Арбитражный суд Республики Саха (Якутия)
улица Курашова, дом 28, бокс 8, Якутск, 677980, www.yakutsk.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
город Якутск
27 октября 2015года
Дело № А58-3340/2015
Резолютивная часть оглашена 16.10.2015
Полный текст изготовлен 27.10.2015
Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) в составе судьи Собардаховой В.Э
при участии в деле производственного кооператива (артели) старателей «Новая» (ИНН 1434025850, ОГРН 1021401004899), Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия)
и в присутствии представителей заявителя Беликова О.Д., Соломона С.Н., представителя налоговой инспекции Турянской И.Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании при ведении протокола секретарем Жирковой Л.В. дело по заявлению производственного кооператива (артели) старателей «Новая» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) от 09 февраля 2015 года №08/2 в части,
УСТАНОВИЛ:
производственный кооператив (артель) старателей «Новая» (далее – заявитель, артель) обратился с требованием (с дополнениями от 07.09.2015) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) – далее налоговый орган, инспекция о признании недействительным решения инспекции от 09 февраля 2015 года №08/2 в части в связи с нижеследующим:
исчисление размера вычетов по НДС в каждом налоговом периоде только в той части которая приходится на реализованные драгоценные металлы не основано на нормах налогового законодательства;
способ определения суммы налога, подлежащего возмещению из бюджета, и отказанного в возмещении из бюджета, примененный налоговым органом, действующим законодательством не предусмотрен;
по контрагентам «Сибирская гавань» и ООО «Префикс» налоговым органом не доказана необоснованность применения заявителем налоговых вычетов по НДС;
серебро, выделяемое из золотосодержащего концентрата с применением технологического процесса аффинажа на аффинажном заводе, не является для налогоплательщика добытым полезным ископаемым;
использование в расчете стоимости добытого полезного ископаемого количества золота, которое фактически не было получено налогоплательщиком от аффинажного завода (технологические потери при аффинаже) не соответствуют нормам главы 26 НК России;
вывод инспекции о том, что целесообразно использовать для расчета НДПИ за 2011-2013 показатели расчетов на принятый металл (форма Д-79), составленных ОАО «Новосибирский аффинажный завод» не основан на налоговом законодательстве и противоречит главе 26 НК России;
начисление пени на сумму излишне возмещенного из бюджета НДС по ставке 0% противоречит пункту 8 статьи 75 НК России.
Налоговый орган заявленного требования не признает, представил письменный отзыв от 08.07.2015 с дополнениями от 14.09.2015.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив доводы сторон, заслушав объяснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к выводу об удовлетворении заявленного требования в части в связи с нижеследующим:
30 июня 2014 года налоговым органом вынесено решение № 08/9 о проведении выездной налоговой проверки артели по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с 01.01.2011 по 31.12.2013; правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы с физических лиц с 01.09.2011 по дату окончания выездной налоговой проверки. Решение от 30.06.2014г. № 08/9 о проведении проверки вручено 30.06.2014г. законному представителю артели.
22 августа 2014 года инспекцией вынесено решение № 08/30 о приостановлении выездной налоговой проверки в связи с необходимостью истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК России.
20 октября 2014 года инспекция возобновила проверку, о чем принято решение №08/34.
24 октября 2014 года налоговым органом составлена справка № 08/19 о проведенной выездной налоговой проверке. Справка вручена 24.10.2014 представителю артели под роспись.
22 декабря 2014 года налоговым органом составлен акт №08/22 выездной налоговой проверки заявителя, которым в частности зафиксировано:
проверкой установлены факты несвоевременного перечисления в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, что подтверждается расходными кассовыми документами, платежными поручениями на перечисление зарплаты работникам и перечисление в бюджет НДФЛ.
согласно таблице №17 акта проверки в проверенном периоде Артелью осуществлялись операции, облагаемые НДС по ставкам 18 и 0 процентов. Нарушений при проверке правильности определения налоговой базы по НДС за период 2011-2013 годов не установлено;
в соответствии с учетной политикой суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), заявленные к вычету, в проверяемом периоде распределялись между реализацией товаров по различным налоговым ставкам пропорционально выручке с НДС от вышеуказанных операций;
во 2 квартале 2013 года артелью получена необоснованная налоговая выгода в результате предъявления к вычету сумм НДС по следующим счетам-фактурам: счет фактура №211-014 от 28.10.2010г. на сумму 5 555 556 руб., в том числе НДС 847 457,69руб., продавец ООО «Сибирская гавань» (ИНН3819023060, КПП381901001); счет фактура №0000116 от 28.10.2010 на сумму 5 851 063,89 руб. в том числе НДС 892 535,17руб., продавец ООО «Префикс» (ИНН3819023077, КПП381901001); счет фактура №0000117 от 28.10.2010г. на сумму 3 723 404,25 руб. в том числе НДС 567 976,93 руб. продавец ООО «Префикс» (ИНН 3819023077, КПП381901001);
учетной политикой артели методика ведения раздельного учета входного НДС по принятию к вычету и возмещению суммы предъявленного поставщиками НДС с учетом произведенных, но не реализованных драгоценных металлов, в доле реализованных драгоценных металлов в общем объеме произведенных драгоценных металлов не предусмотрена. Расчет «Входного НДС» принятого к вычету и подлежащего возмещению в доле реализованных драгоценных металлов в общем объеме произведенных драгоценных металлов в проверяемом периоде не производился. На уведомление отдела камеральных проверок №22776 от 01.10.2014 заявитель сообщил, что не считает нужным вносить изменения в методику по ведению раздельного учета «входного НДС» и представить самостоятельный расчет суммы налога в соответствии с принятой методикой;
на 01.01.2011 у заявителя имелось золото в количестве 285 503.3гр., которое хранилось на ОМС, что подтверждается выпиской банка ОАО «БАНК УРАЛСИБ» за период с 01.01.2011г. по 31.12.2013г. (сальдо входящее);
в 1-2 кварталах 2011 года артель драгоценных металлов не произвела, а реализовывала золото, добытое и произведенное в 2010 году с ОМС артели;
