АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МОРДОВИЯ
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
город Саранск дело №А39-309/2007
20 марта 2007 года
Судья Арбитражного суда Республики Мордовия Г.А.Цыганова,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Юго-Западный рынок» г.Саранска
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска
о признании частично недействительным решения №11-116 ИФНС по Ленинскому району г.Саранска от 30.10.2006.
и встречное заявление Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска
к обществу с ограниченной ответственностью «Юго-Западный рынок» г.Саранска
о взыскании налоговых санкций в сумме 214132 рублей.
при участии в заседании:
от Общества: Налиткиной С.В. – представителя по доверенности от 02.02.2007
Клеянкиной Т.Н. – представителя по доверенности от 02.02.2007
от Инспекции: Прончатова О.Е. – специалиста 1 разряда юридического отдела, доверенность №79 от 10.01.2007
установил: ООО «Юго-Западный рынок» г.Саранска обратилось в Арбитражный суд Республики Мордовия с иском о признании частично недействительным решения №11-116 ИФНС по Ленинскому району г.Саранска от 30.10.2006.
Ответчик иск не признал по доводам, изложенным в отзыве на исковое заявление и подал встречное заявление о взыскании налоговых санкций в сумме 214132 рублей, начисленных по оспариваемому решению.
Из материалов дела следует, что Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска проведена выездная проверка ООО «Юго-Западный рынок» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах… за период с 01.01.03 по 31.12.2005 г., по итогам которой 6 октября 2006 года составлен акт №11-126 выездной налоговой проверки Общества с ограниченной ответственностью «Юго-Западный рынок» и принято решение №11-116 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью "Юго-Западный рынок" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налогов в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в размере 20% от суммы неуплаченного налога в общей сумме 227686 рублей; статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% - 3 652 рубля; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговую инспекцию 241 документа в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ - 12 050 рублей; пунктом 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на рекламу в течении более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления таковой декларации в виде штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная с 181-го дня согласно расчету в приложении №34 к акту проверки в сумме 494 рубля.
Пунктом 2 решения Заявителю предложено уплатить в срок, указанный в требовании не полностью уплаченных налогов (сборов) в сумме 1 138 691 рубль 59 копеек, в том числе:
- НДС - 1070662 рубля;
- налог, уплачиваемый при упрощенной системе налогообложения -21587 рублей;
- налог на рекламу - 260 рублей;
- единый социальный налог - 45921 рубль 59 копеек
- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование 261 рубль;
в) пени за несвоевременную уплату налога (сбора) в общей сумме 323 394 рубля 29 копеек, в том числе:
- НДС - 297163 рубля;
- налога, уплачиваемого при упрощенной системе налогообложения -
3015 рублей;
- налога на рекламу - 68 рублей;
единого социального налога - 16431 рубль 95 копеек
- страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (страховая часть) - 70 рублей 34 копейки;
налога на доходы физических лиц - 6646 рублей.
Налог на добавленную стоимость
В качестве основания для доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 1070662,03 рубля за 2004 год (п.2.6 Акта №11-126) послужила переквалификация сделки (Предварительного договора о заключении договора аренды б/н от 30 июля 2004 года, являющегося смешанным договором, содержащим в себе как условия предварительного договора, так и условия договора займа) и указание на нарушение пункта 5 статьи 145 НК РФ и статьи 146 Кодекса.
Материалами дела установлено, что в течении 2003 – 2004 годов налогоплательщиком производилась уплата налоговых платежей по общеустановленной системе налогообложения. При этом, налоговым органом было подтверждено право на освобождение от исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость. Актом проверки установлено, что налогоплательщик начиная с октября 2004 года утратил право на освобождение от уплаты НДС в связи с тем, что выручка Заявителя от реализации товаров (работ, услуг) за каждые три последовательных календарных месяца превысила один миллион рублей. В качестве выручки выступает сумма займа по предварительному договору о заключении договора аренды б/н от 30 июля 2004 года в общей сумме 11511122 рубля 50 копеек, считая его арендной платой по договору аренды.
