Решение АС Тамбовской области от 04.08.2014 № А64-756/14

Арбитражный суд Тамбовской области

  392020, г. Тамбов, ул. Пензенская, 67/12

http://tambov.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

резолютивная часть решения объявлена 04.08.2014г.

решение в полном объеме изготовлено 08.08.2014г.

г. Тамбов

  «08» августа 2014 года Дело №А64-756/2014

Арбитражный суд Тамбовской области в составе судьи Е.В. Малиной

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи помощником судьи Е.В. Жабиной,

рассмотрев в судебном заседании дело

  ОАО «Газпром газораспределение Тамбов» (ОГРН 1026801221810, ИНН 6832002117), г. Тамбов

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (ОГРН 1046882321903), г. Тамбов

о признании незаконным решения ИФНС России по г. Тамбову № 17-25/37 от 11.11.2013г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части

при участии в заседании:

от заявителя: Березина Л.А. зам. гл. бухг. доверенность №ВК-0405/1152 от 28.02.2014, Букурако В.А. главный бухгалтер, доверенность № К-0405/1151 от 28.02.2014, Кузнецова О.В. ведущий юрисконсульт, доверенность № ВК-0405/173 от 15.01.2014;

от заинтересованного лица: Порошина А.Д. главный специалист-эксперт юридического отдела, доверенность от 05/24/000019 от 09.01.2014; Шурыгина М.В.- гл. госналогинспектор, доверенность № 05-24/0000205 от 13.01.2014

У С Т А Н О В И Л:

ОАО «Газпром газораспределение Тамбов » (далее общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Тамбову № 17-25/37 от 11 ноября 2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год, зачисляемого в бюджет субъекта в сумме 1 134 721 руб., налога на прибыль организаций за 2011, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 126 080 руб., начисления пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта в сумме 25 608 руб., налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 2 845 руб., привлечения к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в результате завышения расходов от реализации и внереализационных расходов за 2011 год в сумме 252 160 659 руб., об уменьшении размера штрафа, назначенного в соответствии со ст. 123 НК РФ за неправомерное неполное удержание и начисление в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентам до 1 000 руб.

Ответчик возражает против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве, дополнительных пояснениях к отзыву.

В судебном заседании 28.07.2014г. объявлялся перерыв до 04.08.2014г. до 09 час. 40 мин. с вынесением протокольного определения.

04.08.2014г. в 09 час. 40 мин. судебное заседание было продолжено.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд установил:

Инспекцией Федеральной налоговой службы России по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка в отношении открытого акционерного общества «Газпром газораспределение Тамбов» по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество за период с 01.01.2010г. по 31.12.2011г., налога на доходы физических лиц с 24.12.2010г. по 11.12.2012г.

По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки № 17-25/37 от 01.10.2013 ( т.2 л.д. 66-104) и вынесено решение о привлечении к ответственности совершение налогового правонарушения № 17-25/37 от 11.11.2013г. ( т.1 л.д.38-64), в соответствии с которым заявителю доначислены суммы налогов в общем размере 1 266 445 руб. , в том числе - налог на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 260 801 руб., в том числе зачисляемый в бюджет субъекта РФ в сумме 1134 721руб., зачисляемый в федеральный бюджет – 126 080 руб., транспортный налог за 2010г. в размере 48 руб., НДФЛ с доходов, источником которых является налоговый агент, в размере 5 596 руб., начислены пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанностей по уплате налога на прибыль в сумме 28 453 руб., в том числе 2 845 руб.- федеральный бюджет, 25608 руб. – бюджет субъекта РФ, транспортного налога в сумме 3руб., налога на доходы физических лиц в сумме 3583 руб., предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Также данным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 252 160 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога в размере 10 руб., статьей 123 НК РФ за неправомерное неполное удержание и перечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 76959 руб.

Не согласившись с решением в части доначисления налога на прибыль, начисления пени за несвоевременное перечисление в бюджет указанного налога и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, ходатайствуя о снижении размера налоговых санкций, предусмотренных ст. 123 НК РФ, общество обратилось с апелляционной жалобой.

Решением УФНС по Тамбовской области от 17 января 2014 № 05-11/9 года решение ИФНС по г. Тамбову оставлено без изменения, апелляционная жалоба Заявителя - без удовлетворения, таким образом, обжалуемое решение налогового органа вступило в силу.

Не согласившись с принятым решением Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову от 11.11.2013г. № 17-25/37 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части, при этом суд руководствовался следующим.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, необходимо одновременное соблюдение следующих условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Обществом оспаривается решение налогового органа о доначислении налога на прибыль в сумме 898 135 руб. за 2011г., начисления пени по налогу на прибыль в общей сумме 20 291 руб., штрафа по п. ст. 122 НК РФ в сумме 179 827 руб. по эпизоду, связанному с выводом налогового органа о завышении внереализационных расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций в результате включения в расходы за 2011г. – 4 495 675 руб. суммы расходов на неосновательное обогащение и как затрат ,произведенных не для осуществления деятельности , направленной на получение дохода( расчет доначисленных сумм налогов в разрезе по эпизодам -т. 7 л.д. 75)

Общество полагает, что расходы ОАО «Газпром газораспределение Тамбов», понесенные в рамках безусловного исполнения вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Тамбовской области от 15.11.2010 по делу № А64-5011/08-21, являются расходами, направленными на возмещение причиненного ущерба в виде упущенной выгоды МУП «Кочетовские коммунальные сети», заключающихся в неполучении им арендных платежей (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации). Общество обращает внимание суда, что согласно решению Арбитражного суда Тамбовской области от 15.11.2010 по делу № А64-5011/08-21 с Общества в пользу МУП «Кочетовские коммунальные сети» взыскана задолженность в сумме 4 560 675,18 руб., в том числе 4 495 675,18 руб. - неосновательное обогащение, 65 000 руб. - судебные издержки, 18 355,60 руб. - расходы по госпошлине. При этом судом указано, что Общество, используя газопроводы для транспортировки газа потребителям микрорайона Кочетовка-5, находящиеся в хозяйственном ведении МУП «Кочетовские коммунальные сети», при обычных условиях делового оборота, должно было бы уплатить в адрес последнего рыночную стоимость величины арендной платы за газопровод низкого давления протяженностью 1908,31 п.м., газопровод среднего давления 716,55 п.м., газопровод высокого давления протяженностью 3008,1 п.м. В соответствии с Уставом Общества транспортировка газа является основным видом его деятельности. Таким образом, взысканная по решению Арбитражного суда Тамбовской области сумма неосновательного обогащения в размере 4 495 675,18 рублей правомерно включена Обществом в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль.