в представленной 26.04.2011 декларации по НДС за 1-й квартал 2011, в разделе 4 по строке «Налоговые вычеты по операциям реализация товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена» отражена сумма 19 607 367 руб. В представленной 21.07.2011 декларации по НДС за 2-ой квартал 2011 года, в разделе 4 по строке «Налоговые вычеты по операциям реализация товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена» отражена сумма 30 011 608 руб. Суммы НДС, заявленные для подтверждения вычетов в 1-2 кварталах 2011 года, полностью подтверждены всеми первичными документами, актами выполненных работ, приходными ордерами, подтверждающими принятие к учету приобретенных ТМЦ, и др. документами, счета фактуры отражены в книгах покупок. Товары (работы, услуги), при приобретении которых заявлены налоговые вычеты по НДС за 1-й и 2-ой кварталы 2011 года, не использованы для производства того золота, которое было реализовано артелью в 1-2 кварталах 2011 года;
налоговым органом расчет обоснованных вычетов НДС по налоговым периодам 2011-2013 годов в отношении драгоценных металлов, операции по реализации которых облагаются по нулевой ставке налога, произведен согласно таблице №28 акта проверки:
Период
выпуск ГП
Всего ГП (Остаток на начало + выпуск ГП) 100%
Реализация ГП
Остаток
нереализованной гп
%
реализации от всего
Вычет НДС по декларации в разделе 4
Вычет НДС(остаток с предыдущего
периода + текущ сумма)
%
принимаемых вычетов
Обоснованный вычет НДС по реализованной ГП
Необоснованный вычет (перенос на следующий период)
Отклонения -занижение +завышение
1
2
3
(пр5+нэст2)
4
5 (3-4)
6(4/3-100)
7
8(пр11+наст7)
Э(=б)
10(8*9)
11(8-10)
12(7-10)
285503.3
1кв2011
0.00
285 503.30
15 000.00
270 503.30
S.25
19 609367.00
19 609 367.00
0.00%
0
19 609 367.00
19 609 367.00
2ив20П
0.00
270 503.30
54 200.00
216 303.30
20.04
30011 608.00
49 620975.00
0.00%
0
49 620 975.00
30 011 60S.O0
Зкв»2011
307 509.10
523 812.40
197 662.50
326 149.90
37.74
16097 794.00
65 718 769.00
37.74%
24 802 263.42
40 916 505.58
-8 704 469.42
4кв2011
67 699.50
393 849,40
94 460.40
299 389.00
23.98
6 706 020.00
47 622 525.58
23.98%
11419 881.63
36 202 643.95
•4 713 861.63
0.00
0.00
1кв2012
374.70
299 763.70
50 000.00
249 763.70
16.68
19 405 568.00
5S 608 211,95
16.68%
9 275 449.75
46 332 762.19
10 130 118.25
2кв2012
55 166.70
304 930.40
87000.00
217 930.40
2S.S3
16 400508.00
62 73J 270.19
28,53%
17 897 801.99
44 835 468.21
-1 497 293.99
1кв2012
377 604.10
595 534.50
124 912.80
470 621.70
20.97
15 248 566,00
60 084 034.21
20.97%
12 599 621.97
47 484 412.23
2 648 944.Q3
4ка2012
33 952.20
504 573.90
177 571.00
327 002.90
35.19
18 272084.00
65 756 496.23
35.19%
23 139 711.02
42 616 785.21
-4 867 617.02
0.00
0,00
0.00
1ив2013
395.90
327 398.80
28000.00
299 398.80
8.5S
20 265 289.00
62 882 074.21
8.55%
5 376 417.34
57 505 656.86
14 888 871.66
2кв2013
88 375.00
387 773.80
79 109.10
308 664.60
20.40
[25 567 426 - 2 307 970) 23 259 456
80 765 112.86
20.40%
16 476 083.02
64 289 029.84
6763 372.98
Зкв2013
545 681.00
854 345.60
147 150.20
707 195.40
17.22
15 440 280.00
79729 309.84
17.22%
13 729 387.15
65 999 922,69
1710892.85
4кв2013
57 971.90
765 167.30
308 839.80
456 327,50
40.36
8 767 827.00
74 767 749.69
40.36%
30 176 263.77
44 591 485.91
-21408436.77
0.00
0.00
0.00
0.00
итого
1 534 730.10
1 363 905.90
456 327.50
209 484 367,00
164 892 881.09
44 591 485.91
в 2011-2013гг. артель в нарушение пп.1 п. 1 ст. 336, п.], 2 ст.337 и п.1 и пп.1 п.2 ст.338 НК России не обложила НДПИ серебро как полезный компонент, извлекаемый из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого (пункт 2.5.1. акта проверки);
в нарушение п. 5 ст. 340 НК России не верно определена доля содержания золота в добытом полезном ископаемом. Так же с учетом нарушения описанного в разделе 2.5.1. акта проверки не отражена доля содержания серебра в добытом полезном ископаемом (пункт 2.5.2. акта проверки);
целесообразно использовать для расчета НДПИ за 2011-2013гг. показатели расчетов на принятый металл (форма Д-79), составленных ОАО «Новосибирский аффинажный завод». Они содержат наиболее точные данные по количеству и составу полезного ископаемого переданного артели, т.к. не содержат погрешностей, возникших при измерении полезного ископаемого самим плательщиком. Именно этими расчетами пользуется сам плательщик при расчете НДПИ для определения доли содержания химически чистого драгметалла в добытом полезном ископаемом (пункт 2.5.3. акта проверки);
Акт выездной налоговой проверки вручен 24.12.2014 представителю артели по доверенности б/н от 12.11.2014.
23 января 2015 года представителю артели по доверенности б/н от 12.11.2014 вручено извещение от 23.01.2015г. № 08/4 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.
23 января 2015 года заявителем представлены возражения б/н на акт выездной налоговой проверки № 08/22.
09 февраля 2015 года по итогам рассмотрения материалов проверки с участием представителей заявителя налоговым органом вынесено решение №08/2, которым
доначислен транспортный налог на сумму 290 рублей (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения);
доначислен НДС за 2 квартал 2011 года на сумму 1 535 033 рубля (подпункт 2 пункта 1 резолютивной части решения);
доначислен НДПИ на сумму 246 343 рубля (подпункт 3 пункта 1 резолютивной части решения);
наложен штраф за неуплату (неполную уплату) НДС на сумму 25 136 рублей (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения);
наложен штраф за неуплату (неполную уплату) НДПИ на сумму 434 рубля (подпункт 2 пункта 2 резолютивной части решения);
наложен штраф за несвоевременное перечисление НДФЛ на сумму 31 040 рублей (подпункт 3 пункта 2 резолютивной части решения);
начислены пени за несвоевременную уплату НДПИ на сумму 10 761,13 рублей (подпункт 1 пункта 3 резолютивной части решения);
начислены пени за несвоевременную уплату НДС на сумму 11 095 088,31 рубля (подпункт 2 пункта 3 резолютивной части решения);
начислены пени за несвоевременное перечисление НДФЛ на сумму 8 616,51 рубля (подпункт 3 пункта 3 резолютивной части решения);
уменьшены исчисленные в завышенных размерах суммы транспортного налога на 1180 рублей, НДПИ на 20 440 рублей (пункт 4 резолютивной части решения);
уменьшены суммы НДС, излишне заявленные к возмещению, на 86 556 112 рублей (пункт 5 резолютивной части решения);
увеличены суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, на 41 191 689 рублей (пункт 6 резолютивной части решения).