Статьей 429 ГК РФ определено, что по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор об оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором. Предварительный договор должен содержать условия, позволяющие установить предмет, а также другие существенные условия основного договора. В предварительном договоре указывается срок, в который стороны обязуются заключить основной договор. Если такой срок в предварительном договоре не определен, основной договор подлежит заключению в течение года с момента заключения предварительного договора. Обязательства, предусмотренные предварительным договором, прекращаются, если до окончания срока, в который стороны должны заключить основной договор, он не будет заключен либо одна из сторон не направит другой стороне предложение заключить этот договор.
Согласно статье 432 ГК РФ, договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Если правила, содержащиеся в части первой названной статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
В соответствии с пунктом 1.1. предварительного договора о заключении договора аренды от 30 июля 2004 года (далее по тексту – предварительный договор) между Заявителем и ООО «Рентол» было достигнуто соглашение о заключении в будущем, на условиях оговоренных предварительным договором, договоров аренды помещений (краткосрочного и долгосрочного). При этом проекты договоров (краткосрочного и долгосрочного) являются неотъемлемой частью предварительного договора. Разделом 5 предварительного договора, определен порядок предоставления Заявителю заемных средств в сумме эквивалентной 400000 (четыремстам тысячам долларов США) и порядок их возврата. Оплата производится в российских рублях по курсу рубля РФ к доллару США, установленному ЦБ РФ на день платежа, в течение 7 (семи) банковских дней.
Согласно условиям раздела 5 пункта 5.4 «Зачет представленной Арендодателю суммы займа производится в счет арендной платы по договорам аренды, начиная с первого месяца начисления арендной платы».
В статье 421 ГК РФ определено, что граждане и юридические лица свободны в заключение договора. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Таким смешанным договором, в котором содержатся элементы различных договоров (предварительного договора, договора займа) и является предварительный договор.
Следовательно, к отношениям сторон по предварительному договору должны применяться в соответствующих частях правила о предварительном договоре и договоре займа, а не договора аренды, как указывает Ответчик.
В силу статьи 807 ГК РФ, по договору займа, одна сторона передает в собственность другой стороне деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Согласно положению статьи 810 ГК РФ заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления займодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.
Как видно из содержания предварительного договора он содержит все условия, позволяющие установить предмет, а также другие существенные условия основных договоров (краткосрочного и долгосрочного), как в отношении арендных, так и в отношении заемных взаимоотношений сторон предварительного договора.
Предоставление Арендодателю займа производилось в соответствии с условиями договора в следующем порядке:
- в срок, не позднее 1 октября 2004 года – 200000 (двести тысяч) долларов США (платежным поручением №58 от 04 октября 2004 года на сумму 5834500 рублей, в назначении платежа указано «Займ по пункту 5.3. предварительного договора…»);
- в срок, не позднее 1 ноября 2004 года - 75000 (семьдесят пять тысяч) долларов США (платежным поручением №196 от 28 октября 2004 года на сумму 2157555 рублей, в назначении платежа указано «Займ по пункту 5.3. предварительного договора…»);
- в срок, не позднее 1 декабря 2004 года – 85000 (восемьдесят пять тысяч) долларов США (платежным поручением №384 от 30 ноября 2004 года на сумму 2400119 рублей 50 копеек, в назначении платежа указано «Займ по пункту 5.3. предварительного договора…»);
- в срок, не позднее 11 января 2005 года – 40000 (срок тысяч) долларов США (платежным поручением №671 от 30 декабря 2004 года на сумму 1109948 рублей, в назначении платежа указано «Займ по пункту 5.3. предварительного договора…»).
Возврат займа осуществлялся Заявителем в соответствии с условиями пункта 5.4. предварительного договора – в счет арендной платы по договорам аренды.
В соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Статьей 607 ГК РФ определено, что в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
Моментом заключения договоров, для заключения которых необходима передача имущества, является согласно статьи 433 ГК РФ, фактическая передача соответствующего имущества.
Арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества (ст.615 ГК РФ).
В соответствии со статьей 611 ГК РФ арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. Имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (техническим паспортом, сертификатом качества и т.п.), если иное не предусмотрено договором.
