛСИБ» (комбайны РСМ-10Б «Дон-1500Б») учитываются на балансе ООО «Лизинговая компания УРАЛСИБ». По договору сублизинга от 20.03.2007г. №16 ДФЛ 2007/С-3431 с ОАО «Тамбовагропромснаб» предмет лизинга – свеклоуборочный комбайн «Маус» учитывается на балансе ОАО «Тамбовагропромхимия» (п.2.2 раздела 2, л.д. 124-134 т.1). Согласно п.1.4 раздела 1 лизингополучатель устанавливает коэффициент ускоренной амортизации таким образом, чтобы срок ускоренной амортизации был равен сроку лизинга, но не выше трех. Согласно п.1.2 раздела 1 договора оборудование передается лизингополучателю во владение и пользование на срок 120 месяцев (10лет). Как указывает инспекция, заявитель в бухгалтерском учете неправомерно отражал лизинговые платежи. Отражение лизинговых платежей в нарушение п.9 приказа Минфина РФ от 17.02.1997г. №15 (в редакции от 23.01.2001г.) «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» бухгалтерской проводкой Дт 26.4 Кт 60.1 в сумме 218834руб., т.е. отражение лизинговых платежей по основным средствам, числящихся на балансе организации, в составе общехозяйственных расходов привело к завышению расходов организации в целом. В бухгалтерском учете лизинговый платеж в расходы не списывается. Лизинговые платежи, в случае если имущество числится на балансе лизингополучателя, учитываются в налоговом учете за минусом начисленной амортизации, что определено пп.10 п.1 ст. 264 НК РФ. Общая сумма лизинговых платежей в соответствии с порядком начисления лизинговых платежей, подтвержденных счетами-фактурами, выставленными в адрес заявителя, составили за 2009г. – 2 055 548руб., а сумма амортизации – 2 018 893руб., в т.ч. КАМАЗЫ + прицепы – 358695руб.; свеклоуборочный комбайн «Маус» - 1 525 424руб.; трактора Беларус 1221.1 – 134 774руб. Сумма лизинговых платежей, учитываемая в составе расходов за 2009г. должна составлять 36655руб. (2055548руб. – 2018893руб.), а в налоговом регистре указана сумма 1 597 761руб. (что на 1 561 106руб. выше). Сумма налога на прибыль по данному эпизоду составляет 43665руб., пени – 23211руб., штраф – 8733руб.
Общество считает, что отражение в составе расходов, учитываемых для налогообложения прибыли, лизинговых платежей не привело к их завышению на 218324руб.
2. в состав внереализационных расходов обществом включались расходы, связанные с представлением за плату во временное пользование активов организации, т.е. затраты по основным средствам, сданным в аренду. Данные затраты в 2009г. составили 3 761 258руб. и включают в себя сумму начисленной амортизации и лизинговые платежи по основным средствам, сданным в аренду. В бухгалтерском учете данные затраты отражены на счетах бухгалтерскими проводками Дт 20.2 Кт 02 с последующим списанием Дт 99 Кт 20.02 в сумме 2 381 821руб. (начисленная амортизация), а также Дт 76.7 Кт 60.1 с последующим списанием Дт 99 Кт 76.7 в сумме 1 379 437руб. (лизинговые платежи). Сумма начисленной амортизации, отраженная в главной книге на счетах бухгалтерского учета 20.2 – 2 381 821руб. В книге учета объектов основных средств с учетом бухгалтерской справки за декабрь 2009г. и отнесенная в дебет счета 20.2 сумма начисленной амортизации составила 2 094 727руб. Отсюда следует, что за счет недостоверного отражения данных первичного учета на счетах бухгалтерского учета, а также в налоговом учете организации сумма начисленной амортизации завышена обществом на 287094руб.