10 марта 2015 года Артель обратилась с апелляционной жалобой на решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.
14 мая 2015 года решением Управления ФНС по Республике Саха(Якутия) № 05-22/1579 апелляционная жалоба ПК АС «Новая» удовлетворена в части сумм налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС в размере 25 136 руб., предусмотренных статьей 123 Налогового кодекса РФ в размере 8 750,6 руб., в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с законностью и обоснованностью доначисления НДС, НДПИ, уменьшения заявленного к возмещению НДС, наложения соответствующих сумм налоговых санкций и пени, артель обратилась с Арбитражный суд РС(Я) с заявлением.
В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -НК России) артель является плательщиком налога на добавленную стоимость.
На основании подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК России реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.
Пунктом 8 статьи 165 НК России предусмотрено, что при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 НК России, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:
1) контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или
драгоценных камней;
2) документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации. Центральному банку Российской Федерации, банкам.
В соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК России сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК России по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.
Пунктом 1 статьи 171 НК России установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьи 166 НК России на установленные статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК России налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ (услуг), имущественных нрав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК России возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.
Согласно пункту 3 статьи 172 НК России вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК России в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров
(выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Согласно пункту 10 статьи 165 НК России порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Как следует из материалов дела, и установлено инспекцией в ходе проверки в соответствии с учетной политикой, принятой приказами б/н от 30.12.2010 на 2011 год, от 20.12.2011 на 2012 год, от 28.12.2012 на 2013 год, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), заявленные к вычету, в проверенном периоде распределялись между реализацией товаров по различным налоговым ставкам пропорционально выручке с НДС от вышеуказанных операций.
Согласно акту проверки со стороны налогового органа отсутствуют претензии в отношении первичных документов предусмотренных ст. 165 НК России (правомерность применения налоговой ставки 0%), а так же документов, подтверждающих обоснованность заявленных налоговых вычетов (кроме нарушений, связанных с необоснованным получением вычетов по НДС за 2 квартал 2013 года по счетам фактурам фирм- «однодневок»).
В материалы дела налоговым органом представлены в материалы дела расчет сумм вычета по НДС в разрезе налоговых периодов (кварталы), книги покупок, счета-фактуры, акты приема-передачи и т.д.
Согласно оспариваемому решению заявителем по ряду налоговых периодов завышены суммы вычета в результате нарушения абзаца 1 пункта 3 статьи 172 НК России, согласно которому вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.
Инспекцией произведен расчет обоснованных вычетов согласно таблице №20 на странице 51 решения.
Из таблиц №10, №19, №20 (графа 4) решения инспекции следует, что артелью в каждом налоговом периоде 2011-2013 годов по НДС производилась реализация драгоценных металлов. Однако согласно таблице №20 решения налоговым органом обоснованность применения налоговых вычетов поставлена в зависимость от такого показателя хозяйственной деятельности как «выпуск готовой продукции». Под выпуском артелью готовой продукции согласно оспариваемому решению понимается отгрузка аффинажным заводом и принятие заявителем на учет по счету 43 «Готовая продукция» драгоценных металлов, переработанного заводом из сданного артелью золотосодержащего сырья. В результате, по итогам 1 и 2 кварталов 2011 года вычеты по НДС по расчету налогового органа составили 0 руб., отклонение в сторону завышения вычетов составило сумму принятых артелью налоговых вычетов полностью.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС России от 03 мая 2006 года №149996/05, нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги).
Довод налогового органа о том, что особый порядок устанавливает зависимость предъявленных к возмещению сумм налога на добавленную стоимость от объема товарно-материальных ценностей, использованных в производстве драгоценных металлов в проверяемом периоде, не основан на нормах закона и не может быть принят при определении обоснованности примененных заявителем налоговых вычетов.
В дальнейшем, то есть с 3 квартала 2011 года, сумма обоснованных вычетов по НДС по итогам налоговых периодов налоговым органом определена в процентном соотношении от суммы налоговых вычетов, отраженных артелью в декларации, в доле, соответствующей массе реализованной готовой продукции (драгметаллов) в общей массе готовой продукции (остаток готовой продукции на начало + выпуск готовой продукции). При этом, только в 3 квартале 2011 года, 3 квартале 2012 года, 2 квартале 2013 года, 3 квартале 2013 года выпуск готовой продукции (графа 2 таблицы №20) превысил реализацию готовой продукции (графа 4 таблицы №20).
Согласно пункту 5 статьи 8 Федерального закона от 06 декабря 2011 года №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» учетная политика должна применяться последовательно из года в год.
Таким образом, кроме неправомерности определения вычета в зависимости от наличия в соответствующем налоговом периоде выпуска готовой продукции, неправомерной является и непоследовательность в подлежащей применению методике определения обоснованности вычетов по налогу.
Далее, обоснованный вычет НДС по реализованной готовой продукции (графа 10 таблицы 320) применен в доле, соответствующей реализации (графа 6 таблицы №20) от всей готовой продукции (графа 3 таблицы №20), в общей суммы вычета как сумме остатка от предыдущего периода и текущей суммы (графа 8). При этом, по расчету налогового органа на начало проверяемого периода входящее сальдо по остатку нереализованной продукции составило 285 503,30 грамм (3 строка графы 5 таблицы №20), входящее сальдо по вычету НДС (3 строка графы 8 таблицы №20) – 0 рублей.
В данной части расчет налогового органа искажает реальный размер подлежащих вычету сумм налога, уплаченных заявителем поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при добыче драгметаллов как протяженной во времени деятельности, направленной на реализацию (непосредственную передачу) драгметаллов.
В соответствии с изложенным, решение налогового органа в части уменьшения вычетов по основанию нарушения пункта 3 статьи 172 НК России, начисления соответствующих сумм пени и наложения штрафа подлежит признанию недействительным как основанное на необоснованном нормами права расчете.
Кроме того, по мнению суда, вывод налогового органа о неправомерном завышении заявителем сумм возмещения из бюджета НДС является необоснованным в связи с нижеследующим:
Как следует из обстоятельств дела, артелью налоговые вычеты по НДС определялись в соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК России, по итогам соответствующих налоговых периодов в полном объеме. Налоговым органом расчет обоснованных налоговых вычетов, начиная с 3 квартала 2011 года, по итогам налоговых периодов, соответствующих реализации драгметаллов, произведен от общей суммы налоговых вычетов в доле соответствующей доле реализованных в налоговом периоде драгметаллов в общей доле произведенных артелью драгметаллов.
В соответствии с пунктом 10 статьи 165 НК России порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. Какие – либо принципы и (или) общие правила такого порядка определения суммы налога законодательством не установлены.