Налоговый орган? напротив, считает, что присужденные к выплате суммы неосновательного обогащения нельзя отнести ни к штрафам(пеням), ни к расходам на возмещение причиненного ущерба, и отнесение к внереализационным расходам сумм присужденного заявителю к выплате неосновательного обогащения по нему неправомерно. В связи с чем п.п.13 п.1 ст. 265 НКРФ в данном случае не применим.

Кроме того, п.1ст.252 НК РФ устанавливает право налогоплательщика уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов –любых затрат при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Неосновательное обогащение подлежит возврату потерпевшему и не может являться собственностью приобретателя. А значит не может расцениваться в качестве его дохода. Следовательно, возврат неосновательного обогащения не должен учитываться как расход. В связи с чем общество неправомерно в нарушение п.1 ст.252, п.13 ст. 265 НК РФ завысило внереалиазацилнные расходы на сумму неосновательного обогащения в размере 4 495 675 руб., которые являются затратами, осуществленными для деятельности, не направленной на получение дохода.

Оценив представленные в дело материалы, заслушав доводы и возражения представителей сторон, суд руководствовался следующим:

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п.п. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего законную силу, штрафов, пеней и(или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Как усматривается из материалов дела, Обществом в 2011г. принято к бухгалтерскому учету   неосновательное обогащение в виде арендной платы, в размере 4 495 675 руб. Указанная сумма принята Обществом к налоговому учету в составе внереализационных расходов как присужденные признанные штрафы, пени, неустойки. Основание – решение суда по делу А64-5011/08-21 от 21.04.2011.

В соответствии с бухгалтерской справкой № 5068 от 31.10.2011г. Общество на основании решения суда от 21.04.2011г. по делу № А64-5011/08-21 отразило неосновательное обогащение в сумме 4 560 675 руб. в составе расходов в бухгалтерском и налоговом учете - т. 3 л.д.82.

Судом установлено, что МУП «Кочетовские коммунальные сети» обратилось в суд с исковым заявлением к Обществу о взыскании неосновательного обогащения в виде арендной платы за « пользование газопроводами высокого и среднего давления за период с июля 2006 по март 2009г. Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 15.11.2010г. с Общества пользу МУП «Кочетовские коммунальные сети» взыскано неосновательное обогащение в сумме 4 495 675,18 5 руб. Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2011г. решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.11.2010г. было отменено, в удовлетворении исковых МУП «Кочетовские коммунальные сети» о взыскании неосновательного обогащения в сумме 4 495 675 руб. было отказано. Постановлением ФАС Центрального округа от 30.08.2011г. по данному делу Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2011г. отменено и оставлено в силе решение Арбитражного суда Тамбовской области от 15.10.2010г. о взыскании неосновательного обогащения с Общества в пользу МУП «Кочетовские коммунальные сети» в сумме 4 495 675 руб.- т. 3 л.д.85-116,

Таким образом, на основании состоявшихся судебных актов с Общества взыскано в пользу МУП « Кочетовские коммунальные сети» неосновательное обогащение в размере рыночной обоснованной величины арендной платы за газопроводы высокого, среднего и низкого давления, которые находились на праве хозяйственного ведения МУП «Кочетовские коммунальные сети» с июля 2006 по март 2009гг., но фактически использовались обществом без внесения платы за их использование.

Судом установлено, что неосновательное обогащение в сумме 4 495 675,18 руб. было выплачено в 2011г. МУП «Кочетовские коммунальные сети» в полном объеме, что подтверждается актом о прекращении обязательств зачетом № 1 от31.10.11- т.7 л.д.65-74.

Лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение). Это предусмотрено п. 1 ст. 1102 ГК РФ.

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также затраты на возмещение причиненного ущерба.

Суд, оценив содержание указанных актов, приходит к выводу, что присужденные к выплате суммы в виде неосновательного обогащения нельзя отнести ни к штрафам (пеням) уплате за нарушение договорных обязательств, ни к расходам на возмещение причиненного ущерба. Общество указывает, что данные выплаты в силу положений ст. 15 ГК РФ являются возмещением ущерба в виде упущенной выгоды.

Согласно ст. 15 НК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

В данном случае законодатель в норме подп. 13 п.1 ст. 265 НК РФ предусмотрел возможность отнесения к внереализационным расходам только затраты на возмещение причиненного ущерба.

Неосновательное обогащение в виде арендной платы за пользование имуществом без должных правовых оснований нельзя считать возмещением причиненного ущерба. Фактически это возмещение упущенной выгоды.

В связи с чем, под положение п.13 п.1 ст. 252 НК РФ данные расходы налогоплательщика не подпадают. При этом, суд считает, что выплаченную сумму неосновательного обогащения общество было вправе учесть в 2011г. как признание убытков прошлых налоговых периодов . выявленных в текущем налогом периоде, в силу подп. 1 п.2 ст. 265 НК РФ и ст. 54 НК РФ.

В данном случае суд учитывает, что общество не несло расходы в виде арендной платы за пользование газопроводами МУП «Кочетовские коммунальные сети» в 2006-2009г.г., по которым потребителя доставлялся газ за оспариваемые периоды времени в соответствии с Уставом общества транспортировка газа является его основным видом деятельности. Данные расходы в виде уплаты неосновательного обогащения в виде арендной платы были возмещены обществом МУП «Кочетовские коммунальные сети» в 2011г., путем исполнения решения арбитражного суда от 15.11.10 по делу А64-5001/08-21. Данные расходы по выплате фактически арендной платы за 2006-2009г. являются убытками общества прошлых налоговых периодов. В связи с чем неправомерные действия общества по включению спорной суммы в размере 4 495 675,18 руб. в состав внереалиазационных расходов на основании пп.13 п.1 ст. 165 НК РФ не привели к доначислению налога на прибыль на данные суммы затрат, поскольку их можно отнести к убыткам прошлых налоговых периодов на основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 09.09.2008 N 4894/08 сформирована практика применения арбитражными судами положений подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой неучтенные при налогообложении прибыли расходы могут быть отнесены к убыткам прошлых налоговых периодов и подлежат отражению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен.

Поскольку общество были понесены расходы на выплату неосновательного обогащения в сумме 4 495 675,18 руб. в виде рыночной стоимости арендной платы за пользование газопроводом в 2006-2009г.гг, по которому доставлялся газ потребителям, данная сумма выплачена МУП «Кочетовские коммунальные сети» в полном объеме, что подтверждается актом о прекращении обязательств зачетом № 1 от31.10.11- т.7 л.д.65-74, общество было вправе их учесть в составе внереализационных расходов в 2011г.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, при указанных обстоятельствах у налогового органа не имелось оснований для начисления пеней в сумме 20 291 руб. за несвоевременную уплату налога.

