АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ
ул. Мира, д. 458 «Б», г. Ставрополь, 355029, тел. (8652) 20-54-22 (доб. 5461), факс 71-40-60 http://www.stavropol.arbitr.ru, http://www.my.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Р Е Ш Е Н И Е
г. Ставрополь Дело № А63-7008/2014
16 октября 2014 года
Резолютивная часть решения объявлена 13 октября 2014 года
Решение в полном объеме изготовлено 16 октября 2014 года
Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Макаровой Н.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шаталовой А.Ю., рассмотрев дело № А63-7008/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Агропромышленная компания «Агростандарт», село Шангала Петровского района Ставропольского края, ОГРН 1102643000140,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю, город Ипатово Ипатовского района Ставропольского края, ОГРН 1042600529993,
об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм НДС в размере
17 084 745 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, налога на прибыль организаций в размере 215 593 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов,
при участии:
от заявителя - представителей Сальковой Н.Н., доверенность от 27.06.2014 № 11, Козаковой Л.Н., доверенность № 16 от 11.08.2014,
заинтересованного лица – представителей Шаренко О.А., доверенность от 20.06.2014 № 02-18/010587, Никитиной И.Я., доверенность от 11.08.2014 № 02-14/014163, Мырадова А.А., доверенность от 26.12.2013 № 02-16/020922.
У С Т А Н О В И Л:
в Арбитражный суд Ставропольского края обратилось общество с ограниченной ответственностью «Агропромышленная компания «Агростандарт» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю об отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм НДС в размере 17 084 745 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, налога на прибыль организаций в размере 215 593 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.
В судебном заседании 07.10.2014 в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 13.10.2014 до 14 час. для предоставления сторонам возможности представить информацию о возможности проведения судебной экспертизы определения рыночных цен на комплексные услуги.
Информация об объявлении перерыва была размещена на официальном сайте арбитражного суда http://www.stavropol.arbitr.ru.
В назначенное время судебное заседание было продолжено при участии представителей заявителя – Сальковой Н.Н., доверенность от 27.06.2014 № 11, Козаковой Л.Н., доверенность № 16 от 11.08.2014, от заинтересованного лица – представителя Шаренко О.А., доверенность от 20.06.2014 № 02-18/010587.
От заявителя поступило ходатайство об уточнении заявленных требований, в соответствии с которыми он просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм НДС в размере 17 084 749 руб. пени в размере 1 473 968 руб., штрафных санкций в размере 3 416 950 руб., доначисления налога на прибыль в размере 215 593 руб., пени в размере 8 591 руб., штрафных санкций в размере 43 119 руб.
Поскольку заявителем уточнены требования в пределах полномочий, предоставленных статьей 49 АПК РФ, суд принял уточненные требования к производству.
Налогоплательщиком представлено сообщение (обоснование) № 75/О невозможности определения рыночной стоимости оказания комплексных услуг по состоянию на 17.05.2012, предоставленное ООО «Экспертно-юридическая фирма «ЩИТ».
Налоговый орган пояснил в судебном заседании о том, что Торгово-Промышленная палата Ставропольского края имеет возможность предоставить аналитическую справку о состоянии цен отдельно по каждой услуге, на которые имеются ссылки в отчетах налогоплательщика, анализ рыночной цены на комплексные услуги в целом провести невозможно, поскольку комплексные услуги на рынке в Ставропольском крае отсутствуют.
Заявленные требования мотивированы тем, что в финансовых операциях по договору, заключенному между ОАО «Концерн Энергомера» и ООО «АПК Агростандарт» по поставке сельскохозяйственной технике отсутствует смеха уклонения от налогообложения, которая, по мнению налогового органа, является умышленной и влечет необоснованную налоговую выгоду, поскольку контрагентом - ОАО «Концерн Энергомера» НДС в бюджет оплачен по данной сделке, поэтому право на вычет по НДС у ООО «АПК Агростандарт возникает в силу положений статей 171, 172 НК РФ.
По вопросу оказания комплексных услуг налогоплательщик пояснил, что акты выполненных работ были составлены в соответствии с правилами бухгалтерского учета. К актам выполненных работ у налогоплательщика имеются отчеты об оказании комплексных услуг, в которых перечислены фактически оказанные услуги, поэтому доводы налогового органа об отсутствии расшифровки фактически оказанных услуг в актах выполненных работ являются необоснованными.