Таким образом, пункт 10 статьи 164 НК России предполагает, что налогоплательщиком порядок определения суммы, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, предусматривается учетной политикой. При этом законодателем не устанавливает обязанность налогоплательщика вести раздельный учет «входного» НДС в отличие от не подлежащего отнесению к вычетам «входного» НДС по операциям, не подлежащим обложению НДС. А именно, пунктом 4 стати 149 НК России прямо предусмотрено, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.
При этом, в соответствии в соответствии с утвержденными приказом Минфина России от 15 октября 2009 года №104н (зарегистрировано в Минюсте России 24 декабря 2009 года №15808) и действовавшими в спорный период формой налоговой декларации по НДС и порядком заполнения налоговой декларации по НДС в графе 5 по строке 100 отражается сумма налога, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг) и ранее правомерно принятая к вычету, подлежащая восстановлению при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.
Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства России от 02 декабря 2000 года №914, в редакции, действовавшей в спорный период до 16.01.2012, также предусмотрено, что при восстановлении в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком по сумме оплаты, частичной оплаты, перечисленной продавцу в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению.
Аналогичная норма предусмотрена и пунктом 14 формы книги продаж, применяемой при расчетах по НДС и правила ее ведения, утвержденной Постановлением Правительства России от 26 декабря 2011 года №1137.
Таким образом, в соответствии с действовавшим в спорный период законодательством о НДС налогоплательщики вправе были применять налоговые вычеты по итогам налоговых периодов когда получен счет-фактура и приняты товары, т.е. по общему правилу с последующим восстановлением ранее примененного вычета в периоде реализации товара (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов.
Как следует из обстоятельств дела, артелью обязанность по восстановлению ранее примененного вычета по НДС в периоде реализации драгметалла не исполнялась. Однако такое бездействие заявителя не привело к необоснованному увеличению сумм возмещения, на момент определения налоговой базы по 0 ставке НДС артель на основании пункта 3 статьи 172 НК России вправе восстановленную сумму НДС предъявить к вычету.
Инспекцией также уменьшена предъявленная к возмещению сумма НДС (доначислен НДС) в связи с установлением в ходе проверки получения артелью необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53.
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
В целом по итогам 2 квартала 2013 года заявителем применен налоговый вычет на сумму 25 567 426 рублей. Заявителем в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость, в том числе, представлены:
счет-фактура от 28.10.2010 № 0000116 на сумму 5 851 063,89 руб., в т.ч. НДС -892 535,17 руб., продавец ООО «Префикс» (ИНН 3819023077/КПП 381901001), наименование товара - гусеница в сборе, ЗИП к Т-3501, каток опорный двубортный, каток опорный однобортный, каток поддерживающий;
счет-фактура от 28.10.2010 № 0000117 на сумму 3 723 404,25 руб., в т.ч. НДС -567 976,93 руб., продавец ООО «Префикс» (ИНН 3819023077/КПП 381901001) наименование товара- каток опорный двубортный, каток опорный однобортный, сектор зубчатый, передача бортовая, КПП Т-3501, ГТР с системой подпитки;
платежные поручения от 13.12.2010 № 713 на сумму 9 574 468,14 руб., в том числе НДС 1 460 512,10 руб., от 04.09.2008 N 441 на оплату счета от 03.09.2009 N 249 на сумму 845 502,27 руб.;
карточка субконто по контрагенту ООО «Префикс» за 28.10.2010 г., по которой в бухгалтерском учете отражено поступление запчастей на счет 10 «Материалы» на сумму 8 113 956,04 руб. и отражен по счету 19.03 «НДС по приобретенным ценностям» НДС в сумме 1 460 512,10 руб.;
счет-фактура от 28.10.2010 № 211-014 на сумму 5 555 556 руб., в т.ч. НДС - 847 457,69 руб., продавец ООО «Сибирская гавань» (ИНН 3819023060/КПП 381901001), наименование товара: гусеница в сборе, ЗИП к Т-3501, каток опорный двубортный, каток опорный однобортный, каток поддерживающий, передача бортовая, блок распределителей, ГТР с системой подпитки);
карточка субконто по контрагенту ООО «Сибирская Гавань» за 25.10.2010 г. по которой в бухгалтерском учете отражено аналогичное поступление запчастей на сумму 5 555 556 руб.. в том числе НДС 847 457,69 руб.;
товарные накладные № 116, 117, 116 от 28.10.2010, приходные ордера № 649, 650, 661.
Договоры поставки запасных частей ПК АС «Новая» с контрагентами ООО «Сибирская гавань» и ООО «Префикс» в виде письменных отдельных документов не оформлялись. Товарно-транспортные накладные на перевозку груза не представлены. Руководитель артели в ходе допроса свидетеля пояснил, что товар передавался на складах в старом городе.
Согласно товарной накладной №116 отгрузка ООО «Сибирская гавань» произведена 28.10.2010 г. (дата накладной), получил товар Тарнавский А.Н. 25.10.2010, т.е. на 3 дня раньше, чем отгружен товар.
Согласно накладным №116, №117 отгрузка ООО «Префикс» произведена 28.10.2010 г. (дата накладной), получил товар Тарнавский А.Н. 28.10.2010.
ООО «Сибирская гавань» в момент совершения операции - 28.10.2010 состояло на учете в МИ ФНС России № 18 по Иркутской области (г. Усолье-Сибирское), в момент предъявления счет-фактуры к вычету - 2 квартал 2013 г. и по дату составления акта проверки в МРИ ФНС России № 18 по г. Санкт-Петербургу. Руководителем и учредителем с 20.11.2009 г. по 01.06.2011 г. являлся Протасов Валерий Васильевич 1958 г.р., зарегистрированный в г. Усолье-Сибирское. В разное время являлся и руководителем и бухгалтером 4-х различных предприятий.
В ходе допроса, проведенного специалистом ИФНС России по Октябрьскому округу г. Иркутска 06 апреля 2012 года Протасов В.В. сообщил, что на момент допроса является безработным, ему известно о регистрации в налоговой инспекции ООО «Сибирская гавань», в 2009 году от имени ООО «Сибирская гавань» финансово-хозяйственные документы подписывались директором, в каких банках открыты банковские счета ООО «Сибирская гавань» и кто подавал заявления об открытии счетов в банках и подписывал договоры об открытии и ведении банковских счетов ему неизвестно, за 2009 год подавались справка 2 НДФЛ, сдавалась бухгалтерская и налоговая отчетность, количество человек, работавших в ООО «Сибирская гавань» не помнит.
Таким образом, Протасов В.В. не подтвердил, что на момент совершения операции 28.10.2010 он являлся фактическим руководителем ООО «Сибирская гавань».
ООО «Сибирская гавань» в 2010 году НДС не исчислило и не уплатило. По декларации по налогу на прибыль за 2010 год сумма налога составила 9 337 руб., прибыль – 46 685 руб., выручка от реализации - 1 202 125 руб., расходы – 1 155 440 руб.