На основании статьи 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Учитывая изложенное, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налога на прибыль по рассматриваемому основанию, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 899 135 руб. за 2011г., начисления пени по налогу на прибыль в общей сумме 20 291 руб., штрафа по п. ст. 122 НК РФ в сумме 179 827 руб. подлежит признанию незаконным.

Общество оспаривает также решение налогового орган а в части доначисления налога на прибыль в размере 361 667 руб. (325 000 руб. – бюджет субъекта, 36 167 руб. – федеральный бюджет), пени в размере 8 162 руб., штрафа в размере 72333 руб. по эпизоду, связанному с выводом налогового органа о завышении внереалиазационных расходов за 2011г. в размере 1808333 руб. на сумму убытков прошлых налоговых периодов. Общество полагает, что располагает всеми первичными документами, подтверждающие понесенные расходы. В соответствии с требованиями ст.252 НК РФ, а именно бухгалтерскими справками, карточками расчетов по заработной плате, карточками расчетов по ЕСН, регистрами накопления информации. Указанные документы были представлены по требованию налогового органа . Также общество отмечает, что дополнительно обосновывающие документы были представлены к апелляционный жалобе в вышестоящий налоговый орган. Однако неправомерно не были приняты налоговым органом.

Инспекция заявленные требования по данному эпизоду полностью не признает. Налоговый органа указывает, что согласно представленных к проверке документов, источником формирования расходов заявителя в сумме 1 701 006 руб., отраженных в бухгалтерской справке от 30.09.2011г. № 7, являлось дебетовое сальдо по счету 20.9, сложившееся по состоянию на 29.09.2011г. этом, на основании представленных Обществом журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008г, 2009г., декабрь 2010г., 2011г. и первичных учетных документов (анализа затрат электроэнергии, отнесенных на сч.20.9 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за 2008-2011гг., карточек по учету доходов на Попова A.M. и Шебаршина А.И. за период с 01.01.2008 по 31.10.2011гг.. В связи с отсутствием расчетных документов, подтверждающие начисление ЕСН, инспекция считает, что невозможно определить сумму расходов, рассчитанных Обществом и включенных в состав заявленных. То есть, при проведении проверки не установлена связь представленной справки с суммами, отраженными в журналах-ордерах по счету 20.9 и подтверждающими учетными документами. Также не установлен порядок формирования расходов по счетам бухгалтерского (налогового) учета в сумме 107 327 руб., отраженных в бухгалтерской справке от 1.09.2011г. №7131. Таким образом, в нарушение п.2 ст. 265, ст. 272 НК РФ Обществом в 2011г. неправомерно завышены внереализационные расходы в размере 1 808 333 руб. на сумму убытков прошлых налоговых периодов. Считает, что дополнительно представленные обществом документы не подтверждают понесенные расходы. Также при проведении проверки не установлена связь представленных бухгалтерских справок с суммами, отраженными в журналах-ордерах по счету 20.9 и подтверждающим учетными документами, а именно итоги по бухгалтерским справкам не соответствуют данным, отраженным в учетных документах.

Суд заслушав доводы и возражения представителей сторон. имеющие в деле доказательства. дополнительно представленные обществом документы , руководствовался следующим :

Как усматривается из материалов дела, Обществом в 2011 г. приняты к бухгалтерскому учету следующие расходы:

- амортизация основных средств за 2006-2008гг. в сумме 102 945 руб.,

- расходы на оплату труда за 2008-2010гг. в сумме 1 340 814 руб.,

- расходы по ЕСН в сумме 113287 руб.,

- расходы на электроэнергию за 2008 -2011гг. в сумме 16 905 руб.,

- расходы на сертификацию овощной продукции за 2002-2003гг. в сумме 4 382 руб.

Указанные расходы приняты Обществом к налоговому учету в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Инспекцией требованием были запрошены документы, подтверждающие затраты- убытки прошлых лет, отнесенные обществом к внереализационным расходам.

Обществом по требованию № 17-25/4350 от 31.07.2013 были предоставлены оправдательные первичные документы, подтверждающие расходы в виде убытков прошлых лет в сумме 1 808 333 руб., по которым ОАО «Газпром газораспределение Тамбов» фиксировало хозяйственные операции:

- карточка счета 91.2 (убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году) за 2001г. – т.3 л.д.132-149, т.4 л.д. 1--20

бухгалтерская справка № 7177 от 30.09.2011 на сумму 1 701 007,04 руб.- т. 3 л.д.119;

- журналы-ордера по счету 20.9 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за 2008 г. с остатками незавершенного производства в сумме 2 354 026,05 руб., за

2009 год с остатками незавершенного производства в сумме 1 057 372,25 руб., за декабрь 2010 г. с остатками незавершенного производства в сумме 1 697 540,34, за период с 01.01.11 по 30.09.11 с остатками незавершенного производства 1 701 007,04 руб. – т.4 л.д.34-47 ;

- справка-анализ затрат электроэнергии, отнесенных на б/с 20.9 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за период 2008-2011 годы с приложением подтверждающих документов приобретения электроэнергии на сумму 16905,07 руб.- т. 4 л.д.22-33;

- карточки расчета заработной платы сотрудников Попова Андрея Михайловича и Шебаршина Анатолия Ивановича, занятых производством продукции, подтверждающие остаток расходов по заработной плате на сумму 1340 814,85 руб.; -бухгалтерская справка № 7131 от 30.09.2013 на сумму 107 328,49 руб.- т. 4 л.д.124-131

-копия сертификата № 4855984, подтверждающего остаток расходов по сертификации на овощную продукцию в сумме 4 382,50 руб.- т. 3 л.д. 123

-справка-расшифровка движения незавершённого производства по консервному цеху за 2008 г. по счету 97 «Расходы будущих периодов» в части статьи «амортизация основных фондов», подтверждающая расходы на сумму 102945,99 руб.- т. ;

-выписка из расчета амортизационных отчислений по основным средствам, находящимся в эксплуатации консервного цеха, подтверждающая сумму 102 945,99 руб.- т. 3 л.д.120-122.

- приказы о поощрении работников – т. 4 л.д.48-54.

В соответствии с бухгалтерской справкой № 7177 от 30.09.2011г. (т. 3 л.д. 119) Общество отразило в составе внереализационных расходов сумму 1701 007,04 руб. в бухгалтерском и налоговом учете за 2011г. на основании:

- журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, декабрь  2010г., за период с 01.01.2011 по 19.09.2011г., анализа затрат электроэнергии, отнесенных на сч.20.9 «Производство ГРП, ШРП. КБО» за 2008-2011 гг., затраты на электроэнергию в сумме 16 905 руб., журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, декабрь 2010г., за период с 01.01.2011 по 29.09.2011г., карточек по учету доходов Попова A.M. и Шебаршина А.И. за период с 01.01.2008г. по 31.10.2011гг. расходы на оплату труда в сумме 1 340 814 руб.,

- журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, декабрь 2010г., за период с 01.01.2011 по 29.09.2011r. расходы по ЕСН в сумме 343 287 руб.