Согласно условиям предварительного договора (п.3.8.), датой начисления арендной платы считается дата начала торговой деятельности арендатора (ООО «Рентол» в торговом центре, расположенном по адресу: г. Саранск, ул. Энгельса, д.26). Под началом торговой деятельности Заявитель и ООО «Рентол» понимают официальное открытие Арендатором (ООО «Рентол») супермаркета в торговом центре, расположенном по названному адресу для посещения покупателями.
Момент передачи торговых помещений в аренду подтверждается Актом приема-передачи в аренду торговых помещений расположенных по адресу: г. Саранск, ул. Энгельса, 26 от 14 апреля 2005 года, являющимся неотъемлемым приложением к краткосрочному договору аренды.
Факт начала торговой деятельности подтверждается Актом начала торговой деятельности Арендатора, являющимся так же приложением к краткосрочному договору аренды торговых помещений от 14 апреля 2005 года, который был представлен для проверки Инспекции и исследовался ими.
Следовательно, обязанность по уплате арендной платы у Арендатора и соответственно обязанность по начислению таковой у Арендодателя возникла с 14 апреля 2005 года, т. е. с момента начала торговой деятельности арендатора.
Как уже указывалось в настоящем Заявлении, в Оспариваемом решении Ответчик указывает на то, что заемные денежные средства, полученные Заявителем от ООО «Рентол» во исполнение указанным условий раздела 5 предварительного договора, являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг).
Не соответствуют действительности выводы проверяющих о том, что поступившие денежные средства (по предварительному договору) являются выручкой от реализации услуги. Условиями предварительного договора размер арендной платы определен в сумме эквивалентной 20 долларам США без налога на добавленную стоимость за квадратный метр арендуемой площади (пункт 3.7 договора). Предварительный размер площади, который планировался сдаваться в аренду ООО «Рентол» по предварительному договору – 2040 метров (пункт 3.2.2 договора). Сумма арендной платы за месяц – 40800 долларов США без налога на добавленную стоимость. Перечисления ООО «Рентол», осуществляемые на расчетный счет Заявителя значительно превосходили данную сумму. Следовательно, перечисленные денежные средства не могут быть квалифицированы как выручку от оказанных услуг.
Инспекцией по всей видимости, полученные денежные средства (или их часть) были признаны авансовыми платежами, ссылаясь при этом на нарушение Заявителем положений статьи 146 НК РФ (страница 16 акта проверки).
Учитывая то, что аванс - это сумма, которая уплачивается одной стороной в счет исполнения другой стороной предстоящей поставки товаров (оказания услуг, выполнения работ), Ответчик должен был в обоснование своей позиции представить документы, подтверждающие наличие между Заявителем и его контрагентом отношений аренды (наличие имущества, которое можно сдать в аренду, фактической передачи имущества в аренду, его использования арендатором, выплаты арендной платы). Иными словами, денежные средства, перечисленные на счет Заявителя, можно было рассматривать в качестве предварительной оплаты по договору оказания услуг только в том случае, когда на момент перечисления этих средств договор аренды уже был заключен. В противном случае, такой платеж следует рассматривать в качестве займа, как и было определено в предварительном договоре.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, действовавшем в проверяемом периоде, налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). НК РФ не содержит понятия «авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)» для целей налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ, статьей 614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:
1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
3) предоставления арендатором определенных услуг;
4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.
Следовательно, авансовым платежом является такой способ оплаты услуги, когда он производится до момента исполнения обязанности исполнителя оказать услугу. Таким образом, с точки зрения гражданского законодательства, авансовым платежом признается платеж, полученный получателем услуги до момента оказания услуги (исполнения обязательства), но при наличии фактических отношений аренды. Учитывая то, что арендные отношения между сторонами отсутствовали, поступившие на счет Заявителя денежные средства нельзя считать авансовым платежом.
Но даже если встать на позицию Ответчика в части того, что заемные денежные средства, полученные Заявителем в рамках предварительного договора, это авансовые платежи, то необходимо учесть следующее:
Положениями статьи 145 НК РФ определен исчерпывающий перечень условий применения налогоплательщиками права освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость, основным из которых является не превышение установленного пунктом 1 названной статьи размера выручки от реализации товаров (работ, услуг) за три предшествующих последовательных календарных месяца суммы в один миллион рублей.
Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Ответчик в Оспариваемом решении указывает на нарушение данной нормы налогового законодательства.