По данному эпизоду начислен налог на прибыль в сумме 57419руб., пени в сумме 15852руб., штраф в сумме 11484руб. В ходе судебного разбирательства инспекция пояснила, что при исчислении налога, пени и штрафа по данному эпизоду не было учтено, что в ходе проверки было установлено занижение обществом коммерческих расходов на 207079руб. за счет недостоверного отражения данных первичного учета в части начисления амортизации на счетах бухгалтерского учета. Таким образом, по данному эпизоду общая сумма излишне начисленной амортизации за 2009г. составила не 287094руб., а 80015руб. (287094руб. -207079руб.), а сумма налога составляет 16003руб., пени – 4544,87руб., штраф – 3201руб.
Общество, обжалуя решение инспекции по данному эпизоду, считает, что согласно данным аналитического учета по счету 02 «амортизация» и соответственно в оборотно-сальдовой книге сумма начисленной амортизации составляет 2 381 821руб. и эта сумма была учтена для целей налогообложения. Инспекцией принята одна бухгалтерская справка за декабрь 2009г., а две другие бухгалтерские справки проверяющим инспектором приняты не были.
В материалы дела заявителем представлены две бухгалтерские справки за декабрь 2009г.:
- на 101080,80руб. (по данной справке ошибочно не была начислена амортизация за октябрь и ноябрь 2009г. по тракторам «Беларус-122.1» - 2 штуки)
-и на общую сумму 195066,82руб. (разница в недоначислении амортизации по зерноуборочному комбайну – 158365,32руб., по Нории – 22419,55руб., по Нории – 14281,95руб.).
3. При проверки правильности включения во внереализационные расходы дебиторской задолженности в размере 6 023 922руб., по которой истек срок давности, а также других долгов нереальных к взысканию, отраженных в налоговом регистре по налогу на прибыль за 2009г. инспекцией было установлено, что сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок давности, завышен обществом на 4 000 000руб. Данное завышение произошло за счет того, что заявителем в состав внереализационных расходов включена дебиторская задолженность ООО «Алмен-Агро» в сумме 4 000 000руб. Данная задолженность подтверждена Постановлением 19 Арбитражного апелляционного суда от 22.12. 2009г. по делу №А64-3589/09. В ходе проверки в ответ на требование инспекции о представлении документов по инвентаризации дебиторской задолженности, обществом письмом исх. №487 от 15.10.2012г., подписанным руководителем организации и главным бухгалтером, сообщено, что резерв по сомнительным долгам за 2009г. в организации не создавался и в налоговых регистрах по налогу на прибыль суммы резерва по сомнительным долгам не отражались. По данному эпизоду налог на прибыль составляет 800 000руб., пени – 223904руб., штраф – 160000руб.
Общество, оспаривая решение по данному эпизоду, ссылается на то, что в состав внереализационных расходов включена не сумма просроченной задолженности, а резерв по дебиторской задолженности. Основанием для создания резерва сомнительных долгов является введение процедуры банкротства ООО «Алмен-Агро» по заявлению ОАО «Россельхозбанка», требования которого составляют 27 030 470,74руб. Порядок отражения в бухгалтерском учете сомнительной задолженности закреплен в п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета. Порядок признания сомнительных долгов и списания безнадежных установлен ст. 266 НК РФ
4. В нарушение п.3 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов общества за 2010г. не были включены доходы в виде штрафных санкций за нарушение договорных обязательств. Арбитражным судом Тамбовской области решением от 25.09.2009г. по делу №А64-3589/09 взыскана с ООО «Алмен –Агро» в пользу заявителя пеня в сумме 1 500 000руб., решение вступило в законную силу 22.12.2009г. и выдан заявителю 27.01.2010г. исполнительный лист серии АС №001136826. По данному эпизоду начислен налог в сумме 300 000руб., пени в сумме 56622,3руб., штраф в сумме 120000руб.(увеличенный на 100%).