В соответствии с бухгалтерской справкой № 7131 от 30.09.2011г. Общество отразило в составе внереализационных расходов в бухгалтерском и налоговом учете за 2011г. на основании:

- расчетов амортизационных отчислении по основным средствам консервного цеха за

период с 01.01.2006 по 31.10.2008гг. амортизацию в сумме 102 945 руб.,

- сертификата соответствия продукции «Консервы мясорастительные» со сроком действия 18.05.2002-17.05.2003гг. расходы в сумме 4 382 руб. При этом документы, подтверждающие стоимость приобретения данного сертификата Обществом не представлены.

Инспекция , оценив содержания указных документов, пришла к выводу, что представленные обществом документы не являются подтверждением понесенных расходов. Расчетные документы, подтверждающие начисление ЕСН - индивидуальные, сводные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм исчисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательно пенсионное страхование Обществом не представлены. Также при проведении проверки не установлена связь представленных бухгалтерских справок с суммами, отраженными в журналах-ордерах по счету 20.9 , подтверждающими учетными документами, а именно итоги по бухгалтерским справкам не соответствуют данным, отраженным в учетных документах. Кроме того, не установлен порядок формирования расходов по счетам бухгалтерского (налогового учета) в сумме 107 327 руб., отраженных в бухгалтерской справке от 30.09.11 № 7131.

В связи с чем налоговый орган посчитал, что амортизация основных средств за 2006-2008гг. в сумме 102 945 руб., расходы на оплату труда за 2008-2010гг. в сумме 1 340 814 руб., расходы по ЕСН в сумме 343 287 руб., расходы на электроэнергию за 2008 -2011гг. в сумме 16 905 на сертификацию овощной продукции за 2002-2003гг. в сумме 4 382 руб., неправомерно признаны обществом убытками прошлых налоговых периодов в связи с отсутствием первичных документов.

Относительно периода отнесения спорных сумм к убыткам прошлых налоговых периодов, а именно в 2011г., в процессе рассмотрения разногласий были приняты возражения общества.

Суд, оценив представленные обществом документы, руководствовался следующим:

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходы в зависимости от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (статья 252 Кодекса).

К внереализационным расходам в соответствии с подп.1 пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации приравниваются, в том числе, убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, из положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что основными критериями для отнесения затрат в состав расходов является их документальная подтвержденность, экономическая оправданность и направленность на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 09.09.2008 N 4894/08 сформирована практика применения арбитражными судами положений подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой неучтенные при налогообложении прибыли расходы могут быть отнесены к убыткам прошлых налоговых периодов и подлежат отражению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен.

Абзац второй пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривая возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее перерасчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлено на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков (Определение Конституционного суда РФ от 16.07.2009 № 927-О-О).

У сторон отсутствуют разногласия относительно правомерности периода отнесения обществом (в 2011г.) в состав внереализационных расходов суммы убытков прошлых налоговых периодов в размере 1 808 33 руб.

Основанием для вывода инспекции о завышении обществом суммы внереалиазацилнных расходов на 1 808 333 руб. послужили выводы налогового органа о том, что имеющиеся документы не являются подтверждением понесенных расходов. Обществу необходимо иметь в распоряжении все необходимые документы, подтверждающие осуществление расходов.

Суд, оценив содержание представленных обществом к проверке документов, а также дополнительных документов, представленных в ходе рассмотрения дела, установил следующее:

бухгалтерской справкой № 7131 от 30.09.2011 г. на сумму 107 329,49 руб. ( т. 5 л.д.17) налогоплательщиком была отражена хозяйственная операция по списанию расходов в сумме 107 328,49 руб., учтенных счете 97 «Расходы будущих периодов» по состоянию на 30.09.2011 г. как убытки прошлых лет, выявленных в отчетном году, в том числе затраты по амортизационным отчислениям по основным средствам консервного цеха за период с 01.01.2006 по 31.10.2008гг. (амортизация) в сумме 102 945 руб., затраты по сертификату соответствия продукции «Консервы мясорастительные» со сроком действия 18.05.2002-17.05.2003гг. расходы в сумме 4 382 руб. В дополнение к ранее представленным документам, которые оценивал налоговый орган в процессе выездной проверки, обществом были представлены ведомости амортизационных отчислений, инвентарные карточки учета объектов основных средств, приказы № 14а от 01.01.2006, № 889 а от 30.12.2006, № 681а от 30.10.2008, подтверждающие факт перевода и вывода консервной линии на консервацию и с консервации ( т. 5 л.д.18-20, т. 6 л.д.147-158, т. 7 л.д.57).

Общество пояснило, что производство консервной продукции в Обществе носило сезонный характер. Расходы по содержанию консервного цеха собирались на счете 97 «Расходы будущих периодов» для включения их в расходы производства в момент выпуска готовой продукции. Сумма в размере 107 329,49 руб. зафиксирована в журнале -ордере по счету 97 «Расходы будущих периодов» по состоянию на 30.09.2011 г. На счете 97 «Расходы будущих периодов» был образован остаток не включенных в расходы по производству консервной продукции сумм в части затрат по сертификации на овощную продукцию в сумме 4382,50 руб. и амортизационных отчислений на сумму 102 945.99 руб. Изготовление консервной пищевой продукции требует наличие сертификатов, поэтому расходы, которые несет Общество являются экономически оправданными. На все основные средства, с помощью которых осуществляется производственный процесс начисляется амортизация. Поскольку изготовление консервной продукции Общество осуществляло несколько налоговых периодов, поэтому суммы в размере 4 382,50 руб. и 102 945,99 руб. сложились в результате последовательного накопления и списания информации в учетных регистрах налогового учета по мере изготовления консервной продукции. При прекращении производственной деятельности по изготовлению консервной продукции расходы, указанные в бухгалтерской справке № 7131 от 30.09.2011 г. не были включены в расходы по формированию себестоимости готовых изделий. Обществом 01.10.2011 г. была проведена инвентаризация незавершенного производства в структурном подразделении консервный цех. Остаток суммы в размере 107 329,149 руб. на основании инвентаризационной описи № 11 от 01.10.2011 г. включен в расходы как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Считая недоказанными затраты на сертификацию на овощную продукцию в сумме 4 382,5 руб., инспекция ссылается на то обстоятельство, что невозможно сформировать величину затрат, так как отсутствуют первичные документы, подтверждающие стоимость приобретения сертификата. Согласно пункту 4 статьи 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Налогоплательщик считает, что само наличие сертификата соответствия подтверждает размер расходов. Платежные поручения по уплате расходов по сертификации ликвидированы в связи с истечением срока хранения таких документов. Общество несло бремя указанных расходов согласно исполнения Закона « О сертификации продукции и услуг» от 10.06.1993г. № 5151-1.

