АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ ТАТАРСТАН
420014, Республика Татарстан, г.Казань, Кремль, корп.1, под.2
тел. (8432) 92-17-60, 92-07-57
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г.Казань Дело №А65-25799/2005-СА1-19
Дата объявления резолютивной части решения - 20 сентября 2006 г.
Дата изготовления полного текста решения – 27 сентября 2006 г.
Арбитражный суд Республики Татарстан в составе: председательствующего судьи Шайдуллина Ф.С.,
с участием:
от заявителя – ФИО1 – представитель по доверенности от 28.12.2005; ФИО2 – представитель по доверенности от 29.12.2005; ФИО3 – представитель по доверенности от 18.11.2005;
от ответчика – ФИО4 - инспектор по доверенности от 09.11.2005; ФИО5- специалист по доверенности от 20.01.2006; ФИО6- главный спец. по доверенности от 26.01.2006; ФИО7 – специалист по доверенности от 31.01.06;
лица ведущего протокол судебного заседания - судья Шайдуллин Ф.С.
рассмотрев 13-20 сентября 2006 года по первой инстанции в открытом судебном заседании дело по заявлению ОАО «Завод микролитражных автомобилей» г. Набережные Челны к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ о признании незаконным решения № 20 от 13.09.2005 г.
У С Т А Н О В И Л:
Заявитель - ОАО «Завод микролитражных автомобилей» (далее – заявитель; ОАО «ЗМА») обратился в суд с заявлением к ответчику - Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ о признании незаконным решения № 20 от 13.09.2005 г. Представил для приобщения к материалам дела письменные доказательства, обосновывающие его требования, а также дополнительные письменные объяснения своих доводов.
Ответчик требования не признал, представил отзыв на заявление, решение о проведении выездной налоговой проверки, требование о представлении документов, справку о проведенной проверке, материалы проверки, дополнительные объяснения своих возражений.
Судебное разбирательство по данному делу неоднократно откладывалось как по ходатайству сторон, так и по инициативе суда из-за большого количества спорных эпизодов, фактических обстоятельств и объема материалов. В судебных заседаниях объявлялись перерывы.
Из материалов дела видно, что на основании решения руководителя от 14 декабря 2004 № 35 сотрудниками налогового органа проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2001 по 31.12.2003 г.
По результатам проверки 16 августа 2005 г. составлен акт выездной налоговой проверки № 18, в котором отражены нарушения заявителем положений законодательства о налогах и сборах.
Заявителем были представлены возражения к акту проверки, которые частично были приняты налоговым органом.
Заместитель руководителя налогового органа на основании акта и приложенных к нему материалов, после рассмотрения представленных заявителем возражений, 13 сентября 2005 г. вынес решение № 20 о привлечении заявителя к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, согласно которому заявителю было предложено уплатить всего 30 474 577руб. из них:
- налоговые санкции в сумме 3 299 720 руб.;
- неуплаченные налоги в сумме 24 185 055 руб.;
- пени в сумме 2 834 817руб.
Заявитель, не согласившись с решением налогового органа, обратился в суд с заявлением о признании его незаконным.
Заслушав доводы сторон, исследовав представленные доказательства по делу, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.
1. По мнению заявителя, проверка соблюдения им законодательства о налогах и сборах за 2001 год проведена налоговым органом за пределами трехлетнего срока, установленного статьей 87 НК РФ, что повлекло неправомерность доначисления налогов и соответствующих пени за 2001 год.
Довод заявителя о том, что выездная налоговая проверка фактически проводилась в 2005 году, суд считает не состоятельным, поскольку опровергается материалами дела.
Судом установлено, что решение руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки от 14 декабря 2004 г. № 35 было вручено одним из проверяющих (ФИО4) заместителю генерального директора заявителя для ознакомления 21 декабря 2004 г. Вместе с указанным решением ему же одновременно было вручено и требование о представлении в срок не позднее 5 дней документов для проведения выездной налоговой проверки. Затребованные документы были представлены в тот же день. Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела и не оспариваются сторонами.
Также доказательством того, что проверка началась в 2004 г., служит график учета времени нахождения инспекторов на территории организации, где отражено фактическое время пребывания проверяющего: 21 и 22 декабря 2004 г.
Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в Постановлении КС РФ от 16.07.2004 № 14-П, «датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения».
В том же пункте 3.1 Постановления КС РФ № 14-П изложено, что основное содержание выездной налоговой проверки – проверка правильности исчисления и своевременности уплаты одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения. Необходимым условием для проведения выездной налоговой проверки является фактическое нахождение проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика.
Факт нахождения проверяющего инспектора налогового органа на территории заявителя после вручения решения о проведении выездной налоговой проверки (21 и 22 декабря 2004 г.) при доступе к документальным источникам информации свидетельствует о начале проведения им выездной налоговой проверки и совершении связанных с ней действий по изучению правильности исчисления и уплаты налогов.
В соответствии со статьей 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Исчисление указанных трех лет не связано с годом окончания выездной проверки, срок проведения которой установлен продолжительностью не более двух месяцев (статья 89 НК РФ), складывающихся из дней фактического пребывания проверяющих на территории налогоплательщика. Исходя из этого, довод заявителя о том, что в данном случае проверкой не мог быть охвачен 2001 год, суд считает несостоятельным, также как и его ссылку на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженную им в Постановлении № 2203/03 от 07.10.2003: «Из содержания данной нормы видна взаимосвязь проверяемого трехлетнего срока деятельности налогоплательщика с годом проведения проверки, а не с годом принятия решения о ее проведении».
В данном случае 2004 год является не только годом принятия решения о проведении выездной налоговой проверки, но является и годом фактического начала ее проведения.
Следовательно, выездная налоговая проверка была начата в 2004 году, и в соответствии со статьей 87 НК РФ проверкой обоснованно были охвачены три года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествующие 2004 году, а именно 2001, 2002 и 2003 годы. Аналогичной позиции придерживается Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 11.10.2005. № 5308/05.