В силу статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Согласно статье 154 НК РФ, в редакции действующей в проверяемом периоде, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. Однако, как видно из приведенных ранее в настоящем заявлении доводов Заявителя, никакой передачи права собственности со стороны Заявителя в адрес ООО «Рентол» в течение 2004 года не производилось, следовательно оснований для исчисления выручки от реализации в целях проведения проверки, законности пользования правом освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость с учетом спорных денежных поступлений у Ответчика не было.
Пунктом 2.2. Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость», утвержденных Приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 20 декабря 2000 года №БГ-3-03/447 (далее по тексту – Методические рекомендации), определено, что сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг), для целей применения пункта 1 статьи 145 НК РФ, следует определять в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения, исходя из выручки от реализации как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0 процентов), так и необлагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной формах. … Не включаются в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) суммы денежных средств, перечисленные в статье 162 НК РФ (п.п.1 п.1 - авансовые платежи).
Кроме того, в соответствии с положениями статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, является:
1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
В силу положений пункта 12 статьи 167 НК РФ в случае, если налогоплательщик не установил, какой способ определения момента определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ, указанный в подпункте 1 пункта 1 названной статьи НК РФ, то есть по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).
В связи с тем, что Заявитель в проверяемом периоде воспользовался правом на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, выбор момента определения налоговой базы в соответствии с требованиями статьи 167 НК РФ им не осуществлялся.
Следовательно, в данном случае при определении момента определения налоговой базы следовало руководствоваться положениями пункта 1 статьи 167 НК РФ.
Первичными документами Заявителя и выводами самого Ответчика, изложенными в Акте №11-126 и оспариваемом Решении, подтверждается, что фактов оказания услуг (предоставления имущества в аренду) в адрес ООО «Рентол» в 2004 году не было.
Если же исходить из того, что при проведении проверки правильности исчисления налоговой базы Ответчиком был применен пункт 2 статьи 167 НК РФ, то и в данном случае у Заявителя отсутствовала обязанность по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в сумме, исчисленной налоговым органом.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 167 НК РФ, действовавшей в проверяемом периоде, оплатой товара (работ, услуг) признается, в частности, прекращение обязательства зачетом.
В силу статьи 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
В соответствии с позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в пункте 5 Информационного письма от 29.12.2001 № 65 для прекращения встречного однородного требования зачетом необходимо заявление хотя бы одной из сторон.
Фактическими обстоятельствами подтверждается, что зачет взаимных требований производился Заявителем после заключения Краткосрочного договора аренды (в 2005 году), по мере возникновения обязанности ООО «Рентол» по уплате арендной платы. Следовательно, о получении Заявителем арендной платы можно говорить только в 2005 году.
Учитывая изложенное, доводы налогового органа о необоснованном применении Заявителем освобождения от исполнения обязанности налогоплательщика, неосновательны.
В части мнения Ответчика о занижении Заявителем в 2005 году объекта налогообложения, исчисляемого при применении упрощенной системы налогообложения.
В пункте 2.11 акта проверки №11-126 (с. 24) и пункте 1.4 решения (с. 11) налоговым органом делается вывод о неполной уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, вследствие занижения налоговой базы.
Фактическими обстоятельствами дела подтверждается и не оспаривается Ответчиком, что в течение 2005 года Общество уплачивало налоги в соответствии с положениями главы 26.2 НК РФ. При этом, в качестве объекта налогообложения были избраны – доходы.
Инспекцией установлено, что Заявителем в состав доходов не были включены платежи, поступившие в кассу в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг) в оплату арендных платежей и стоимости потребленной арендаторами электроэнергии. В приложении №29 к акту №11-126 налоговый орган приводит расшифровку выручки от реализации услуг, поступившей в кассу Заявителя от арендаторов. Из содержания данного приложения не представляется возможном определить, выручку от каких сделок, по мнению Ответчика, Заявитель не включил в состав объекта налогообложения данным налоговым платежом.
Пунктом 3 статьи 101 НК РФ установлено, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, вправе обжаловать указанное решение в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд, арбитражный суд, порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его местонахождение, другие необходимые сведения.
Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований данной статьи, которая устанавливает порядок привлечения к ответственности, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом либо судом. Исходя из вышеизложенного, Ответчиком нарушены требования ст. 101 НК РФ, в связи с чем, Заявитель полагает, данные нарушения являются одним из оснований, наряду с вышеизложенными, для признания недействительным Оспариваемого решения.
Данный довод Заявителя, подтверждается выводами Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенными в п. 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5, где сказано, что при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, т.е. суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 НК РФ.
Действительно, в течение 2005 года Обществом в состав доходов не включались выплаты производимые Заявителю арендаторами в возмещение стоимости потребленной ими электроэнергии. Даже из приложения №29, предоставленной Заявителю с актом №11-126 видно, что в состав доходов, подлежащих включению в объект налогообложения данным платежом, Инспекцией включены суммы, поступившие в возмещение стоимости электроэнергии, потребленной арендаторами на арендованных площадях.
В соответствии с пунктом 4 договоров аренды, заключенных Обществом с арендаторами «…Электроснабжение оплачивается Арендатором дополнительно, на основании показаний счетчиков. … Арендодатель обязуется передать плату за электроэнергию, полученную от Арендатора электроснабжающей организации».
В течение 2005 года между Заявителем и ЗАО ТФ «Ватт» был заключен договор на обеспечение электроэнергией объектов, принадлежащих ООО «Юго-Западный рынок», где Общество выступает в роли абонента, как лицо, являющееся балансодержателем объектов, потребляющих электроэнергию. Все расходы по электроэнергии предъявлялись Заявителю и оплачивались им. Фактическими обстоятельствами дела подтверждается, что все денежные средства, полученные Заявителем от Арендаторов в оплату (возмещение расходов) за потребленную на арендуемых площадях электроэнергию, были в полном объеме переданы электроснабжающей организации.
Размер доходов, который по мнению налогового органа не вошел в состав продекларированной Заявителем налоговой базы в результате выше описанных действий налогоплательщика, составил 359777 рублей.
Следовательно, вывод налогового органа о наличии у Общества обязанности включать в состав доходов при применении упрощенной системы налогообложения денежных средств, полученных в виде компенсаций за электроэнергию, использованную арендаторами на площадях, переданных им в аренду, не соответствует нормам действующего законодательства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 539 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии. При этом, абонентом является лицо, на балансе которого числится объект потребляющий энергию (Постановление ВАС РФ от 08.12.1998 № 5905/98).
Кроме того, согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 06.04.2000 № 7349/99 арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у энергоснабжающей организации.
В статье 41 НК РФ дано определение понятия «доход». Указанная статья является отсылочной нормой права, которая конкретизирована в соответствующих главах НК РФ.
Положениями пункта 1 статьи 346.15 НК РФ определено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения единым налогом, уплачиваемым при применении упрощенной системы налогообложения, учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ
Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ, доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Операции по предоставлению электроэнергии не могут квалифицироваться как реализация товаров (работ, услуг) Заявителем, а имеют характер сделок, к которым применяются положения подпункт 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ, что согласуется с позицией Президиума ВАС РФ изложенной в пункте 12 Информационного письма от 11 января 2002 года №66.
Заявителем в ходе заседания представлены приходные кассовые ордера за период с апреля по декабрь 2005 года, свидетельствующие о поступившей в кассу ООО «Юго-Западный рынок» денежной массы от оплаты электроэнергии на общую сумму 360422,90 рублей. Налоговым органом (страница 25 акта) занижение выручки от реализации товаров за этот же период определено в сумме 359777 рублей (приложение №29).
Поскольку, относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках вышеназванных договоров, к операциям по реализации товаров оснований не имеется, установленные Инспекцией денежные поступления не могут быть признаны объектом налогообложения. Данный вывод подтверждается так же Письмом Минфина России от 03.03.2006 № 03-04-15/52, направленным для применения налоговым органам Федеральной налоговой службой Письмом от 27 октября 2006 года №ШТ-6-03/1040@ .
Налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.
Оспариваемым решением установлено, что Заявителем не удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц в общей сумме 18 260 рублей, в том числе: 16 790 рублей за 2004 год и 1 491 рубль за 2005 год.