Налоговый орган возражал против заявленных требований, пояснив, что в ходе выездной налоговой проверки ООО «Агропромышленная компания «Агростандарт» установлено, что в 4 квартале 2012 года общество отражало в бухгалтерском и налоговом учете сделки, связанные с получением необоснованной налоговой выгоды при использовании в расчетах с взаимозависимыми контрагентами и направленной на незаконное возмещение НДС из бюджета с ОАО Концерн «Энергомера», ООО «Победа», ООО «Хлебороб». Кроме того при анализе заключенных сделок налоговый орган установил, что каждое взаимозависимое предприятие перечислило концерну денежные средства в той же пропорции от суммы возмещенного НДС из бюджета, как и перечисляло ООО «Агропромышленная компания «Агростандарт». Налогоплательщик сельхозтехнику и оборудование в своей деятельности не использовал, передав ее в аренду ООО «Победа», ООО «Хлебороб», находящимся на упрощённой системе налогообложения, что свидетельствует о схеме ухода от налогообложения.
В отношении комплексных услуг, оказанных ОАО Концерн «Энергомера» ООО «Агропромышленная компания «Агростандарт» налоговый орган пояснил, что акты выполненных работ не содержат перечень услуг фактически оказанных налогоплательщику, в связи с чем налоговый орган не имел возможности определить каким образом сложилась общая стоимость оказываемых услуг-
1 500 000 руб. в месяц.
Изучив материалы дела, выслушав доводы сторон, суд считает заявленные требования подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.
Межрайонной инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения ООО «АПК «Агростандарт» законодательства о налогах и сборах, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога за период с 16.06.2010 по 31.12.2012; правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц проверена за период с 16.06.2010 по 31.08.2013.
По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 28.02.2014 № 5 (далее-акт от 28.02.2014 №5).
Налогоплательщик в соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации представил письменные возражения на акт камеральной налоговой проверки от 28.02.2014 № 5.
По результатам рассмотрения акта от 28.02.2014 №5 и возражений инспекцией было принято решение о привлечении ООО «АПК «Агростандарт» к ответственности за совершение налогового правонарушения № 5 от 31.03.2014, которое получено обществом 07 апреля 2014 года.
Решением МРИ ФНС № 3 по СК ООО «АПК «Агростандарт» доначислены налог на имущество в размере 162 414 руб., налог на прибыль в размере 325 412 руб., транспортный налог в размере 16 660 руб., налог на добавленную стоимость за 2012 год в размере 17 084 749 руб., начислен штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 3 517 847 руб. и пени за несвоевременную уплату или неуплату в общей сумме
1 503 596 руб.
Не согласившись с решением от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления сумм НДС в размере 17 084 749 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов; налога на прибыль организаций в размере 215 593 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, общество, в соответствии с главой 19 НК РФ, обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Ставропольскому краю.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 06.06.2014 № 07-20/908786 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 Ставропольского края оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ООО «АПК «Агростандарт» без удовлетворения.
Не согласившись с принятым Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №3 Ставропольскому краю решением от 31.03.2014 № 5 в части доначисления сумм НДС в размере 17 084 749 руб. пени в размере 1 473 968 руб., штрафных санкций в размере 3 416 950 руб., доначисления налога на прибыль в размере 215 593 руб., пени в размере 8 591 руб., штрафных санкций в размере 43 119 руб., ООО АПК «Агростандарт» в установленный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ, пунктом 4 статьи 198 АПК срок обжаловало его в судебном порядке.
Как следует из материалов дела, ОАО «Концерн Энергомера» были заключены договоры поставки с контрагентом ООО «РостЛайнАгросервис» № СТР-43 от 15.02.2011, с контрагентом ООО «Вадерштад» № ДА004 от 10.02.2011, с контрагентом ЗАО «АПК «Ставхолдинг» № О/93/11 от 30.03.2011, с контрагентом ЗАО Центральный Торговый Дом «Энергомера» № 120034-086676 от 05.12.2011 № 111263 -086676 от 28.09.2011, № 111438-086676 от 14.11.2011, № 111262-016676 от 28.09.2011 на поставку сельхозтехники и оборудования. В подтверждение покупки концерном сельхозтехники представлены акты приёма-передачи поставленной техники и оборудования и товарные накладные.