Налоговый орган, оценив содержание дополнительно представленных обществом документов, подтверждающих расходы виде амортизации основных средств, которые подтверждал инвентарными карточками учета объектов основных средств (форма ОС-6), общий свод данных, указанных в инвентарных карточках приведен в таблице – т. 5 л.д.109, указал, что по затратам на амортизацию основных фондов в сумме 102 945,99 руб. величина затрат, отраженных Обществом не соответствует суммам, рассчитанным исходя из данных в инвентаризационных карточках учета указанных основных средств. В результате сверки расчетов общества и расчетов инспекции по затратам на амортизацию основных фондов величина затрат, рассчитанных исходя из данных в инвентаризационных карточках учета указанных основных средств, обнаружены отклонения в части определения суммы амортизационных отчислений на общую сумму 583,56 руб., в том числе по консервной линии на 8,6 руб., в 2006г., на 102,69 руб. по консервной линии, в 2008г. на 427,27 руб., в т.ч. по консервной линии, холодильной камере, закаточной машине – т. 7 л.д.27. Общество признало правомерным расчет налогового органа относительно суммы амортизационных отчислений, отклонение в размере 583,56 руб., также признало. В связи с чем полагает, что сумма в размере 102 362,43 руб. в виде расходов по амортизации основных фондов в размере 102 362,43 руб. подтверждена.- т. 7 л.д.31

Суд, оценив представленные обществом документы в части подтверждения затрат на общую сумму 106 744 руб. ( 4 382 руб. + 102 362 руб.) , считает, что общество в процессе рассмотрения настоящего дела подтвердило всеми документами в совокупности данный размер затрат. Амортизация основных средств в сумме 102 945 руб., включенная в затраты, подтверждается выписками из ведомости амортизационных отчислений по счетам и ЕНАОФ за 2006, 2007,2008 годы ( т. 5 л.д. 18-20, инвентарными карточками учета объектов основных средств, приказами № 14а от 01.01.2006, № 889 от 30.12.2006, № 681а от 30.10.2008, подтверждающими факт перевода и вывода консервной линии на консервацию и с консервации ( т. 5 л.д.18-20, т. 6 л.д.147-158, т. 7 л.д.57), инвентаризационной описью расходов будущих периодов ( т.5 л.д.23-24). Отсутствие платежного поручения об оплате сертификата не свидетельствует о неправомерности отнесения спорной суммы в состав расходов по сертификации продукции в части, несписанной в момент выпуска продукции. вследствие наличия самого сертификата.

Согласно Закону РФ "О сертификации продукции и услуг", сертификация продукции - это деятельность по подтверждению соответствия продукции (услуг) установленным требованиям.

Статьей Закона Российской Федерации от 10.06.93 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг" (действовавшего в период приобретения сертификата) предусмотрено, что изготовители продукции, подлежащей обязательной сертификации и реализуемой на территории Российской Федерации, обязаны реализовывать эту продукцию только при наличии сертификата, выданного или признанного уполномоченным органом. Согласно пункту 2 статьи 16 данного закона оплата работ по обязательной сертификации производится заявителем. Сумма средств, израсходованных заявителем на проведение обязательной сертификации своей продукции, относится на себестоимость продукции. В данном случае имели место расходы по изготовлению сертификата качества, предусмотренного указанным законом. В соответствии с пунктом 10 Положения о составе затрат (действующего в рассматриваемый период) в себестоимость продукции (работ, услуг) могут быть отнесены расходы только по обязательной сертификации, о чем прямо указано в статье 16 Закона РФ от 10.06.1993 N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг" (с изменениями и дополнениями). Таким образом, суд считает, что в процессе рассмотрения дела общество доказало правомерность включения как убытки прошлых лет следующие расходы: амортизация основных средств за 2006-2008г.г. в размере 102 361 руб. ( 102 945 – 584 руб. (разница в расчетах по амортизации) + 4 382 руб. - расходы по сертификации овощной продукции. Итого на сумму 106 743 руб.

Также налоговый орган считает, что обществом не доказан документально (первичными документами) порядок отнесения затрат на выпуск продукции и на остатки незавершенного производства , в связи с чем суммы в размере 1 701 007 руб. является ошибочно неучтенными в период 2008-20011г.

В соответствии с бухгалтерской справкой № 7177 от 30.09.2011г. Общество отразило в составе внереализационных расходов в бухгалтерском и налоговом учете за 2011г. на основании:

- журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, 2010г., за период с 01.01.2011 по 29.09.2011г., анализа затрат электроэнергии, отнесенных на сч.20.9 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за 2008-2011гг., затраты на электроэнергию в сумме 16 905 руб.,

- журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, 2010г., за период с 01.01.2011 по 29.09.2011г., карточек по учету доходов Попова A.M. и Шебаршина А.И. за период с 01.01.2008 по 31.10.2011гг. расходы на оплату труда в сумме 1 340 814руб.,

- журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008, 2009, 2010г., за период с 01.01.2011 по 29.09.2011г., индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование Попова A.M. и Шебаршина А.И. за период с 01.01.2008 по 30.09.2011гг. расходы по ЕСН в сумме 343 287 руб.

Инспекция полагает, что сумма расходов, рассчитанных Обществом и включенных в состав заявленных затрат не может быть определена на основании журналов-ордеров по счету 20.9 за 2008г, 2009г., 2010г., 2011г. и первичных учетных документов (анализа затрат электроэнергии, отнесенных на сч.20.9 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за 2008-2011гг. На основании данных первичных и учетных документов, вновь представленных и представленных Обществом к проверке невозможно определить в какой части указанные расходы приняты к налоговому учету в период 2008-2011гг., а какой остаток расходов ошибочно не учтен в налоговом учете за указанный период. В связи с чем Инспекция полагает, что поскольку обществом не установлен порядок формирования расходов ( порядок отнесения сумм расходов по электроэнергии, расходов по заработной плате) на остаток незавершенного производства, закрепленный в учетной политике Общества, в соответствии со ст.319 НК РФ, то оно не имеет права уменьшать налоговую базу за тот отчетный период, к которому относятся расходы. Также, в соответствии со ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах.