Таким образом, решение налогового органа о начислении заявителю к уплате налогов за 2001 год, а также о начислении пени по ним суд признает не противоречащим законодательству о налогах и сборах, поскольку проверка деятельности налогоплательщика за 2001 год носила законный характер.
2. В пункте 1.1 мотивировочной части оспариваемого решения налоговым органом констатируется, что ОАО «ЗМА» в 2001г. неправомерно завысило дебиторскую задолженность по транспортировке оборудования фирмой «Дюрр» на сумму 235 070 долларов США.
Из материалов дела видно, что заявителем был заключен контракт с ООО «Камимпекс» от 28.07.1997 г. о транспортировке красочного оборудования, поставляемого фирмой «Дюрр», с доставкой в г. Набережные Челны. Общая стоимость контракта составляет 795 000 долларов США. Фактически заявителем оплачено Камимпексу 430 000 долларов США. Согласно Протоколу совещания от 27.02.1998 г. о ходе исполнения контракта стороны признали, что остаток неиспользованных средств по транспортировке оборудования составил 194 930 долларов США.
Приказом руководителя заявителя от 21.03.2002 «О списании просроченной дебиторской задолженности ОАО «ЗМА» списана на убытки дебиторская задолженность на сумму 12 960 200 руб. (430 000 х 30,14) и отнесено на уменьшение налогооблагаемой прибыли в 2001 г.
Налоговый орган, ссылаясь на протокол от 27.02.1998 г., делает вывод о том, что заявителем завышена дебиторская задолженность по транспортировке оборудования на сумму 235 070 долларов США (430 000 – 194 930), что в рублевом эквиваленте составляет 7 085 010 руб. и начисляет к уплате налог на прибыль за 2001 г. в сумме 2 479 753 руб.
Заявитель считает, что ООО «Камимпекс» не исполнило свои обязательства по контракту и не доставило оборудование до г. Набережные Челны (фактически оборудование доставлено, смонтировано и эксплуатировалось), ссылаясь на отсутствие акта приема-передачи оборудования и (или) акта приемки выполненных работ (услуг), и перечисленную им сумму в размере 430 000 долларов считает дебиторской задолженностью, поскольку «ООО «Камимпекс» распалось и дальнейшее сотрудничество с ней не представляется возможным».
Доводы обоих сторон суд считает несостоятельными по следующим основаниям.
Бухгалтерский учет организациями в Российской Федерации ведется в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34Н, и на основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ.
Согласно пункту 12 Положения № 34Н «все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет».
Согласно пункту 13 Положения № 34Н «первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы, дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемым организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями абзаца первого настоящего пункта.
Протокол совещания от 27.02.1998 г. о ходе исполнения контракта первичным учетным документом о расходовании денежных средств не является. Первичный учетный документ должен не косвенно, а прямо свидетельствовать о хозяйственной операции. В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 N 129-ФЗ бухучет строится на основе первичных документов, составленных по форме либо унифицированной, либо по самостоятельно разработанным и утвержденным в графике документооборота формам, имеющим все обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
В соответствии со статьей 54 НК РФ налогоплательщики-организации должны исчислять налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Суд считает, что таким документом Протокол не является.
В соответствии с пунктом 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ (действовавшим в 2001 году) в состав внереализационных расходов включаются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.
Дебиторская задолженность, образованная у заявителя, списана заявителем, как нереальная для взыскания. Вместе с тем, доказательств неплатежеспособности должника, принятия мер по взысканию и невозможности взыскания долга с юридического лица заявителем не предоставлено.
Факт совершения хозяйственной операции по перевозке оборудования ООО «Камимпекс» оправдательным документом не подтвержден, протокол № 55 от 27.02.1998 г. «Совещания по договору о транспортировки оборудования фирмы «Дюрр» № 50-036-631 от 28.07.97г.», суд считает недопустимым учитывать в качестве первичного учетного документа.
Заявителем не представлены документы, подтверждающие, что 430 000 долл. являются безнадежным долгом, следовательно, списывая их в бухгалтерском учете в убытки, нельзя признать их убытком для целей налогообложения прибыли. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль за 2001 год занижена заявителем на сумму 12 960 200 руб., а налог на прибыль занижен на сумму 4 536 070 руб.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 2 479 753 руб. налога на прибыль за 2001 год является обоснованным, а требование заявителя о признании решения незаконным в указанной части – не подлежащим удовлетворению.
3. В пункте 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения налоговым органом начислены к уплате 154 985 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль, как за пользование банковским кредитом в сумме доначисленного по предыдущему пункту налога на прибыль за 2001 год.
В силу статьи 8 Закона РФ «О налоге на прибыль организаций» дополнительные платежи предусмотрены к уплате при возникновении разницы между авансовыми платежами налога на прибыль и налогом, подлежащим к уплате по фактической прибыли. Неуплата или неполная уплата налога на прибыль по причине допущенного налогового правонарушения не влечет начисление дополнительных платежей. Такая позиция изложена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.09.2005 № 3640/05.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления 154 985 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль за 2001 год, подлежит признанию незаконным, как не соответствующее законодательству о налогах и сборах, а требование заявителя в указанной части, подлежащим удовлетворению.
4. Из пункта 1.3 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что ОАО «ЗМА» в нарушение пункта 1 статьи 257 и пункта 5 статьи 270 НК РФ единовременно отнесло на расходы по уменьшению налогооблагаемой прибыли в 2002 г. услуги, оказанные ОАО «Диалог-Инвестментс» по привлечению финансирования для окрасочной линии фирмы ДЮРР в сумме 1 413 666,67 руб., которые связаны с приобретением основных средств и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования (окрасочная линия фирмы ДЮРР ФРГ, в ОАО «ЗМА» является объектом основных средств и данное окрасочное производство зарегистрировано в Государственной Регистрационной Палате при Министерстве юстиции РТ филиал в г. Набережные Челны, свидетельство о государственной регистрации права от 24.07.2003 г. за № 16-52.2-10.2003-5373.1).