В свою очередь, указанную технику и оборудование ОАО «Концерн Энергомера» по договору купли-продажи № 121028-110016 от 10.06.2012 передало ООО АПК «Агростандарт». Передача сельхозтехники и оборудования подтверждена актом приема - передачи, являющимся приложением к заключенному между сторонами договору от 10.06.2012.
ООО АПК «Агростандарт» приняло к бухучету переданное по договору купли-продажи № 121028-110016 от 10.06.2012 сельхозоборудование, что подтверждается актами о приеме-передачи групп основных средств от 28.06.2012 (форма №ОС-1б).
Платежными поручениями от 20.12.2012 № 8, от 24.12.2012 № 9, от 24.12.2012
№ 10 ООО АПК «Агростандарт» оплатило поставленное ОАО «Концерн Энергомера» оборудование и технику.
ООО АПК «Агростандарт» на основании договоров аренды оборудования № 040-А/12 от 29.06.2012, № 041-А/12 от 29.06.2012, № 042-А/12 от 29.06.2012, № 043-А/12 от 29.06.2012, заключенных с ООО «Победа» передало в аренду сельхозтехнику и оборудование, что подтверждается актами приема-передачи оборудования, подписанными в двухстороннем порядке.
На основании договоров аренды № 16 от 01.03.2013, № 044-А/12 от 29.06.2012, дополнительного соглашения № 1 от 16.04.2013 ООО АПК «Агростандарт» передало ООО Хлебороб» сельхозтехнику и оборудование в аренду. Передача в аренду подтверждается актами приёма-передачи оборудования, подписанными в двухстороннем порядке.
Налоговый орган не принял налоговые вычеты по НДС в сумме 15 254 237 руб., заявленные обществом в декларациях за 2012 год по приобретенной сельскохозяйственной техники, оценив действия налогоплательщика, как злоупотребление налогоплательщиком права на вычет по НДС, создание схемы, направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение НДС из бюджета другими, а также отсутствием экономического обоснования сделки по приобретению сельскохозяйственной техники для сдачи её в аренду. В основу оспариваемого решения инспекции положен вывод о взаимозависимости налогоплательщика, продавца техники и арендодателей по составу учредителей и должностному положению, а также использование расчетов за приобретенную сельскохозяйственную технику на заемные средства с использованием одного банка.
Согласно статье 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В соответствии с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок, осуществление расчетов с использованием одного банка, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Анализ налогового законодательства Российской Федерации свидетельствует о том, что совершение сделки со взаимозависимым лицом не приравнивается к недобросовестности налогоплательщика.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 04.03.2008 № 13797/07, предметом доказывания в случае взаимозависимости сторон сделки являются обстоятельства, при которых налоговая выгода может быть признана необоснованной. Необходимы доказательства того, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию и необоснованному завышению налога, подлежащего возмещению из бюджета. Наличие таких обстоятельств, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиком условий подтверждения права на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, должно подтверждаться допустимыми и относимыми доказательствами.
То есть взаимозависимость участников сделки должна быть направлена на согласованность действий взаимозависимых лиц на получение необоснованной налоговой выгоды.
Согласно материалам дела контрагентом - ОАО «Концерн Энергомера» в бюджет исчислен и оплачен НДС по сделке с ООО «АПК Агростандарт», что подтверждается декларацией ОАО «Концерн Энергомера» и книгой продаж концерна за 2012 год.
ООО «АПК Агростандарт» соответственно предъявило к вычету НДС в размере 15 254 237 руб., заявленный в налоговой декларации по НДС за 2012 год.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщики имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на сумму налоговых вычетов, установленных статьей 171 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Таким образом, исходя из системного толкования статьи 172 НК РФ, законодателем предоставлено право принятия к вычету сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком при приобретении им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, при выполнении условий, содержащихся в пункте 1 статьи 172 НК РФ, а именно налоговые вычеты производятся при соблюдении следующих условий:
- наличие счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг);
- наличие соответствующих первичных документов, на основании которых приобретённые товары (работы, услуги) приняты на учет;
- использование товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых НДС.
В материалы дела представлены счета-фактуры, выставленные ОАО «Концерн Энергомера» своему контрагенту - ООО «АПК Агростандарт», книга покупок ООО «АПК Агростандарт», и книга продаж ОАО «Концерн Энергомера» с зеркальным отображением сделок по продаже и приобретению оборудования и сельхозтехники, первичные документы, подтверждающие оприходование товара - акты о приеме-передачи групп основных средств от 28.06.2012 (форма №ОС-1б).