Данное нарушение, по мнению Ответчика, произошло, в том числе, из-за необоснованного списания с работника Общества - Шубина С.В. подотчетных сумм, указанных в авансовых отчетах №3, №8 от 31.03.2004; №5 от 31.05.2005:
- 84 758 рублей 94 копеек (необоснованность списания Ответчик подтверждает превышением предельного размера (60 000 рублей) расчета между юридическими лицами наличными денежными средствами, а так же отсутствием товарного чека и отсутствием в кассовом чеке реквизитов, указанных в пункте 2 статьи 9 Закона РФ «О бухгалтерском учете»;
- 44 234 рубля 26 копеек (необоснованность списания Ответчик подтверждает ненадлежащим оформлением товарного чека, выписанного на имя Стешина А.А., а не на имя Шубина С.В., получившего денежные средства в подотчет);
- 1 867 рублей (необоснованность списания сумм Инспекция подтверждает нарушением пункта 2 статьи 9 Закона РФ «О бухгалтерском учете», выразившемся в том, что в товарном чеке, в графе получатель указано ООО «Еврострой», а не Шубин С.В.
По мнению налогового органа, денежные средства, выданные работнику под отчет и не возвращенные в установленный срок, в отчетном периоде признаются выплатами, произведенными работодателем в пользу работников, и на основании статьи 236 НК РФ включаются в налоговую базу для исчисления ЕСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз.2 и 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Согласно пункту 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 № 18 (в ред. от 26.02.1996), выдача наличных денег под отчет, производится при условии полного отчета конкретного лица по ранее выданному ему авансу.
Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Подотчетные суммы, за использование которых работник не отчитался либо отчитался позднее установленного распоряжением руководителя срока, отраженные по дебету счета 71 как задолженность работника перед предприятием, не являются объектом обложения единым социальным налогом.
Согласно статье 41 Налогового кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
При определении базы по НДФЛ учитываются доходы налогоплательщика, полученные им в денежной или натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло (статья 210 НК РФ). Учитываются также и доходы в виде материальной выгоды, указанной в статье 212 Налогового кодекса РФ.
Подотчетные суммы, отраженные по дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами», об использовании которых работник отчитался позднее установленного срока, не должны облагаться НДФЛ, поскольку не являются его доходом.
При непредставлении работником в установленный срок документов, подтверждающих целевое использование выданного ему денежного аванса, сумму аванса можно удержать из его заработной платы по решению руководителя организации. Это решение должно быть принято не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, к тому же если работник не оспаривает основания и размер такого удержания (статья 137 Трудового Кодекса РФ).
Включение невозвращенных подотчетных сумм в облагаемый доход работника не предусмотрено ни налоговым, ни трудовым законодательством.
При решении вопроса об обложении невозвращенных подотчетных сумм ЕСН нужно иметь в виду следующее.
В подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ приведен перечень сумм, выплачиваемых физическим лицам и не облагаемых ЕСН. В него вошли и суммы командировочных расходов. В отношении иных подотчетных сумм нужно руководствоваться положениями статей 236 и 237 Кодекса.
Так, согласно статье 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам за выполненные ими работы или оказанные услуги, в том числе и авторским договорам.
Следовательно, если услуги (работы) физическим лицом не оказываются (не выполняются), объекта обложения не возникает. Не возникает его и когда оплата работ или услуг осуществляется за счет чистой прибыли организации.
Положениям этой статьи не противоречит статья 237 НК РФ в части включения в объект обложения любых выплат и вознаграждений вне зависимости от формы, в которой они осуществляются, поскольку приведенные в ней выплаты предусматриваются трудовыми контрактами или коллективными договорами. Поэтому они выступают завуалированной формой оплаты труда работников.
Подотчетные суммы выдаются работникам для приобретения каких-либо товаров (работ, услуг) и не связаны с оплатой их труда. Поэтому в случае представления работником отчета по израсходованным подотчетным суммам с задержкой (или его непредставления) ЕСН по ним начислять не следует, поскольку отсутствует объект налогообложения.
Как правильно указал налоговый орган, из отчетов Шубина С.В. не представляется возможным установить за счет каких денежных средств, приобретены товарно-материальные ценности работником общества Стешиным А.А., кроме того, Стешин А.А. сам получал подотчетные суммы из кассы предприятия.
