Решение АС Ростовской области от 29.07.2022 № А53-40317/21

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Ростов-на-Дону

Резолютивная часть решения объявлена   29 июля 2022 г.

Полный текст решения изготовлен            05 августа 2022 г.

Арбитражный суд Ростовской области в составе: судьи   А.В. Парамоновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гречка Д.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Южное монтажное управление Севзапэнергомонтаж» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Ростовской области

о признании незаконным решения в части,

при участии:

от заявителя: представители ФИО1 по доверенности от 05.10.2021 года №2/2021, ФИО2 по доверенности от 10.03.2022 года №5;

от налогового органа:  представители ФИО3 по доверенности от 28.07.2022 года № 04-23, ФИО4 по доверенности от 25.01.2022 года №б/н;

сущность спора: в открытом судебном заседании рассматривается заявление общества с ограниченной ответственностью «Южное монтажное управление Севзапэнергомонтаж» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы №23 по Ростовской области  о признании незаконным решения № 11-59 от 12.05.2021 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления  налога на добавленную стоимость в размере 6769107 рублей, налога на прибыль в размере 8458887 руб., пени в размере 5535146,13  руб. и штрафа в размере 249808 рублей.

Представители заявителя  в судебном  заседании поддержали заявленные требования в полном объеме, по основаниям указанным в заявлении и дополнительных пояснениях, указав, что налогоплательщик предоставил налоговому органу полный пакет документов, подтверждающий право на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также расходы при исчислении сумм налога на прибыль, контрагент общества являлся действующим, недобросовестность организации не доказана, как и не доказана направленной действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения сумм налогов.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в письменном отзыве и пояснениях к нему‚ указав‚ что общество неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль, поскольку действия налогоплательщика имели своей целью создание документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды из бюджета Российской Федерации, документы представленные заявителем являются недостоверными, фактически контрагент общества  не мог выполнить работы в силу отсутствия материальных и трудовых ресурсов, не нахождения по месту выполнения работ, фактически работы были выполнены самим заявителем.  

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

На основании решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области № 11-59 от 18.12.2018г. проведена выездная налоговая проверка ООО «ЮМУ СЗЭМ» в соответствии со статьями 31, 89, 100 НК РФ по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности с 01.01.2015г. по 31.12.2017г., налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2015г. по 30.09.2018г., страховых взносов в ПФ РФ с 01.01.2017г. по 31.12.2017г.

По результатам выездной проверки составлен Акт №11-59 от 09.10.2019г. налоговой проверки ООО «ЮМУ СЗЭМ» ИНН <***>, согласно которому установлена     неполная уплата налога на добавленную стоимость за 2015-2017гг. в размере 6 769 107руб., неполная уплата налога на прибыль организаций за 2015-2017г. в размере 8667 263руб., в т.ч.: за 2015г.-1740712руб., за 2016г.- 1930390руб., за 2017г.-4996161руб.

Акт налоговой проверки от 09.10.2019г. № 11-59, реестр приложений к акту, приложения к акту в электронном виде на магнитном носителе DVD-R №10-12 от 16.10.2019г., извещение от 16.10.2019 г. №11-59 о времени и месте рассмотрения материалов  выездной налоговой проверки с датой рассмотрения 20.11.2019 г. вручено 16.10.2019 г. директору ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5, что подтверждается его подписью.

ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило в соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ письменные возражения в соответствии со ст.54.1 НК РФ по акту №11-59 от 09.10.2019г. с приложением документов.

Материалы выездной налоговой проверки и письменные возражения налогоплательщика ООО «ЮМУ СЗЭМ» были рассмотрены 09.12.2019г. зам. начальника Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области ФИО6 в присутствии: директора ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5, представителей ООО «ЮМУ СЗЭМ» по доверенности б/и от 29.11.2019г.: ФИО7,ФИО2

Рассмотрев материалы выездной проверки и письменные возражения ООО «ЮМУ СЗЭМ» №20 от 31.07.2020г., зарегистрированные 07.08.2020г. за вх.№0:2402 на акт выездной налоговой проверки №11-5 от 09.12.2020г., заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области принято Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.09.2020г. №11-5, получено 16.09.2020г. представителем налогоплательщика ФИО8 по доверенности от 16.09.2020г., о чем свидетельствует ее подпись.

21.11.2019г. ООО «ЮМУ СЗЭМ» было представлено ходатайство вх. № 054471 об отложении рассмотрения материалов по Акту налоговой проверки № 11-59 от 16.10.2019 г. и возражений после 06.12.2019 г.

Заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области ФИО6 было вынесено решение № 11-59/1 от 21.11.2019 г. о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 09.12.2019 г., которое было вручено 25.11.2019 г. вместе с извещением от 21.11.2019 г. № 2895 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки с датой рассмотрения 09.12.2019 г. лично директору ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5, что подтверждается его подписью.

В соответствии с п.6 ст. 100 ПК РФ ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило дополнительные письменные возражения на 7 листах с приложением документов на 189 листах, поступившие в инспекцию 04.12.2019г. за вх. № 056691.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с учетом представленных налогоплательщиком дополнительных письменных возражений и дополнительных документов, состоялось 09.12.2019г. в присутствии директора ФИО5 и представителей налогоплательщика по доверенности от 29.12.2019 г. - ФИО2 и ФИО7

По результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений налогоплательщика заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области было вынесено решение № 11-15 от 24.12.2019 г. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое было вручено 25.12.2019 г. лично директору ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5.

Дополнение к Акту налоговой проверки № 11-59/1 от 14.02.2019г., приложения к Дополнению к Акту на бумажных носителях на 114 листах, реестр приложений и извещение № 1309 от 21.02.2020г. о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий с датой рассмотрения 19.03.2020 г., вручены 21.02.2020г. лично представителю ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5,  действующему   по   доверенности   №   б/н   от   10.01.2020г..   выданной директором ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО9

ООО "ЮМУ СЗЭМ" ИНН <***> представило письмо исх. № 10/р-20 от 19.03.2020г. с просьбой о переносе рассмотрения материалов проверки на 30.03.2020г. в связи с необходимостью подготовки и систематизации большого объема предоставляемой информации. Посредством ТКС налогоплательщику вручено Извещение № 1956 от 19.03.2020г. о переносе на 30.03.2020г.

26.03.2020г. ООО «ЮМУ СЗЭМ» направило в адрес инспекции письмо (исх. 14/р-20 от 26.03.2020г.),- в котором сообщило о непредставлении возражений на дополнение к акту проверки в установленный п. 6.2. ст. 101 НК РФ срок по причине установления Указом Президента РФ № 206 от 25.03.2020г. нерабочих дней с 30.03.2020г. по 03.04.2020г 2020 г., в связи с чем возражения будут представлены после 05.04.2020г.

Инспекцией в адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ» 30.03.2020г. было направлено письмо (исх. № 11-18/01056 от 30.03.2020г.), в котором налогоплательщик извещался о переносе рассмотрения материалов ВНП на 12.05.2020г. Правовой основой переноса являлись поручение Председателя Правительства РФ № ММ-П36-1945 от 18.03.2020г. и Приказ ФНС РФ № ЕД-7-2/181 @ от 20.03.2020г. (о минимизации рисков возникновения и распространения коронавирусной инфекции).

В соответствии с п. 4 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 № 409 (в первоначальной редакции) в период с 06.04.2020г. по 31.05.2020г. (включительно) было приостановлено: течение сроков, установленных НК РФ (в том числе сроков, предусмотренных статьями 100 и 101 Кодекса), в отношении выездных налоговых проверок.

В связи с изложенными обстоятельствами рассмотрение материалов ВНП было перенесено на 02.06.2020г. Соответствующее извещение направлено в адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ» 06.05.2020г. с использованием ТКС.

Постановлением Правительства РФ № 792 от 30.05.2020г. внесены изменения в Постановление Правительства РФ от 02.04.2020 № 409, согласно которым сроки, установленные пунктом 4, были продлены до 30.06.2020г., вследствие, этого дата рассмотрения было перенесено на 07.07.2020 г.

Извещение о переносе № 11-59/1 от 02.06.2020г. направлено налогоплательщику по ТКС, что подтверждается извещением о получении налогоплательщиком 04.06.2020г. электронного документа.

Факт неявки представителей зафиксирован протоколом рассмотрения материалов ВНП от 07.07.2020г.

С целью обеспечения явки представителей налогоплательщика на рассмотрение материалов ВНГТ налоговым органом 7 и 20 июля 2020г. были дополнительно разосланы извещения (по ТКС, по юридическому адресу, по адресу регистрации руководителя) о явке в инспекцию представителей ООО «ЮМУ СЗЭМ» (на 07.08.2020г.). В ответ ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило ходатайство от 06.08.2020г. № 19/р-20, в котором просило перенести дату рассмотрения на конец августа 2020г. (в связи с невозможностью присутствия директора в назначенную дату). Указанное ходатайство было удовлетворено, рассмотрение перенесено на 27.08.2020г. (извещение № 11-59/2 от 07.08.2020г.).

Впоследствии ООО «ЮМУ СЗЭМ» направило в адрес инспекции два ходатайства (вх. №3/08 от 26.08.2020г.  и №3/1-08  от 28.08.2020г.), в которых  просило  перенести рассмотрение на более поздний срок (в связи с нахождением директора в отпуске, а также с занятостью представителя в судебных процессах и сменой главного бухгалтера).

Извещением № 11-59/4 от 28.09.2020г. рассмотрение материалов ВНП было перенесено на 15.10.2020г.

В соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило дополнительные письменные возражения на 40 листах, поступившие в инспекцию 14.10.2020 г. за вх. № 042219.

Одновременно с возражениями ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило ходатайство, в котором заявило о наличии смягчающих налоговую ответственность обстоятельств в порядке статей 112, 114 НК РФ (вх. № 042217 от 14.10.2020 г.).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, с учетом представленных налогоплательщиком дополнительных письменных возражений состоялось 15.10.2020 г.

Вновь рассмотрение материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля было назначено на 23.04.2021 г. Извещением № 5869 от 14.04.2021 г., которое направлено почтой по юридическому адресу организации: <...> (почтовый идентификатор N80091259144627) с одновременным направлением по всем адресам.

Налогоплательщик ООО «ЮМУ СЗЭМ» на рассмотрение материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля 23.04.2021 г. не явился. ООО «ЮМУ СЗЭМ» 22.04.2021г. вх. № 017577 представило письмо с просьбой о проведении рассмотрения в отсутствие представителя ООО «ЮМУ СЗЗМ», так как Общество не может обеспечить представительство при рассмотрении материалов налоговой проверки по адресу нахождения уполномоченного органа по причине тяжелого материального положения и введения в отношении ООО «ЮМУ СЗЭМ» процедуры наблюдения.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, письменных возражений налогоплательщика, проведено 23.04.2021г. заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области ФИО10 в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налогоплательщика, частично удовлетворенных возражений налогоплательщика, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области ФИО10, в соответствии с п.7 ст.101 НК РФ было вынесено решение №11-59 от 12.05.2021г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решение №11-59 от 12.05.2021г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения направлено 19.05.2021 по почте заказным письмом по всем адресам, включая временного управляющего.

Налогоплательщиком в соответствии со статьей 139.1 НК РФ подана апелляционная жалоба об отмене решения № 11-59 от 12.05.2021г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной  ИФНС России  № 23 по Ростовской области. Управление ФНС России по Ростовской области, рассмотрев апелляционную жалобу налогоплательщика, вынесло решение №15-18/3640 от 23.09.2021 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, штрафов и пени по указанным налогам, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Суд, рассмотрев заявленные требования, исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, дав оценку представленным в материалы дела письменным  доказательствам, как на бумажном носителе, так и посредством системы электронного документооборота «Мой арбитр», при помощи технических средств, находящихся в распоряжении  суда, которые в силу  требований статей 71 и 162 АПК РФ подлежат исследованию и оценке судом с учетом положений пункта 3.3.6 Инструкции по делопроизводству в арбитражных судах Российской Федерации, утвержденной постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 25.12.2013 года № 100 установил следующие обстоятельства.

Заявитель, оспаривая решение налогового органа, считает, что оно вынесено в нарушение  процессуальных норм, установленных Налоговым кодексом РФ, с нарушением сроков рассмотрения материалов проверки и взыскания сумм налогов. Заявитель указывает, что согласно налогового законодательства, решение по проверке должно было быть вынесено в течение 10-ти дней после 15.10.20г. Однако, налоговым органом не соблюден указанный срок. Решений о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, согласно НК РФ, вынесено не могло быть (поскольку таковое в раках проверки уже было вынесено). При этом, нарушая все установленные сроки, спустя 6 месяцев, налоговым органом составлено извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки, назначенного на 24.04.21г. (спустя полгода). Решение № 11-59 о привлечении к ответственности ООО «ЮМУ СЗЭМ» вынесено только 12.05.21г. Таким образом, решение вынесено через 7 (семь месяцев), что является нарушением Налогового кодекса РФ. Указанное нарушение срока является существенным нарушением проведения проверки, что служит основанием к отмене обжалуемого решения в полном объеме.

Кроме того, заявитель указывает, что налоговым органом нарушены все предусмотренные Налоговым кодексом сроки для взыскания доначисленных сумм налогов (с даты вынесения решения на проверку по дату, вынесения Решения о привлечении к ответственности № 11-59 от 12.05.21г.), следовательно, указанные суммы не подлежат взысканию, а решение подлежит отмене, на день вынесения обжалуемого решения сроки давности для взыскания истекли.

Согласно пункта 6 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Пунктом 9 статьи 89 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:

1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;

2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

3) проведения экспертиз;

4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Согласно пункта 15 статьи 89 НК РФ в последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

Согласно пункта 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Акт налоговой проверки составлен в установленный  двухмесячный срок

Вместе с тем, в связи с распространением COVID-19 в 2020 году введены временные ограничения на проведение выездных налоговых проверок.

В соответствии с пунктом 4 постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 N 409 "О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики" (далее - Постановление), вступившим в силу 06.04.2020, с учетом постановления Правительства Российской Федерации от 30.05.2020 N 792 в части вопросов проведения выездных налоговых проверок, проведения мероприятий налогового контроля в рамках выездных налоговых проверок, и вне рамок налоговых проверок, в период до 30.06.2020 включительно приостановлено:

вынесение решений о проведении выездных (повторных выездных) налоговых проверок;

проведение назначенных выездных (повторных выездных) налоговых проверок;

течение сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации (в том числе сроков, предусмотренных статьями 100 и 101 НК РФ), в отношении выездных (повторных выездных) налоговых проверок;

течение сроков, предусмотренных статьей 101.4 НК РФ.

Согласно письму ФНС России от 09.04.2020 N СД-4-2/5985@ приостановление проверок на основании постановления N 409 влечет запрет на проведение всех мероприятий налогового контроля в рамках проверки. Указанное касалось также мероприятий, перечисленных в пункте 2 приказа ФНС России от 20.03.2020 N ЕД-7-2/181@, требующих личного контакта проверяющих с налогоплательщиком, свидетелями и иными лицами. Кроме того, до 30.06.2020 включительно в отношении назначенных выездных налоговых проверок приостановлено течение сроков, установленных Кодексом, включая сроки по статьям 100, 101, 101.4  Кодекса.