Филиалы, обособленные подразделения у ООО «Сибирская гавань» не зарегистрированы. Имущество, транспорт, складские помещения у данного общества отсутствуют. Среднесписочная численность сотрудников в 2010 году - 1 человек, в 2011- 2013 г. отсутствует.
Исходя из ответа Байкальского банка Сбербанка России заявителем по платежному поручению № 774 от 30.12.2010 г. перечислило 5 555 556 руб. по счету № 92 от 27.12.2010 г. за дизельное топливо, договор № 175 от 01.12.2010 г.
Поступления на расчетный счет ООО «Сибирская гавань» имеют бессистемный характер: за товары, консультационные услуги, юридические услуги, платежи в счет погашения займов, за текущий ремонт и прочие.
ООО «Префикс» в момент совершения операции - 28.10.2010 г. состояло на учете в МИ ФНС России № 18 по Иркутской области (г. Усолье-Сибирское), в момент предъявления счет-фактуры - 2 квартал 2013 г. в МИ ФНС России № 18 по г. Санкт-Петербургу, а с 11.09.2013 г. и по дату составления акта проверки в МИ ФНС России № 11 по Вологодской области.
Руководителем и учредителем с 20.11.2009 г. по 16.05.2011 г. являлся Кыштымов Василий Павлович 1949 г.р., зарегистрированный в г. Иркутск. В разное время являлся и руководителем и бухгалтером 3-х различных предприятий.
Филиалы, обособленные подразделения у ООО «Префикс» не зарегистрированы. Имущество, транспорт, складские помещения у данного общества отсутствуют. Среднесписочная численность сотрудников в 2010 году - 1 человек, в 2011, 2013 г. отсутствует.
В ходе проведенной МРИ ФНС России № 7 по Амурской области проверки ООО «Амурский Горный Центр» установлено неправомерное заявление вычетов по ООО «Префикс» по причине определения критерия – фирма-однодневка, в том числе адрес регистрации -«массовый». МРИ ФНС России № 7 по Амурской области представлена копия протокола допроса Кыштымова В.П., а также копии паспорта, протокола осмотра адреса, по которому зарегистрировано ООО «Префикс.
Поступления на расчетный счет ООО «Префикс» имеют бессистемный характер: за запчасти, за солод, за полимерные материалы, за радиоролики, услуги по организации концертов, за сумки, за декорации, за экспертизу, за транспортные услуги, платежи в счет погашения займов, за текущий ремонт и прочие. Всего за 2010 год на расчетный счет данного общество перечислено 985 766,40 тыс.руб.
Как установлено проверкой, поступившие денежные средства в течение 1-3 дней перечислялись за товар 7 организациям (всего в 2010 году перечислено 844 739,40 тыс.руб.), либо снимались наличными денежными средствами (всего в 2010 году снято наличными 123 668,40 тыс.руб).
За 2010 год по декларации ООО «Префикс» доходы составили 814 229 руб., налоговая база по НДС за 4 квартал 2010 год составила 312 690 руб.
Таким образом, ООО «Сибирская гавань» и ООО «Префикс» не исполнялись налоговые обязательства, в том числе не уплачен НДС с сумм, перечисленных заявителем.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС России от 12 февраля 2008 года №12210/07 из анализа положений статей 153, 154, 167, 171, 172 Кодекса следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость соотносится с обязанностью контрагента данного налогоплательщика уплатить налог на добавленную стоимость с оборота по реализации товара (работ, услуг). Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет).
В ходе допроса руководитель заявителя пояснил, что данные организации вышли на артель сами по телефону, затем по электронной почте. Факт знакомства с представителями ООО «Сибирская гавань», ООО «Префикс» руководителем в ходе допроса не подтвержден. Какие-либо доводы в обоснование выбора этих организаций в качестве контрагентов не приведены, доказательства проявления должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов не представлены.
Заявленное требование о признания недействительным решения в части уменьшения возмещенного НДС за 2 квартал 2013 года в связи с получением артелью необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления к вычету сумм налога по счетам-фактурам ООО «Сибирская гавань» и ООО «Префикс» подлежит отказу в удовлетворении.
На основании изложенного, заявленное артелью требование в части НДС подлежит удовлетворению частично.
Пунктом 1 статьи 75 НК России пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК России пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено гл. 25 и 26.1 НК России.
Пунктом 8 ст. 101 НК России предусмотрено, что в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК России (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК России), общая сумма НДС, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы НДС, восстановленного в соответствии с гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ (п. 1 ст. 173 НК России).
Согласно п. 1 ст. 176 НК России, в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.
После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы НДС, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК России.
Президиум ВАС России в Постановлении от 31.01.2012 N 12207/11 указал, что, применяя положения п. 2 ст. 11 НК РФ, определяющего недоимку как сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок, суд кассационной инстанции, оперируя понятием "недоимка", придал ей смысл, не позволяющий обеспечить уплату в бюджет суммы задолженности, возникшей в связи с неправомерным возмещением налога на добавленную стоимость из бюджета, и права на возврат из бюджета НДС, ошибочно возмещенного инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки, у общества не возникло, поскольку, как установлено судами, у инспекции не было оснований для возмещения обществу оспариваемой суммы НДС.
Определением от 25.09.2014 N 305-ЭС14-1234 признана правомерной позиция суда кассационной инстанции о том, что положения пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса, определяющие недоимку как сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок, не препятствуют начислению пеней на сумму неправомерно возмещенного налога на добавленную стоимость. Иной правовой подход, исключающий применение указанной меры, обеспечивающей полную и своевременную уплату в бюджет налога на добавленную стоимость, приводит к нарушению баланса публичных и частных интересов в случае неправомерного изъятия из бюджета денежных средств.
Заявленное требование о признания недействительным решения в части начисления пени за излишне возмещенный НДС за 2 квартал 2013 года в связи с получением артелью необоснованной налоговой выгоды в виде предъявления к вычету сумм налога по счетам-фактурам ООО «Сибирская гавань» и ООО «Префикс» подлежит отказу в удовлетворении.
Решением Управления ФНС по Республике Саха(Якутия) решение инспекции в части сумм налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату НДС отменено.
Оспариваемым решением доначислен налог на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) в том числе в связи с невключением в объект налогообложения серебра как полезного компонента, извлекаемого из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого в добытом полезном ископаемом. По данному основанию по ставке 6% доначислен НДПИ по итогам следующих налоговых периодов: июнь 2011 года (таблица №37 решения), июль 2011 года (таблица №39 решения), август 2011 года (таблица №41 решения), сентябрь 2011 года (таблица №43 решения), ноябрь 2011 года (таблица №45 решения), июнь 2012 года (таблица №47 решения), июль 2012 года (таблица №49 решения), август 2012 года (таблица №51 решения), сентябрь 2012 года (таблица №53 решения), октябрь 2012 года (таблица №55 решения), май 2013 года (таблица №57 решения), июнь 2013 года (таблица №59 решения), июль 2013 года (таблица №61 решения), август 2013 года (таблица №63 решения), сентябрь 2013 года (таблица №65 решения).