Судом установлено, что заявитель 01.06.2000 г. заключил договор на оказание услуг по привлечению финансирования инвестиционного проекта с ОАО «Диалог-Инвестментс». Согласно акту приема-передачи выполненных работ от 01.08.2002 г. ОАО «Диалог-Инвестментс» оказал услуги по привлечению финансирования инвестиционного проекта «Ввод комплекса ДЮРР по окраске кузовов автомобилей в ОАО ЗМА», в результате чего заявителем 29.04.2002 г. заключен договор с банком «Ак Барс» об открытии кредитной линии в размере 85 000 000 руб. и впоследствии заявителем получен кредит в указанном размере. Вознаграждение за указанную услугу составило 1 700 000 руб., в том числе 283 333 руб. НДС.
Указанные расходы заявителем списаны на расходы в 2002 г., как за услуги по привлечению инвестиционного проекта (дебет 26, кредит 60). Красочная линия ДЮРР до введения в эксплуатацию 24.07.2003 г. учитывалась по счету 08.
Налоговый орган, ссылаясь на пункт 1 статьи 257 НК РФ, делает вывод, что указанные расходы за вычетом сумм НДС должны быть включены в первоначальную стоимость основного средства и переноситься на расходы через амортизационные отчисления в порядке статьи 259 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль, поскольку указанные расходы связаны с приобретением основного средства и доведением его до пригодного для использования состояния. На основании изложенного начислен налог на прибыль за 2002 г. в сумме 339 280 руб.
Вышеизложенный довод налогового органа со ссылкой на пункт 8 ПБУ 6/01 суд считает необоснованным, поскольку расходы на привлечение средств для реализации инвестиционного проекта «Ввод окрасочной линии ДЮРР» нельзя отнести к расходам на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования. В данном случае, такими затратами являются сами средства, которые были получены в банке и проценты за пользование кредитом. Расходы же на услуги консультанта, как правильно отмечает заявитель, являются явно вторичными – и без таких расходов основное средство могло и может использоваться по своему функциональному назначению.
Довод заявителя о том, что платежи по договору по своей сути являются оплатой консультационных услуг и относятся к прочим расходам согласно статье 264 НК РФ, суд считает необоснованным, поскольку факт оказания услуг заявителю обществом «Диалог-Инвестментс» по получению кредита в банке, во-первых, не находит подтверждения в ходе судебного разбирательства, а во-вторых, сами услуги противоречат разумной деловой цели и обычаям делового оборота. Следовательно, расходы на данные услуги не имеют экономической оправданности.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно положениям этой статьи для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны быть обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Определение понятия "экономическая оправданность затрат" не дано ни в одном акте действующего законодательства Российской Федерации. Только в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, указано, что под "экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота".
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.
Из актов приема-передачи выполненных работ от 01 августа и 16 ноября 2002 г. следует, что результатом оказания Агентом (ОАО «Диалог-Инвестментс») услуг по привлечению финансирования инвестиционного проекта ОАО «ЗМА» является заключение между «АК БАРС» банком и ОАО «ЗМА» договора на открытие невозобновляемой кредитной линии от 29.04.2002 г. в размере 85 000 000 руб. на срок до 15.05.2006 г. для реализации инвестиционного проекта «Ввод окрасочной линии ДЮРР ОАО «Завод микролитражных автомобилей» и последующее получение заявителем оговоренной суммы кредита.
Ссылку в акте на такой «результат» оказания услуги третьим лицом, как заключение кредитного договора между банком и заемщиком и получение кредита в банке заявителем суд считает, по меньшей мере, некорректным. Само наличие договора на оказание услуг, актов приема-передачи выполненных работ, счет - фактур суд не признает достаточным доказательством факта оказания услуг. Как следует из ответа «АК БАРС» Банка от 03 апреля 2006 г. на запрос суда сведений о роли ОАО «Диалог-Инвестментс» в заключении заявителем кредитного договора не имеется.
Более того, в «Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности» ОК 029-2001, утвержденном Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 № 454-ст «О принятии и введении в действие ОКВЭД», введенном с 01.01.2003, да и ранее в «Общесоюзном классификаторе «Отрасли народного хозяйства» (ОКОНХ) (утв. Госкомстатом СССР, Госпланом СССР, Госстандартом СССР 01.01.1976) (ред. от 15.02.2000) такого вида услуг как «привлечение финансирования» не было и нет.
Несмотря на обязанность налогового органа, установленную статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, и исходя из принципа состязательности судопроизводства, суд считает, что бремя доказывания экономической обоснованности своих расходов в целях главы 25 НК РФ лежит на налогоплательщике - заявителе. Статья 252 НК РФ в первую очередь гласит, что расходами признаются обоснованные затраты, а затем уже – документально подтвержденные. Следовательно, налогоплательщик обязан доказать их экономическую оправданность.
Однако, заявитель не доказал, что осуществление затрат на получение кредита одним из флагманов производства микролитражных автомобилей в России в коммерческом банке, владельцем контрольного пакета акций которого является Правительство РТ, были обусловлены какими-либо экономическими, юридическими, социальными или иными сложностями. Доказательств наличия обстоятельств, послуживших препятствием для непосредственного получения кредита руководством завода, заявителем также не представлено. Ссылку заявителя лишь на факт заключения кредитного договора без доказательств обоснованности (разумности, целесообразности, рациональности, необходимости) осуществления затрат суд считает недостаточным обоснованием экономической оправданности этих расходов. Такие действия заявителя прямо противоречат обычаям делового оборота, принципам экономической целесообразности, не имеют разумной деловой цели, а сделка носит фиктивный характер.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 339 280 руб. налога на прибыль за 2002 г., соответствующие ему пени и штрафа является законным, а требование заявителя в указанной части – не подлежащим удовлетворению.