Указанные обстоятельства послужили объективными причинами невозможности вынесения уполномоченным органом решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Доказательства обращения общества с заявлением о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки в режиме видеоконференц-связи в соответствии с приказом ФНС России от 20.03.2020 № ЕД-7-2/181@ «О принятии в рамках осуществления контроля и надзора неотложных мер в целях предупреждения возникновения и распространения коронавирусной инфекции» общество не представило.

Учитывая установленные по делу обстоятельства проведения проверки, суд пришел к выводу, что налоговым органом  не нарушена процедура и сроки проведения проверки.

Согласно пункта 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ  установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Статьями 100 и 101 НК РФ установлены сроки, в течение которых налоговый орган обязан рассмотреть материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, представленные па акт проверки, и вынести решение. При этом нарушение указанных сроков само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотри материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Нарушение налоговым органом срока рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным. В данном случае длительное рассмотрение материалов проверки не привело и не могло привести к принятию неправомерного решения.

Согласно абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ безусловным основанием для отмены решения является только нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К существенным относятся следующие условия: 1) обеспечение права проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя; 2) обеспечение права налогоплательщика представлять объяснения.

По смыслу положений, установленных ст. 101 НК РФ, соблюдение проверяющими норм, закрепленных Налоговым кодексом Российской Федерации, направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика, гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового контроля и оформлении их результатов.

Определением Верховного Суда РФ от 21.08.2019 N 309-ЭС19-13355 по делу N А50-24146/2018 суд указал, что нарушение сроков рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения решения по ее результатам не является безусловным основанием для признания решения недействительным. Налогоплательщиком реализовано право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, им представлялись возражения, дополнительные документы, он также был ознакомлен с дополнительно полученными инспекцией материалами, обладал всей необходимой информацией, поэтому его права и законные интересы не нарушены.

Отложение рассмотрения материалов налоговой проверки связано с обеспечением налогоплательщику возможности ознакомиться со всеми материалами проверки и участвовать в их рассмотрении в налоговом органе,  а также выяснением  всех обстоятельств, установленных в ходе проверки, для принятия руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обоснованного решения по выездной проверке.

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля было вынесено в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, о чем указано в данном решении.

Общество своевременно проинформировано о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки. Извещения о времени и месте рассмотрения были вручены представителям Общества под роспись.

Все рассмотрения материалов проверки проводились с участием представителей Общества, что подтверждается протоколами рассмотрений либо в их отсутствие при надлежащем извещении общества.

Учитывая изложенное судом не установлено нарушение налоговым органом процедуры и сроков проведения проверки, не установлено нарушение процедуры рассмотрения материалов выездной проверки, а также не установлены безусловные основания для признания решения налогового органа недействительным.

Сроки давности начисления налогов не истекли, поскольку доначисление производится на основании вынесенного решения налогового органа. Доводы о расчете пени  и налогов без учета истечения установленного статьей 113 Налогового кодекса РФ срока давности судом  отклонены, поскольку в отличие от установленной главой 16 Налогового кодекса РФ ответственности за совершения налогового правонарушения пеня в соответствии с пунктом  2 статьи 75 Налогового кодекса РФ представляет собой меру обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и, следовательно, положения статьи 113 Налогового кодекса РФ, устанавливающие сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, в отношении пени не применяются. Действия налогового органа по взиманию задолженности по налогу (недоимки), а также пеней, как компенсационной меры, направленной на восстановление потерь бюджета в связи с несвоевременным поступлением налогов, не свидетельствует о применении мер налоговой ответственности, в связи с чем, оснований для применения данной нормы при рассмотрении настоящего спора не имеется. Иное понимание содержания названного пункта, фактически привело бы к нивелированию требований абзаца 2 пункта 4 статьи 89 Кодекса.

Срок давности привлечения к налоговой ответственности судом проверен. Налогоплательщику начислен штраф за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 НК РФ за 2017 год по сроку уплаты 28.03.2018 года  в размере 249808 рублей.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 Налогового кодекса.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 в силу пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Налогового кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 Налогового кодекса, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Налогового кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Таким образом, сумма налога на прибыль за 2017 год должна быть уплачена в бюджет не позднее 28.03.2018, поэтому срок давности привлечения к ответственности за неуплату налога начинает исчисляться с 01.01.2019 и заканчивается 01.01.2022 года, тогда как решение о привлечении к налоговой ответственности  вынесено 12.05.2021 года, то есть в пределах срока давности привлечения к налоговой ответственности.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд не усматривает основания для отмены решения налогового органа  в связи с нарушением процедуры проведения проверки и рассмотрения материалов проведенной проверки.  

Из оспариваемого решения и представленных материалов проверки следует, что в отношении контрагента ООО «Прометей»  заявлены операции по приобретению товара (работ, услуг) и отражению в качестве расходов и вычетов при исчислении соответственно налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

В рамках проверки установлена неуплата налога на прибыль организаций за 2015-2017г. в размере 7 521 229 руб., в результате нарушения п. 2 ст. 54.1, п.1 ст. 252, абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ, из-за неправомерного; завышения расходов в размере 37 606 148руб. по взаимозависимой и подконтрольной организации ООО «Прометей» и неполная уплата НДС за 2015-2016 год в размере 6 769 107 руб. в результате нарушения п.2 ст.54.1, п.2 ст. 171, п. 1 ст. 172, ст. 169 НК РФ, из-за неправомерного включения в состав налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным взаимозависимой и подконтрольной организацией ООО «Прометей» ИНН <***>, путем создания схем по минимизации налоговых обязательств.

Также установлена неуплата налога на прибыль организаций за 2015г. в сумме 937658  руб. в результате нарушения ст.252, ст.318, 319 НК РФ, из-за включения в состав прямых расходов, расходов не связанных с выполнением работ, так как в данном налоговом периоде отсутствовала реализация указанных работ.

В отношении эпизода по доначислению налога на прибыль в размере 937658 рублей за 2015 год судом установлено следующее.

Актом выездной проверки (п.2.3.3.) от 09.10.2019г. №11-59 установлено нарушение абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ в результате завышения прямых расходов по налогу на прибыль, отнесенных к расходам за 2015г. (за февраль и март 2015г.) в размере 5 730 170руб., которое привело к неуплате налога на прибыль за 2015г. в сумме 1 146 034руб.

Налогоплательщиком были представлены возражения по данному пункту (вх.054213 от 20.11.2019г., вх.056691 от 04.12.2019г.).

В соответствии со статьей 93 НК РФ, в рамках проведения мероприятий налогового контроля, проверяемой организации было вручены требования №11-8 от 24.12.2019г., №1212 от 23.01.2020г. о предоставлении документов (информации), подтверждающих прямые расходы за февраль, март, апрель 2015г., отнесенные к расходам на прибыль за 2015г. В ответ на требование, ООО «ЮМУ СЗЭМ» предоставило письменные пояснения (вх.004327 от 04.02.2020г.) и копии следующих документов: оборотно-сальдовые ведомости по счету 20.01 за февраль, март, апрель 2015г.; проводки по счету 20.01 в корреспонденции со счетом 70 (Дт20.01 Кт70); проводки по счету 20.01 в корреспонденции со счетом 71.01 (Дт20.01 Кт71.01); карточки счетов 20.01 по объекту Буденновская ТЭС за февраль, март, апрель 2015г.; свод начислений и удержаний ООО «ЮМУ СЗЭМ» за февраль, март, апрель 2015г.; бухгалтерские расчеты по форме Т-61, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004г. №1, составляемые при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) ООО «ЮМУ СЗЭМ» за февраль, март, апрель 2015г.; бухгалтерские расчеты по форме Т-60, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004г. №1, составляемые при предоставлении отпуска работнику ООО «ЮМУ СЗЭМ» за февраль, март, апрель 2015г.; табели расчета рабочего времени ООО «ЮМУ СЗЭМ» по участкам за февраль, март, апрель 2015г.; расчеты арендной платы в табличном виде за февраль, март, апрель 2015г.; договоры аренды жилого помещения; акты приема-передачи жилого помещения; акты о списании материальных ценностей за февраль, март, апрель 2015г.;               ведомости учета выдачи спецодежды, спецобуви, и предохранительных приспособлений по типовой межотраслевой форме №МБ-7, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.97г. за февраль, март, апрель 2015г.; акты о приемке выполненных работ (оказанных услуг) по транспортным услугам, по услугам автокрана, по услугам манипулятора по перевозкам персонала за февраль, март, апрель 2015г.; командировочные удостоверения; путевые листы.

Перечень прямых расходов, а также порядок их распределения на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы; оказанные услуги) и на НЗП (формирование стоимости НЗП) устанавливаются организацией самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения (п. п. 1,2 ст. 318, абз. 3 -5 п. 1 ст. 319 НКРФ).

В ходе проверки ООО «ЮМУ СЗЭМ» представило Положение об Учетной политике для целей налогообложения на 2015г. (Приложение №2 к приказу №262 от 31.12.2014г. «Об учётной политике ООО «ЮМУ СЗЭМ» на 2015год.» и Положение об Учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2015г.(Приложение №1 к приказу №262 от 31.12.2014г. «Об учетной политике ООО «ЮМУ СЗЭМ» на 2015год.»

В пункте 29 Положения об Учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2015г.  указано, что применяется позаказный метод учета затрат.

Пунктом 3 ПБУ 2/2008 установлено, что при позаказном методе бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

В п. 2.3.9 указанного. Положения указан перечень расходов, относящихся к прямым расходам на производство работ (оказание услуг), который соответствует п. 1 ст.318 НК РФ.

В ходе проверки от ООО «ЮМУ СЗЭМ» представлены следующие договоры, заключенные на выполнение работ в спорном периоде (февраль-март 2015г.).

Так в рамках проверки и судом установлено, что работы на объекте Буденновская ТЭС (ТЭС при ООО «Ставролен») ООО «ЮМУ СЗЭМ» в проверяемом периоде 2015-2017г. выполняло согласно следующим представленным договорам.

Договор на оказание услуг № ЛЭИ-476/14 от 12.11.2014г., заключенный с ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» ИНН <***>. В рамках указанного договора в 2015 г. согласно Акту №4 от 31.01.2015 г. ООО «ЮМУ СЗЭМ» в период с 01.01.2015 г. по 31.01.2015 г. оказаны услуги по предоставлению персонала для выполнения строительно-монтажных работ на объекте Буденновская ТЭС на сумму 16 018 322,24 руб., в т. ч. НДС 18% - 2443472,88 руб.

Согласно банковской выписке за 2014-2015гг. общая сумма поступлений на расчетный счет ООО «ЮМУ СЗЭМ» от ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» составила 163 260 830,52 руб., в том числе за 2014 г. - 71 529 162 руб., за 2015 г. 91 731 668,52 руб.

Платежи на сумму 135 306 327 руб. произведены с указанием в назначении платежа «по договору № ЛЭИ-476/14 от 12.11.2014г.» Остальные перечисления в сумме 27 954 503,26 руб. в адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ» выполнены с указанием в назначении платежа « по договору № ЛЭИ-643/14 от 01.12.14г.»

Согласно оборотно-сальдовой ведомости ООО «ЮМУ СЗЭМ за 2015 г. задолженность ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» перед ООО «ЮМУ СЗЭМ» за оказанные услуги на начало 2015 года составила 75 713 346.28 руб. На конец 2015 г. задолженность полностью погашена, сальдо нулевое.

ООО «ЮМУ СЗЭМ» было заключено два договора с ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг»: № ЛЭИ-476/14 от 12.11.2014г. от 12.11.2014 г. и № ЛЭИ-643/14 от 01.12.14г. Из документов, подтверждающих реализацию работ (услуг) в рамках указанных договоров представлен только акт № 4 от 31.01.2015 г. на сумму 16 018 322,24 руб.

На основании оборотно-сальдовой ведомости ООО «ЮМУ СЗЭМ» по счету 62.01 за 2015 г. установлено, что на начало года кредитовое сальдо по контрагенту ООО "ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг" составило 75 713 346,28 руб., т.е. задолженность по оплате выполненных ООО «ЮМУ СЗЭМ» и сданных заказчику работ (услуг) на начало 2015г. составила 75 713 346,28 руб. На конец 2015 года все расчеты между организациями были завершены.

Таким образом, на основании оборотно-сальдовой ведомости ООО «ЮМУ СЗЭМ» по счету 62.01 и выписки по расчетному счету, можно сделать вывод, что работы (услуги) на сумму 147 242 508,28 руб. в рамках указанных договоров были сданы в 2014 г., однако у налогового органа отсутствовала возможность исследовать подтверждающие документы, поскольку работы (услуги) были реализованы за рамками проверяемого периода. Ни проверяемой организацией, ни контрагентом не представлены пояснения, каким образом и кем в короткие сроки в зимний период были выполнены работы (услуги) в рамках договоров № ЛЭИ-476/14 от 12.11.2014 г. на сумму 119 288 005 руб. и ЛЭИ-643/14 от 01.12.14г. на сумму 27 954 503,26 руб., были ли отражены эти сделки в налоговом учете, в каких объемах произведено списание расходов по этим сделкам. Обязанность прикладывать к декларации по НДС книги покупок и книги продаж в 2014 г. у налогоплательщиков отсутствовала.

В декларации по НДС за 1 квартал 2015 г. ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» сделка с ООО «ЮМУ СЗЭМ» отражена как посредническая в разделе 10 «Сведения из журнала учета выставленных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемых за истекший налоговый период». В сведениях о покупателе в данном разделе значится ООО «Стройиндустрия» ИНН <***>.

В том случае, если работы, которые выполнялись ООО «ЮМУ СЗЭМ» на объекте Буденновская ТЭС в феврале и марте 2015 г. относятся к объему принятых заказчиком работ в 2014г., то поскольку прямые затраты по этим работам связаны с ранее признанным доходом, они не могут быть учтены в 2015г. Порядок признания расходов при методе начисления осуществляется налогоплательщиком в соответствии со ст. 272 и 318 НК РФ.

В рамках рассмотрения дела судом установлено, что указанные договоры были закрыты 31.01.2015 года. Данный факт подтвержден представителем заявителя в судебном заседании. Доказательств выполнения работ по указанных контрактам после 31.01.2015 года не имеется.

В связи с чем, судом сделаны выводы, что налоговый орган правомерно учитывает, что указанные прямые затраты февраля и марта 2015 года не относятся к выполняемым работам.

Договор №123/ЛСЭ от 16.03.2015г., заключенный с ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» ИНН/КПП<***>/262401001 («Заказчик») на выполнение услуг по предоставлению персонала для сопровождения наладочных работ при реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при «Ставролен». В соответствии с данным договором: общая стоимость работ составляет 2 242 003,21руб., в том числе НДС 18% - 342 000,49 руб.

К договору представлены: Счет-фактура № 14 от 24.04.2015 г. и Акт приема-передачи оказанных услуг б/н от 24.04.2015г. на сумму 2 242 003,21руб., в том числе НДС 342 000,49руб. (без НДС - 1 900 002,72руб.). Сроки проведения работ акте не указаны.