Общество считают неправомерным доначисления по данному эпизоду в связи с тем, что ОАО «Россельхозбанком» подано в суд заявление о признании ООО «Алмен-Агро» несостоятельным. Требования «Россельхозбанка» в сумме 27030т. руб. подлежат включению в реестр требований кредиторов должника в третью очередь. Так как от ООО «Алмен-Агро» по исполнительному листу не получено ни копейки, то заявитель сомневается в реальности расчетов по признанной судом задолженности.
5. В период приостановления выездной налоговой проверки общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2009г. Согласно уточненной декларации подлежало доплате в бюджет сумма налога - 543 666руб. Обществом налог был уплачен 04.05.2012г. и уплачены причитающиеся пени в сумме 111 198руб. Основываясь на положениях статьи 81 НК РФ и учитывая, что обществом подана уточненная декларация после истечения срока подачи декларации и срока уплаты налога и после назначения выездной налоговой проверки, инспекцией общество было привлечено к ответственности в виде уплаты штрафа в сумме 108733руб. (10873руб. и 97860руб.).
-также инспекцией был увеличен штраф на 100% (37540руб.) в соответствии с п.4 ст. 114 НК РФ. Согласно пп.2 п.3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа. Общество было привлечено к ответственности по предыдущему акту проверки от 24.05.2010г., вступившего в законную силу 15.06.2010г. По данному эпизоду заявитель отказался от заявленных требований.
Суд оценив материалы дела, доводы сторон, находит заявленные требования подлежащими удовлетворению частично. При этом исходит из следующего.
Как указано в Постановлении Конституционного суда РФ от 16.07.2004г. №14-П основное содержание выездной проверки – проверка правильности исчисления и своевременности уплаты одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Из анализа статей 82, 87, 89, 100, 101 НК РФ в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисления налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.
В силу положений статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика, в частности:
-арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом (пп.10), признаются:
у лизингополучателя – арендные (лизинговые) платежи за вычетом сумм амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии с статьями 259-259,2 НК РФ;
у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В соответствие со ст. 8 Закона №164-ФЗ от 29.10.1998г. «О финансовой аренде (лизинге)» сублизинг – вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель по договору лизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с договором сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга.
Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя (ст.28 Закона №164-ФЗ).
Согласно ст. 31 Закона №164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.
Бухгалтерский учет у лизингополучателя производится в соответствии с разделом 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Согласно п.9 ПБУ 6/01 если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, и отражается по дебету счетов издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 «Износ основных средств», субсчет «Износ имущества, сданного в лизинг».
На основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» разработано и утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.
Согласно данному Положению организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Минфином РФ приказом №94н от 31.10.2000г. утвержден план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Счет 02 «Амортизация основных средств» предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств. Аналитический учет по счету 02 ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.
Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы, содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения, и другие аналогичные по назначению управленческие расходы. Расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в частности, в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др.
В соответствии с договором финансовой субаренды (сублизинга) №16 ДФЛ 2007/С-3431 от 20.03.2007г. от ОАО «Тамбовагропромснаб» (сублизингодатель) заявителем (лизингополучатель) получен во владение и пользование свеклопогрузочно-очистительный комбайн РЛ 200 «МАУС» (л.д. 119-130 т.4). Согласно п.2.2 Договора комбайн «МАУС» учитывается на балансе лизингополучателя.
Таким образом, в соответствии с пп.10 п.1 ст. 264 НК РФ заявитель к прочим расходам вправе отнести арендные (лизинговые) платежи за вычетом сумм амортизации по данному комбайну.
Само по себе неправомерное отражение в бухгалтерском учете лизинговых платежей проводками Дт 26.4 Кт 60.1 не влечет безусловного занижения налоговой базы и неуплаты налога. Доказательств, что отражение в составе расходов лизинговых платежей привело к завышению расходов на 218324руб. и занижению налога на прибыль инспекцией не представлено. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. В ходе проверки должны быть исследованы не только итоговые суммы по счетам бухгалтерского учета (сводные учетные документы), но и при наличии расхождений должен быть произведен анализ первичных бухгалтерских документов.