Как указало общество в своих пояснениях, согласно журналу-ордеру счета 20.09 «Производство ГРП, ШРП, КБО» за период с 01.01.2011 по 30.09.2011 числился остаток незавершенного производства в сумме 1 701 007,04 руб. в части расходов по начислению заработной платы в сумме 1 340 814,85 руб., по расходам на ЕСН в сумме 343 287,12 руб., по расходам по услуге «электроэнергия» в сумме 16905,07 руб. Данный остаток незавершенного производства не был списан в расход в период производства изделий в прошлые налоговые периоды. Проведя инвентаризацию незавершенного производства по виду деятельности «Производство ГРП, ШРП, КБО» по состоянию на 01.10.2011, к Обществом обнаружены непринятые к расходам суммы в части приведенных выше статей, которые сложились последовательным систематизированным накоплением записей хозяйственных операций. Общество пояснило, что на протяжении ряда лет осуществляло вид деятельности «Изготовление ГРП, ШРП». По своей сути производство данных изделий предполагает наличие незавершенного производства, так как на отчетные даты изделия могут находится в процессе частичной готовности и полной готовности. Соответственно затраты, учтенные в течение отчетного месяца в размере сумм расходов, содержащихся в первичных документах, приходящихся на полный объем осуществляемого производства могут оставаться не списанными из-за неполной готовности изделий. По своей сути первичный документ составляется один раз в момент совершения хозяйственной операции. Подтверждением сумм незавершенного производства и остатков по счету 20 «Основное производство» являются инвентаризационные описи незавершенного производства. В связи с чем Общество имело записи на счете 20.09 «Изготовление ГРП, ШРП» по дебету счета 20 на основании первичных документов за отчетный месяц, складывающихся из затрат, необходимых для изготовления ГРП, ШРП.; по кредиту счета 20 на основании справки расчета по закрытию периода, фиксирующих суммы затрат, приходящихся на выпущенную продукцию; и сальдо дебетовое по счету 20, подтверждающееся инвентаризационными описями незавершенного производства по состоянию на конец отчетного периода. Затраты, составляющие величину незавершенного производства в сумме 1 701 007,04 руб., а именно заработная плата персонала, , ЕСН начисленный на заработную плату персонала, затраты по электроэнергии ).

Судом установлено, что документами, подтверждающими остаток незавершенного производства по изготовлению ГРП, ШРП являются ( т. 5 л.д. 26-97, т. 5 л.д. 115-143, т.6 л.д.1-146):

карточки начислений по заработной плате за 2008 и 2009г., 2010, 9 месяцев 2011г. по работнику ремонтно-механического цеха Попову А.М., карточка начислений по заработной плате за 2008, 2010, 9 месяцев 2011г. по работнику механического цеха Шебаршину А.И., подтверждающая остаток расходов по заработной плате сумме 1 340 814,85 руб., карточка расчета ЕСН по сотрудникам Шебаршину Анатолию Ивановичу и Попову Андрею Михайловичу за 2008 - 2010 годы и 9 месяцев 2011 года, подтверждающие остаток расходов по ЕСН на сумму 343 287,12 руб., ,акты оказанных услуг ОАО « Тамбовская энергосбытовая компания»,счета-фактуры, подтверждающие остаток расходов по электроэнергии в размере 16 905,07 руб., инвентаризационная опись затрат незавершенного производства № 10 от 01.10.2011 на сумму 1701 007,04 руб., журнал-ордер по счету 20.09 с 02.01.11 по 30.09.11

Также дополнительно для подтверждения данных сумм обществом представлены :

- по сумме в размере 16 905,07 руб. в виде затрат по электроэнергии, которая является остатком по статье затрат «Услуги сторонних организаций» незавершенного производства», сложившаяся в накопительном регистре по счету 20.09 " Производство ГРП, ШРП, КБО» по состоянию на 30.09.2011 г.: акты приема передачи электроэнергии; справки-расчеты натуральных показателей расхода электроэнергии по производственным подразделениям; бухгалтерские справки в суммовых выражениях расхода электроэнергии по производственным подразделениям; справка - расчет затрат электроэнергии, отнесенных на незавершенное производство; выпуск продукции ГРП, ШРП, ГРПШ ;

- по сумме затрат в размере 1 340 814,85 руб. и суммы 343 287,12 руб. в виде затрат по заработной плате и единого социального налога , которые являются остатком по статье затрат «Фонд оплаты труда» и «Единый социальный налог» незавершенного производства, сложившаяся в накопительном регистре по счету 20.09 "Производство ГРП, ШРП, КБО» по состоянию на 30.09.2011: карточки расчетов по начислению заработной платы по сотрудникам за 2008- 2011 г. с разбивкой по месяцам; карточка расчетов по начислению единого социального налога от заработной платы сотрудников с разбивкой по месяцам за 2008-2011 г. ,   выпуск продукции ГРП, ШРП, ГРПШ.

Для подтверждения данных расходов также обществом представлен приказ « Об утверждении Положения об изготовлении газорегуляторных установок» от 10.01.2008. № 02/1 от 10.01.2008г.- т. 7 л.д.9-15).

Суд, оценив представленные в дело документы, считает необходимым указать следующее:

Под незавершенным производством при расчете налога на прибыль понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления, выполнения), предусмотренных технологическим процессом (абз. 1 п. 1 ст. 319 НК РФ). В незавершенное производство также включаются: законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги; остатки невыполненных заказов производств; остатки полуфабрикатов собственного производства.

Организация определяет остаток незавершенного производства на конец каждого месяца. Для этого она использует сведения:

- первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам, производствам и производственным подразделениям;

- налогового учета о сумме прямых расходов, осуществленных в текущем месяц

Налогоплательщик самостоятельно   определяет порядок, в соответствии с которым он будет распределять прямые расходы текущего месяца между продукцией, изготовленной в течение этого месяца, и остатками незавершенного производства на конец месяца (абз.3 п.1 ст. 319)

Указанный порядок необходимо закрепить в той политике для целей налогообложения и следует применять в течение не менее двух налоговых периодов.

Суд отмечает, что в процессе рассмотрения дела, налогоплательщик доказал представленными документами арифметический размер суммы убытков прошлых налоговых периодов в размере 1701 007 руб., в том числе 1 340 814 руб. - расходы на оплату труда, 343 287 руб. – затраты по электроэнергии.

Фактически налоговый орган, считая указанные суммы затрат, документально не подтвержденными, ссылается на то обстоятельство, что невозможно определить как именно эта величина затрат в сумме 1 701 007,04 руб. по статьям затрат, а именно: услуги сторонних организаций (электроэнергия), фонд оплаты труда (затраты по начисленной заработной плате) и единый социальный налог (затраты по единому социальному налогу, исчисленному от заработной платы) сложилась в составе незавершенного производства по состоянию на 30.09.2011 г. за период с 2008-20011г.