В ходе проверки в соответствии со ст.93.1 НК РФ были получены документы по требованию от ООО «Лукойл-Ставропольэнерго», которые содержали в дополнение к указанным документам табель учета рабочего времени по МУ №4 ООО «ЮМУ СЗЭМ» за апрель 2015 г. по участию в наладочных работах по договору № 123/ЛСЭ от 16.03.2015г., подписанный начальником МУ №4 ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО11, утвержденный заместителем директора - главным инженером ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» ФИО12 В данном табеле указаны 11 человек, представленные от ООО «ЮМУ СЗЭМ» (прорабы, сварщики 5р., монтажники 4 и 6р., мастер): ФИО13 - прораб; ФИО14 - сварщик 5 р.; ФИО15 - монтажник 6 р.; ФИО16 - сварщик 5 р.; ФИО17 - монтажник 6 р.; ФИО18 - монтажник 6 р.; ФИО19 - монтажник 4 р.; ФИО20 – мастер; ФИО21 - монтажник 4 р.; ФИО22 – прораб; ФИО23 - монтажник 6 р.

Согласно представленному табелю сроки работы с 07.04.2015г. по 24.04.2015г. всего 14 календарных дней и 4 выходных с количеством отработанных часов 1848.

Таким образом, работы по договору № 123/ЛСЭ от 16.03.2015 г. выполнялись ООО «ЮМУ СЗЭМ» в апреле месяце 2015г., а не в марте.  Заказчиком доказательств выполнения работ  в марте или феврале не представлено. Списанные прямые затраты в феврале и марте не относятся к указанному договору.

Кроме того, в апреле 2015 г. произведено списание прямых затрат по объекту Буденновская ТЭС в сумме 716948,05руб., в том числе и в отношении указанных в табеле работников, что подтверждается карточкой счета 20 по указанному объекту.

Договор подряда №102/ЛСЭ от 30.03.2015г., заключенный с ООО «Лукойл-
Ставропольэнерго» ИНН/К1111<***>/262401001 («Заказчик») на выполнение работ по организации схемы дополнительного отбора проб и дренажей станции Буденновская ТЭС по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». В соответствии с данным
договором: общая стоимость работ составляет 5 074 000,00руб., в том числе НДС 18%
774000руб.; сроки оказания услуг с 30.03.2015г. по 10.04.2015г. Акт выполненных работ
составлен 10.04.2015г. за отчетный период с 30.03.2015г. по 10.04.2015г. на сумму
5074000,00руб., в том числе НДС 18% -774 000руб. (без НДС - 4300000,00руб.).

Ни проверяемой организацией, ни заказчиком работ ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» не были представлены табели учета рабочего времени, на основании которых можно определить работников, выполнявших работы и периоды выполнения работ фактически. Согласно договору и Акту выполненных работ период выполнения работ - 30.03.2015 - 10.04.2015 г.

Таким образом, прямые затраты, списанные в феврале 2015 г. и почти весь март за исключением 30-31.03.2015 года не относятся к указанному договору.

Вместе с тем, налоговый орган указывает, что поскольку прямые затраты списываются по мере реализации работ, которая выполнена 10.04.2015 г., то прямые затраты по указанному договору подлежат списанию в апреле. Организацией не представлены подтверждающие документы, позволяющие установить, какие именно затраты и в какой сумме ошибочно были списаны 30.03.2015 и 31.03.2015 г.

В судебном заседании представитель заявителя указал, что такое разделение провести невозможно. Данные по размеру расходов  за указанные дни представлять отказался.

Договор подряда №BS0047-2 от 18.02.2015г., заключенный с ООО «Сторк Пауэр
Сервисес» («Заказчик») на выполнение работ по реконструкции горелок дожигающих устройств котлов утилизаторов №1 и №2 на ПГУ-135 г. Буденновск. В соответствии с данным договором: общая стоимость работ составляет 314 878,99 руб., в том числе НДС 18% 48 032,39 руб.; сроки выполнения работ 6 рабочих дней. Акт выполненных работ №1 составлен 27.02.2015г. за отчетный период с 18.02.2015г. по 27.02.2015г. на сумму 314 878,99руб., в том числе НДС 18% 48 032,39руб. (без НДС – 266 846,60руб.).

Ни в ходе проведения проверки, ни в ходе рассмотрения возражений, ни в судебном заседании налогоплательщиком не представлен перечень прямых затрат в рамках указанного договора и подтверждающие документы, позволяющие определить какие именно прямые затраты относятся к Договору подряда №BS0047-2 от 18.02.2015г., заключенному с ООО «Сторк Пауэр Сервисес». Представитель заявителя указал, что такие расходы разделить нельзя и представить расчет невозможно.

Таким образом, прямые расходы, произведенные в феврале-марте 2015 г. не могут быть учтены при уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль как не соответствующие условиям п. 1 ст. 252, ст. 270 и ст. 318 НК РФ.

В рамках рассмотрения дела представители налогоплательщика указали, что с 01.02.2015г. персонал ООО «ЮМУ СЗЭМ» работал в г.Буденновск по вышеназванным  трем договорам. Доходы по выполненным работам за февраль-апрель - 7630882,18руб. (с НДС), 6466849,31руб. (без НДС), разделить расходы по указанным договорам на объекте не представляется возможным для определения финансового результата, так как персонал работает на одном объекте и числится в одном обособленном подразделении, расходы по оплате труда распределяются в учете по подразделению.

Вместе с тем, данное утверждение налогоплательщика подтверждает нарушение им порядка отражения в бухгалтерском учете расходов, утвержденного п. 3 ПБУ 2/2008, в котором установлено, что бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

В соответствии с бухгалтерским и налоговым учетом для опровержения доводов плательщика, инспекцией проведен расчет финансового результата с января по апрель 2015г. в целом по подразделению по объекту Буденновская-ТЭС: доходы составили 20041698,68руб. без НДС, что соответствует расчетам налогоплательщика, указанного в письменных возражениях, а расходы составляют 20265498руб., что не соответствует данным налогоплательщика (20085901,90руб.). Таким образом, выполненные работы на объекте Буденновская ТЭС, являются убыточными, что противоречит доводам плательщика.

К расходам, уменьшающим налогооблагаемый доход за 2015г., ООО «ЮМУ СЗЭМ» отнесло прямые расходы, отраженные в феврале и марте 2015г. по дебету счета 20.01.1, по объекту строительства «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» (Буденновская ТЭС) в сумме 4688292руб., в том числе:

расходы по оплате труда основного производственного персонала и вспомогательных служб (Дт20.01.1 Кт70), без учета отпускных в сумме 1 277 265руб. (2 319 142,97-1 041 878);

списание материалов, инвентаря в производство, используемых при выполнении работ (Дт20.01.1 Кт10.01, 10.05,10.09, 10.10, 10.11) в сумме 240 184,76руб.;

расходы на аренду квартир, авто услуги по перевозкам, услуги автокрана (Цт20.01.1 Кт60.01), в сумме 1 781 718,15руб.;

расчеты по взносам на социальное страхование (Дт20.01.1 Кт69.01, 69.02.6, 69.02.7, 69.03.1; 69.11) в сумме 750 649,60руб.;

расходы по командировочные расходы и расходы на авиа и ж/д билеты (Дт20.01.1 Кт71.01) в сумме 638 474,82руб.;

Прямые расходы, отраженные проверяемым лицом в феврале и марте 2015г. по дебету счета 20.01.1, списаны в себестоимость и включены в расходы по налогу на прибыль в апреле 2015г. (в Дт90.02 с Кт20.01.1), что подтверждается «расчетом себестоимости» по карточке счета 90.02. (налоговый учет ООО «ЮМУ СЗЭМ») по объекту Буденновская ТЭС.

Рассмотрев представленные документы и доводы сторон суд пришел к выводу, что налоговым органом правомерно не приняты прямые  расходы за февраль и март 2015 года по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

При этом прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Глава 25 Кодекса не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Однако из норм статей 252, 318, 319 Кодекса, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в статье 318 Кодекса отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые "...связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).".

Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

На основании изложенного, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

Вместе с тем, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Кроме того, согласно пункту 1 статьи 319 Кодекса налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

В соответствии с пунктом 17 ПБУ 2/2008 при применении метода "Доход по стоимости работ по мере их готовности" финансовый результат у подрядчика выявляется за определенный отчетный период времени после полного завершения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам, предусмотренным проектом, как разница между объемом выполненных работ и приходящихся на них затрат.

Пунктом 4 ПБУ 2/2008 предусмотрено, что в случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий: а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация; б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.

При этом пунктом 5 ПБУ 2/2008  установлено, что два и более договоров, заключенных организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться для целей бухгалтерского учета как один договор при соблюдении одновременно следующих условий:

а) в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;

б) договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).

Из представленных документов не следует выполнение одновременно двух указанных условий, поскольку отсутствует непрерывность  заключения договоров.

Кроме того,  по каждому договору четко определены выполняемые работы и их сроки, следовательно, суд не находит оснований для невозможности распределения указанных расходов. 

Согласно пункту 16 ПБУ 2/2008 расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены. При этом расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство, а расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, - как расходы будущих периодов. По мере признания выручки по договору расходы по договору списываются для определения финансового результата отчетного периода в порядке, установленном настоящим Положением.

Заявитель ссылается на учетную политику и указывает на позаказный метод  учета затрат.

Вместе с тем, позаказный метод учета затрат как правило применяется на индивидуальных производствах: при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия, а также в мелкосерийных производствах и на ремонтных работах. Сущность метода - учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий. Объектом учета является отдельный производственный заказ, полная фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. Все прямые затраты (затраты основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции отдельно по каждому производственному заказу.

 В связи с чем, суд пришел к выводу, что именно позаказный метод учета и не был применен организацией при принятии расходов. 

Ссылка общества на  выполнение единой работы и непрерывного ее выполнения не подтверждена представленными документам.

Ссылка на договор подряда  без номера и даты (т. 26 л.д. 51-61) заключенный   с ООО «Лукойл-Ставропольэнерго»  с указанием сроков выполнения работ февраль 2015 года - март 2015 года не может быть принята судом, поскольку указанный договор не исполнялся сторонами, что подтверждено представленными документами от заказчика, и не оспаривается обществом. Вместо указанного договора заключены и исполнены договоры № 102/ЛСЭ от 30.03.2015 года и № 123/СЭ от 16.03.2015 года.

Доводы общества о фактической невозможности выполнения указанных работ в апреле 2015,  поскольку  почти все работники в апреле уже не работали в обществе судом отклонен как недостоверный, поскольку согласно представленного табеля рабочего времени за апрель 2015 года работники выполняли работы в указанный период. Таким образом, фактически обществом заявлено, что представленные им документы в ходе проверки недостоверны.  Вместе с тем, необходимость составления таких документов при реальности выполняемых работ представитель общества не пояснил.

Представленная переписка, а именно письма направленные в адрес заказчика не могут быть приняты судом, поскольку ответов на представленные письма не получено и не имеется. Акты работ подписаны в апреле 2015 года, доказательств выполнения работ именно в феврале и марте 2015 года не представлено.  

Судом были истребованы документы, представленные обществом в рамках проверки прямых расходов.

Указанные документы представлены налоговым органом 29.07.2022 года. Из представленных документов следует, что  заявленные расходы, такие  как аренда квартир для проживания персонала, доставка персонала, выплата заработной платы, билеты на автобус, командировочные удостоверения, не соотносятся с выполняемыми работами, поскольку указанные в них работники не имеют отношения к выше названным контрактам и заявлены в отношении иных лиц. Представленные командировочные удостоверения свидетельствуют о том, что работники направлялись не в организации заказчиков, а в строительно-монтажный участок № 4 заявителя и прибывали в указанное подразделения общества. Представленные письма о расторжении договоров аренды не могут быть учтены судом, поскольку это документы составленные заявителем, доказательств их направления в адрес арендодателей не имеется, актов о возврате имущества не представлено.

Таким образом, ООО «ЮМУ СЗЭМ» отнесло в качестве прямых расходов в феврале и марте 2015г., расходы не связанные с исполнением конкретных  договоров (пункт 11 ПБУ 2/2008), так как в данном налоговом периоде реализация указанных работ отсутствовала, что подтверждается отсутствием подтверждающих документов, а именно актов выполненных работ, подписанных заказчиком и подрядчиком.  В отношении работ по договору ВS0047-2 от 18.02.2015 года распределение расходов не представлено, представитель общества пояснил, что распределить их к указанному договору не представляется возможным.

Учитывая изложенное, суд пришел к выводу, что по данному эпизоду суммы налога на прибыль и пени начислены налоговым органов обоснованно.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в размере 7 521 229руб. и НДС в размере 6 769 107 руб. являются установленные в ходе проведения контрольных мероприятий факты отражения налогоплательщиком в первичных документах бухгалтерского и налогового учета операций между ООО «ЮМУ СЗЭМ» и подконтрольной организации ООО «Прометей» ИНН <***>, путем создания схем по минимизации налоговых обязательств.

Проверкой установлено, что общая сумма сделок с ООО «Прометей» ИНН <***>, согласно представленным налогоплательщиком документам, составила 44 375 254, 66 руб., в том числе НДС 6769107 руб.

Документы (договора, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ  и др.), а также материалы проверки  представлены  сторонами посредством сервиса «Картотека арбитражных дел», исследованы судом и приобщены к материалам дела в электронном виде и на бумажном носителе.

 В раках проверки установлено, что ООО «ЮМУ СЗЭМ» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области с 21.10.2011г. (ОГРН <***>) по юридическому адресу: 344068, <...>.

По данным внесенным в ЕГРЮЛ 13.05.2021 изменен юридический адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ» на: <...>, ком.6А. Должностными лицами,  ответственными  за  финансово-хозяйственную деятельность организации, в проверяемом периоде являлись: Директор:

ФИО9 с 01.03.2012г. (Приказ № 17 от 01.03.2012г.) по 06.04.2017г. (Приказ № ЮМУ00000012 от 06.04.2017г.);

ФИО24 с 07.04.2017г. (Приказ № 27 от 07.04.2017г.) по 05.05.2019г. (Приказ № ЮМУ 00000360 от 06.05.2019г.):

ФИО5 с 06.05.2019г. по настоящее время (Приказ № 28 от 06.05.2019г.):

Главный бухгалтер: ФИО2 с 20.02.2012г. по настоящее время (Приказ № ЮМУ00000097 от 20.02.2012г.)

Основной вид деятельности-производство электроэнергии (ОКВЭД 35.11).

В  рамках проверки установлено, что в нарушение пп.1 п. 2 ст. 54.1., п.6 ст. 169 НК РФ, п.1,2 ст. 171 НК РФ, ст. 172 НК РФ налогоплательщиком ООО «ЮМУ СЗЭМ» неправомерно предъявлен к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Прометей» ИНН <***> на общую сумму 6 769 107 руб.,в том числе: за 1 квартал 2015г. - 532 785 руб.; за 4 квартал 2015г. - 2 425 руб.; за 2 квартал 2016г. - 13 042 руб.; за 3 квартал 2016г. - 847 498 руб.; за 4 квартал 2016г. - 876 811 руб.; за 2 квартал 2017г. - 772 139 руб.; за 3 квартал 2017г. - 1 570 547руб.; за 4 квартал 2017г. - 2 153 860 руб.