5. Из пункта 1.4 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа следует, что заявитель в 2002 г. в соответствии со статьей 266 НК РФ создал резерв по сомнительным долгам в сумме 5 190 802 руб. Данная сумма была включена в состав внереализационных расходов на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ и учитывалась при исчислении налоговой базы за 2002 г.
В 2002 г. заявитель произвел списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности с датой образования в апреле, сентябре, декабре 1999 г. на общую сумму 1 877 860 руб. Данная сумма была включена в расходы по уменьшению налогооблагаемой базы за 2002 г., не уменьшая сумму созданного резерва по сомнительным долгам в 2002 г.
Налоговый орган считает, что списание задолженности с датой образования апрель, сентябрь, декабрь 1999 г. с истекшим сроком исковой давности (безнадежный долг) в апреле, сентябре, декабре 2002 г. заявитель должен был производить за счет сумм резерва по сомнительным долгам созданного в 2002 г. в сумме 5 190 802 руб.
Судом установлено, что при создании резерва по сомнительным долгам заявитель учел итоги инвентаризации дебиторской задолженности на 31.12.2002 и включил в него всю сумму сомнительных долгов со сроком возникновения свыше 90 дней в размере 5 128 016 руб. и 62 786 руб., т.е. 50 % суммы сомнительных долгов со сроком возникновения от 45 до 90 дней (125 572,79 руб.). При формировании резерва по сомнительным долгам на 2002 г. заявитель не включил в состав резерва дебиторскую задолженность, возникшую до 01.01.2000 г. (апрель, сентябрь, декабрь 1999), руководствуясь нормой подпункта 6 пункта 1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса…». Списанные долги в сумме 1 877 860 руб. заявитель считает безнадежными долгами на основании пункта 2 статьи 266 НК РФ (по которым истек срок исковой давности), а резерв 2002 года был перенесен на 2003 год в сумме 5 190 802 руб.
НК
Довод налогового органа о том, что суммы дебиторской задолженности со сроком возникновения до 01.01.2002 г. не участвовавшие при формировании резерва по сомнительным долгам, не подлежат включению в состав внереализационных расходов, уменьшающую налоговую базу по налогу на прибыль, а должны быть списаны за счет резерва по сомнительным долгам, не находит правового подтверждения.
Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 10 Федерального закона 110-ФЗ сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судом установлено, что заявитель, создавая резерв по сомнительным долгам в 2002 г., правомерно (в силу законодательного запрета) не включил в него сумму безнадежных долгов, возникших до 01.01.2002 г. Буквальное толкование норм пункта 2 статьи 265 и статьи 266 НК РФ позволяет утверждать, что за счет резерва по сомнительным долгам может быть списана только та безнадежная задолженность, которая при создании резерва рассматривалась как сомнительная. Однако, ограничительный порядок образования резерва не позволяет покрывать все сомнительные долги. Долги, включенные в резерв, и списываются за счет резерва. Долги, не покрытые резервом, списываются во внереализационные расходы на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Другой подход делает невозможным вообще списание не включенные в резерв суммы безнадежных долгов, что нарушает права и законные интересы налогоплательщика.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 450 686 руб. налога на прибыль за 2002 г., соответствующие ему пени и налоговые санкции, подлежит признанию незаконным, а требование заявителя в указанной части – подлежащим удовлетворению.
6. Из пункта 1.5 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что на балансе заявителя по состоянию на 01.01.1997 г. в составе незавершенного строительства числился склад (объект СВВК) балансовой стоимостью 12 441 216 руб. В 1998 г. профессиональным оценщиком была произведена переоценка данного объекта и согласно заключению от 19.08.1998 г. стоимость объекта по состоянию на 01.06.1998 г. составила 22 145 365 руб. Сумма дооценки составила 9 704 148 руб.
По договору купли-продажи от 16.12.2003 заявитель реализовал объект незавершенного строительства по стоимости 3 002 000 руб. (с учетом НДС) согласно отчету № 174 от 15.12.2003 об оценке рыночной стоимости склада ВВК включая сети водопровода и канализации, подготовленного оценщиком ООО «ЭКАФ-О». В результате данной финансово-хозяйственной операции ОАО «ЗМА» в 2003 г. в целях налогообложения получило убыток в сумме 20 035 390,06 руб.
Налоговый орган считает, что заявитель в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ неправомерно отнес на расходы, связанные с производством и реализацией, сумму добавочного капитала в размере 9 704 148 руб., так как добавочный капитал не включается в цену приобретения. При этом налоговый орган руководствуется пунктом 42 Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина от 29.07.1998 № 34н «незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском учете по фактическим затратам для застройщика». Поэтому налоговый орган считает, что норма пункта 1 статьи 257 НК РФ «Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу» относится только к основным средствам и не распространяется на объекты незавершенного строительства.
Вышеизложенный довод налогового органа суд считает правомерным, а ссылку заявителя на Порядок проведения переоценки основных фондов по состоянию на 01.01.1997 г. – не состоятельной.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 24.06.98 № 627 «Об уточнении порядка расчета амортизационных отчислений и переоценке основных фондов» – шла переоценка только основных средств, без незавершенного строительства:
1. Предоставить право организациям независимо от организационно - правовой формы в случае, когда балансовая стоимость объектов основных фондов превышает текущие рыночные цены, провести в 1998 году переоценку основных фондов по состоянию на 1 января 1998 г. путем прямого пересчета стоимости отдельных объектов основных фондов по документально подтвержденным рыночным ценам на них, сложившимся на 1 января 1998 г.
При оценке основных средств действует не только понятие первоначальной стоимости основных средств, но в первую очередь – понятие восстановительной стоимости. Переоценки основных средств и незавершенного производства, проведенные до 1 января 2001 года по Постановлениям Правительства, признаются для целей налогового учета по налогу на прибыль.
Согласно статье 257 НК РФ «При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях настоящей главы учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
Таким образом, налоговый орган прав, и сумма переоценки неправомерно принята в расход при исчислении налога на прибыль.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 2 328 995 руб. налога на прибыль за 2003 г., соответствующие пени и санкции соответствует законодательству о налогах и сборах.