Принимая во внимание, что сделки по договорам купли-продажи являются реализацией, то есть являются операциями, облагаемыми НДС, ООО «АПК Агростандарт», заявляя возмещение вычета по НДС за 2012 год по приобретенной у ОАО «Концерн Энергомера» сельхозтехнике, выполнило все условия, предусмотренные статьями 171, 172 НК РФ.
Поскольку НДС по своей природе является косвенным налогом, суд принимает во внимание оплату ОАО «Концерн Энергомера» сумм НДС со сделки с ООО «АПК Агростандарт», в связи с чем приходит к выводу об отсутствии согласованности действий сторон сделки в получении необоснованной налоговой выгоды.
Суд отклоняет довод налогового органа о том, что расчет за сельхозтехнику осуществлялись заемными средствами по круговой схеме между взаимозависимыми лицами через расчетные счета, открытые в одних и тех же банках, что свидетельствует о согласованности действий участников сделки, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды ввиду следующего.
Согласно материалам дела ООО АПК «Агростандарт» (покупатель), ОАО «Концерн Энергомера» (продавец), ООО «Победа» и ООО «Хлебороб» (арендаторы) обслуживаются в ОАО Сбербанк России, банковские операции осуществляются централизовано, бухгалтерией ОАО «Концерн Энергомера» в рамках договора на оказание комплексных услуг. Между ООО АПК «Агростандарт» и ООО «Победа», ООО «Хлебороб» заключались договоры займа, которые в дальнейшем были возвращены ООО АПК «Агростандарт» по платежным поручениям, представленным в материалы дела.
Пунктом 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.
Налоговый кодекс РФ также не ставит возможность возмещения вычета по НДС в зависимость от способов поступления денежных средств.
В материалы дела представлены платежные поручения от 20.12.2012 № 8, от 24.12.2012 № 9, от 24.12.2012 № 10, подтверждающие осуществление оплаты за сельхозтехнику и оборудование ОАО «Концерн Энергомера» лично ООО АПК «Агростандарт».
Наличие договоров займа, заключенных между ООО АПК «Агростандарт» и ООО «Победа», ООО «Хлебороб» не свидетельствует о том, что переданные денежные средства по указанным договорам были направлены ООО АПК «Агростандарт» именно на приобретение сельхозтехники у ОАО «Концерн Энергомера», с учетом обезличенной природы денег. Кроме того, одним из договоров займа, заключенным ООО АПК «Агростандарт» с ООО «Победа» займ являлся целевым, предоставленным для погашения кредиторской задолженности заемщика перед бюджетом и внебюджетными фондами, организациями всех форм собственности и физическими лицами, включая задолженность по кредитам и займам, что также опровергает факт того, что расчеты с ОАО «Концерн Энергомера» за сельхозтехнику осуществлялись ООО АПК «Агростандарт» заемными средствами.
Суд принимает во внимание наличие возврата заемных средств со стороны ООО АПК «Агростандарт», что подтверждается платежными поручениям № 12 от 26.12.2012, №20837 от 31.07.2013, № 321 от 24.05.2013, № 1 от 15.01.2013, № 4 от 16.01.2013, № 320 от 24.05.2013, № 18242 от 09.07.2013, № 38797 от 12.12.2013, № 17967 от 17.06.2014, № 18791 от 24.06.2014, № 00642 от 14.01.2014, № 17289 от 11.06.2014, № 17967 от 17.06.2014.
Принимая во внимание возврат заемных средств налогоплательщиком своим заемщикам, и отсутствие доказательств со стороны налогового органа схемы ухода от налогообложения и получения необоснованной налоговой выгоды сторонами по сделке, при наличии фактической оплаты покупателем стоимости приобретенного сельхозоборудования, включая суммы НДС и оплаты контрагентом по сделке сумм НДС в бюджет, суд приходит к выводу о том, что необоснованная налоговая выгода на стороне налогоплательщика отсутствует.
Довод налогового органа об отсутствии экономической целесообразности сделки по приобретению налогоплательщиком сельхозтехники и сдаче ее в аренду, отклоняется судом как противоречащий фактическим обстоятельствам дела.
Согласно данным бухгалтерского учета налогоплательщика арендная плата составляет 5 % от суммы затрат по содержанию техники.