В нарушение статей 171, 172 НК РФ, установлено завышение вычетов по НДС за 4 кв.2017г. и неполное исчисление налогоплательщиком ООО «ЮМУ СЗЭМ» НДС в размере 457 794руб.

В отношении контрагента ООО «Прометей» установлено следующее.

ООО «Прометей» зарегистрировано (07.02.2014г.), незадолго до заключения первого договора с ООО «ЮМУ СЗЭМ» (11.11.2014г).

Учредители: ФИО24 с 07.02.2014г. по 20.07.2017г. размер вклада - 8000 руб. (80% УК); ФИО25 с 07.02.2014г. по настоящее время размер вклада - 2000 руб. (20% УК).

С 21.07.2017г. по настоящее время ФИО26 - 8000 руб.

Согласно справкам 2-НДФЛ и приказам ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО24 с июля по декабрь 2015г. являлся заместителем руководителя ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Согласно Приказу № 27 от 07.04.2017г. ФИО24 вступил в должность директора ООО «ЮМУ СЗЭМ».

В соответствии с записью в ЕГРЮЛ № 1169204052555 с 11.03.2016г. ФИО24 являлся директором ООО "КРЫМЭНЕРГОМОНТАЖ" (Заказчик для ООО «ЮМУ СЗЭМ» в 2017г.).

Соответственно в период финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей», ФИО24 с 07.02.2014г. по 20.07.2017г. являлся учредителем ООО «Прометей» с вкладом в уставный капитал 8000руб. (80%), с июля по декабрь 2015г. заместителем руководителя проверяемой организации ООО «ЮМУ СЗЭМ» и с 07.04.2017г. являлся директором ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Согласно выписке по расчетному счету ООО «Прометей» установлено, что в 2015-2017гг. заказчиками ООО «Прометей» выступали только ООО «ЮМУ СЗЭМ» и АО «СМУ СЗЭМ». Иных заказчиков по расчетному счету не установлено.

Единственные заказчики ООО «Прометей» - АО «СМУ СЗЭМ» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» - являются взаимозависимыми по отношению друг к другу организациями, поскольку АО «СМУ СЗЭМ» является учредителем ООО «ЮМУ СЗЭМ» с долей участия в размере 100% с 21.10.2011г. по 13.04.2017г.

Таким образом, ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» могут быть признаны взаимозависимыми лицами на основании п.1, п.7 статьи 105.1 НК РФ, поскольку, доля участия ФИО24 в ООО «Прометей» составляла 80%, а так же ФИО24 осуществлял полномочия единоличного исполнительного органа в ООО «ЮМУ СЗЭМ».

На основании представленных документов установлено, что в проверяемом периоде ООО «Прометей» по договорам, заключенным с ООО «ЮМУ СЗЭМ», выполнило следующие виды и объемы работ на объектах «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» и «Севастопольская ПТУ-ТЭС»:

В  2015 году в рамках Договора № 86 от 11.11.2014г. оказание услуг по предоставлению квалифицированного персонала для выполнения строительно-монтажных работ на объекте «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» г. Буденновск. Общая стоимость предоставленных услуг составила 3 492 699,92 рублей, в т.ч. НДС - 532784,73 рублей. Стоимость услуг в актах оказания услуг определена на основании количества человеко-часов, указанных в табеле учета фактически отработанного времени исходя из стоимости 1 человеко-часа в размере 554,23 руб., в т.ч. НДС 84,08 руб.

В  2016 году в соответствии, с договорами № 52 от 01.07.2016г., №. 75 от 30,08.2016г. выполнены работы по монтажу металлоконструкций главного корпуса на объекте Севастопольская ПГУ-ТЭС. На основании актов о приемке выполненных работ КС-2 общий объем выполненных ООО «Прометей» работе монтажу металлоконструкций составил 5497,014тонны:

На основании первичных документов в рамках договора № 52 от 01.07.2016г. объем выполненных работ составил 3572,203 тонны, в том числе по монтажу металлоконструкций -572,203 тонны, погрузочно-разгрузочные работы - 3000 тонн. Общая стоимость работ составила 6 054 155,72 руб.

В рамках договора № 75 от 30.08.2016г. объем выполненных ООО «Прометей» работ составил 1924,8 тонн, в том числе по монтажу металлоконструкций - 219,021тонны, погрузочно-разгрузочные работы - 1705,79 тонн. Общая стоимость работ составила 2 585 164,54руб.

В 2017 году в соответствии с договором подряда № 00000000000730160444/34-17 от 03.06.2017г. выполнялись работы но монтажу металлоконструкций главного корпуса Севастопольской ПГУ-ТЭС. Общий объем выполненных работ по монтажу металлоконструкций составил 860,761 тонны. Общая стоимость работ - 19 826 592,14 руб.

В соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ в МИФНС № 25 по Ростовской области направлены поручения об истребовании документов (информации) у ООО «Прометей» № 1791 от 24.12.2018г., № 5339 от 07 05.2019г., № 6677 от 28.05.2019г., на основании которых сделан вывод, что иные истребуемые документы, в том числе соответствующие первичные документы: справки о стоимости выполненных работ (КС-3); акты сдачи-приемки выполненных работ (КС-2); акты оказанных услуг, товарные накладные, на основании которых составлялись счета-фактуры и которые служат основанием для подтверждения вычетов по НДС, ООО «Прометей» не представлены.

ООО «Прометей» должным образом не подтвердило осуществление реальных финансово-хозяйственных операций по договорам, заключенным с проверяемым налогоплательщиком ООО «ЮМУ СЗЭМ».

В ходе проведения контрольных мероприятий установлены следующие факты:  нарушения договорных обязательств по порядку и срокам оплаты;  работники, которых
исполнитель ООО «Прометей» предоставлял по договору № 86 от 11.11.2014г., в штате
организации не состояли.

На основании сведений, полученных из органов МВД по вопросам миграции установлено, что иностранные граждане были привлечены к трудовой деятельности в Российской Федерации ООО «ЮМУ СЗЭМ».

В соответствии со ст. 90 НК РФ проведен допрос руководителя ООО «Прометей»  ФИО26

Из протокола допроса директора ООО «Прометей» ФИО26 установлено, что ООО «Прометей» не предоставляло работников, которые значатся в табелях учета рабочего времени за январь - март 2015г. Соответственно, составленные на их основании акты оказанных услуг по предоставлению персонала по договору № 86 от 11.11. 2014г.: № 3 от 31.01.2015г. на сумму 748 885, 38 руб., в т.ч. НДС - 114 236,75, № 4 от 28.02.2015г. на сумму 1760892,26 руб., в том числе НДС - 268610,68 руб., № 5 от 21.03.2015г. на сумму 982 922,28 руб., в том числе НДС - 149937,30 руб., и соответствующие им счета-фактуры: №18 от 31.01.2015г., №21 от 28.02.2015г., № 24 от 21.03.2015г. содержат недостоверные сведения и не могут быть учтены в составе налоговых вычетов по НДС и расходов, которые уменьшают налоговую базу по прибыли.

В ходе проверки установлено, что привлечение персонала от ООО «Прометей» в
январе по Акту № 3 от 31.01.2015г. осуществлялось ООО «ЮМУ СЗЭМ» с целью
выполнения обязательств по договору № ЛЭИ-476/14 от 12.11.2014г., заключенному с ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг».

Согласно представленным документам, составленным ООО «ЮМУ СЗЭМ» в соответствии с указанными нормативными актами, проверяемая организация в отношении вышеуказанных иностранных лиц являлась их работодателем.

Установлены факты, свидетельствующие о формальности документооборота в
отсутствие реальных хозяйственных отношений с ООО «Прометей» по оказанию услуг по
предоставлению персонала.

При сопоставлении подтверждающих документов, представленных проверяемой организацией и документов, представленных заказчиком услуг ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» ИНН <***>, установлено их несоответствие.

ООО «ЮМУ СЗЭМ» не осуществляло дальнейшую реализацию услуг,
предоставленных ООО «Прометей» в феврале и марте 2015г.

Выездной проверкой установлены факты, свидетельствующие о нереальности хозяйственных операций с ООО «Прометей» ИНН <***> в 2015г., о преднамеренном создании фиктивного документооборота и незаконном применении вычетов по НДС поскольку у ООО «Прометей» отсутствовала реальная возможность исполнения договорных обязательств по предоставлению персонала для выполнения работ на объекте «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в 2015г. в силу отсутствия трудовых ресурсов соответствующей квалификации.

Работники, которых ООО «Прометей» предоставляло ООО «ЮМУ СЗЭМ»
фактически не являлись штатными сотрудниками ООО «Прометей», что подтверждается
отсутствием представленных по ним справок 2-НДФЛ за 2015г., выплат заработной платы
и соответствующих ей налогов и страховых взносов. Лица, которые по документам значились работниками ООО «Прометей» являлись иностранными гражданами, однако, в отношении этих лиц ООО «Прометей», как работодатель, требования миграционного законодательства не выполняло, в то время как ООО «ЮМУ СЗЭМ» исполнило обязанности работодателя по постановке работников на миграционный учет.

На основании сведений, полученных из миграционной службы по Ростовской области, иностранные граждане были привлечены к трудовой деятельности в Российской Федерации ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Директор ООО «Прометей» ФИО26 в протоколе допроса указал, что ООО «Прометей» в 2015г. работников ООО «ЮМУ СЗЭМ» по договору не предоставляло и на объект Буденновская ТЭС не направляло, иностранные работники в штате ООО «Прометей» не числились, поэтому отсутствовали основания начислять и уплачивать налоги и взносы.

Согласно подтверждающим документам, представленным заказчиком услуг по предоставлению персонала ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» за январь 2015г., ООО «ЮМУ СЗЭМ» являлось работодателем иностранных лиц, поскольку в отношении них оформляло приказы о направлении работника в командировку.

В ходе проверки не представлены соответствующие первичные документы и договоры с заказчиками, во исполнение которых в феврале и марте 2015г. от ООО «Прометей» привлекались иностранные работники, указанные в документах.

По взаимоотношениям за 2016-2017гг. установлено, что работники, которые выполняли от имени ООО «Прометей» работы по договору субподряда на Севастопольской ПГУ-ТЭС, до заключения договора с ООО «Прометей» состояли в штате ООО «ЮМУ СЗЭМ». Виды работ, выполненные ООО «Прометей», невозможно сопоставить с работами, которые были сданы заказчику. Проверяемая организация не предоставила никаких разъяснений по данному факту.

На основании расчетного счета и книг покупок. ООО «Прометей» выполняло субподрядные работы только для ООО «ЮМУ СЗЭМ» и его учредителя - АО «СМУ СЗЭМ». В договорах между проверяемой организацией и ООО «Прометей» было предусмотрено выполнение субподрядных работ собственными силами. В книгах покупок ООО «Прометей» заявлены вычеты по организациям, имеющим признаки фиктивных, с которыми не производились расчеты по банку.

По расчетному счету ООО «Прометей» установлены факты обналичивания денежных средств.

В соответствии с Договором подряда №730160444/35-17 от 03.06.2017г.. заключенным между ООО «ЮМУ СЗЭМ» ИНН/КПП <***>/616601001 («Подрядчик»), в лице Директора ФИО24 и ООО «Прометей» ИНН/КПП <***>/616301001 («Субподрядчик»), в лице директора ФИО26, Подрядчик поручает, а Субподрядчик принимает на себя обязательства по выполнению работ по монтажу металлоконструкций главного корпуса Севастопольской ПГУ-ТЭС. Работы выполняются в соответствии с технической документацией. Переданной Подрядчиком, и Ведомостью стоимости 1 тонны работ по монтажу металлоконструкций главного корпуса Севастопольской ПГУ-ТЭС (Приложение №3 к указанному договору). Ведомости стоимости 1 тонны работ указана стоимость 1 тонны работ, которая варьируется в диапазоне от 2620,80руб. до 112089,60руб. (без НДС) в зависимости от вида работ. Общая стоимость работ и общий объем работ не указывается.

Стоимость работ по данному Договору приведена в Приложении №3 (Ведомость стоимости работ по монтажу 1 тонны металлоконструкций главного корпуса Севастопольской ПГУ-ТЭС). Стоимость работ включает в себя стоимость выполнения всех обязательств Субподрядчика по Договору, включая средства на оплату труда работников Субподрядчика, изготовление из материала Подрядчика м/к согласно ППР, накладные расходы, сметную прибыль, зимнее удорожание, налоги и сборы (включая таможенные сборы и пошлины), действующие в РФ.

В ходе проверки от ООО «ЮМУ СЗЭМ» представлены счета-фактуры №8 от 31.10.2017г. и №10 от 30.12.2017г., выставленные от ООО «Прометей», в которые входит сумма командировочных расходов и проживания сотрудников ООО «Прометей». К счету-фактуре №8 от 31.10.2017г. приложен акт №5 от 31.10.2017г., в стоимость которого отдельной строкой включены суммы на командировочные и проживание в сумме 1 279 850руб. (без НДС), к счету-фактуре №10 от 30.12.2017г. приложен акт №7 от 30.12.2017г., в стоимость которого отдельной строкой включены суммы на командировочные и проживание в сумме 1 263 450руб. (без НДС).

В ходе проверки установлено, что расходы на проживание работников ООО «Прометей» оплачены от ООО «ЮМУ СЗЭМ» индивидуальному предпринимателю ФИО27 ИНН <***>. ИП ФИО27 на праве собственности принадлежит комплекс дачных домов «Орлиное гнездо», находящееся по адресу г. Севастополь, Балаклавский район, ТСН «ДСК «Георгиевское». ИП ФИО27находится на упрощенной системе налогообложение по уплате единого налога без уплаты НДС. От ООО «Прометей» в адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ» за проживание сотрудников ООО «Прометей» денежные средства не компенсировались, от ООО «ЮМУ СЗЭМ» также не перечислялись денежные средства за проживание в адрес ООО «Прометей», так как они были перечислены на счет ИП ФИО27 без учета НДС.

Согласно условиям, указанным в договоре №730160444/35-17 от 03,06.2017г., командировочные расходы основного рабочего персонала не входят в договорную стоимость работ и учитываются дополнительно, увеличивая общую стоимость работ на величину компенсируемых расходов.

В соответствии с вышеуказанным, у ООО «Прометей» не может быть счета-фактуры на суммы проживания сотрудников, поскольку, ООО «Прометей» в соответствии со статьями 153 и 154 НК РФ не является продавцом данных услуг. А проведенные в бухгалтерском и налоговом учете акты зачета на суммы проживания по счету 60.01 в корреспонденции со счетом 76.05 (Дт 76.05 Кт 60.01), не включают в себя суммы НДС.

Соответственно, в нарушение статей 171, 172 НК РФ, суммы НДС за 4 квартал 2017г. в размере 457 794 руб.не могут быть приняты к вычету и подлежат уплате в бюджет. Указанная сумма НДС также включена в раздел 2.1акта проверки по нарушениям статьи пп.1 п. 2 ст. 54.1 НКРФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено не соблюдение ООО «ЮМУ СЗЭМ» условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 Налогового кодека РФ, поскольку, основной целью заключения сделки с ООО «Прометей» являлось неполучение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в части уплаты налога на прибыль. Налогоплательщиком использован формальный документооборот в целях занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Проверкой установлено, что ООО «ЮМУ СЗЭМ» в нарушение п. 2 ст. 54.1, п.1 ст. 252, абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ, НК РФ неправомерно завысило сумму расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015г., 2016г., 2017г. в размере 37 606 148 руб., что повлекло не исчисление и неуплату налога на прибыль за 2015-2017гг. в размере 7 521 229 руб.