7. Из пункта 1.6 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что ОАО «ЗМА» на основании договора аренды от 01.10.2003 г. с ОАО «КАМАЗ» получило в пользование корпус КВС-503 для перевода механосборочного производства из главного корпуса. ОАО «ЗМА» арендует КВС-503 до настоящего времени.
По договору аренды от 12.11.2003 г. ОАО «ЗМА» с ОАО «КАМАЗ» заявитель получил в пользование корпус Поль-Мот. Корпус Поль-Мот по договору мены от 01.06.2004 г. перешел в собственность ОАО «ЗМА».
По сведениям ОАО «КАМАЗ», указанные объекты числились у него на счете 01. Но сведений о государственной регистрации их нет.
В 2003-2004 г.г. в указанных корпусах заявителем проводились ремонтно-восстановительные (строительные) работы, затраты по которым заявителем отнесены в состав расходов по налогу на прибыль.
По мнению налогового органа, проведенные заявителем работы в двух корпусах на общую сумму 30 469 935 руб. являются не ремонтом, а реконструкцией, следовательно, должны относиться на увеличение первоначальной стоимости объектов. Свою позицию налоговый орган обосновывает тем, что все работы были выполнены на основании проектно-сметной документации, выполненной ООО «ПФ «КАМАЗпроект» в соответствии с заданием на разработку рабочего проекта на реконструкцию корпуса вспомогательных служб КВС-503 под механосборочное производство.
В качестве обоснования налоговый орган ссылается на следующие документы: задание на разработку рабочего проекта на реконструкцию КВС-503, где в графе 2 «Вид строительства» указано «Реконструкция. Размещение механосборочного производства на площадях КВС-503 в координатах А-К/11-92», в графе 6 «Мощность предприятия» предусмотрено увеличение мощности предприятия с 40000 до 75000 машино-комплектов, а также организация производства запасных частей в количестве 25000 машино-комплектов; договора на проведение проектных работ, авторского надзора; договора подряда, предметом которого является строительство объектов ЗМА в соответствии с проектно-сметной документацией; акты выполненных работ с такими видами работ, как разборка покрытия пола из плит металла, разборка бетонной подготовки под фундаменты, демонтаж плит перекрытия, разлом кирпичной кладки, разборка существующих фундаментов и другие.
Налоговый орган считает, что заявителем нарушена статья 257 НК РФ «так как все работы производились во исполнение задания на реконструкцию объектов КВС –503 и Поль-Мот, а расходы на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования включаются в первоначальную стоимость объекта в соответствии со статьей 257 НК РФ, расходы организации в сумме 30 469 935 руб. не должны уменьшать налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2003 г.».
Указанные доводы налогового органа суд считает правомерными по следующим основаниям.
В соответствии с договорами аренды № 50-076-94/03 от 01 октября 2003 г. и № 32/101-280 от 12 ноября 2003 г., согласно которых ОАО «КАМАЗ» Арендодатель передает, а ОАО «ЗМА» Арендатор принимает во временное пользование корпус вспомогательных служб (КВС-503) между осями 11-92\АК и склад «Поль-Мот» находящийся на территории автопроизводства, с целью размещения на данных площадях механосборочного производства ОАО «ЗМА». В соответствии с п.п. 2.3.5., 2.3.10., 2.3.11. договоров «Арендатор» обязан своевременно и за счет собственных средств производить текущий ремонт имущества, а также ремонт и наладку указанных выше сетей, приборов учета и оборудования, за счет собственных средств произвести обустройство помещения, неотделимые улучшения арендуемого имущества производить только с письменного разрешения Арендодателя . Стоимость неотделимых улучшений, произведенных Арендатором без разрешения Арендодателя , возмещению не подлежат».
Согласно статье 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено законом.
В налоговом учете арендатора затраты капитального характера (создание неотделимых улучшений в составе амортизируемого имущества), произведенного арендатором, не учитываются, так как согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности. В данном случае объекты аренды не являются собственностью арендатора, а находятся на праве собственности у арендодателя.
В целях налогового учета расходы на сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования включаются в первоначальную стоимость объекта.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Согласно представленных организацией документов, все работы были выполнены на основании проектно-сметной документации, выполненной ООО «ПФ «КАМАЗпроект», в соответствии с Заданием 50-044-943 на разработку рабочего проекта на реконструкцию корпуса вспомогательных служб – 503 под механосборочное производство завода микролитражных автомобилей особо малого класса (ОАО «Завод микролитражных автомобилей») в г. Набережные Челны, РТ по договору№ 52/2003 от 21.08.2003 г.
Указанное Задание № 50-044-943 на разработку рабочего проекта, на реконструкцию корпуса вспомогательных служб-503 под механосборочное производство Завода микролитражных автомобилей особо малого класса было связано с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей в целях увеличения производственной мощности предприятия и изменения номенклатуры продукции.
Объекты, указанные в договорах аренды находились на реконструкции в целях размещения на данных площадях механосборочного производства ОАО «ЗМА», что в силу пункта 3 статьи 256 НК РФ является условием исключения основного средства из состава амортизируемого имущества.
В соответствии со статьей 257 НК РФ расходы на сооружения, изготовление и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования включаются в первоначальную стоимость объекта и в расходы организации включаются по частям в составе суммы амортизации. Статья 252 НК РФ не определяет, что документально подтвержденные и обоснованные расходы относятся на затраты организации единовременно. Указанный объект по договору аренды для заявителя не является амортизируемым имуществом. Из смысла договоров аренды реконструируемых объектов следует, что стоимость неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, подлежат возмещению. Сам факт предоставления указанных объектов в аренду для размещения механосборочного производства арендатора - заявителя свидетельствует о согласии арендодателя на проведение заявителем работ по реконструкции, т.е. неотделимых улучшений.
Таким образом, расходы по строительству объектов КВС-503, Поль-Мот отнесены на расходы 2003 г. в нарушении статей 257 и 260 НК РФ, согласно пункту 5 статьи 270 НК РФ расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются в целях налогообложения.