В соответствии с определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П и 366-О-П в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Статьей 421 ГК РФ предусмотрено, что контрагент свободен в выборе при заключении договора, исходя из своих потребностей, особенностей товара, а также конкурентоспособности, коммерческого знания и опыта контрагента при использовании конъюнктуры рынка.
Налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем налоговому органу не предоставлено право оценивать целесообразность, рациональность, эффективность или результаты экономической деятельности и вменения налогоплательщику доходов, исходя из собственного видения экономической целесообразности его деятельности.
Суд принимает во внимание факт того, что сдавая сельхозтехнику в аренду ООО «Победа», ООО «Хлебороб» - арендаторам сельхозтехники, не возмещающим НДС из бюджета, поскольку являются плательщиками ЕСХН, ООО АПК «Агростандарт» ежемесячно начисляет НДС на сумму арендной платы, что также свидетельствует об отсутствии согласованности действий налогоплательщика со своими контрагентами в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
Принимая во внимание изложенное, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для доначисления НДС ООО АПК «Агростандарт» по сделке с ОАО «Концерн Энергомера» в размере 15 254 237 руб.
Налоговым органом также отказано в возмещении НДС в размере 1 830 508 руб., и в принятии расходов по налогу на прибыль в сумме 1 077 966 руб. по договору № 120831-110016 от 17.05.2012 на оказание комплексных услуг, заключенным между налогоплательщиком и ОАО «Концерн Энергомера», в связи с чем налогоплательщику был доначислен налог на прибыль в размере 215 593 руб.
Основанием для доначисления НДС и налога на прибыль явилась взаимозависимость участников сделки и нецелесообразность, экономическая необоснованность привлечения ОАО «Концерн Энергомера» для оказания комплексных услуг, неполное указание в первичных документах содержания оказанных услуг.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).
Согласно пункту1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п.1.1 договора оказания комплексных услуг №120831-110016 от 17.05.2012 перечень предоставляемых услуг установлен в Приложение № 1, являющимся неотъемлемой частью указанного договора.
В соответствии с приложением № 1 к договору ОАО «Концерн Энергомера» оказывало для налогоплательщика услуги в области:
- бухгалтерского, финансового и налогового планово-экономического сопровождения деятельности общества;
- юридического сопровождения;
- сопровождения в сфере ИТ технологий;
- услуги по закупочной деятельности.
- услуги в сфере экономической безопасности
- услуги кадровой политики, кадрового и общего документооборота.
Стоимость услуг составляет 1 500 000 руб. ежемесячно, в том числе НДС. Расчет за услуги осуществляется в рублях РФ на основании счета-фактуры исполнителя, путем перечисления денежных средств на расчётный счет исполнителя в течение 5 банковских дней с момента получения счета-фактуры (пункт 3.1. договора).
В подтверждение оказания комплексных услуг налогоплательщиком представлены заявки ООО АПК «Агростандарт» в рамках договора оказания комплексных услуг №120831-110016 от 17.05.2012, акты выполненных работ, подписанные в двухстороннем порядке заказчиком и исполнителем, счета-фактуры, выставленные ОАО «Концерн Энергомера», отчеты об оказании ОАО «Концерн Энергомера» комплексных услуг ООО АПК «Агростандарт» в соответствии с договором оказания комплексных услуг №120831-110016 от 17.05.2012.
Кроме того, налогоплательщик в подтверждение реальности оказания ему комплексных услуг представил журнал регистрации поступающих заявок на приобретение оборудования, журнал регистрации поступающей тендерной документации на приобретение оборудования, сублицензионные договоры и дополнительные соглашения к ним, подтверждающие реальность оказания услуг по предоставлению программных продуктов, положение о базовом уровне ИТ – услуг на предприятии 2012 год, инструкции по начислению заработной платы, порядке приобретения оборудования, техники и выбору поставщиков, рабочие инструкции начальника отдела закупок Холдинга, ведущего менеджера по закупкам, инструкции учета операций по банковским счетам, о порядке проведения юридических консультаций и выдачи доверенностей, о порядке разработки, согласования, регистрации и хранения договоров ОАО «Концерн Энергомера» и прочие документы, регламентирующие порядок оказания ОАО «Концерн Энергомера» комплексных услуг предприятиям, входящим в структуру Холдинга, в том числе ООО АПК «Агростандарт».