ООО «Прометей» были направлены требования о предоставлении документов по взаимоотношениям с организациями ООО "Евротехстрой" (ИНН <***>), ООО «Геоэксперт» (ИНН <***>), ООО «СнабСервис» (ИНН <***>), ООО «Коммерческие микросистемы» (ИНН <***>), ООО «Сандер» (ИНН <***>), которые отражены в книгах покупок ООО «Прометей» и в адрес которых ООО «Прометей» производило списания по расчетному счету с назначением «за выполненные работы», либо «за стройматериалы» в соответствующие периоды.

Истребуемые документы, в том числе соответствующие первичные документы: справки о стоимости выполненных работ (КС-3); Акты сдачи-приемки выполненных работ (КС-2); Акты оказанных услуг, товарные накладные, на основании которых составлялись счета-фактуры и которые служат основанием для подтверждения вычетов по НДС, ООО «Прометей» не представлены.

Таким образом,  в ходе проверки было установлено, что ООО «Прометей» должным образом не подтвердило осуществление реальных финансово-хозяйственных операций по договорам, заключенным с проверяемым налогоплательщиком ООО «ЮМУ СЗЭМ».

В рамках проверки было установлено, что  в 2015г. проверяемая организация ООО «ЮМУ СЗЭМ» привлекала иностранных работников на условиях наемного труда путем заключения договора о предоставлении персонала с взаимозависимой организацией ООО «Прометей».

На основании договора № 86 от 11.11.2014г. на оказание услуг ООО «Прометей» приняло на себя обязательства по предоставлению квалифицированного персонала для выполнения строительно-монтажных работ на объекте «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

Из условий договора невозможно однозначно определить, на кого возложена обязанность по учету рабочего времени персонала Исполнителя (ООО «Прометей»), поскольку согласно пп. 2.2.4. Осуществлять учет рабочего времени Персонала Исполнителя обязан Заказчик, при этом в подпункте 3.2. указано, что Табели учета фактически отработанного времени представляются уполномоченным представителем Исполнителя ежемесячно не позднее 3 числа Заказчику на согласование.

Фактически табель учета рабочего времени за январь 2015г., представленный к договору № 86 на оказание услуг от 11Л 1.2014г., подписан работниками ООО «ЮМУ СЗЭМ» - ФИО28 (табельщик), ФИО11 (начальник участка). При этом заверен печатью ООО «Прометей». Подписи должностных лиц ООО «Прометей» в табеле за январь отсутствуют.

В табеле учета рабочего времени за февраль 2015г. значится подпись работника ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО11 с указанием должности начальник участка. Ниже значится подпись работника ООО «Прометей» - ФИО29, должность которого по табелю также начальник участка. Табель заверен печатью ООО «Прометей».

Табель учета рабочего времени за март 2015г. подписан работником ООО «Прометей» ФИО30, а также неустановленным лицом - ФИО13 , который значится как и.о. начальника участка. ФИО13 в 2015-2017гг. не является ни работником ООО «ЮМУ СЗЭМ», ни работником ООО «Прометей». Табель заверен печатью ООО «Прометей».

В нарушение договорных обязательств ООО «ЮМУ СЗЭМ» не  производило оплату выполненных ООО «Прометей» услуг в установленные договором сроки: в течение 30 календарных дней с момента подписания Заказчиком Акта о приемке оказанных услуг.

В ходе контрольных мероприятий установлено, что работники, которых Исполнитель ООО «Прометей» предоставлял по договору от 11.11.2014г., в штате организации не со стояли.

На основании справок 2-НДФЛ за 2015г., представленных ООО «Прометей», установлено, что лица, указанные в табелях учета, фактически работниками ООО «Прометей» не являлись. Что также подтверждается отсутствием по расчетному счету соответствующих выплат в адрес указанных лиц ц соответствующих им налогов н страховых платежей.

Проверяемая организация в ходе проверки не представила данные, позволяющие, идентифицировать работников, предоставленных  ООО «Прометей» для выполнения работ в 2015г. на Буденновской ТЭС. Соответственно, ООО «ЮМУ СЗЭМ» либо не приняло никаких мер для идентификации работников   ООО «Прометей», либо намеренно уклонилось от предоставления сведений для затруднения налогового контроля.

По сведениям ФМС о постановке на миграционный учет иностранных граждан или лиц без гражданства, содержащихся в автоматизированной информационной системе ФНС России (АИС «Налог-3»), в отношении физических лиц, предоставленных ООО «Прометей», налоговым органом установлено следующее:

ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35 граждане Украины поставлены на учет в ИФНС России по Октябрьскому р-ну г. Ростова-на-Дону 24.01.2015 года и 18.01.2015г., зарегистрировал УФМС России по Ростовской области по адресу <...>.

ФИО36 гражданин Украины, поставлен на учет в ИФНС России по Октябрьскому р-ну г. Ростова-на-Дону 18.01.2015г., зарегистрирован УФМС России по Ростовской области по адресу г. Новочеркасск, с марта по июнь ФИО36 являлся работником проверяемой организации.

ФИО30 ИНН <***> с июня 2014г. по 2018г. работал в ООО «Прометей». При этом с февраля 2017г. по декабрь 2018г. работал одновременно в ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Принимая иностранных работников по договору о предоставлении персонала с ООО «Прометей», Заказчику ООО «ЮМУ СЗЭМ» необходимо было запросить у исполнителя подтверждение выполнения требований законодательства, предъявляемых к приему на работу иностранцев: разрешение иностранца на работу (патент), уведомление о заключении трудовых договоров с иностранными гражданами;  документ, удостоверяющий личность иностранного гражданина; трудовая книжка, предъявляемая иностранным гражданином; документ,     подтверждающий     регистрацию    в     системе    индивидуального (персонифицированного) учета миграционного законодательства; документ об образовании и (или) о квалификации или наличии специальных знаний, предъявляемый иностранным гражданином.

В ходе проверки, ни ООО «Прометей», ни проверяемая организация указанные документы по иностранным работникам не представили.

С учетом взаимозависимости с контрагентом ООО «Прометей» установленные обстоятельства свидетельствуют о создании ООО «ЮМУ СЗЭМ» искусственной ситуации по привлечению персонала с целью уклонения от обязанности по уплате НДФЛ и страховых взносов.

На основании установленных в ходе проверки фактических обстоятельств, в 2015г. ООО «ЮМУ СЗЭМ» привлекало и использовало иностранных работников (граждан Украины) путем заключения договора по предоставлению персонала с ООО «Прометей». Однако указанные лица не являлись работниками ООО «Прометей».

На основании сведений, полученных из органов МВД по вопросам миграции установлено, что иностранные граждане были привлечены к трудовой деятельности в Российской Федерации ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Порядок осуществления трудовой деятельности иностранных граждан на территории Российской Федерации регулируется Федеральным от 25 июля 2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации".

В соответствии с пунктом 8 статьи 13 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" работодатель или заказчик работ (услуг), привлекающие и использующие для осуществления трудовой деятельности иностранного гражданина, обязаны уведомлять территориальный орган ФМС России в субъекте Российской Федерации, на территории которого данный иностранный гражданин осуществляет трудовую деятельность, о заключении и прекращении (расторжении) с данным иностранным гражданином трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) в срок, не превышающий трех рабочих дней с даты заключения или прекращения (расторжения) соответствующего договора.

Таким образом, постановка работника на миграционный учет является обязанностью работодателя. Если организация является принимающей стороной, то она должна направить уведомление в ГУ МВД по вопросам миграции о прибытии иностранца в РФ.

В ходе проведения контрольных мероприятий были направлены запросы в ГУ МВД по вопросам миграции по месту выполнения работ (Ставропольский край), а также по местонахождению работодателя (Ростовская область).

В Управление по вопросам миграции ГУ МВД России но Ставропольскому краю направлен запрос следующего содержания:

поступали ли сведения (с указанием иностранных лиц, работодателей и заказчиков работ) о привлечении иностранных лиц для выполнения работ на объекте: «Строительство ТЭС при  ООО «Ставролен»; т. Буденновск, Ставропольский край (Буденновская ТЭС) за 2015-2017гг.

представляли ли организации  ООО «Прометей» ИНН <***>, ООО «ЮМУ СЗЭМ» ИНН <***> в 2015-2107гт. уведомления (с указанием ФИО иностранных лиц, даты рождения), о заключении и расторжении; трудовых договоров или гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг) с иностранными гражданами (лицами без гражданства).

Управление по вопросам миграции ГУ МВД России по Ставропольскому краю сообщило, что по учетам управления по вопросам миграции ГУ МВД России по Ставропольскому краю сведения о привлечении к трудовой деятельности в Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, на данном объекте отсутствуют.

Уведомлений о заключении и расторжении трудовых и гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг) с иностранными гражданами, лицами без гражданства от ООО «Прометей» ИНН <***> и ООО «ЮМУ СЗЭМ» ИНН <***> в адрес Управления по вопросам миграции ГУ МВД России по Ставропольскому краю, не поступало.

Также в Управление по вопросам миграции ГУ МВД России по Ставропольскому краю был направлен запрос в отношении иностранных граждан: ФИО37, ФИО38, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО39, ФИО34, ФИО35, ФИО40, ФИО36, ФИО41, которые согласно документам в 2015г. направлялись ООО «ЮМУ СЗЭМ» на объект «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Запрошены, в частности, следующие документы и информация: копии выданных патентов на работу, заявление о выдаче патента, документ, удостоверяющий личность данного шюстранпого гражданина, трудовой договор или гражданско-правовой договор па выполнение работ (оказание услуг), заключенные между иностранным гражданином и работодателем, заказчиком работ (услуг); ходатайство работодателя, заказчика работ (услуг) о переоформлении иностранному гражданину патента (если патент переоформлялся).

Управление по вопросам миграции ГУ МВД России по Ставропольскому краю сообщило, что по учетам отдела по вопросам трудовой миграции УВМ ГУ МВД России по Ставропольскому краю указанные в запросе иностранные граждане с заявлением о получении разрешительных документов на осуществление трудовой деятельности не обращались.

Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области, также получен ответ на запрос о предоставлении информации из ГУ МВД России по Ростовской области, в котором сообщается следующее:

ФИО37, получил разрешение на работу для осуществления трудовой- деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ»,  срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО37, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО38, получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО  «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО38, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО31, получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО31, уведомление о заключении трудового договора от работодателей не поступало.

ФИО32, получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ», срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО32, уведомление о заключении трудового договора от работодателей не поступало.

ФИО33, за разрешением на работу либо патентом на осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области не обращался.

ФИО39, получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ», срок действия 2015-2016 гг. В отношении гр. ФИО39, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО34, получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО34, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО35 получил разрешение на работу в ООО «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2015-2016гт., для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области. В отношении гр. ФИО35, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО40 за разрешением на работу либо патентом на осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области не обращался.

ФИО36 получил разрешение на работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2014-2015гг. В отношении гр. ФИО36, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

ФИО41, получил разрешение па работу для осуществления трудовой деятельности на территории Ростовской области в ООО «ЮМУ СЗЭМ» срок действия 2014-2015 г.г. В отношении гр. ФИО41, от работодателя поступило уведомление о заключении трудового договора.

Копии материалов в отношении вышеперечисленных граждан ГУ МВД России по Ростовской области по запросу не представлены в связи с их уничтожением по истечению сроков хранения.

Таким образом, исполнитель ООО «Прометей», работодателем предоставляемого персонала в адрес ООО «ЮМУ СЗЭМ», не являлся и уведомлений в органы МВД по вопросам миграции о заключении и прекращении (расторжении) с иностранными гражданами трудовых договоров в соответствии с миграционным законодательством не направлял. Фактически иностранные работники, указанные в документах, получали разрешение на работу в ООО «ЮМУ СЗЭМ», которое, в свою очередь, направляло уведомления о заключении с ними трудовых договоров.

Вышеприведенные  материалы проверки и установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что в 2016-2017гг. работы на объекте «Севастопольская ТЭС», исполнителем которых заявлялось ООО «Прометей», фактически были выполнены силами заявленного заказчика работ (ООО «ЮМУ СЗЭМ»). Тем самым было нарушено обязательное условие, предусмотренное подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ. При этом силами ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей» была создана искусственная юридическая конструкция, преследующая цель уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и увеличению вычетов НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом документы, обосновывающие вычеты, должны быть взаимно непротиворечивыми и составлять единый комплект доказательств.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ условие для учета налоговых вычетов является фактическая уплата сумм налога на добавленную стоимость  на основании счетов-фактур, соответствующих статье 169 НК РФ.

Таким образом, законодатель придал счетам-фактурам значение доказательств, подтверждающих право на налоговые вычеты.

Обязательность наличия достоверного счета-фактуры для подтверждения права на налоговые вычеты следует также из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 № 93-О.

Размер и обоснованность налоговых вычетов подлежат проверке по признаку достоверности.

В силу пункта 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведены в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а порядок заверения данных счетов-фактур предусмотрен в пункте 6 той же статьи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером  организации  либо лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Правовые последствия несоблюдения требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлены в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса  Российской Федерации: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного указанными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 названного Постановления указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из названных норм Кодекса и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Указанный правовой подход определен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 2341/12 от 03.07.2012.

Отказывая в праве на применение налоговых вычетов по НДС  и учету расходов при исчислении сумм налога на прибыль, налоговый орган сослался на материалы проверки контрагентов заявителя, недостоверность представленных документов и отсутствие доказательств реальности  хозяйственных операций.

В соответствии с п. 2. ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1)основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2)обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Рассмотрев материалы проверки и представленные доказательства суд пришел к выводу, что обществом были нарушены нормы ст. 169, 171, 172, 252, п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, а также установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что сделки со спорным контрагентом не имели какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а имели своей целью уменьшение налоговых обязательств и являлись частью схемы, основной целью которой было занижение НДС и налога на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет впроверяемый период.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Обязанность по доказыванию правомерности предъявления налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию налогоплательщиком указанного права.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 наличие недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком документах является основанием для признания судом налоговой выгоды налогоплательщика, под которой понимается также и уменьшение налогооблагаемой базы, необоснованной независимо от вида налога, по которому выгода получена. 

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.12.2005 № 10053/05, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий-поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-0 разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных последствий такого неправомерного поведения.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента.

Предпринимательская деятельность в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации осуществляется на свой риск, поэтому лицо должно проявить достаточную осмотрительность и проверить правоспособность контрагента. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не должны приводить к необоснованным выплатам из федерального бюджета.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При недоказанности факта реального выполнения хозяйственных операций в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Общество в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Формальная регистрация юридического лица без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации не может свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить услуги, требующие специальной техники и ресурсов, а также поставить товары и не является доказательством должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Вместе с тем ни в рамках проверки, ни в рамках рассмотрения дела судом, налогоплательщик не опроверг данные полученные налоговым органом в ходе проверки о том, что данные лица фактически никакими ресурсами не обладали, и указанные работы не выполняли и не могли в силу отсутствия квалифицированного персонала, оборудования, имущества, расходов связанных с реальной хозяйственной деятельностью и отсутствия расходов, связанных в хозяйственной деятельностью в области строительства.

