АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КОМИ

ул. Орджоникидзе, д. 49а, г. Сыктывкар, 167982

8(8212) 300-800, 300-810, http://komi.arbitr.ru, е-mail: info@komi.arbitr.ru  

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Сыктывкар                                                                     

31 июля 2014 года     Дело № А29-1357/2014

Резолютивная часть решения объявлена июля 2014 года , полный текст решения изготовлен июля 2014 года .

Арбитражный суд Республики Коми в составе судьи  Гайдак И.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Колцун О.Я.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Мурадян Ларисы Алексеевны (ИНН:111200480108, ОГРН:312110901400048)

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми,

к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми

о признании частично недействительным решения № 09-07/12 от 31.10.2013  действующего в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми № 16-А от 27.01.2014

при участии:

от заявителя :  Лебедев Д.В. по доверенности от 27.03.2014,

от Инспекции : Казаков Е.И.  по доверенности № 02-17/22 от 03.06.2014,  Черных С.А. по доверенности № 02-17/14 от 05.02.2014,

от Управления: Бабикова Ю.П. по доверенности № 05-23/3 от 10.01.2014,

установил:

Индивидуальный предприниматель Мурадян Лариса Алексеевна (далее -  Мурадян Л.А., заявитель, предприниматель) обратилась в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т. 18, л.д. 20-35), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по  Республике Коми (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) № 09-07/12 от 31.10.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения действующего в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми № 16-А от 27.01.2014 в части доначисления:

- минимального налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системой налогообложения за 2010 год – 2 076 руб., пени – 671 руб. 56 коп., штрафа предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) - 415 руб. 20 коп.;

- налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системой налогообложения за 2011 год  - 835 945 руб., пени - 38 425 руб. 99  коп., штрафа предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ - 47 562 руб. 40 коп.;

- пени по налогу на доходы физических лиц в сумме - 1 614 руб. 23 коп., штрафа  предусмотренного статьей 123 НК РФ  - 56 006 руб. 80 коп.;

- предложения перечислить сумму удержанного, но не перечисленного налога на доходы физических лиц за 2011 г. в размере 5 349 руб.;

- предложения уменьшить минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2011 год в сумме 598 133 руб.

В обоснование заявленных требований Мурадян Л.А. указывает, что она  никогда не расценивала сдачу в аренду нежилых помещений здания КПФ, полученного ей безвозмездно, в порядке дарения, как полученные  доходы, учитываемые при расчете налоговой базы по упрощенной системе налогообложения,  с суммы дохода, полученного от сдачи помещений в аренду правомерно исчисляла налог на доходы физических лиц. Аналогичная позиция у заявителя в части сдачи в аренду Катера КС-100 по оказанию услуг по перевозке населения в период паводка. Также указывает, что поскольку данное имущество она получила на безвозмездной основе в порядке дарения от супруга, то никогда не расценивала его в качестве источника получения дохода. Полагает, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает дважды уплату налога налогоплательщиком за один и тот же объект, за один и тот же налоговый период. Инспекция, зная, что налогоплательщик представил налоговые декларации за 2010 г. и 2011 г.,уплатил по данным объектам налог на доходы физических лиц в то же время повторно, на основании выездной налоговой проверки доначислила налог по упрощенной системе налогообложения и не произвела зачет переплаты по подоходному налогу в уплату доначисленных налогов, что по мнению заявителя противоречит положениям Налогового кодекса РФ. Кроме того считает, что установив переплату по налогу на доходы физических лиц, налоговый орган должен был освободить предпринимателя от ответственности и начисления пени по результатам проведенной проверки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент).

Также полагает, что налоговым органом неправомерно из состава расходов, учитываемых при определении  налогооблагаемой   базы при применении    налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, были исключены затраты по возведению пяти квартир в жилом доме, считает, что дом был сдан в эксплуатацию в 2011 г., налоговый орган не имел права исключать из состава затрат расходы, связанные с возведением 27-квартирного жилого дома в заявленных суммах. В данном случае считает, что инспекция неправомерно руководствовалась пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, в то время как  должна была применить пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, в соответствии с которой расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. В этот момент времени они и подлежат учету, а не как считает налоговый орган, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации учитываются в составе расходов только по мере реализации указанных товаров. В связи с чем указывает на незаконность  примененного инспекцией метода по расчету стоимости одного квадратного метра жилья по пяти спорным квартирам.

В части неправомерного исключения из состава расходов налогоплательщика, уменьшающих налогооблагаемую базу при применении упрощенной системы налогообложения расходов на приобретение транспортных средстве размере 5 240 000 руб. считает, что у инспекции не было законных оснований для исключения указанных расходов по приобретению транспортных средств при определении налоговой базы по УСН, поскольку расходы, произведенные Мурадян Л. А. при приобретении транспортных средств соответствуют критериям и нормам, предусмотренных ст. 252 и п.2 ст. 346.16  НК РФ. Обратного инспекция не доказала.

Кроме того оспаривает решение в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ по установленным фактам неправомерного не перечисления (неполного перечисления) и нарушений сроков перечисления налоговым агентом  установленных НК РФ сроков сумм налога на доходы физических лиц. Так как полагает, что налоговым органом в оспариваемом решении и акте не приведены доказательства совершенного налогового правонарушения, не установлена вина налогового агента. В решении отсутствуют ссылки на документы и обстоятельства, подтверждающие нарушение, якобы совершенное налоговым агентом. Следовательно, привлечение заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ является незаконным и необоснованным. Помимо того, как ранее уже указывалось, считает, что установив переплату по налогу на доходы физических лиц, налоговый орган должен был освободить предпринимателя от ответственности и начисления пени по результатам проведенной проверки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент).  Изложенные в совокупности обстоятельства, по мнению заявителя позволяют суду применить в отношении предпринимателя смягчающие вину обстоятельства и освободить его от ответственности, либо уменьшить примененные инспекцией налоговые санкции. 