Обществом представлен локальный нормативный документ «Положение об изготовлении газорегуляторных установок» ( т.7 л.д.9-15). В данном положении представлены положения , регулирующие процесс учета изготовления готовых изделий, выпускаемых согласно заказов по всем стадиям их изготовления и определения фактической калькуляции. Раздел 8 Положения определяет порядок образования сумм, приходящихся на выпуск изделий и на остатки незавершенного производства. Пунктом 11 данного положения определено, что в «ведомости выпуска продукции» накапливаются затраты по калькуляционным статьям и определяется калькуляционная себестоимость изготовленного изделия по каждой статье затрата по выполненному заказу, а также определяется остатки незавершенного производства в разрезе статей затрат, связанные с дальнейшем выполнением уже принятых производственных заказов либо перспективных. Остатки незавершенного производства на конец месяца определяются индивидуально в зависимости от степени законченности невыполненного заказа, величины калькуляционной себестоимости законченного заказа, списанного в счет 43 «Готовая продукция», отсутствия заказа и накопления прямых цеховых затрат. Остатки незавершенного производства подтверждаются проведением инвентаризации с оформлением инвентаризационной ведомости.

Представленный обществом документ «Выпуск продукции» ( т. 6 л.д.120-131) позволяет определить величину расходов, приходящихся на выпуск продукции и на остаток незавершенного производства по каждой статье затрат, отражая информацию о суммах , приходящихся на выпущенную продукцию и на остатки незавершенного производства ежемесячно в той величине и по тем статьям затрат, которые Общество считает экономически обоснованными для каждого конкретного заказа. В совокупности с другими представленными обществом документами (актами приема передачи услуг, справками-расчетами, карточками начисления заработной платы и ЕСН)., это подтверждает суммы затрат - 1 701 007,04 руб., указанные в бухгалтерской справке в сумме 1 340 814,85 руб., 343 287,12 руб., 16 905,07 руб., которые являются суммами затрат незавершенного производства.

Также суд учитывает, что в 2012г. обществом принято решение о прекращении вида деятельности «производство ГРП, ШРП», о чем содержится информация в пояснительной записке к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 г. в разделе 5.1.8 «Информация по прекращаемой деятельности», таблица 50 «Показатели прекращаемой деятельности (предыдущий отчетному периоду)» - т.7 л.д.36.

В данной таблице представлена следующая информация:

доходы за 2011 г. по виду деятельности «производство ГРП, ШРП» в сумме 312тыс. руб.;

- расходы за 2011 г. по виду деятельности «производство ГРП, ШРП» в сумме

1950 тыс. руб., сложившиеся в виде списание в расход себестоимости готовой

продукции, реализованной в 2011 г. в сумме 249 тыс. руб. и остатки завершенного производства, сложившиеся на счете 20 «производство ГРП,ШРП » по состоянию на 30.09.2011 г. в сумме 1 701 тыс. руб.;

На основании вышеизложенного, суд считает, что амортизация основных средств за 2006-2008гг. в сумме 102 361 руб., расходы на оплату труда за 2008-2010гг. в сумме 1 340 814 руб., расходы по ЕСН в сумме 343 287 руб., расходы на электроэнергию за 2008 -2011гг. в сумме 16 905 руб., расходы на сертификацию овощной продукции за 2002-2003гг. в сумме 4 382 руб., отраженные в составе внереализационных расходов, правомерно признаны Обществом убытками прошлых налоговых периодов. Сумма в размер 584 руб. , включенная в состав амортизации, документально не подтверждена

На основании вышеизложенного, сумма налога на прибыль организаций за 2011г., с учетом ставки, действовавшей в проверяемом периоде, занижена Обществом на 117руб. (584 руб. х 20%), в том числе 12 руб. –федеральный бюджет, 105 руб. – бюджет субъекта. За неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, выразившегося в неправомерном внереализационных расходов, уменьшающих доходы за 2011г., общество правомерно привлечен к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога в сумме 23 руб. Сумма пени, правомерно начисленная обществу составляет 20 руб. ( т.7 л.д.76).

Решение инспекции по данному эпизоду (убытки прошлых лет) в части доначисления налога на прибыль в сумме 361 550 руб. (361 667 руб. – 117 руб.), пени в размере 8160 руб. (8162 руб. – 2 руб.), штрафа в размере 32 310 руб. (72333 руб. – 23 руб.) подлежит признанию незаконным.

Обществом также оспаривается решение налогового органа в части привлечения ОАО «Газпром газорраспределение Тамбов» в ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, в виде штрафных санкций в сумме 76 959 руб. (штраф был снижен инспекцией в 2 раза), ввиду наличия обстоятельств смягчающих ответственность, о снижении размера штрафа, о применении которых ходатайствует общество. Заявитель указывает, что в проверяемом периоде у Общества имели место незначительные просрочки по уплате налога на доходы физических лиц, которые обусловлены отсутствие однозначной правовой позиции в части момента перечисления налога на доходы физических лиц с сумм выплат отпускных. Т.е. имелись противоречия в части применения п.2 ст.223 и п.6 ст.226 НК РФ. Данные противоречия были разрешены постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11709/11. В данном случае факты перечисления обществом в иной нежели установленный в п.6 ст. 226 НК РФ , срок налоговым агентом НДФЛ с выплат отпускных имели место до вступления в законную силу Постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.12 № 11709/11. Принимая во внимание, что несвоевременное перечисление указанного налога произошло по независящей от Общества причине - наличия противоречия в нормах Закона (п. 2 ст. 223 и п. 6 ст. 226 НК РФ), устраненного гораздо позже рассмотренным Постановлением Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, необходимая сумма денежных средств Обществом самостоятельно в бюджет перечислена, а Общество впервые привлекается к налоговой ответственности по данному виду налога, при привлечении к налоговой ответственности следует учесть характер данного правонарушения и отсутствие вины Общества. В связи с чем полагает возможным применить смягчающие ответственность обстоятельства и снизить размере штрафа до 1000 руб.

Из материалов дела усматривается, что обществом допущено неправомерное неперечисление в установленный срок в бюджет налоговым агентом удержанных сумм налога на  доходы физических лиц в сумме 769587 руб., в числе по головной организации (г.Тамбов) - 733463 руб., по филиалу «Мичуринскмежрайгаз»- 36124 руб., из них 5596 руб. неуплата налога. Инспекцией установлено, что общество в нарушение п. 4 ст. 24, п. 6,7 ст. 226 НК РФ за проверяемый период не перечисляло в установленный срок НДФЛ с отдельных выплат, в том числе при оплате отпускных, а также лицам уволенным, по месту своего нахождения, а также по месту нахождения филиала «Мичуриснкмежрайгаз». За допущенное нарушение общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 76959 руб.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, •ловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Общество считает, что размер назначенного штрафа несоразмерен негативным последствиям, возникшим в связи с незначительной просрочкой уплаты налога на доходы физических лиц.