Однако, для признания работника общества Шубина С.В. плательщиком налога на доходы физических лиц необходимо установить получение им безвозмездно в свое пользование денежных средств от этого общества (источника дохода).
Материалы дела свидетельствуют о том, что денежные средства получены работником общества под отчет на закупку ТМЦ, то есть указанный работник являлся должником по полученным денежным суммам перед обществом до их полного погашения, поэтому подотчетные суммы к доходам этого работника отнесены быть не могут. На момент вынесения решения срок давности взыскания выданных под отчет сумм не истек.
По данным налогового органа по указанным в решении авансовым отчетам за период 2004 -2005 Шубин С.В. имел долг перед Обществом в сумме 130860 рублей 20 копеек. Однако в свою очередь Общество имело долг перед Шубиным С.В. за 2004 год на сумму 162298 рублей 28 копеек, за 2005 год на сумму 306843 рубля 87 копеек. Кредиторская задолженность общества перед Шубиным С.В. подтверждается журналом-ордером №7 и данными Главной книги (счет 71.1 «Расчеты с подотчетными лицами»).
В связи с этим у налогового органа не было оснований включать эти суммы в доход Шубина С.В., а следовательно, доначислять налоговому агенту налоги и страховые взносы.
Налоговая санкция, предусмотренная положениями пункта 1 статьи 126 НК РФ в размере 12 000 рублей (240 х 50) за непредставление 240 документов.
Фактическими обстоятельствами дела подтверждается, что 24 марта 2006 года на основании Постановления №12 от 24 марта 2006 года, вынесенного полковником милиции Огняновым В.П., сотрудниками МВД было произведено изъятие документов Общества. В этот же день сотрудниками МВД был составлен протокол осмотра изъятых документов, в котором содержится опись изъятых финансовых документов.
До момента начала выездной налоговой проверки (19 июня 2006 года) изъятые документы возвращены не были, как и не возвращены в настоящее время.
13 июня 2006 года, до начала проведения проверки, налоговым органом в адрес Общества было направлено требование о предоставлении документов (№11-272 от 13.06.2006 года), в ответ на которое, Заявитель уведомил Инспекцию о невозможности предоставления какой-либо документации в связи с ее изъятием правоохранительными органами.
Как видно из акта №11-126 (страница 3), документы для проведения проверки были получены Инспекцией от Управления налоговых преступлений по акту приема-передачи, который является Приложением №1 к акту проверки №11-126 (Общество с актом приема – передачи ознакомлено не было).
В то же время на названной странице акта №11-126, проверяющими указывается на то, что Обществом для проведения проверки документы были представлены не в полном объеме и возлагает ответственность за не предоставление документов на Заявителя.
Статьей 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.
Статьей 109 НК РФ определены обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе и отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.
Учитывая отсутствие у Общества возможности исполнения обязанности по предоставлению документов, во исполнение требований Инспекции, Заявитель не может нести ответственность за непредставление документов предусмотренную положениями статьи 126 НК РФ.
ООО «Юго-Западный рынок» было оштрафовано за непредставление индивидуальных карточек по исчислению единого социального налога согласно рекомендациям приказа МНС России от 27.02.2001 года БГ-3-07-63 за 2003год - на 11 человек, за 2004 год на 13 человек, за 2005 год на 19 человек на общую сумму 2150 рублей.
Статьей 1 НК РФ определено, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ. Нормативные правовые акты органов муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК РФ. Указанные законы и другие нормативные правовые акты именуются в тексте Налогового кодекса РФ «законодательство о налогах и сборах».
В соответствии со статьей 4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов, органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
Федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по контролю и надзору в области налогов и сборов, и их территориальные органы не имеют права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.
В связи с изложенным, приказ МНС России от 27.02.2001 года БГ-3-07-63, на который сделана ссылка на странице 2 оспариваемого решения и странице 3 акта №11-126, не является законодательством о налогах и сборах.
Пунктом 3 приказа МНС России от 27.02.2001 года БГ-3-07-63, налогоплательщикам - работодателям рекомендовано применять форму индивидуальной карточки учета в практической работе. Кроме того, приказ МНС России от 27.02.2001 года БГ-3-07-63 утратил силу в связи с изданием Приказа МНС РФ от 21.02.2002 N БГ-3-05/91, который так же как и приказ МНС России от 27.02.2001 года БГ-3-07-63 носил исключительно рекомендательный характер.