Суд пришел к выводу, что по данному эпизоду заявленные требования (оспаривание начисления налога в сумме 43665руб., пени в сумме 2324руб., штраф в сумме 8733руб.) подлежат удовлетворению.
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н, установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Внесение исправлений не допускается только в кассовые и банковские документы. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься (п.16). Таким образом, налогоплательщик вправе при обнаружении ошибок вносить исправления в бухгалтерские документы. Бухгалтерская справка является первичным бухгалтерским документом.
Факт представления в ходе проверки бухгалтерских справок по исправлению сумм амортизации инспекция не опровергает, но инспекцией принята только одна бухгалтерская справка, а с другими не согласна по содержанию данной справки (из данной справки следует, что организацией уменьшен срок полезного использования амортизируемого имущества) и не приняты. Так как в решении факт представления данных бухгалтерских справки не отражен, то не указаны и причины их непринятия.
Суд, принимая во внимание право организации во внесении исправлений в бухгалтерский документы бухгалтерской справкой, а также отсутствием обоснований инспекцией причин непринятия справок (неправильного отнесения амортизируемого имущества к амортизационной группе?), считает заявленные требования по данному эпизоду подлежащими удовлетворению, а доводы инспекции о неправильно определенной сумме налога, пени и штрафа по данному эпизоду несостоятельными.
По третьему эпизоду суд пришел к следующему выводу.
В соответствии с ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Часть. 2 ст. 265 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:
-в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;
-суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с п.2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Таким образом, не может быть признан безнадежным долгом дебиторская задолженность ООО «Алмен-Агро» в сумме 4000000руб., взысканная заявителем в судебном порядке (по решению по делу №А64-3589/09, вступившим в законную силу 22.12.2009г.).
Положением об учетной политике ОАО «Тамбовагропромхимия» (л.д. 197-2010 т.1) предусмотрено создание резерва сомнительных долгов. Согласно данному Положению «Резерв создается в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резерва на финансовые результаты организации. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично на основании проведенной инвентаризации и письменного обоснования такого решения.»
При проведении налоговой проверки заявителем была представлена бухгалтерская справка о списании дебиторской задолженности (л.д. 223-225 т.1), в частности, 4000000руб. по ООО «Алмен-Агро» в связи с признанием ООО «Алмен-Агро» банкротом.
Довод общества о том, что согласно приказу №151 от 30.12.2009г. «О списании просроченной дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности» суммы задолженности 4000000руб. по ООО «Алмен-Агро» нет, и это подтверждает факт создания резерва по сомнительным долгам, судом признается несостоятельным.
Письмом №487 от 15.10.2012г. (л.д. 89-90 т. 4) в ответ на требование инспекции о представлении копий документов к проверке заявитель сообщил налоговому органу о том, что за период с 01.01.2009г. по 31.12.2009г. и с 01.01.2010г. по 31.12.2010г. резерв по сомнительным долгам предприятием не создавался.
В судебное заседание заявитель представил расчет суммы резерва по сомнительным долгам по итогам 2009г., таблицу резервного фонда ОАО «Тамбовагропромхимия» за 2009г. И утверждал, что резерв по сомнительным долгам на предприятии был создан.
По представленным в судебное заседание документам была назначена судебно-техническая экспертиза по исследованию времени изготовления документов.
Согласно заключению эксперта ФБУ Тамбовская лаборатория судебной экспертизы от 20.01.2014г. №3484/5-3 установить, когда фактически изготовлены документы, не представляется возможным по причине оказанного интенсивного (агрессивного) светового воздействия на документы, которое привело к их «искусственному» старению (л.д. 9-12 т.6).