Так из справки от 02.03.2005 г. полученной от начальника ОТП и КС ОАО «ЗМА» ФИО8 вытекает, что при выполнении работ на объектах КВС-503 и Поль-Мот имело место совершенствование производства, повышение и изменение технико-экономических показателей (стр. 71 решения).
Так как все работы производились во исполнение задания № 50-044-943 на реконструкцию объектов КВС-503 и Поль-Мот, расходы на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором имущество пригодно для использования включаются в первоначальную стоимость объекта в соответствии со статьей 257 НК РФ, расходы организации в сумме 30 469 935 руб. (КВС-503 в сумме 18 609 078 руб. и Поль-Мот в сумме 11 860 857 руб.) не должны уменьшать налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2003 г.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 7 312 784 руб. налога на прибыль за 2003 г., соответствующих ему пени и налоговой санкции, суд считает соответствующим законодательству о налогах и сборах, а требование заявителя о признании решения незаконным в указанной части – не подлежащим удовлетворению.
8. Из пункта 2.1 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа следует, что ОАО «ЗМА» произвело оплату ОАО «Серпуховский автомобильный завод» финансовых санкций с связи с образованием убытков по поставке материалов для производства деталей и узлов, поставляемых ОАО «СеАЗ» по кооперации в сумме 6 822 393 руб., в том числе НДС 1 137 220 руб.
Заявитель, согласно книге покупок произвел возмещение из бюджета сумму налога на добавленную стоимость в размере 1 137 220 руб., по финансовым санкциям предъявленным ОАО «СЕАЗ».
Налоговый орган считает, что заявителем допущено нарушение, выразившееся в неуплате НДС в сумме 1 137 220 руб., руководствуясь тем, что в графе счетов-фактур наименование товара, работ, услуг указано – «финансовые санкции».
Заявитель в качестве основания правомерности применения налоговых вычетов по НДС ссылается на то обстоятельство, что сумма так называемых «финансовых санкций» была включена ОАО «СеАЗ» в составе стоимости поставки материалов для производства деталей и узлов в налоговую базу по НДС при исчислении налога за те же самые налоговые периоды. Суммы налога по «финансовым санкциям» были исчислены ОАО «СеАЗ», включены в налоговые декларации и перечислены в бюджет.
Бухгалтерский учет финансовых санкций ОАО «ЗМА» в 2001 г. согласно данным журнала-ордера по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» вело на счете 80 «Прибыли и убытки».
Отнесение заявителем на вычеты сумм НДС, оплаченных в составе финансовых санкций, суд считает неправомерным по следующим основаниям.
Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
На основании статьи 171 НК РФ:
1. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
2. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:
1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Налоговые вычеты предусмотренные статьей171 НК РФ, производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии со ст.146 НК РФ, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость.
В счетах-фактурах (табл. №1 п. 2.1 настоящего Решения) выставленных ОАО «СЕАЗ» (Продавец) в адрес ОАО «ЗМА» (Покупатель), в графе наименование товара работ, услуг указано финансовые санкции.
Бухгалтерский учет финансовых санкций ОАО «ЗМА» в 2001г. согласно журнала-ордера по счету № 60 (Расчеты с поставщиками и подрядчиками) вело на счете № 80 (Прибыли и убытки) , т.к. согласно п.15 «Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» утв. Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 установлено, что во внереализационные расходы включаются:
присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 2 статьи 153 НК РФ: при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Штрафные санкции за нарушение хозяйственных договоров не связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) и не влияют на их стоимость, т.к. являются внереализационным доходом у организаций.
НК РФ не предусматривает возможность начисления НДС на суммы штрафных санкций по хозяйственным договорам и следовательно, налоговый вычет по НДС, примененный ОАО «ЗМА» в отношении финансовых санкций предъявленных ОАО «СЕАЗ» в связи с образованием убытков по поставке материалов для производства деталей и узлов не правомерен.
Независимо от того, оплатил ли заявитель НДС с суммы санкций, принять его к вычету из бюджета он все равно не может, т.к. санкции не являются товарами, работами и услугами, используемыми в осуществлении операций, облагаемых НДС (ст. 146, 171 НК РФ). А ОАО «СеАЗ» не должен был и предъявлять НДС, санкции должны быть «чистыми».
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате НДС за 2001 г. в сумме 1 137 220 руб. соответствует законодательству о налогах и сборах, а требование заявителя о признании решения незаконным в указанной части удовлетворению не подлежит.
9. Из пункта 2.2 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что заявитель 26.09.2001 г. заключил контракт с иностранной фирмой Дюрр на проведение аудита окрасочного оборудования, согласно которому общая стоимость работы составляет 1 320 000 немецких марок. Заявитель указанную сумму перечислил на счет иностранного партнера 12.10.2001 г. Сторонами составлен акт приема-передачи выполненных работ от 20.12.2001 г. Начисление и удержание НДС в качестве налогового агента заявителем было отражено лишь в декларации за декабрь 2002 г. в сумме 3 635 280 руб. и уплачено, якобы, за счет собственных средств заявителя. В связи с этим налоговым органом начислены 919 413 руб. пени.
Заявитель не согласен с этим на том основании, что, удержав налог у иностранного лица и уплатив его в бюджет, у него в том же налоговом периоде возникает право на вычеты указанной суммы НДС. При этом он ссылается на письмо Минфина от 15.07.2004 № 03-04-08/43.
Начисление налоговым органом 919 413 руб. пени за несвоевременную уплату в бюджет сумм НДС в качестве налогового агента суд считает обоснованным по следующим основаниям.