Ответчик возражает против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве. Инспекция отмечает, что нарушение сроков перечисления начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц допущено не только с сумм выплат отпускных, но и иных сумм. Обстоятельства налогового правонарушения подтверждены материалами выездной налоговой проверки, требования налогового органа основаны на законе, факт неперечисления удержанных сумм налога на доходы физических лиц обществом существу не оспаривается, привлечение общества к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ произведено налоговой инспекцией правомерно. Суммы налога на доходы физических лиц, исчисленные и удержанные налоге агентом из заработной платы наемных работников, не являются собственностью общества и не связаны с результатами его хозяйственной деятельности и должны перечисляться непосредственно после фактической выплаты заработной платы работникам.

Таким образом, ИФНС России по городу Тамбову считает, что дополнительные основания для смягчения налоговых санкций, предусмотренные статьей 114 НК отсутствуют.

Факт совершения налогового правонарушения обществом, выразившегося в неправомерном неперечислении (неполном удержании и перечислении) в установленный срок сумм НДФЛ в общем размере 769 587 руб. за проверяемый период, в установленный срок сумм НДФЛ и обоснованность привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ подтверждены материалами дела, заявителем не оспариваются ( п. 3 ст. 70 НК РФ).

Общество не согласно с размером штрафа, полагает, что решение налогового органа принято без учета всех смягчающих ответственность обстоятельств.

Статьей 112 Налогового кодекса РФ (в ред. ФЗ № 137-ФЗ от 04.11.2005г.) предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.

Таким образом, налоговая инспекция при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности устанавливает обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Налоговым органом при наложении налоговых санкций не установлено обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность

Пунктом 3 ст. 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер санкции подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл.16 НК РФ.

Пунктом 5 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) установлено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 г. № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Таким образом, установление обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, является не правом, а обязанностью налогового органа или суда, рассматривающих дело о налоговом правонарушении. При наличии таких обстоятельств налоговая ответственность подлежит безусловному снижению с учетом положений вышеприведенных норм.

Перечень, смягчающий ответственность обстоятельств, приведен в ст.112 НК РФ, причем данный перечень не является исчерпывающим.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях от 28.10.1999г. №14-П, от 14.07.2003г. №12-П, при рассмотрении налоговых споров должны исследоваться все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы.

При применении штрафной ответственности налоговым органом были учтены доводы общества о незначительном периоде просрочки (денежные средства перечислялись либо в день выплаты, либо на следующий день после выплаты заработной платы) по уплате платежей, в связи чем штраф был снижен в пять раз.

Право на установление и оценку обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность, принадлежит также и суду.

В связи с этим, судом приняты и оценены доказательства в обоснование доводов налогоплательщика, свидетельствующих о наличии у него смягчающих ответственность обстоятельств.

Перечень обстоятельств, указанных в ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим, в связи с чем суд может признать смягчающими ответственность обстоятельства, напрямую не названные в Кодексе. В силу части 4 указанной нормы они устанавливаются как налоговым органом, так и судом, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса. Таким образом, закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом.

Суд отмечает, что налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 Кодекса).

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.12.2009 №11019/09 определена правовая позиция, согласно которой размер налоговой санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В данном случае в качестве смягчающих ответственность обстоятельств суд признает следующие обстоятельства:

1) судом учтено, что фактически периоды просрочки исполнения обязанности налогового агента носили незначительный характер, что подтверждается приложением № 8 к решению, таблица 1 акта проверки (удержано 1051600521 , перечислено 1051640001, переплата 3480) . Сумма пени за нарушение установленных сроков уплаты НДФЛ составила 3 583 руб., тогда как штраф составил 76 959 руб. ( с учетом снижения в два раза). Тогда как снижение размера штрафных санкций не может расцениваться как недополучение бюджетом соответствующих сумм, поскольку носит штраф карательный характер, является наказанием за совершенное налоговое правонарушение и должен отвечать принципам справедливости и соразмерности наказания.

3) судом учитывается, что характер осуществляемой деятельности общества –это поставка, транспортировка и реализация газа непосредственно его потребителям на территории Тамбовской области, т.е. предприятие является социально значимым.

Суд считает, что с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность в силу ст. ст. 112-114 НК РФ следует снизить установленный размер штрафных санкций, предусмотренных ст. 123 НК РФ в 5 раз до 15 391,8 руб.

При уменьшении размера налоговых санкций суд исходил из принципа соблюдения баланса частных и публичных интересов, а также из того, что меры налогового воздействия должны иметь не только карательный, но и воспитательный характер. Налоговая ответственность должна быть применена с учетом требований справедливости, соразмерности и необходимости соблюдения баланса частного и публичного интереса, степени вины налогоплательщика и тяжести совершенного деяния. Указанное согласуется с позицией Конституционного Суда РФ , изложенной в постановлении от 15.07.1999г. № 11-П.

В связи с чем решение инспекции в части привлечения к общества к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 61 567,2 руб. подлежит признанию недействительным. В части привлечения к общества к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 15 391,8 руб. решение является законным и обоснованным.

Таким образом, требования заявителя подлежат удовлетворению в части признания незаконным решения № 17-25/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2013 в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ в сумме 1 134 616 руб. (1134721 – 105 руб.); налога на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 126 068 руб. (126 080 руб. - 12 руб.); пени по налогу на прибыль организаций (федеральный бюджет) в сумме 2 845 руб. ; пени по налогу на прибыль организаций (бюджет субъекта РФ) в сумме 25 606 руб. (25608 руб. -2 руб.), штрафных санкций в связи с неполной уплатой сумм налога на прибыль организаций в сумме 252137 руб. (252160 руб. -23 руб.), а также штрафа за неправомерное неполное удержание и перечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц по ст. 123 НК РФ в размере 61 567 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 2000 руб. (2000 руб. – за рассмотрение заявления о признании недействительным ненормативного правого акта налогового органа.) отнести на налоговый орган (ст. 101, 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Требования заявителя удовлетворить в части.

Признать незаконным решения № 17-25/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2013 в части доначисления налога на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ в сумме 1 134 616 руб.; налога на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет в сумме 126 068 руб.; пени по налогу на прибыль организаций (федеральный бюджет) в сумме 2 845 руб.; пени по налогу на прибыль организаций (бюджет субъекта РФ) в сумме 25 606 руб., штрафных санкций в связи с неполной уплатой сумм налога на прибыль организаций в сумме 252137 руб., а также штрафа за неправомерное неполное удержание и перечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц по ст. 123 НК РФ в размере 61 567 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанции через арбитражный суд принявший решение.

Адрес для корреспонденции: 392020, г.Тамбов, ул.Пензенская, 67/12.

При переписке просьба ссылаться на номер дела.

Информацию о рассматриваемом деле можно получить на сайте Арбитражного суда Тамбовской области по адресу: http://tambov.arbitr.ru, в справочной службе по телефону (4752) 47-70-55 или в информационном киоске, расположенном на первом этаже здания суда.

Судья Е. В. Малина