Артель по лицензии ЯКУ 02893БЭ осуществляет добычу полезного ископаемого - россыпное золото на месторождении россыпного золота р. Тимптон (участок Скобельцинский).
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК России объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе признаются: 1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Добытым полезным ископаемым согласно пункту 1 статьи 337 НК России признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.
Подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК России концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений признаются одним из видов добытого полезного ископаемого.
В силу пунктов 1, 4 статьи 338 НК России налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого). Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 настоящего Кодекса.
Статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее - Федеральный закон № 41-ФЗ) установлено, что добычей драгметаллов признано извлечение драгметаллов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгметаллы.
Аналогичное определение деятельности по добыче руд и песков драгметаллов дано также и в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (подраздел СВ «Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических» код 13.20.41).
Положениями ГОСТ Р 52793-2007 «Металлы драгоценные. Термины и определения» руды и пески драгметаллов определены как содержащее драгметалл минеральное сырье.
Таким образом, из совокупности понятия добычи драгметаллов, данного Федеральным законом № 41-ФЗ, и классификации этого вида деятельности в ОК 029-2001, следует, что получение из указанного минерального сырья концентратов, содержащих драгметаллы, рассматривается как неотъемлемая часть процесса добычи этих драгметаллов и, следовательно, относится непосредственно к виду добычных работ.
Техническими условиями ТУ 117-2-7-75 «Золото лигатурное. Технические условия» также определено, что золото лигатурное представляет собой золото с примесью других металлов (в том числе и с серебром).
Согласно вышеизложенному, золото лигатурное представляет собой вид добытого полезного ископаемого.
По мнению налогового органа, из буквального толкования положения пункта 1 статьи 338 Налогового кодекса однозначно следует, что как объект обложения НДПИ рассматриваются полезные ископаемые попутно извлеченные (т.е., согласно положениям пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, фактически добытые) из недр в процессе осуществления добычи основного полезного ископаемого (а следовательно, и в процессе получения золотосодержащего концентрата). Следовательно, обложению НДПИ подлежит серебро, попутно извлеченное (добытое) из недр в ходе осуществления процесса добычи золота (включая и процесс получения золотосодержащего концентрата)
Между тем, серебро, выделяемое из золотосодержащего концентрата с применением технологического процесса аффинажа на аффинажном заводе, не является для налогоплательщика добытым полезным ископаемым. То обстоятельство, что лигатурное золото представляет собой сплав золота с другими металлами, в том числе с серебром, не является основанием для определения стоимости (налоговой базы) добытого полезного ископаемого по правилам пунктов 1, 5 статьи 38 НК России. Законодательство о налогах и сборах не содержит положений о том, что при расчете налоговой базы по НДПИ в отношении золотосодержащего концентрата подлежит определению стоимость драгоценных металлов, извлекаемых из концентратов.
Как следует из материалов дела, в том числе из расчетов на принятый металл за период 2011-2013 гг., договоров, заключенных артелью с аффинажным заводом на переработку сырья (оказание аффинажных услуг), серебро получено в результате технологического процесса аффинажа золотосодержащего концентрата. При этом заявитель облагал налогом на добычу полезных ископаемых не драгоценный металл - золото в составе концентрата, а весь концентрат.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 марта 2015 года по делу N А33-15605/2014 серебро, полученное в результате аффинажа золотосодержащего концентрата, не является добытым полезным ископаемым в понятии, установленном статьями 336, 337 НК России и было учтено заявителем в составе золотосодержащего концентрата в качестве объекта обложения при расчете НДПИ на основании подпункта 13 пункта 2 указанной статьи 337 Кодекса.
Оспариваемое решение в части доначисления НДПИ, начисления соответствующих сумм пени и штрафов по обстоятельствам необложения налогом попутно добытого серебра подлежит признанию недействительным.
Налоговым органом также доначислен НДПИ в связи с неверным определением заявителем доли содержания золота в добытом полезном ископаемом. По основанию занижения налоговой базы в результате занижения доли содержания химически чистого драгоценного металлы в добытом полезном ископаемом НДПИ доначислен по итогам следующих налоговых периодов: июнь 2011 года (таблица №36 решения), июль 2011 года (таблица №38 решения), август 2011 года (таблица №40 решения), сентябрь 2011 года (таблица №42 решения), ноябрь 2011 года (таблица №44 решения), июнь 2012 года (таблица №46 решения), июль 2012 года (таблица №48 решения), август 2012 года (таблица №50 решения), сентябрь 2012 года (таблица №52 решения), май 2013 года (таблица №56 решения), сентябрь 2013 года (таблица №64 решения).
Как установлено налоговым органом по пояснениям ОАО «Новосибирский аффинажный завод» №01-06-587 от 27.08.2014 по результатам приема и опробования сырья ОАО «НАЗ» составляет расчет на принятый металл форма № Д-79. По данной форме в графах «содержание драгметаллов по чистоте» и строке «всего» указывается содержание золота и серебра в поставленном сырье. Разница между содержанием драгоценных металлов в сырье и технологическими потерями возвращается заказчику в аффинированном виде. В графе «лигатурная масса» указываются все неблагородные примеси к драгоценным металлам, определяемым в поставленном сырье.
При определении налоговой базы заявителем доля содержания химически чистого металла в концентрате применялась, исходя из количества химически чистого металла, содержащегося в концентрате после аффинажа, с учетом технологических потерь согласно сведениям графы Au «содержание драгоценных металлов по чистоте» и строки «к расчету» расчетов на принятый металл (форма № Д-79).
В ходе проверки налоговым органом расчет налоговой базы произведен без учета технологических потерь при аффинаже (строка «всего» расчета по форме №Д-79).
Согласно пункту 5 статьи 340 НК России оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя. При этом стоимость единицы указанного добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК России в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.
Следовательно, доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого прямо влияет на определение налоговой базы и, соответственно, на сумму налога на добычу полезных ископаемых и определяется исходя из единиц добытого полезного ископаемого (концентрата), переданного на аффинаж, и количества химически чистого металла, полученного из переданного на аффинаж добытого полезного ископаемого (концентрата) без учета потерь.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 02 августа 2011 года №Ф03-2558/2011 доля содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого (лигатурное золото), переданного на аффинаж, и стоимости единицы химически чистого металла, полученного из переданного на аффинаж добытого полезного ископаемого.