На основании пункта 2 статьи 161 НК РФ организации, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков), признаются налоговыми агентами, которые обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика (иностранного лица в данном случае) и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Установленный срок уплаты налога на добавленную стоимость с доходов выплаченных иностранному лицу (фирма «Дюрр Системс Гмбх» ФРГ) не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, при реализации им услуг по аудиту по окрасочной линии в рамках контракта № 50-085-262/01 от 26.09.2001г., местом реализации которых является территория Российской Федерации, является декабрь 2001 г., т.к. момент выполнения работ, на основании акта приема-сдачи выполненных работ отражен за декабрь 2001 г. и организация ОАО «ЗМА» обязана была начислить и уплатить налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 г.
По смыслу пункта 1 статьи 75 Кодекса пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. Следовательно, при несвоевременном удержании и перечислении налоговым агентом сумм налога на добавленную стоимость начисляются пени в соответствии со статьей 75 НК РФ.
В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Поскольку статьей 161 НК РФ обязанность по удержанию и оплате в бюджет налога на добавленную стоимость возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность.
Суд согласен с доводом заявителя о том, что взыскание неудержанного налога за счет средств налогового агента не допускается. Однако, в данном случае имеет место не начисление к уплате налога налоговому агенту, а начисление пеней за уплату причитающегося налога на добавленную стоимость с дохода иностранного лица в более поздний срок по сравнению с установленным законодательством.
Такой же позиции по данному вопросу придерживается Президиум ВАС РФ (Постановление от 16 мая 2006 г. № 16058/05).
Следовательно, решение налогового органа в части начисления заявителю 919 413 руб. пени суд считает правомерным, а требование заявителя о признании незаконным решения в указанной части – не подлежащим удовлетворению.
10. Из пункта 2.3 мотивировочной части оспариваемого решения следует, что в 2001 г. ОАО «ЗМА» приобретала у ЗАО «Бенефит» без заключения договора продукцию на общую сумму 2 675 400 руб., в том числе НДС 445 900 руб. Поставленный товар ОАО «ЗМА» оплатило векселями Сбербанка РФ на общую сумму 2 665 221 руб.
Согласно книге покупок заявитель произвел возмещение из бюджета по товарно-материальным ценностям приобретенным в ЗАО НПП «Бенефит» сумму НДС в размере 444 204 руб.
Налоговый орган направил запрос в УФНС России № 13 по г. Москве о проведении встречной проверки. В ответе указывалось, что проведение проверки невозможно, так как указанная организация в базе данных не значится, ИНН принадлежит другой организации, данные о государственной регистрации отсутствуют.
Налоговый орган на основании данного ответа сделал вывод о ничтожности сделок и о неправомерности принятия к вычету заявителем сумм НДС.
Указанный вывод налогового органа суд считает обоснованным по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
При этом данному обстоятельству должен предшествовать факт уплаты налога реальному поставщику товара, который выступает в данных правоотношениях так же налогоплательщиком указанного налога и обязан перечислить его в бюджет.
В силу части 1 статьи 169 и части 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счет - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом счета – фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Согласно пункту 5 стать 169 НК РФ в счет - фактуре должны быть указаны, в частности, наименование, адрес и идентификационный номер продавца и покупателя, а согласно пункту 6 счет – фактура подписывается руководителем организации.
Судом установлено, что в счетах – фактурах, выставленных заявителю и отраженных им в книге покупок в качестве оснований для вычетов, указано:
а) наименование поставщика (ЗАО НПП «Бенефит») не имеющего государственную регистрацию в качестве юридического лица, не состоящего на учете в налоговом органе в качестве налогоплательщика;
б) адрес поставщика, по которому не зарегистрировано ни одной организации, и поставщик по нему не находится;
в) идентификационный номер поставщика, принадлежащий другому налогоплательщику г. Москвы;
г) не содержит расшифровки лица, пописавшего счет-фактуру от имени руководителя.
Конституционный Суд РФ в своем Определении от 15.02.2005 № 93-О указал, что налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет – фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету – фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно.
Согласно статье 1 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете организацией должно производится на основании формирования полной и достоверной информации о его деятельности, которая, является базой для правильного применения налогового законодательства.
Кроме того, из материалов дела следует, что средством платежа за приобретенный товар были векселя СБ РФ, факты приема-передачи которых оформлены актами приема-передачи векселей, к которым не приложены документы, подтверждающие полномочия лиц их подписавших, и в которых не указаны ни хозяйственные операции, ни наименование платежей, ни реквизиты счет - фактур.
В соответствии с пунктом 3 статьи 49 Гражданского кодекса РФ правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц. Несуществующие юридические лица не обладают правоспособностью и не подпадают под понятие, определенное статьями 48, 49 ГК РФ, не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности.
При таких обстоятельствах решение налогового органа в части начисления к уплате 444 204 руб. налога на добавленную стоимость за январь, Февраль, март и декабрь 2001 г. является правомерным.
11. Из пункта 2.4 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа следует, что заявитель в нарушение п. 6 ст.171, п.5 ст.172 НК РФ неправомерно произвел налоговый вычет налога на добавленную стоимость в сумме 283 333 руб. в т.ч.:
- в августе 2002 г. - 100 000 руб.
- в сентябре 2002 г. - 74 500 руб.
- в ноябре 2002 г. - 53 333 руб.
- в декабре 2002 г. - 55 500 руб.,
оплаченного Обществу «Диалог – Инвестментс» за услуги по привлечению финансирования инвестиционного проекта «Ввод окрасочной линии ДЮРР ОАО «Завод микролитражных автомобилей».
Налоговый орган отказывает в праве на вычеты, так как вычет НДС, по его мнению, необходимо произвести с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект будет введен в эксплуатацию. Окрасочная линия в бухгалтерском учете в ОАО «Завод микролитражных автомобилей» до 24.07.2003 г. учитывалась по счету 08. В вышеуказанные периоды объект основного средства окрасочная линия фирмы ДЮРР не был введен в эксплуатацию.
Заявитель считает, что услуги по привлечению финансирования носят самостоятельный характер и не должны рассматриваться как связанные со строительством, монтажом и вводом в эксплуатацию основного средства (окрасочной линии).