В связи с тем, что ведение индивидуальных карточек по исчислению единого социального налога не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, Общество не обязано было их вести, и, следовательно, представлять их при проведении проверки.
Как уже указывалось выше, штраф на Заявителя наложен в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, в том числе и одной банковской выписки за 2003 – 2004 годы.
Ни Налоговым кодексом РФ, ни иными актами законодательства о налогах и сборах не предусмотрена обязанность налогоплательщика иметь банковскую выписку за 2 финансовых года, и представлять ее представителям налоговых органов в случае ее истребования.
Доказательств того, что указанные в решении обстоятельства повлекли неисполнение обществом каких-либо налоговых обязанностей, неосновательное получение налоговой выгоды, Инспекция не представила.
Правонарушения установленные пунктом 2.8. акта проверки (страница 22) повлекшие доначисление налога на рекламу налогоплательщиком не оспаривались.
Руководствуясь статьями 197, 198, 199, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
1. Признатьнедействительным пункт 1«а» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату НДС в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в размере 20% от суммы неуплаченного налога 214132 рубля (1 070 662 х 20%).
2. Признатьнедействительным пункт 1«б» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в результате занижения налогооблагаемой базы за 2005 год в размере 20% от неуплаченной суммы налога 4317 рублей (21 587 х 20%).
3. Признатьнедействительным пункт 1«г» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату суммы единого социального налога (федеральный бюджет) в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога 7224 рубля (36 118,10 х 20%).
4. Признатьнедействительным пункт 1«д» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату суммы единого социального налога (фонд социального страхования) в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога 1032 рубля (5 159,73 х 20%).
5. Признатьнедействительным пункт 1«е» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату суммы единого социального налога (федеральный фонд обязательного медицинского страхования) в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога - 52 рубля (257,99 х 20%).
6. Признатьнедействительным пункт 1«ж» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 122 НК РФ за неполную уплату суммы единого социального налога (территориальный фонд обязательного медицинского страхования) в результате занижения налогооблагаемой базы, иного неправильного исчисления налога в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога - 877 рублей (4 385,77 х 20%).
7. Признатьнедействительным пункт 1«з» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от неперечисленных сумм - 3652 рубля (18 260 х 20%).
8. Признатьнедействительным пункт 1«и» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговую инспекцию сведений на Герасина В.Н. в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ - 50 рублей (50 х 1).
9. Признатьнедействительным пункт 1«к» Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 о взыскании налоговых санкций предусмотренных пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговую инспекцию 240 документов в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ - 12000 рублей (50 х 240).
10. Признатьнедействительнымподпункт 2.1. «б»пункт 2 Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 в части предложения Обществу уплатить в срок, указанный в требовании суммы:
·НДС - 1070662 рубля;
·налога, уплачиваемого при упрощенной системе налогообложения – 21587 рублей;
·единого социального налога - 45921 рубль 59 копеек,
·страховых взносов на обязательное пенсионное страхование – 261 рубля.
11. Признатьнедействительнымподпункт 2.1. «в»пункт 2 Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска №11-116 от 30.10.2006 в части предложения Обществу уплатить в срок, указанный в требовании суммы пени за несвоевременную уплату налогов (сбора) по:
·НДС - 297163 рубля;
·налогу, уплачиваемому при упрощенной системе налогообложения – 3015 рублей;
·единому социальному налогу - 16431, 95 рубля;
·страховых взносов: страховая часть – 70,34 рубля
·налогу на доходы физических лиц - 6646 рублей.
12. О взыскании по встречному заявлению налоговых санкций за неполную уплату НДС в сумме 214132 рублей Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска отказать.
13. Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Саранска в пользу общества с ограниченной ответственностью «Юго-Западный рынок» г.Саранска расходы по государственной пошлине в сумме 2000 рублей.
Решение может быть обжаловано в месячный срок с момента его принятия в апелляционную инстанцию Арбитражного суда Республики Мордовия.
Судья Арбитражного Суда РМ Г.А.Цыганова