Налоговый орган при вынесении решения поставил под сомнение реальность оказания комплексных услуг ОАО «Концерн Энергомера», поскольку в штате сотрудников ООО АПК «Агростандарт» числился бухгалтер, юрист, главный инженер, о чем свидетельствует штатное расписание опытно-производственного хозяйства «Семеновод» филиала ООО АПК «Агростандарт» и штатное расписание ООО АПК «Агростандарт» 02.11.2011 № 6.
Суд считает указанный довод налогового органа необоснованным, поскольку представленные в материалы дела штатные расписания не относятся к периоду оказания ОАО «Концерн Энергомера» комплексных услуг.
В рамках рассмотрения дела налогоплательщиком представлено в суд штатное расписание ООО АПК «Агростандарт» на 16.05.2012 (на момент вхождения ООО АПК «Агростандарт» в структуру ОАО «Концерн Энергомера» и назначения генеральным директором Чебаненко С.В., о чем свидетельствует запись в ЕГРЮЛ № 2132651119786).
Согласно представленному штатному расписанию ООО АПК «Агростандарт» на 16.05.2012 в обществе числится генеральный директор главный бухгалтер, начальник ОК, бухгалтер –кассир, уборщица, агроном.
Сравнительный анализ представленных отчетов об оказании ОАО «Концерн Энергомера» комплексных услуг и кадрового персонала ООО АПК «Агростандарт», а также должностных инструкций кадрового персонала и инструкций по начислению заработной платы, порядке приобретения оборудования, техники и выбору поставщиков, рабочих инструкций начальника отдела закупок Холдинга, ведущего менеджера по закупкам, инструкций учета операций по банковским счетам, о порядке проведения юридических консультаций и выдачи доверенностей, о порядке разработки, согласования, регистрации и хранения договоров ОАО «Концерн Энергомера» свидетельствует о том, что наложение одних и тех же должностных обязанностей между работниками ООО АПК «Агростандарт» и оказанными комплексными услугами не имеется.
Согласно отчетам об оказании комплексных услуг ОАО «Концерн Энергомера» в рамках финансового и налогового сопровождения ОАО «Концерн Энергомера» подготавливало и направляло в налоговую инспекцию все установленные формы бухгалтерской отчетности. В материалы дела представлены подготовленные специалистом ОАО «Концерн Энергомера» бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках.
ОАО «Концерн Энергомера» подготавливало также ежемесячно расчет налога на прибыль, ежеквартально - расчет НДС, расчет налога на имущество, расчет транспортного налога, расчет земельного налога, и направляло подготовленную налоговую отчетность в налоговую инспекцию налогоплательщика. Представление данной налоговой отчетности в налоговый орган инспекцией не оспаривается.
ОАО «Концерн Энергомера» производило расчет заработной платы, а так же подготавливало документы для перечисления банком заработной платы на счета сотрудников, производило расчет Единого социального налога (ЕСН), расчет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, расчет по средствам фонда социального страхования и представляло отчетность в налоговую инспекцию, фонд соцстраха, Пенсионный фонд и др. действия, связанные с исполнением договора.
Кроме того специалисты ОАО «Концерн Энергомера» разрабатывали бюджеты на 2012-2013 гг., анализировали отклонения от бюджета, разработали бухгалтерскую и налоговую учетную политику, а так же другие политики и процедуры по ведению бизнеса, согласовывали условия договоров поставки, купли-продажи и др. услуги. Как следует из представленных заявителем документов, объем закупок удобрений, ГСМ, запчастей, семян СЗР и др. за 2012 год составил более 32 млн. руб.
В рамках оказания услуг по юридическому сопровождению текущей хозяйственной деятельности общества специалистами ОАО «Концерн Энергомера» осуществлялась проверка и согласование гражданско-правовых договоров, дополнительных соглашений к ним.
Осуществлялось консультирование сотрудников по вопросам, связанным с хозяйственной деятельностью и подготовка доверенностей.
В рамках оказания услуг осуществлялось регулярное консультирование сотрудников общества в области корпоративного права, которое заключалось в выполнении ряда функций, в том числе: подготовка проектов решений, отчетов органов управления.
Оказание услуг, полученных обществом от ОАО «Концерн Энергомера», повлекло существенное повышение производительности труда, структурирование персонала, снижение фискальных рисков.