Обязанность по доказыванию правомерности предъявления налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию налогоплательщиком указанного права.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В Определении от 16.11.2006 №467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

В соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства не в отдельности, а исследовать и оценить их в совокупности, в достаточности и взаимной связи в силу Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О и от 04.06.2007 №366-О-П.

О недобросовестности налогоплательщиков может также свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Следовательно, искусственное создание документооборота без осуществления реальных хозяйственных операций с контрагентами может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика  заявителя.

Оспаривая выводы налогового органа, сделанные по результатам проведенной проверки  налогоплательщик указал, что выполнялись работы соответствующие представленным документам. Организация ООО «Прометей» состояла на налоговом учете, исчисляла и уплачивала налоги, имело СРО, что исключает обязанность по проверки добросовестности контрагента. Представленные протоколы допросов являются не допустимыми доказательствами, оформленными в нарушение установленных Налоговым кодексов РФ норм к оформлению таких допросов.    

Оценив представленных доказательства и доводы сторон суд не усматривает незаконности оспариваемого решения налогового органа, а также достаточных доказательств подтверждающих реальность выполненных спорным контрагентом работ заявленных при исчислении налоговых обязательств. 

Рассматривая правомерность  заявленных требований и доначислений по контрагенту ООО «Прометей»  суд пришел к выводу, что  налоговым органом правомерно установлено, что отсутствуют доказательства выполнения работ именно указанной организацией. Представленные документы составлены формально, поскольку общество не имело ресурсов, работников, имущества, налоги уплачены в минимальном размере, руководство общества находилось в взаимозависимости от заявителя  в разные периоды  деятельности, директор общества  в рамках проверки  подтвердил что указанные работники ему не известны, отчетность не сдавалась, работы не выполнялись. При этом заключая сделки с указанной организацией обществом не проверялось возможность выполнения заявленных работ с учетом отсутствия обособленных подразделений и квалифицированного персонала, а также с учетом необходимости проверки  персонала на их квалификацию и возможность работать на территории иностранного государства.

Заявитель оспаривая произведенные доначисления  указывает, что отсутствует совокупность признаков свидетельствующая о недобросовестности контрагента, поскольку отсутствует  взаимозависимость (имеет место не продолжительный период времени), общество зарегистрировано,  исчисляет и уплачивает налоги, следовательно, отсутствуют основания свидетельствующие об умышленности действий заявителя и недобросовестности действий контрагента.

Вместе с тем, судом установлено, что ООО «Прометей» было создано незадолго до заключения договора с ООО «ЮМУ СЗЭМ». Контрагент оказывал работы только для ООО «ЮМУ СЗЭМ» и его учредителя АО «СМУ СЗЭМ», иные заказчики отсутствовали. Денежные средства за работы и услуги на счет ООО «Прометей» поступали только от ООО «ЮМУ СЗЭМ» - 45% и его учредителя АО «СМУ СЗЭМ» - 50 %, что свидетельствует о финансовой подконтрольности.

ФИО24 одновременно являлся учредителем ООО «Прометей» (07.02.2014 -20.07.2017), зам. руководителя ООО «ЮМУ СЗЭМ» (июль - декабрь 2015), руководителем ООО «ЮМУ СЗЭМ» (07.04.2017- 15.05.2019), руководителем заказчика ООО «Крымэнергомонтаж» (11.03.2016 - по н.в.), а также работником АО «СМУ СЗЭМ» в 2016-2017гг.

Из показаний директора ООО «Прометей» ФИО26 установлено, что сотрудничество с ООО «ЮМУ СЗЭМ» осуществлялось на основании давних профессиональных связей. (Протокол допроса № 3 от 03.07.2019г.)

ФИО30 ИНН <***> согласно справкам 2-НДФЛ с июня 2014 г. по 2018 г. числился в штате в ООО «Прометей». При этом с февраля 2017 г. по декабрь 2018 г. работал одновременно в ООО «Прометей» и в ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Объяснение ООО «ЮМУ СЗЭМ» в жалобе: «ФИО42 работал в ООО «ЮМУ СЗЭМ» по совместительству в связи с дефицитом линейных ИТР в ООО «ЮМУ СЗЭМ» при организации сменной работы. Работал в ООО «ЮМУ СЗЭМ» в соответствии с законодательством РФ. ФИО30 находился на объекте по документам ООО «Прометей», руководил соответствующий персоналом ООО «Прометей» и, работая по совместительству в ООО «ЮМУ7 СЗЭМ». одновременно руководил работой соответствующего персонала ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Статьей 105.1 НК РФ установлен открытый перечень оснований для признания лиц взаимозависимыми. Взаимозависимыми лицами признаются, в том числе: физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ): организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов (пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

ООО «Прометей» выступало взаимозависимым лицом по отношению к ООО «ЮМУ СЗЭМ» в силу совпадения участников и руководителей организаций, что согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ означает способность этих лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых между ними сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга. Суд вправе признать лица взаимозависимыми для целей налогообложения в случаях, не указанных в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ, если у контрагента налогоплательщика (взаимозависимых лиц контрагента) имелась возможность оказывать влияние на принимаемые налогоплательщиком решения в сфере его финансово-хозяйственной деятельности.

В период заключения и исполнения договора подряда № 730160444/19-17 от 03.06.2017 г. между ООО «ЮМУ СЗЭМ» и заказчиком ООО «Крымэнергомонтаж», во исполнение которого привлекалось ООО «Прометей», ФИО24 одновременно являлся учредителем ООО «Прометей» (с 07.02.2014 по 20.07.2017г.), директором ООО «Крымэнергомонтаж» (с 11.03.2016г. по 15.06.2020 г.) и директором ООО «ЮМУ СЗЭМ» (с 07.04.2017 г. по 05.05.2019 г.). Таким образом, он был одновременно должностным лицом заказчика ООО «Крымэнергомонтаж» подрядчика ООО «ЮМУ СЗЭМ» и учредителем субподрядчика ООО «Прометей», что позволяло ООО «ЮМУ СЗЭМ» переводить сотрудников из штата одной организации в другую; запускать на объект работников без согласования, в том числе лиц, официально не принятых в штат; заключать с ООО «Прометей» сделки при отсутствии у последнего разрешительной документации; оформлять первичную учетную документацию с ООО «Прометей» (Акты К?-2. Справки КС-3) с нарушениями, поскольку невозможно сопоставить виды и объемы работ ни с проектно-сметной документацией, ни с актами, сданными заказчику, невозможно определить, на каких участках производились работы, какие элементы металлоконструкций монтировались и т.д.

В данном случае факт наличия взаимозависимости доказан налоговым органом. Незначительность периода времени не свидетельствует об отсутствии между сторонами возможности согласования действий и составления документов.

Доводы налогоплательщика, о том, что в акте проверки, дополнении к нему и Решении не отражены содержания протоколов опроса ФИО25 и ФИО2 суд считает необоснованными. Копии протоколов допроса главного бухгалтера ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО2 № 6 от 08.08.2019г. и ФИО25, № 1 12.04.2019г., были вручены налогоплательщику в приложениях к Акту, что подтверждается подписью директора ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО5 в реестре приложений к акту проверки. Содержание указанных протоколов допроса отражено в Решении о привлечении к ответственности № 11-59 от 12.05.2021 г. на странице 192-198.

Налогоплательщик указывает, что  «ООО «ЮМУ СЗЭМ» не создавало схем по
минимизации налоговых обязательств. ООО «ЮМУ СЗЭМ» правомерно в соответствии
со ст. 171, 172 НК РФ включило в состав налоговых вычетов суммы налога на
добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Прометей»
на общую сумму 6 769 1 07 руб. за 2015-2017 г. г. В ООО «ЮМУ СЗЭМ» имеются все
предусмотренные законодательством документы, подтверждающие реальность
хозяйственных операций с ООО «Прометей»: обществом проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента. При заключении договора были истребованы документы о дееспособности контрагента (копии Устава, ИНН. ОГРН, Выписка из ЕГРЮЛ, Приказ о назначении директора, Свидетельство члена CP О). Приложение №2; договоры оказания услуг по предоставлению персонала, Договоры субподряда, акты выполненных работ, счет-фактуры, документы по командированию привлеченного персонала, табели учета рабочего времени. Предоставленные ранее в ходе проверки; деловая переписка (письма о направлении в командировку, письма по оплате
выполненных работ, о приобретении спецодежды и прочие); акты сверок, реестры проживания персонала в арендуемых помещениях.  Иные документы, подтверждающие реальность хозяйственных операций законодательством не предусмотрены.

Вместе с тем, проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только установление правоспособности юридического лица до момента заключения сделки, но и проверку полномочий лиц, действующих от имени контрагента, оборудования, необходимого для осуществления деятельности, получение иных сведений, характеризующих деловую репутацию партнера.

Обществом не приведено доводов в обоснование выбора контрагента ООО «Прометей» учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Директор заявителя, участвовавший в судебном заседании пояснил, что был давно знаком с руководителем и учредителем ООО «Прометей» и факт наличия работников и их квалификацию он не проверял и не интересовался.

При этом суд отмечает, что для работы привлекались  высококвалифицированные работники сварщики, монтажники для выполнения на объектах сложных конструкций и работ требующих специальных познаний в области инженерии. Из чего можно сделать вывод, что поскольку фактически лица, указанные при выполнении работ от ООО «Прометей»  являлись  работниками заявителя, не требовалось установления работников и их квалификации. 

Установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что контрагент ООО «Прометей» не мог осуществлять спорные хозяйственные операции, он не располагал необходимыми ресурсами для осуществления хозяйственной деятельности.

Материально-техническая база, в том числе недвижимое имущество, земельные участки у ООО «Прометей» отсутствовали, складских помещений в аренде не было. Согласно условиям договоров между ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей» стоимость работ ООО «Прометей» включает в себя стоимость всех обязательств субподрядчика, включая средства на оплату труда работников субподрядчика, изготовление из материала Подрядчика м/к согласно ПНР, накладные расходы, сметную прибыль, зимнее удорожание, налоги и сборы (включая таможенные сборы и пошлины), действующие в РФ. Компенсируемые командировочные расходы основного рабочего персонала учитываются дополнительно, увеличивая общую стоимость работ.

При этом в 2015г. у ООО «Прометей» отсутствовали трудовые ресурсы необходимой квалификации. В 2016-2017гг. в штат ООО «Прометей» были формально приняты работники, состоящие в штате проверяемой организации ООО «ЮМУ СЗЭМ». Уровень заработной платы этих работников не соответствует заработной плате квалифицированного персонала, более того, он ниже прожиточного минимума, установленного для трудоспособного населения.

ООО «Прометей» не представило по требованию документы, подтверждающие осуществление реальных финансово-хозяйственных отношений с ООО «ЮМУ СЗЭМ» (первичные документы по сделкам с ООО «ЮМУ СЗЭМ», проектно-сметную документацию, трудовые договоры, авансовые отчеты, журналы учета выполненных работ, журналы инструктажа, документы, подтверждающие допуск персонала и транспорта на объекты и др.).

НДС к уплате в бюджет за 2015-2017гг. составил незначительную часть но сравнению с заявленными объемами реализации. Сумма доходов, отраженная в налоговой декларации по налогу на прибыль 2015- 2016г.г., практически равна сумме расходов.

В книгах покупок ООО «Прометей» заявлены вычеты по организациям, имеющим признаки фиктивных, кроме того, с этими организациями ООО «Прометей» не осуществляло денежные расчеты, либо осуществляло в значительно меньшей степени, чем суммы сформированных вычетов. Данный факт свидетельствует об искусственном наращивании вычетов по НДС. В результате применения данной схемы источник для возмещения НДС из бюджета не сформирован, что привело к потерям бюджета. При этом ООО «ЮМУ СЗЭМ» заявляет в составе вычетов по НДС сумму налогов, предъявленных ООО «Прометей».

Саморегулируемая организация МП Содействие по повышению качества строительных работ "Национальный альянс строителей", членом которой являлось ООО «Прометей», была исключена из реестра СРО в 2017г. В новую саморегулируемую организацию ООО «Прометей» не вступило.

В заявлении налогоплательщик указал,  что до заключения договора субподряда с ООО «ЮМУ СЗЭМ» персонал ООО «Прометей» с февраля 2014 г. выполнял работы по монтажу оборудования энергоблока ст. № 9 Новочеркасской ГРЭС по договорам субподряда с ЗАО «СМУ СЗЭМ» параллельно с персоналом ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Однако согласно справкам 2-НДФЛ за 2014 г. в штате ООО «Прометей» полностью отсутствовал рабочий персонал, при этом в ноябре 2014г. ООО «ЮМУ СЗЭМ» также заключило с указанным контрагентом договор о предоставлении персонала для выполнения работ на объекте г. Буденновск ТЭС при ООО «Ставролен».

Таким образом, ООО «ЮМУ СЗЭМ» с взаимозависимым лицом ЗАО «СМУ СЗЭМ» в 2014г. вступают с ООО «Прометей» в договорные отношения по предоставлению персонала при отсутствии у последнего трудовых ресурсов.

В ходе проверки установлено, что табель учета рабочего времени за март 2015 г. подписан работником ООО «Прометей» ФИО30 и неустановленным лицом ФИО13 В жалобе ООО «ЮМУ СЗЭМ» дает объяснение, что ФИО13 являлся представителем ЗАО «СМУ СЗЭМ» на объекте. Однако налогоплательщик не представил пояснения с документальным подтверждением, на каком основании работник ЗАО «СМУ СЗЭМ» расписывался в документах ООО «Прометей» и осуществлял контроль его персонала.

ООО «ЮМУ СЗЭМ» указало, что ООО «ЮМУ СЗЭМ» как работодатель направляло граждан Украины (которые значились работниками ООО «Прометей») в командировку заказчику ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг», что подтверждается Приказами ООО «ЮМУ СЗЭМ» о направлении связано с дефицитом собственного персонала на данном объекте ООО «ЮМУ СЗЭМ». Использование персонала ООО «Прометей» не было согласовано с ООО «Лукойл -Энергоинжиниринг». По этой причине представители ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» отказались принимать документы по работникам ООО «Прометей», поскольку акты оказанных услуг в соответствии с условиями договора оформлялись по фактически произведенным расходам, то для включения произведенных затрат по привлеченному персоналу сторонних организаций в акты Заказчику были предоставлены приказы от имени ООО «ЮМУ СЗЭМ», дублирующие полностью приказы на командировки ООО «Прометей». Поэтому для принятия Заказчиком выполненных работ были оформлены фиктивные приказы на командирование данных работников от ООО «ЮМУ СЗЭМ». Данное решение руководства ООО «ЮМУ СЗЭМ» было неправильным, это нарушение произошло по вине работников ООО «ЮМУ СЗЭМ», однако в этой ситуации не было иного способа компенсировать понесенные расходы в полном объеме, иначе мы бы имели убыток в части расходов по услугам предоставления персонала ООО «Прометей».