Как усматривается из акта выездной налоговой проверки, доля содержания химически чистого металла в концентрате определялась исходя из количества химически чистого металла, содержащегося в концентрате до аффинажа, без учета потерь.
Таким образом, инспекция при расчете доли содержания химически чистого драгметалла в добытом полезном ископаемом обоснованно исходила из количества химически чистого золота, полученного в процессе плавки до списания технологических потерь аффинажным заводом, а не из количества золота в химической чистоте, полученного после аффинажа.
В данной части заявленное требование подлежит отказу в удовлетворении.
Согласно оспариваемому решению налоговым органом доначислен НДПИ в том числе в связи с занижением налоговой базы по НДПИ в результате выявленных отклонений в сторону уменьшения в количестве добытого полезного ископаемого в размере и по итогам следующих налоговых периодов: на 0,30 гр за июнь 2012 года (таблица №46 решения), на 2,30 гр за июль 2012 года (таблица №48 решения), на 2,10 гр за сентябрь 2012 года (таблица №52 решения), на 4,40 гр за июль 2013 года (таблица №60 решения), на 6,60 гр за август 2013 года (таблица №62 решения), на 6,50 гр за сентябрь 2013 года (таблица №64 решения), на 0,90 гр за октябрь 2013 года (таблица №66 решения).
Как установлено проверкой и зафиксировано в акте проверки количество добытого полезного ископаемого артелью определено по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого (книг учета добытого золота - золото приемной кассы; актов приема-передачи золотого концентрата; маркшейдерских справок; отчетов по реализованному золоту, отчетов по форме № 5-ГР и пр.). Далее золотосодержащий концентрат специальным образом упаковывается и пломбируется. На каждую отправляемую партию заполняется спецификация за подписями руководителя предприятия, главного бухгалтера и заведующего золотоприемной кассой. В ней указывается номер и дата спецификации, договор с аффинажным заводом которому происходит отправка, указываются количество и номера мест (мешочков), вес золота » шлихе, вес химически чистого золота (по данным артели). Аналогичным образом заполняется реестр на отправления, сданные в Нерюнгринское отделение спецсвязи ФГУП «Главный центр специальной связи». Далее всё отправляется через предприятия спецсвязи на аффинажный завод. Аффинажный завод по результатам приема и опробования сырья составляет расчет на принятый металл форма №Д-79. В данном расчете в графе: «Значилось по сопроводительному документу» - указывается номер и дата спецификации по которой принято сырье (полезное ископаемое) и количество по данным спецификации. В графе «Оказалось при вскрытии» указывается вес принятого сырья (полезного ископаемого) по данным измерения аффинажным заводом.
Налоговым органом в ходе проверки составлены в разрезе годов сводные данные движения добытого артелью полезного ископаемого за 2011год, за 2012год», за 2013год. В указанных приложениях количество добытого полезного ископаемого, которое отражено в декларациях по НДПИ, соответствует данным: графа 2 - количество добытого полезного ископаемого по данным книги учета добытой продукции; графа 8 - вес золота в шлихе, указанный в спецификациях составляемых заявителем при отправке спецсвязью на аффинажный завод; графа 12 - масса, отраженная в расчетах на принятый металл составленных ОАО «Новосибирский аффинажный завод» при приемке сырья (добытого полезного ископаемого).
Как установлено проверкой, итоговые данные указанных граф сводных данных не соответствуют данным графы 13 «Оказалось при вскрытии» расчетов на принятый металл по форме Д-69. Отклонение массы поступившего сырья (полезного ископаемого) по сопроводительным документам и массы оказавшейся при вскрытии по данным взвешивания аффинажным заводом отражено по графе 14 указанных приложений, оно и является отклонением в количестве добытого полезного ископаемого установленного проверкой.
Факт несоответствия данных по количеству полезного ископаемого артели данным измерений аффинажного завода (как в сторону занижения, так и завышения) подтверждается представленными в материалами расчетами на принятый металл по форме №Д-79.
По поводу выявленных проверкой расхождений артелью в ходе проверки представлены пояснения: «Объем добытого ПИ по книге ЗПК равен объему отраженному в спецификациях при отправке на Аффинажный завод спец. связью и он же указан в графе «Значится по сопроводительному документу» Расчета на принятый металл самого завода. При этом по данным Расчета в графе «Оказалось при вскрытии» по данным измерения Аффинажным заводом по некоторым расчетам указан другой вес. Выявленные отклонения объясняются следующими причинами:
1. Влияние гидротермических условий (влажность, температура) продукта при взвешивании.
2. Заводская допустимая погрешность весов (Руководство по эксплуатации прилагаем).
3. Состояние источника питания весов в полевых условиях.
Правильным объемом ПИ - считается объем указанный в Расчете аффинажного завода в графе «Значилось по сопроводительному документу», так как нашим основным документом учета добычи является книга ЗПК. Поэтому корректировка добытого ПИ в декларациях по НДПИ не производилась».
Налоговый орган в ходе проверки, придя к выводу о целесообразности использования для расчета НДПИ показателей расчетов на принятый металл (форма Д-79) составленных ОАО «Новосибирский аффинажный завод», при пересчете налоговой базы по ряду налоговых периодов количество добытого артелью полезного ископаемого определил согласно графе 13 «Оказалось при вскрытии» расчета на принятый металл по форме Д-79.
Налоговый орган также полагает, что данные измерений поступившего на аффинаж металла аффинажным заводом более точные, т.к. не содержат погрешностей, возникаемых при измерении полезного ископаемого самим плательщиком. Налоговый орган также ссылается и на то обстоятельство, что именно этими расчетами пользуется сам заявитель при расчете НДПИ для определения доли содержания химически чистого драгметалла в добытом полезном ископаемом.
Заявитель с выводами инспекции о целесообразности применения при расчете налоговой базы по НДПИ данных измерений аффинажного завода не согласен, настаивает на правомерности определения количество добытого полезного ископаемого по данным своих измерений количества добытого им драгметалла.
В соответствии с пунктом 1 статьи 339 НК России количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в единицах массы или объема.
Пунктом 2 ст. 339 НК России определено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
В соответствии с пунктом 15 учетной политики, принятой приказами б/н от 30.12.2010 на 2011 год, от 20.12.2011 на 2012 год, от 28.12.2012 на 2013 год, артелью количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством России.
Налоговый орган в качестве правового обоснования приведенных выше выводов и неправомерности доводов заявителя в рассматриваемой части ссылается на нормы пункта 4 статьи 339 НК России, статьи 1, пункта 2 статьи 20 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», пункта 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 № 731
Пунктом 4 статьи 339 НК России предусмотрено, что при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.
В соответствии с пунктом 2 статьи 20 Федерального закона от 26 марта 1998 года №41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности, в том числе регулярное представление осуществляющими производство драгоценных металлов организациями сведений об объемах произведенных ими драгоценных металлов в органы государственной статистики, в указанных областях деятельности устанавливается Правительством Российской Федерации.