Доводы обоих сторон суд считает не состоятельными по основаниям, изложенным судом в пункте 4 настоящего решения.
Поскольку заявителем не доказана экономическая оправданность операций по получению услуг ОАО «Диалог – Инвестментс», а сами действия заявителя прямо противоречат обычаям делового оборота, принципам экономической целесообразности, не имеют разумной деловой цели, а сделка носит фиктивный характер, то суд считает, что в данном случае, оплаченная заявителем обществу «Диалог – Инвестментс» сумма НДС вычету не подлежит.
Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 283 333 руб. НДС за август, сентябрь, ноябрь и декабрь 2002 г. является обоснованным и правомерным.
12. Из пункта 2.5 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа следует, что ОАО «ЗМА» осуществляет производство автомобилей, часть которых реализовало на экспорт. Для производства автомобилей заявителем приобретаются сырье, комплектующие и т.д. и при этом уплачивается поставщикам НДС.
Налоговый орган указал, что в двух эпизодах заявитель суммы входного НДС (3 782 147 руб.) были возмещены дважды: в первый раз по мере принятия на учет и оплаты поставщикам и второй раз – по уточненной декларации по налоговой ставке 0 %.
Указанный вывод налогового органа суд считает несостоятельным по следующим основаниям.
В качестве основного и единственного доказательства двойного возмещения сумм НДС налоговый орган ссылается на показания начальника финансового бюро заявителя ФИО9, привлеченного в качестве свидетеля в рамках выездной налоговой проверки, со ссылкой на протокол опроса от 07.04.2005 б/н. Однако, анализ содержания указанного протокола не позволяет делать вывод о двойном возмещении сумм НДС. Суд считает, что указание в протоколе на отсутствие восстановления «входного» НДС по товарам, отгруженным на экспорт, не означает того, что суммы НДС по товарам, использованным для производства экспортной продукции, были возмещены ранее. Кроме того, протокол опроса свидетеля не подписан ни лицом, проводившим опрос, ни лицом, составлявшим его.
В силу пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на соответствующий орган. Из представленного налоговым органом протокола опроса свидетеля суд установил отсутствие обстоятельств, послуживших основанием для начисления к уплате заявителю 3 782 147 руб. НДС в 2003 году, а также соответствующих ему пени и налоговых санкций.
Следовательно, требование заявителя о признании решения налогового органа в указанной части подлежит удовлетворению.
13. В пункте 2.6 мотивировочной части оспариваемого решения налоговым органом сделан вывод, что заявитель неправомерно произвел налоговый вычет налога на добавленную стоимость в сумме 2 001 373 руб., по работам связанным с реконструкцией объектов находящихся в аренде.
Данный вывод налогового органа суд считает обоснованным по основаниям, изложенным в пункте 7 настоящего решения и нижеследующим.
Пунктом 6 статьи 171 НК РФ определено что, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
На основании пункта 5 статьи 172 НК РФ, вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Главы 25. Налога на прибыль организаций настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
Пунктом 2 статьи 259 НК РФ установлено, что сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном настоящей статьей. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Начисление амортизации по капитальным вложениям не предусмотрено налоговым законодательством.
Вычет НДС в отношении сумм, предъявленных подрядными организациями при капитальном строительстве (ремонте) арендованных основных средств зависит от условия договора аренды: у кого учитываются неотделимые улучшения. А по неотделимым улучшениям арендованного средства НДС должен приниматься к вычету из бюджета арендатором по мере начала амортизации принятого на учет объекта реконструкции (модернизации) или - передаваться арендодателю для возмещения понесенных затрат с последующим пересмотром арендной платы.
Согласно пункту 8 статьи 258 НК РФ, основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Государственная регистрация прав на основные средства, производится на основании Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ
«О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». В организации ОАО «ЗМА» за 2003 г. документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав по арендуемым объектам основных средств не имеется.
Следовательно, ОАО «ЗМА», в нарушение пункта 6 статьи 171, пункта 5 статьи 172 НК РФ неправомерно произвело налоговый вычет налога на добавленную стоимость в сумме 2 001 373 руб., по работам связанным с реконструкцией объектов, находящихся в аренде согласно договоров аренды № 50-076-94/03 от 01.10.2003г. и № 32/101-280 от 12.11.2003г.
Таким образом, решение Межрайонной инспекции МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по РТ № 20 от 13 сентября 2005 г. подлежит признанию незаконным в части начисления к уплате в бюджет: 450 686 руб. налога на прибыль за 2002 г., соответствующих ему пени и налоговых санкций; 154 985 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль; 3 782 147 руб. налога на добавленную стоимость в 2003 г., соответствующих ему пени и налоговых санкций.
Согласно статье 110 АПК РФ государственная пошлина распределяется между сторонами пропорционально удовлетворенным требованиям. Поскольку требования заявителя подлежат частичному удовлетворению, а ответчик освобожден от уплаты в силу закона, то государственная пошлина в размере 500 руб. подлежит возврату заявителю.
Руководствуясь статьями 110, 167-169, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Татарстан,
Р Е Ш И Л :
Заявление ОАО «Завод микролитражных автомобилей» удовлетворить частично.
Решение Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ № 20 от 13.09.2005 года признать незаконным частично, а именно:
а) в части начисления 450 686 руб. налога на прибыль за 2002 г., соответствующих ему пени и налоговых санкций;
б) в части начисления 154 985 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль;
в) в части начисления 3 782 147 руб. налога на добавленную стоимость в 2003 г., соответствующих ему пени и налоговых санкций.
В удовлетворении остальной части заявления отказать.
Межрайонной Инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО «Завод микролитражных автомобилей», в том числе путем перерасчета пени по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.
После вступления решения в законную силу ОАО «Завод микролитражных автомобилей» выдать справку на возврат 500 рублей государственной пошлины, уплаченной платежным поручением № 50023568 от 21.09.2005 г.
Решение может быть обжаловано в месячный срок в апелляционную инстанцию.
Судья Ф. С. Шайдуллин