Данные доводы судом оценены критически, с учетом установленного факта, что работники,  выполнявшие работы на объекте  находились в  трудовых взаимоотношениях ООО «ЮМУ СЗЭМ», поскольку непосредственное участие ООО «ЮМУ СЗЭМ» в привлечении граждан Украины к трудовой деятельности на территории РФ  подтверждается сведениями из миграционных служб;     отсутствием этих граждан в штате ООО «Прометей» в 2015 г.; протоколом допроса директор ООО «Прометей» ФИО26, который указал, что спорные работники ему не известны и в штате ООО «Прометей» не состояли». Таким образом, из представленных документов следует, что общество полностью несло  ответственность за работников от своего имени, поскольку иное не предусмотрено представленными документами. 

Заявитель также указал, что объект энергетического комплекса находится под особой охраной служб безопасности, на объектах действует жесткий пропускной контроль всех работников. В ходе проверки ООО «ЮМУ СЗЭМ» предлагало сделать запросы в службы безопасности для проверки круга лиц, находящихся на объекте для оказания услуг по договорам с ООО «Прометей». Однако в акте проверке и по представленным приложениям к акту проверки отсутствует информация о таких запросах в службы безопасности. Следует предполагать, что налоговую инспекцию не интересовало реальное освещение обстоятельств хозяйственной деятельности предприятия, так как это противоречит ложному и необоснованному выводу о получении налоговой выгоды и применение по этим основаниям искусственных налоговых санкций, так как других оснований к привлечению нет.

В отношении обращения в службу безопасности для проверки круга лиц, находящихся на объекте налоговым органом в ходе проведения контрольных мероприятий были направлены поручения об истребовании документов № 3993 от 12.04.2019 г., № 9833 от 30.07.2019г., № 19145 от 27.12.2019г. в адрес ООО «ВО «Технопромэкспорт», в числе истребованных были следующие документы: журналы учета выданных пропусков; локальные акты об установлении пропускного режима на объект «Севастопольская ПТУ-ТЭС»в2015-2017гг.; документы, подтверждающие допуск персонала на территорию объекта; списки представителей всех организаций, допущенных на объект; списки представителей ООО «ЮМУ СЗЭМ». допущенных на объект; списки представителей ООО «Прометей», допущенных на объект; сведения об организации, осуществлявшей контрольно-пропускной режим.

В ответ из ИФНС № 4 по г. Москве получены Уведомления № 5379 от 10.03.20r, № 15279 от 03.09.2020 г. о невозможности исполнения поручения, в связи с непредставлением документов по требованию. По поручению № 19145 от 27.12.2019г. в числе представленных документов отсутствуют вышеуказанные.

Круг лиц, выполнявших работы на объекте «Севастопольская ПГУ-ТЭС» был установлен иными мероприятиями налогового контроля. В период проверки был получен ответ от ИП ФИО27 (ИНН <***>), предоставлявшего места для временного проживания строителям объекта (исх. № 08-18/01670 от 15.02.2019г.), из которого следует, что во 2-ой половине 2016 года лица, которых ООО «Прометей» заявляло в качестве собственного персонала, проживали у ИП ФИО27 как работники ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Акты  об оказании услуг с ИП ФИО27,  подписывались ООО «ЮМУ СЗЭМ», следовательно  фактически признало этих лиц собственными работниками.

Таким образом, факт нахождения работников на объекте был установлен, но эти лица в документах значатся как работники ООО «ЮМУ СЗЭМ». На основании табелей учета рабочего времени установлено, что контроль за временем, отработанным монтажниками ОО «Прометей»   на объекте, осуществлял представитель ООО «ЮМУ СЗЭМ» (ФИО43).

Налогоплательщиком были представлены документы: акты на «возмещение расходов по проживанию в г. Севастополе сотрудников ООО «Прометей», датированные 2016-2017 годами (исполнитель - ООО «ЮМУ СЗЭМ», заказчик - ООО «Прометей»); бухгалтерские справки о корректировке долга (датированные 2016-2017 годами и не содержащие подписи лиц, ответственных за их составление), в соответствии с которыми указанное возмещение зачитывалось в счет погашения задолженности ООО «ЮМУ СЗЭМ» перед ООО «Прометей».

Начиная с июля 2016 года, в актах на возмещение расходов отсутствуют сведения о ФИО проживающих лиц, следовательно  отсутствует возможность их идентификации и установления принадлежности к той или иной организации.

В табелях учета фактически отработанного времени за январь-март 2015г.
указаны работники ООО «Прометей» предоставленные  ООО «ЮМУ СЗЭМ». Однако в справки по форме 2-НДФЛ за 2015 год в отношении указанных лиц ни ООО «Прометей», ни ООО «ЮМУ СЗЭМ» не предоставляли. Тем самым ООО «Прометей» не подтвердил наличие у него по состоянию на 2015 гол персонала, имеющего перечисленные данные.

Вместе с тем, факт привлечения данных лиц в штат ООО «ЮМУ СЗЭМ» в периоды, предшествующие 2015 году, свидетельствует о  том, что указанные работники были ранее известны представителям ООО «ЮМУ СЗЭМ» и единственными заказчиками работ (услуг) у ООО «Прометей» на протяжении 2015-2017 годов являлись две взаимозависимые организации – ООО «ЮМУ СЗЭМ» и АО «СМУ СЗЭМ» (ИНН <***>), имеющее 100-процентную  долю участия в уставном капитале ООО «ЮМУ СЗЭМ». Таким образом, деятельность ООО «Прометей» была финансово подконтрольна ООО «ЮМУ СЗЭМ» , а следовательно учитывая финансовую подконтрольность, стороны имели возможность создать искусственный документооборот (в виде заключении договора аутсорсинга вместо приема украинских граждан в штат ООО «ЮМУ СЗЭМ» в течение 2015 года.

В соответствии с пунктом  8 статьи 13 Федерального закона от 25.07.2002г. № 115-ФЗ 110 правовом положении иностранных граждан в РФ" работодатель или заказчик работ (услуг), привлекающие и использующие для осуществления трудовой деятельности иностранного гражданина, обязаны уведомлять территориальный орган федерального органа исполнительной власти в сфере миграции в субъекте РФ, на территории которого данный иностранный гражданин осуществляет трудовую деятельность, о заключении и прекращении (расторжении) с данным иностранным гражданином трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) в срок, не превышающий трех рабочих дней с даты заключения или прекращения (расторжения) соответствующего договора.

Таким образом, работодатель (ООО «ЮМУ СЗЭМ») в случае заключения и (или) прекращения трудовых отношений с иностранными гражданами был обязан уведомить об этом соответствующий миграционный орган. Между тем, согласно ответу ГУ МВД РФ по Ставропольскому краю (исх. № 13/9984 от 17.07.2019г.) такие уведомления от ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» в отдел трудовой миграции не поступали.

Следовательно, утверждение налогоплательщика о самостоятельных действиях иностранных граждан, которые действуя недобросовестно трудоустроились в ООО «Прометей», противоречит сведениям, полученных из органов миграционной службы.

В представленных ООО «ЮМУ СЗЭМ» «журналах регистрации вводного инструктажа по охране труда» (за 2014-2015 годы) отсутствуют сведения об инструктаже 11-ти граждан Украины, якобы работавших на объекте «Буденновска я ТЭС» в соответствии с договором о предоставлении персонала.

В соответствии с положениями ст. 93.1 НК РФ Межрайонной ИФНС РФ № 23 по РО в инспекцию по месту регистрации ООО «ЛУКОЙЛ-СТАВРОПОЛЬЭНЕРГО» ИНН <***> (заказчика строительства) было направлено поручение об истребовании документов (информации) № 18823 от 25.12.2019г. В частности, истребовались заявки, допуски, разрешения на территорию строившейся ТЭС. В ответе из данной организации было указано: «Срок хранения документов (актов, докладных, служебных записок заявок, списков, переписки) о выдаче пропусков, идентификационных карт, разовых пропусков, корешков пропусков в служебные здания составляет 1 год, а срок хранения книг регистрации (учета выдачи) удостоверений, пропусков, идентификационных карт составляет 3 года.

Кроме того, услуги контрольно-пропускного режима на объекте «Буденовская ТЭС» осуществляются сторонней организацией - ООО «ЧОП Агентство «ЛУКОЙЛ-Нефтехим». Согласно письму Агентства от 17.01.2020г. №17 списки представителей подрядных организаций, оформивших пропуск на Буденновскую ТЭС за 2015 год, не сохранились в связи с истечением срока хранения».

Показаниям свидетелей – работников ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО14 и ФИО47 непосредственно выполнявших строительно-монтажные работы на объекте  «Буденовская ТЭЦ» в феврале, марте 2015 года, установлено что ООО «Прометей»  им не известно, граждане Украины поименованные в списке в качестве работников ООО «Прометей»  им не известны.  В представленных  «журналах  регистрации вводного инструктажа по охране труда» (2014-2015 г.) отсутствуют  сведения об инструктаже граждан Украины.   

Таким образом, не имеется документального подтверждения факта оказания услуг но предоставлению персонала в отношении указанных граждан Украины на территории объекта в феврале-марте 2015 году.

В отношении работников ООО «Прометей» за 2016-2017гг., которые от имени ООО «Прометей» выполняли работы на Севастопольской ПГУ-ТЭС, в ходе проверки было установлено, что эти же лица в 2016 г. состояли в штате ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Налогоплательщик указал, что работники ООО «Прометей» были приняты на работу в ООО «ЮМУ СЗЭМ» по совместительству на 0,5 ставки. Эти действия были вынужденными в условиях необходимости наращивания численности работающих на объекте. Допуск на строительную площадку получат только работники организаций, согласованных Заказчиком в качестве подрядчиков на строительство данного объекта. По состоянию на июль 2016г. ООО «Прометей» не была согласована в качестве такой подрядной организации. Поэтому работники ООО «Прометей» были приняты в штат ООО «Прометей» по совместительству и допущены па строительную площадку в качестве работников ООО «ЮМКУ СЗЭМ».

В рамках проверки было установлено, что по итогам 2016 года со стороны ООО «Прометей» были представлены справки по  работникам. В ходе допроса, состоявшегося 03.07.2019г., директор ООО «Прометей» ФИО26 дал следующие пояснения относительно профессий и должностей 7-ми лиц из вышеприведенного списка: ФИО48 - механик; ФИО25 - главный инженер: ФИО49 - начальник НТО; ФИО50 - юрист; ФИО51 - юрист; ФИО52 - главный бухгалтер (с совмещением функций ведения кадровой работы); ФИО30 - начальник участка. Помимо этого, в ходе допроса от 12.04.2019г. гр-н ФИО25 сообщил, что ФИО30 исполнял обязанности прораба, а Колесо в П. А. - мастер.

Таким образом, 9 физических лиц, получавших доходы в ООО «Прометей» в 2016 году, не были непосредственно заняты в монтажных работах, т.к. относились: к руководителям (1 человек); к инженерно-техническому персоналу (5 человек); к юридической службе (2 человека); к работникам бухгалтерии и кадровой службы (1 человек).

В отношении остальных физических лиц гр-н ФИО25 пояснил, что они являлись монтажниками и находились на объекте «Севастопольская ТЭС» в течение 2016- 2018 годов (протокол допроса ФИО25 от 12.04.2019г.). В свою очередь, из пояснений гр-на ФИО26 следует, что  в 2016-2017 годах в штат ООО «Прометей» были приняты сварщики и монтажники из Республики Северная Осетия-Алания; их подбор производил лично ФИО26, предварительно обратившись к своему знакомому ФИО53 (протокол допроса ФИО26 от 03.07.2019г.); привлечение указанных сварщиков и монтажников было связано с тем, что ООО
«Прометей» получило от ООО "ЮМУ СЗЭМ" заказ на проведение работ на
Севастопольской ТЭС. Однако, в связи с производственной необходимостью эй лица были одновременно включены в штат ООО "ЮМУ СЗЭМ" (по совместительству). Работы
данными лицами выполнялись как для ООО «Прометей», так и для ООО "ЮМУ СЗЭМ"
(характер работ был примерно один и тот же - монтаж металлоконструкций). Решение об
одновременном нахождении перечисленных лиц, как в штате ООО «Прометей», так и в
штате ООО "ЮМУ СЗЭМ" принималось на совещаниях, в которых участвовал Стафеев
Александр Николаевич - начальник производства ООО "ЮМУ СЗЭМ" (протокол допроса
ФИО26 от 26.04.2019г.).

Из представленных справок по форме 2-НДФЛ следует, что изначально (а именно в июле 2016 года) 16 монтажников 3-го разряда (зарегистрированных в населенных пунктах на территории PC О-Алания) были приняты в штат ООО «ЮМУ СЗЭМ». Начиная с августа 2016 года и по ноябрь 2016 года включительно (т.е. на протяжении 4-х месяцев) эти лица получали доходы одновременно и в ООО «ЮМУ СЗЭМ», и в ООО «Прометей». Начиная с декабря 2016 года выплаты доходов от ООО «ЮМУ СЗЭМ» прекратилась (доходы получались исключительно в ООО «Прометей»). Кроме того, гр-н ФИО56 (мастер) одновременно находился в штате обеих организаций на протяжении 3-х месяцев (сентября-ноября 2016г.).

В ходже проведенного анализа налоговым органом было установлено, что  размеры месячного дохода не превышают прожиточного минимума, установленного в 3-4 кварталах 2016 года для соответствующего субъекта РФ.

Следует отметить, что согласно ст. 133 Трудового Кодекса РФ месячная заработная плата работника, полностью отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже минимального размера оплаты труда. Таким образом, размер заработной платы, официально начисленной указанным лицам в ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей», не соответствует требованиям ТК РФ.

Вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что размер заработной платы, официально начислявшейся монтажникам (одновременно состоявшим в штате ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей»), явно не соответствовал сложившейся рыночной конъюнктуре, масштабу и сложности выполнявшихся работ.

Данные факты свидетельствуют о согласованности действий ООО «ЮМУ» и ООО «Прометей» и формальном оформлении работников в штат.

При этом в рамках выездной налоговой проверки со стороны ООО «ЮМУ СЗЭМ» были предоставлены табели учета рабочего времени (в частности, за июль-ноябрь 2016 года) в отношении 16-ти монтажников (жителей РСО-Алания).

Из табелей следует, что подразделение, в котором работали указанные лица, обозначено как «ЮМУ Прометей» (без разделения по количеству отработанных часов на каждом предприятии); количество отработанных часов варьируется от 7-ми до 14-ти (т.к. работники были задействованы на условиях полного рабочего дня), следовательно, суммарно начисленная им заработная плата на обоих предприятиях существенно ниже
среднеотраслевой; в)           табели подписаны от имени двух лиц: начальника производства ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО43  и ФИО57, названного «прорабом ООО «Прометей». Однако ООО «Прометей» в 2016-2017 годах не представляло справки по форме 2-НДФЛ в отношении лица с такой фамилией.