Пунктом 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из их, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 сентября 2000 г. N 731 установлено, что учет драгоценных металлов и драгоценных камней при их добыче, производстве, использовании и обращении осуществляется по массе и качеству, а также в стоимостном выражении. В добывающих организациях учет драгоценных металлов ведется по массе, а также по качеству и в стоимостном выражении, если это возможно с учетом условий технологических процессов извлечения, обогащения, дальнейшей переработки, опробования и анализа минерального сырья, содержащего драгоценные металлы. Учет драгоценных металлов, входящих в состав продуктов переработки минерального и вторичного сырья, при передаче их на аффинаж осуществляется в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов, в том числе с использованием порядка, предусмотренного в пункте 12 настоящих Правил. После проведения аффинажа учет указанных драгоценных металлов осуществляется по результатам аффинажа.
Как видно, в вышеприведенных нормах законодательства при определении подлежащего применению при расчете налоговой базы по НДПИ количества драгметалла не установлен приоритет данных измерения такого количества аффинажным заводом. Напротив, по мнению суда, данные нормы законодательства предполагают самостоятельное определение налогоплательщиком количества добытого им полезного ископаемого. Применение при расчете налоговой базы по НДПИ, а именно, при определении доли драгметалла в добытом полезном ископаемом данных измерений аффинажным заводом в силу пункта 7 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из их, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 сентября 2000 г. N 73, предполагается только после проведенного заводом аффинажа сданного налогоплательщиком металла.
Действительно, определение количества добытого полезного ископаемого при совместном опробовании на аффинажном предприятии в аккредитованной лаборатории не является нарушением порядка определения налоговой базы. Между тем, такое определение количества добытого полезного ископаемого при расчете подлежащего уплате НДПИ должно быть проводиться по волеизъявлению плательщика НДПИ, в том числе, в связи с отсутствием соответствующей технической возможности у налогоплательщика.
Отсутствие у артели технической возможности определять количество добытого ей драгметалла в ходе проверки не установлено.
Ссылка налогового органа на материалы судебной практики, а именно на правовую позицию, изложенную в Постановлении ФАС Уральского округа от 13.08.2013 № Ф09-7455/13 по делу А47-14899/2012, сделана без учета различных фактических обстоятельств по делам. В том числе, в ходе рассмотрения дела А47-14899/2012 судами отмечено, что данные, полученные в лаборатории налогоплательщика, не могут быть использованы для определения количества золота, т.к. используемая методика не имеет аккредитации, данные анализа не имели официального характера, т.е. техническая возможность учета отсутствовала, учет драгоценных металлов по этой причине проводился на аффинажных предприятиях. Также количество добытого полезного ископаемого определялось при совместном опробовании на аффинажном предприятии в аккредитованной лаборатории самим налогоплательщиком.
Вывод инспекции о целесообразности использования для расчета НДПИ за 2011-2013 гг. показатели расчетов на принятый металл (форма Д-79) составленных ОАО «Новосибирский аффинажный завод» не соответствует пункту 1 статьи 339 НК России, в соответствии с которым количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.
В остальной части установленных проверкой обстоятельств занижения налоговой базы заявителем доводов о неправомерности решения не приведено, из материалов дела наличие соответствующих обстоятельств, свидетельствующих о недействительности решения в остальной части, не следует.
Установленные проверкой обстоятельства завышения артелью количества добытого полезного ископаемого, завышение артелью содержания химически чистого драгоценного металла в добытом полезном ископаемом, завышение заявителем налоговой базы в доле золота к доначислению сумм НДПИ не приводят, прав и законных интересов заявителя не нарушают.
Общая сумма доначислений по НДПИ, подлежащая по вышеизложенным основаниям признанию недействительной, составляет 136 544,46, в том числе за июнь 2011 года 1 436,14 руб., за июль 2011 года 8 974,54 руб., за август 2011 года 12 061,94 руб., за сентябрь 2011 года 16 365,28 руб., за ноябрь 2011 года 7 604,34 руб., за июнь 2012 года 9 007,82 руб., за июль 2012 года 3 190,71 руб., за август 2012 года 13 007,16 руб., за сентябрь 2012 года 12 669,45, за октябрь 2012 года 1 410,46 руб., за май 2013 года 3 437,82, за июнь 2013 года 18 739,44 руб., за июль 2013 года 14 789,40 руб., за сентябрь 2013 года 13 849,96 руб.
На основании изложенного суд приходит к выводу о частичном удовлетворении требования о признании недействительным решения о доначислении НДПИ, начислении соответствующих сумм пени и наложения штрафов.
Налоговым органом при вынесении оспариваемого решения в связи наличием обстоятельств, смягчающих ответственности, налоговые санкции уменьшены в десять раз.
Заявленное требование о признании недействительным решения подлежит удовлетворению частично.
В связи с удовлетворением требования неимущественного характера, предъявленного к государственному органу, с инспекции подлежит взысканию государственная пошлина, уплаченная заявителем при обращении в суд.
Руководствуясь статьями 104, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
РЕШИЛ:
признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по Нерюнгринскому району от 09 февраля 2015 года №08/2 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Республике Саха (Якутия) от 14 мая 2015 года №05-11/1579 в следующей части:
подпункт 1 пункта 1 резолютивной части о доначислении НДС на сумму 1 535 033 рубля,
подпункт 3 пункта 1 резолютивной части о доначислении НДПИ на сумму 136 544,46 (1 436,14+8 974,54 + 12 061,94 + 16 365,28 + 7 604,34+ 9 007,82 + 3 190,71 + 13 007,16 + 12 669,45+1 410,46 +3 437,82+18 739,44+ 14 789,40+ 13 849,96) рублей;
подпункт 2 пункта 2 резолютивной части о наложении штрафа по НДПИ на сумму 277 рублей;
подпункт 1 пункта 3 резолютивной части о начислении пени по НДПИ на сумму 6 715,47 рублей;
подпункт 2 пункта 3 резолютивной части о начислении пени по НДС на сумму 10 789 801,63 рублей;
пункт 5 резолютивной части на сумму 86 250 825,32 рублей.
В остальной части заявленного требования отказать
Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району устранить допущенные нарушения прав и законных интересов производственного кооператива (артели) старателей «Новая» (ИНН 14340225850, ОГРН 1021401004899).
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району в пользу производственного кооператива (артели) старателей «Новая» (ИНН 14340225850, ОГРН 1021401004899) 3 000 (три тысячи) понесенных судебных расходов.
Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).
Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в информационно – телекоммуникационной сети Интернет http://yakutsk.arbitr.ru.
В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Четвертого арбитражного апелляционного суда – http://4aas.arbitr.ru.
Судья
В. Собардахова