Допрошенный в качестве свидетеля входящий в состав проверяющих (л.д. 77 т.4) старший оперуполномоченный УМВД по Тамбовской области ФИО6 показал, что в период проведения проверки он приезжал в общество 2-3 раза, проверяемые документы, которые находились в папках, просматривал, никаких вопросов проверяемым не задавал, документов по резервному фонду не помнит. Потом уточнил свои показания: документов по резервному фонду не видел.
Суд критически относится к показаниям данного свидетеля. За те 2-3 раза посещения общества в момент проведения налоговой проверки ФИО6, пролистывая документы (срок проведения выездной налоговой проверки решением №4 от 20.09.2012г. заместителя руководителя инспекции был продлен в связи с большим объемом проверяемых и анализируемых документов) вряд ли смог бы не только запомнить расчет суммы резерва, таблицу резервного фонда, но и вообще обратить на них внимание. Тем более конкретно данным вопросом (созданием резервного фонда) он не занимался.
Оценив в соответствии с статьями 71 АПК РФ все представленные в материалы дела доказательства, а также учитывая, что подлинный расчет суммы резерва по сомнительным долгам по итогам 2009г. и таблица резервного фонда не представлялась в налоговый орган ни во время проверки, ни к возражениям на акт проверки, ни с апелляционной жалобой, данные подлинные документы находились только у заявителя и привести их искусственному старению третьи лица не могли, то суд приходит к выводу, что данные документы появились у заявителя только после получения акта выездной налоговой проверки и по данному эпизоду в удовлетворении заявленных требований следует отказать.
По четвертому эпизоду суд пришел к следующим выводам.
В соответствии с ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, и, в частности, доходы в виде признанных должником и подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (пп.3 п.1). В пользу заявителя решением суда по делу №А64-3589/09, вступившим в законную силу 22.12.2009г., взыскана сумма пеней 1500000руб. с ООО «Алмен-Агро» за нарушение договорных обязательств. Заявителю 27.01.2010г. выдан исполнительный лист. Подпунктом 4 п.4 ст.271 НК РФ установлено, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда – по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба). То обстоятельство, что в отношении ООО «Алмен-Агро» возбуждено производство о признании его банкротом, и по этому основанию заявитель посчитал данную сумму пеней сомнительной, не является основанием для не включения заявителем в внереализационные доходы сумм пеней, подтвержденных решением суда, вступившим в законную силу. По данному эпизоду, в удовлетворении заявленных требований заявителю следует отказать.
Пунктом 4 ст. 114 НК РФ установлено, что при наличии обстоятельства, предусмотренного п.2 ст. 112 НК РФ, размер штрафа увеличивается на 100%.
Согласно п.2 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
В силу п.3 ст. 112 НК РФ лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа. Решением налогового органа №06-26/05203 от 24.05.2010г. заявитель был привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль. Решение вступило в законную силу 15.06.2010г. Таким образом, начисление штрафа, увеличенного на 100%, по вышеуказанному эпизоду произведено налоговым органом в соответствии с действующими нормами налогового законодательства.
В соответствии с положениями статьи 81 НК РФ налогоплательщик, обнаружив в поданной им в налоговый орган декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию, а при ошибках, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести изменения в налоговую декларацию и представить уточненную декларацию. Если уточненная декларация подана после истечения установленного срока подачи декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению, подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Заявителем уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2009г. с суммой налога, подлежащей доплате в размере 543666руб., подана в период приостановления выездной налоговой проверки (17.05.2012г.). Тот факт, что заявитель 04.05.2012г. уплатил подлежащий по уточненной декларации налог и суммы пени, исчисленные им самостоятельно, не являются основанием для освобождения его от ответственности. Таким образом, налоговым органом заявитель правомерно привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ к штрафу в сумме 108733руб. и по данному эпизоду заявленные требования удовлетворению не подлежат. В судебном заседании заявитель ходатайствовал о снижении размера данного штрафа.
Факт несвоевременного перечисления за проверяемый период в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц заявитель признает.
Несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц заявитель объясняет следующим: общество является поставщиком пестицидов и ядохимикатов сельскохозяйственным товаропроизводителям; неоплата поставленной продукции сельхозпроизводителями (дебиторская задолженность), систематический рост цен на материалы, энергию, газ поставило общество в тяжелое финансовое положение и не позволило своевременно перечислить НДФЛ; после улучшения финансового положения весь НДФЛ и причитающиеся пени были обществом перечислены и оспариваемым решением НДФЛ не доначислен; при наличии тяжелого финансового положения общество своевременно выплачивало заработную плату
На основании вышеизложенного и принимая во внимание, что общество к ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ привлекается впервые, период просрочки незначителен общество ходатайствует о снижении размера штрафных санкций.
Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В соответствии с ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность доказывания обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговый орган.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в Постановлении №14-П от 12.05.1998г., меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлениях от 28.10.1999г. №14-П, от 14.07.2003г. №12-П, при рассмотрении налоговых споров должны исследоваться все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.
Согласно ст. 114 НК РФ налоговые санкции, установленные и применяемые в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ, являются мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ №41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ №9 от 11.06.1999г. «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ» разъяснено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в п.1 ст. 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с п.3 ст. 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. Учитывая, что п.3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
В силу п.1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
-совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
-совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
-тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
-иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Пунктом 4 ст. 112 НК РФ установлено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ (п.3 ст. 114 НК РФ).
Из вышеизложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающим заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно, и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств предоставлено как налоговому органу, так и суду. Наличие отягчающих ответственность обстоятельств не препятствует установлению обстоятельств, смягчающих ответственность.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 16.12.2008г. №1069-О-О, законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (ч.1ст.19; ч. 2 и 3 ст.55 Конституции РФ).
Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.
Таким образом, суд при проверке законности и обоснованности решения налогового органа обязан исследовать и оценить обстоятельства совершенного обязанным лицом правонарушения, степень его вины, а также и наличие смягчающих ответственность обстоятельств.
Суд, оценив все представленные в материалы дела доказательства, и руководствуясь принципами справедливости и разумности, вытекающими из Конституции РФ, считает такие обстоятельства, как привлечение к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в первый раз, отсутствие прямого умысла на совершение правонарушения, самостоятельную уплату налога и пени в бюджет, согласно ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является оптовая торговля пестицидами и другими агрохимикатами (код ОКВЭД 51.55.12), а данная продукция в основном потребляется сельхозпроизводителями, наличие дебиторской задолженности сельхозпроизводителей, диспаритет цен на сырье, энергию, газ, несоразмерность размера наложенного штрафа совершенным правонарушениям, смягчающими ответственность, и в соответствии с ст. 112 НК РФ уменьшает размер санкций как по ст. 123 НК РФ, так и по п.1 ст. 122 НК РФ в 6 раз. Размер санкций по статье 123 НК РФ подлежащий уплате составит 109590,33руб. (657542: 6 =109590,33руб.), а по пп.1 ст. 122 НК РФ – 64 788,83руб. (160000руб. + 120000руб. +108733руб. = 388733 руб. :6)
Расходы общества по уплате госпошлины в сумме 2000руб. отнести на межрайонную ФНС №4 по Тамбовской области.
.Руководствуясь статьями 110, 150, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Производство по делу в части обжалования решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Тамбовской области от 20.02.2013г. №15 по привлечению к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 37540руб. прекратить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Тамбовской области от 20.02.2013г. №15 в части :
-налога на прибыль в сумме 101084руб.;
-пени по налогу на прибыль в сумме 18176руб.;
-привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 323944,17руб., по ст. 123 НК РФ в сумме 547951,67руб.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Тамбовской области в пользу открытого акционерного общества «Тамбовагропромхимия» расходы по госпошлине в сумме 2000руб.
Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд (<...>) с подачей жалобы через арбитражный суд Тамбовской области.
Судья Л.И. Парфенова