Реальность и эффективность оказания комплексных услуг ОАО «Концерн Энергомера» подтверждается тем, что финансовый результат (чистая прибыль) ООО «АПК «Агростандарт» согласно отчету о прибылях и убытках налогоплательщика за 2012 год в 2011 году составлял 17 331 тыс. руб., а за 2012 год (в период действия договора комплексных услуг) – 46 695 тыс. руб., то есть прибыль ООО «АПК «Агростандарт» увеличилась в 2,7 раза.
Налогоплательщиком представлены акты выполненных работ (оказанных услуг), в которых имеется наименование проделанной работы, ее стоимость, сроки оказания услуг. Имеются подписи исполнителя и заказчика и соответствующие печати юридических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации №129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» (действовавшем в период оказания комплексных услуг) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу пункта 2 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации № 129-ФЗ от 21.11.1996 первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Следовательно, при наличии указанных реквизитов степень подробности содержания первичных документов не является критерием для признания их оформленными ненадлежащим образом.
Поскольку унифицированная форма акта выполненных работ (оказания услуг) действующим законодательством не установлена, следовательно, стороны по договору вправе составлять такой акт в произвольной форме с отражением требуемых реквизитов, указанных в пункте 2 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации №129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете».
Принимая во внимание отсутствие установленной действующим законодательством определенной формы акта выполненных работ, оценив представленные акты выполненных работ (оказанных услуг), имеющиеся в них реквизиты, суд приходит к выводу, что все необходимы реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации №129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете», при составлении актов соблюдены (имеется наименование проделанной работы, ее стоимость, сроки оказания услуг), в связи с чем представленные акты выполненных работ (оказанных услуг) судом принимаются в качестве первичных документов в подтверждение реальности хозяйственных операций налогоплательщика.
Довод налогового органа об отсутствии расшифровки в актах выполненных работ (оказанных услуг) фактически проделанной ОАО «Концерн Энергомера» работы, в связи с тем, что имеется лишь указание на комплексные услуги, судом отклоняется ввиду представления отчетов об оказании комплексных услуг ОАО «Концерн Энергомера», содержащих подробный перечень оказываемых услуг за каждый месяц.
Доказательств, свидетельствующих о том, что услуги, указанные в актах выполненных работ (оказанных услуг) и отчетах об оказании комплексных услуг, исполнитель налогоплательщику фактически не оказал, налоговым органом не представлено.
Исходя из фактических обстоятельств дела, суд пришел к выводу о том, что затраты общества подтверждены документально, услуги фактически оказаны обществу, оплачены налогоплательщиком, непосредственно связаны с его предпринимательской деятельностью и по своему характеру способствовали улучшению финансового результата ООО «АПК «Агростандарт».
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать деятельность и решения налогоплательщиков с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Налогового кодекса РФ под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
В связи с тем, что оказываемые услуги с силу своей специфики невозможно выразить в каком-либо количественном выражении и невозможно установить какие-либо ставки (расценки) за определенное количество действий в рамках оказания комплексных услуг, сторонами в договоре была предусмотрена фиксированная ставка в месяц (1 500 000 руб.), что не запрещено ГК РФ и соответствует принципу свободы договора (ст. 421 ГК РФ).
В то же время о наличии необоснованной налоговой выгоды может свидетельствовать завышенный размер расходов.
Судом проанализирована ежемесячная стоимость услуг (1 500 000 руб.) и выявлено, что установить объективные данные о рыночной стоимости сопоставимых услуг на рынке Ставропольского края оказанным комплексным услугам не представляется возможным, о чем свидетельствует сообщение (обоснование) № 75/О от 17.05.2004 ООО «Экспертно-Юридической фирмы «Щит».
Согласно представленному сообщению сведения о рыночной стоимости на аналогичные комплексные услуги на рынке Ставропольского края отсутствуют, в связи с тем, что в комплексе подобные услуги на рынке Ставропольского края не оказываются, а также в связи с тем, что информация о стоимости услуг является коммерческой тайной.
В рамках налоговой проверки налоговым органом не было установлено отклонение цены или нерыночное ценообразование оказанных комплексных услуг.
В качестве основания отказа в принятии расходов по налогу на прибыль и возмещения НДС налоговым органом указан факт взаимозависимости налогоплательщика и исполнителя услуг.
Суд отклоняет данный довод инспекции в виду следующего.
В соответствии с положениями пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
В соответствии с пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работ, услуг) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Таким образом, признание судом лиц взаимозависимыми в контексте налогового законодательства влияет на принципы определения цены товаров, работ, услуг (ст. 40 НК РФ).