Содержание табелей учета рабочего времени свидетельствует об искусственном характере одновременного нахождения 16-ти монтажников ООО «ЮМУ СЗЭМ» в штате ООО «Прометей» в течение августа-ноября 2016 года, так как: время работы на каждом из двух предприятий не имеет не только формального (в табелях), но и фактического разделения (что следует из показаний ФИО26); контроль за временем, отработанным монтажниками на объекте, осуществляет тот же представитель ООО «ЮМУ СЗЭМ» (ФИО58), с ведома которого допущено одновременное нахождение этих лиц в штатах обоих предприятий ФИО57, от имени которого подписаны табели, официально не состоял в штате ООО «Прометей».

Межрайонной ИФНС № 1 по г. Севастополю но поручению Межрайонной ИФНС № 23 по РО были истребованы документы у ИП ФИО27 (ИНН <***>), предоставлявшего места для временного проживания лицам, выполнявшим строительно-монтажные работы на объекте «Севастопольская ПГУ-ТЭС» в течение 2016-2017 годов.

Из ответа ИП ФИО27 следует, что в 2016-2017 годах между ним и ООО «ЮМУ СЗЭМ» подписывались ежемесячные акты об оказании услуг по временному размещению и проживанию. К каждому акту составлялось приложение, содержащее следующие сведения: ФИО проживавшего лица; даты начала и окончания периода проживания; количество суток проживания; наименование организации, которую представляло то или иное проживавшее физическое лицо.

Приложения к актам за июль-ноябрь 2016 года составлены исключительно для работников ООО «ЮМУ СЗЭМ». Такой вывод следует из того, что в приложениях отсутствуют упоминания о представителях каких-либо иных организаций (кроме ООО «ЮМУ СЗЭМ»). При этом в приложениях за указанные 5 месяцев поименованы ФИО 16-ти лиц рабочих специальностей , заявленных как работников ООО «Прометей». Таким образом, само ООО «ЮМУ СЗЭМ», подписывая соответствующие акты с ИП ФИО27, фактически признает, что эти физические лица являются исключительно его работниками.

В течение августа-ноября 2016г. в рамках договора подряда №52 от 01.07.2016г. между ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» были подписаны акты выполненных работ. Суммарная стоимость актов, подписанных с ООО «Прометей» за август-ноябрь 2016г., составила (с НДС) 10 508 900,24 руб. (7 923 735,70+2 585 164,54), а без НДС - 8 905 847,67 руб. (10 508 900,24 - 1 208 705,44 - 394 347,13).

Следовательно, стоимость работ (без НДС), в качестве исполнителя которых заявлено ООО «Прометей», превышает общий фонд заработной платы монтажников за 4 месяца в обеих организациях (634 564,37 руб.) в 14 раз.

При этом договорные условия между ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» предусматривают обеспечение субподрядчика необходимыми для выполнения работ оборудованием, конструкциями, основными и расходными материалами (т.е. в стоимость работ ООО «Прометей» не включаются расходы на приобретение монтажного оборудования и монтируемых комплектующих.

Таким образом, включение монтажников ООО «ЮМУ СЗЭМ» в штат ООО «Прометей» в августе 2016г., способствовало существенному завышению расходов ООО «ЮМУ СЗЭМ», учитываемых при исчислении налога на прибыль. Данное включение носило формальный характер, осуществлялось с ведома руководящих работников ООО «ЮМУ СЗЭМ».

Согласно показаниям начальника отдела кадров ООО «ЮМУ СЗЭМ» ФИО59 (протокол допроса № 5 от 08.07.2019г.): часть работников фирм-субподрядчиков принималась в штат ООО «ЮМУ СЗЭМ» на полставки по причине соблюдения техники безопасности и разрешительной документации, т.к. у субподрядчика отсутствовала разрешительная документация (лицензия СРО, техника безопасности); ежедневно работники фирм-субподрядчиков отмечались на рабочем месте. Составленные табели субподрядных организаций сверялись с данными табельщиков ООО
«ЮМУ СЗЭМ» по факту выхода на работу. Табельщики ООО «Прометей» не
присутствовали на объектах совместно с табельщиками ООО «ЮМУ СЗЭМ». Табели
подавали либо руководители организаций, либо они поступали от представителей ИТР в
конце месяца когда шла сверка перед закрытием месяца»; со стороны отдела кадров ООО «ЮМУ СЗЭМ» не проводилась проверка работников ООО «Прометей» на предмет наличия у них трудовых договоров и (или) договоров подряда с заявленным работодателем; субподрядчики, привлеченные к работам, были рекомендованы АО «СМУ
СЗЭМ» и ЗАО «Трест СЗЭМ».

Из вышеизложенного следует, что в период с августа по ноябрь 2016 года между ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» была создана искусственная юридическая конструкция, заключавшаяся в следующем:

с начала фактического выполнения работ на объекте «Севастопольская ТЭС» (а именно с июля 2016 года) 16 лиц рабочих специальностей были зачислены в штат ООО «ЮМУ СЗЭМ» (т.е. их привлечение на строящийся объект было произведено с ведома и по распоряжению представителей проверяемого налогоплательщика);

впоследствии (в августе 2016 года) данные 16 человек были зачислены в
штат ООО «Прометей» (без расторжения трудовых соглашений с ООО «ЮМУ
СЗЭМ»); при этом ООО «Прометей» на момент приема в штат не имело необходимых
допусков и разрешений для работы на объекте;

ООО «Прометей» за весь период своей деятельности выполняло работы
только для двух заказчиков (ООО «ЮМУ СЗЭМ и его 100-нроцентного участника -
АО «СМУ СЗЭМ»). Привлечение ООО «Прометей» на объект «Севастопольская
ТЭС» осуществлено по инициативе АО «СМУ СЗЭМ» (т.е. юридического лица,
которому ООО «Прометей» было финансово подконтрольно);

должностные лица ООО «ЮМУ СЗЭМ» (табельщики, начальник
производства) осуществляли полный контроль за деятельностью лиц, числившихся в
двух организациях (ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей»);

размер официальной заработной платы, начислявшейся монтажникам в
ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ООО «Прометей», не соответствует ни прожиточному
минимуму, ни среднеотраслевым показателям;

стоимость работ, которые ООО «ЮМУ СЗЭМ» приняло от заявленного
подрядчика (ООО «Прометей») многократно превышает фонд заработной платы
монтажников в обеих организациях (что позволяет заказчику уменьшить
налогооблагаемую прибыль);

ООО «Прометей» в целях снижения налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль и увеличения вычетов по НДС использует фиктивного контрагента ООО
«ЕвроТехСтрой» (фактически не имеющего необходимого количества материальных
и технических ресурсов).

Кроме того, между ООО «Прометей» и ООО «ЮМУ СЗЭМ» по итогам июля 2016г. был подписан акт выполненных работ № 1 от 31.07.2016г. (в рамках договора подряда №52 от 01.07.2016г.) на сумму 600 160,02 руб. (в том числе НДС - 91 549,83 руб.). Однако, как указано выше, ООО «Прометей» не имело возможности выполнять СМР в июле 2016 года (в связи с отсутствием в его штате в этот период профессиональных монтажников).

Начиная с декабря 2016-ого и в течение 2017 года 16 физических лиц, места регистрации которых находились на территории РСО-Алания, согласно справкам по форме 2-НДФЛ, значились в штате ООО «Прометей». Однако,  уровень заработной платы этих работников, свидетельствует о формальном характере их оформления в штате ООО «Прометей», поскольку не соответствует рыночной конъюнктуре, масштабу и сложности выполнявшихся работ.

Таким образом, суд пришел к выводу, что материалами проверки подтверждается факт привлечения к участию в документообороте организации ООО «Прометей» с целью  уменьшения налоговых обязательств заявителя, а также невозможности выполнения заявленных работы указанной организацией в силу вышеназванных обстоятельств.

Доводы общества о самостоятельности ООО «Прометей» полностью опровергаются представленными документами, в том числе, с учетом того обстоятельства, что заключив сделку с заявителем, фактически из представленных документов следует, что ООО «Прометей» в рамках этой сделки никакой самостоятельной хозяйственной деятельности не осуществляло. Из представленной переписки, различных журналов и документов следует, что заявитель полностью обеспечивает ООО «Прометей» оборудованием, средствами защиты, рабочими инструментами,  сварочными и иными аппаратами, бытовками, местами проживания, командировочными удостоверениям от имени заявителя, то есть ООО «Прометей» не несет никакие расходы связанные  выполнением договоров. При этом данное обстоятельство  противоречит заявленным ООО «Прометей» налоговым вычетам, с учетом отсутствия фактических расходов понесенных самостоятельно  обществом и выполнением работ исключительно для двух взаимозависимых организаций   ООО «ЮМУ СЗЭМ» и ЗАО «СМУ СЗЭМ».

Переписка, на которую ссылается представитель общества, не может быть принята в качестве достоверных доказательств, поскольку составлена между организациями находящимися во взаимосвязи, а доказательств переписки в отношении  заказчика работ не имеется. Более того, из представленных документов следует, что заказчик работ не согласовывал и не предполагал при заключении договоров возможность их выполнения субподрядными организациями. 

Доводы общества о едином подходе в компенсации командировочных расходов свидетельствуют в том числе о несамостоятельности ООО «Прометей», поскольку хозяйствующие субъекты имеют возможность принимать решения на основании принципов целесообразности и экономической обоснованности, тогда как в данном случае указанные расходы были определены  заявителем и ООО «Прометей» ни в размере их стоимости, ни в порядке их определения участия не принимал.

Доводы общества о том, что налоговый орган делает ложные выводы об использовании схемы с целью неуплаты налогов суд считает не обоснованными, поскольку в данном  случае установленная налоговым органом схема не  только привела к уменьшению налогового бремени налогоплательщика, но также позволила уменьшить расходы на персонал и при этом не нести за это ответственность. Фактически ввезя иностранных рабочих,  общество формально переложило ответственность за все их материальное обеспечение и официальное трудоустройство на ООО «Прометей», поскольку для заявителя указанные рабочие составляют определенное бремя в части постановки и снятия с учета, выплаты им официальной заработной платы, возможного несения административной ответственности, что имеет репутационные риски, поскольку при заключении с крупными компания контрактов данные сведения подлежат проверке. Суд полагает, что именно по этой причине заявителя не интересовала информация о привлекаемых работниках ООО «Прометей». А в случае возникновения претензий к ООО «Прометей» последнее не располагало ни финансовыми, ни материальными ресурсами. 

В рамках рассмотрения спора судом в судебном заседании 05.07.2022 года был допрошен свидетель ФИО30  который подтвердил факт выполнения работ на объекте и представил трудовую книжку о том, что он являлся работников ООО «Прометей». Вместе с тем, судом показания свидетеля не могут быть приняты как подтверждающие факт выполнения заявленных работ и предоставление персонала, с учетом того факта, что данный работник также являлся работником заявителя и, следовательно, ему могли и должны были быть известны факты о выполнении работ на объекте. Вместе с тем, свидетель не смог вспомнить работников выполнявших работы, кроме  административных работников, а также не имеет представления где находится офис.

Таким образом, доводы общества не исключают установленные налоговым органом обстоятельства невыполнения работ указанной организацией и использования указанного лица  в целях уменьшения налогового бремени.

Введение статьи 54.1 в Кодекс направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом).

В пунктах 1 и 2 статьи 54.1 Кодекса перечислены условия, при которых налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, при несоблюдении одного из указанных в подпунктах 1 или 2 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса условий налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу на расходы при исчислении налога на прибыль организаций и уменьшать сумму налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты. Положения статьи 54.1 Кодекса, не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков расчетным путем в случае злоупотребления ими своими правами.

Учет расходов при исчислении налога на прибыль организаций при определении обязательств налогоплательщика, чьи действия по злоупотреблению своим правом подпадают под положения статьи 54.1 Кодекса, положениями статьи 54.1 Кодекса не предусмотрен. В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия.

В данном конкретном случае в ходе выездной налоговой проверки инспекция установила обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии выполнения работ  спорным контрагентом и предоставлении персонала. Представленные обществом документы содержат противоречивые сведения, имеют признаки фиктивности, соответственно информация, отраженная в них не может являться достоверной, в связи с чем, указанные документы не могут являться доказательством подтверждения выполнения заявленных работ, указанными в них лицами.

В данном случае общество допустило искажение сведений о фактах хозяйственной деятельности, в связи с нереальностью исполнения сделок (операций) сторонами (отсутствие фактов их совершения), при этом действия общества были направлены на создание формального документооборота, в целях уменьшения суммы подлежащего уплате налога на прибыль и НДС.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично-значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Кодекса, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пунктов 4, 9 и 11 постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути, означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231, 06.03.2018 № 304-КГ17-8961, 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», которым часть первая Кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

ООО «ЮМУ СЗЭМ» нарушены условия статьи 54.1 НК РФ, которые дают налогоплательщику право учесть расходы и вычеты по имеющимся сделкам со спорными контрагентами, т.е. материалы проверки свидетельствуют о том, что при расчете налогов Общество предоставило документы по контрагентам, с которыми взаимоотношений фактически не было.

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064).

Изложенный правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления № 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 № 305-КГ16-4155).

Предъявляя расходы по налогу на прибыль организаций и к вычету НДС по операции с контрагентами, налогоплательщик должен доказать, как факт реального приобретения товара (услуг), как и то, что он приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

В данном случае суд, исследовав материалы дела, налоговой проверки,  пояснения  и доводы сторон, суд пришел к выводу, что такие факты невыполнения реальных работ заявленной организацией подтверждены налоговым органом, с учетом отсутствия квалифицированного персонала, имущества, транспорта, выполнения работ  не по месту нахождения, обналичивания денежных средств, показаниями свидетелей, уплатой минимальных сумм налогов и платежей, имитирующих реальную хозяйственную деятельность.

При этом заявителем, представленные доказательства не опровергнуты, достоверных доказательств выполнения работ заявленной организацией не представлен, выбор указанного контрагента разумными доводами не обоснован.    

Учитывая изложенное суд пришел к выводу, что требования заявителя о признании незаконным решения налогового органа удовлетворению не подлежат.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в случае перечисления налога в более поздний срок по сравнению с предусмотренным. Расчет начисленных обществу пени, произведен налоговым органом правомерно, проверен судом и признан обоснованным и арифметически верным.

Признавая правомерным привлечение заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, суд исходит из установленных по делу обстоятельств, в частности свидетельствующих о наличии в действиях заявителя умысла, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды посредством оформления сделок со спорным контрагентом. Как установлено налоговым органом, главной целью, преследуемой Обществом при совершении сделок являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность; совокупность представленных доказательств свидетельствует о наличии умысла в действиях налогоплательщика, об осознании им противоправного характера своих действий.

Суд, оценив заявленные налогоплательщиком доводы, причины доначисления налогов, не усмотрел оснований для применения положений статей 112, 114 НК РФ, с учетом снижения размера штрафа налоговым органом в 4 раза. Размер налоговых санкций рассчитан правомерно с учетом применения срока давности привлечения  к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Учитывая изложенное, суд пришел к вывод о законности решения Межрайонной ИФНС№ 23 по Ростовской области № 11-59 от 12.05.2021 года в оспариваемой части.

В соответствии со статьями 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд расходы по госпошлине  в размере 3000 рублей относит на заявителя с учетом их уплаты.  

Руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда может быть обжаловано через Арбитражный суд Ростовской области в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                                А.В. Парамонова