Между тем в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не установлено отклонение цены или нерыночное ценообразование оказанных комплексных услуг, не приведено доказательств нарушений принципов формирования цены оказанных комплексных услуг, а, следовательно, и не приведено доказательств завышения расходов. Налоговая инспекция не приводит каких-либо доводов относительно того, каким образом, имеющаяся, по его мнению, взаимозависимость ООО «АПК «Агростандарт» с ОАО «Концерн Энергомера» повлияла на заключение и условия сделок по оказанию комплексных услуг.
Само по себе совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечет автоматического признания полученной ими выгоды необоснованной. Она может быть признана таковой, если взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию в целях необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость или необоснованного отнесения затрат по налогу на прибыль. Наличие таких последствий, равно как и согласованность действий сторон по сделке, направленных на неправомерное изъятие налога из бюджета, в данном случае налоговым органом не доказаны.
Таким образом, наличие взаимозависимости между ООО «АПК «Агростандарт» и ОАО «Концерн Энергомера» при отсутствии доказательств ее влияния на полноту и достоверность отражения сведений о хозяйственных операциях, в том числе ценообразования, не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика и об отсутствии права на вычет по НДС и принятия расходов по налогу на прибыль.
Кроме того, суд полагает, что налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что фактически услуги не оказывались или оказаны по иной стоимости, чем согласовано сторонами по сделке.
Принимая во внимание финансовый результат ООО «АПК «Агростандарт» (увеличение прибыли в 2,7 раза) в 2012 году (в период действия договора комплексных услуг) по сравнению с 2011 годом, а также то, что коммерческие расходы ОАО «Концерн Энергомера» за 2012 год составляют 240 771 тыс. руб., при предъявлении ООО «АПК Агростандарт» 10 169 тыс. руб., (4 %, от общей суммы затрат ОАО «Концерн Энергомера»), суд приходит к выводу, что оказанные комплексные услуги существенно повысили производительность труда, структурированность персонала, снизили фискальные риски налогоплательщика, в связи с чем в отсутствие доказательств отклонения цены оказанных комплексных услуг или нерыночного ценообразования, суд приходит к выводу, что в целях налогообложения общество учло реальные хозяйственные операции, соответствующие их действительному экономическому смыслу, и выполнило все предусмотренные НК РФ условия для отнесения расходов в состав затрат по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по НДС.
В связи с изложенным, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм НДС в размере 17 084 749 руб., пени в размере 1 473 968 руб., штрафных санкций по п. 1 ст.122 НК РФ в размере 3 416 950 руб., доначисления налога на прибыль в размере 215 593 руб., пени в размере 8 591 руб., штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 43 119 руб. признается судом недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.
Принимая во внимание изложенное, суд обязывает Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Согласно части 1 статьи 112 АПК РФ вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом соответствующей судебной инстанции в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.
В статье 333.21 НК РФ предусмотрено, что при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина уплачивается юридическим лицом в размере 2 000 руб.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 № 7959/08 по делу № А46-6118/2007, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 АПК РФ в отношении сторон по делам искового производства, поскольку главой 24 АПК РФ не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц.
Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований данной категории дел, не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.
В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.
При подаче заявления в Арбитражный суд Ставропольского края ООО ППК «Агростандарт» уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб., что соответствует статье 333.21 НК РФ.
Принимая во внимание изложенное, расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 руб. подлежат отнесению на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю в полном объеме.
Руководствуясь статьями 49, 110, 167-171, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л:
Принять уточненные требования к производству.
Признать незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю от 31.03.2014 № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм НДС в размере
17 084 749 руб., пени в размере 1 473 968 руб., штрафных санкций по п. 1 ст.122 НК РФ в размере 3 416 950 руб., доначисления налога на прибыль в размере 215 593 руб., пени в размере 8 591 руб., штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 43 119 руб.
ОбязатьМежрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю, город Ипатово Ипатовского района Ставропольского края, ОГРН 1042600529993, устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Ставропольскому краю, город Ипатово Ставропольского края, ОГРН 1042600529993, в пользу общества с ограниченной ответственностью «Агропромышленная компания «Агростандарт», село Шангала Петровского района Ставропольского края, ОГРН 1102643000140, 2 000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Арбитражный суд Северо – Кавказского округа в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Судья Н.В. Макарова