Инспекция с заявленными требованиями не согласна, подробно основания изложены в представленном отзыве и письменных пояснениях по делу.

Управление ФНС по Республике Коми поддержало позицию инспекции.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, судом  установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая про­верка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 13.04.2010 по 31.12.2011, по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 13.04.2010 по 20.12.2012 года.

Составлен акт выездной налоговой проверки от 19.06.2013 № 09-07/12 (т. 2 л.д. 23 -61).

По результатамрассмотрения материалов проверки, представленных возражений и документов, налоговым органом  вынесено решение от 31.10.2013 № 09-07/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 22-67).

Всего по указанному решению дополнительно начислено 1 002 421 руб. 84 коп., из которых налоги - 851 584 руб., в том числе: минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - минимальный налог по УСН), за 2010 год в сумме 2 076 руб.; налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (далее - УСН), за 2011 год в сумме 835 945 руб.; земельный налог за 2010 год в сумме 13 563 руб., а также штрафы - 106 697 руб. и пени - 44 140 руб. 84 коп. Кроме того предложено перечислить сумму удержанного, но неперечисленного налога на доходы физических лиц за 2011 год в сумме 5 349 руб., а также уменьшить минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2011 год в сумме 598 133 рубля.

Налогоплательщик, не согласившись с решением Инспекции, руководствуясь статьями 101.2, 137-139.2 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми по результатам рассмотрения жалобы вынесло решение  № 16-А от 27.01.2014  (т. 1, л.д. 68-75) которым решение Инспекции от 31.10.2013 № 09-07/12 изменено в части уменьшения пени по земельному налогу на сумму 1 593 руб. 23 коп., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции от 31.10.2013 № 09-07/12 и решением Управления ФНС по Республике Коми от 27.01.2014 № 16-А, Заявитель обратился с жалобой в Федеральную налоговую службу.

Решением ФНС России от 06.05.2014 № СА-3-9/1650@, решение Инспекции от 31.10.2013 № 09-07/12 в части неправомерного вывода об исключении из расходов при определении налоговой базы по УСН за 4 квартал 2010 года суммы 5 240 000 рублей, используемой для приобретения транспортных средств, в части начисления земельного налога за 2010 год в сумме 13 563 рубля, а также соответствующих сумм штрафа и пени отменено (т. 17, л.д. 12-38).

Не согласившись с решением Инспекции № 09-07/12 от 31.10.2013, действующим в редакции решения Управления № 16-А от 27.01.2014 заявитель  обжаловал его в судебном порядке в полном объеме, за исключением эпизода по доначислению платежей  по земельному налогу (уточнение требований заявлено устно, отражено в протоколе судебного заседания от 16.07.2014) (т. 18, л.д. 145).

В части удовлетворенного ФНС России эпизода в отношении неправомерного вывода Инспекции об исключении из расходов при определении налоговой базы по УСН за 4 квартал 2010 года суммы 5 240 000 руб., заявитель на требованиях настаивает, так как считает, что инспекцией никаких действий по устранению нарушения его прав не произведено.

Суд считает заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Мурадян Л.А. зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица 13.04.2010 года.

02.12.2011 года Мурадян Л.А. прекратила деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, а 14.01.2012 вновь зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица, что подтверждается Выпиской из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей.

В проверяемом периоде Мурадян Л.А. применяла упрощенную систему налогообложения. В качестве объекта налогообложения налогоплательщиком выбран объект - доходы, уменьшенные на величину расходов.

1. По эпизоду, связанному с получением доходов от сдачи в аренду помещений, расположенных в здании КПФ,  а также Катера КС-100.

Инспекцией установлено, что предпринимателем в проверяемом периоде получены доходы, не учтенные при определении налоговой базы по УСН за 2010 год, от сдачи в аренду помещений здания КПФ в сумме 133 761 рубль. За 2011 год - в сумме 489 201 рубль, в том числе: -  доходы, полученные Заявителем от сдачи в аренду помещений здания КПФ, в сумме 183 201 рубль; - доходы от сдачи в аренду катера КС-100 в сумме 306 000 рублей.

Установленное нарушение привело к занижению налоговой базы и неуплате налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2010 год в сумме 2 075 руб. и за 2011 год в сумме 84 471 руб. 33 коп. в том числе: -  по эпизоду от сдачи в аренду помещений здания КПФ - 38 571 руб. 33 коп.; - от сдачи в аренду катера КС-100 - 45 900 руб., а также послужило основанием для начисления пени за 2010 год в сумме 671 руб. 56 коп., за 2011 год в сумме 11 392 руб. 37 коп. и налоговых санкций за неуплату налога за 2010 год в сумме  415 руб. 20 коп. и за 2011 год в сумме 16 894 руб. 27 коп. 

В рассматриваемом случае заявителем сумма дохода, полученного от сдачи имущества в аренду, за 2010 в размере 133 761 рубля и за 2011 в размере 489 201 рубля не оспаривается.

Предприниматель оспаривая выводы проверяющих указывает, что полученная сумма дохода от сдачи в аренду имущества не связана с предпринимательской деятельностью, а доначисленные Инспекцией суммы считает двойным  налогообложением дохода, полученного по одним и тем же объектам в одном и том же периоде, поскольку заявитель уплатил с дохода налог на доходы физических лиц (НДФЛ), а Инспекция доначислила налог по УСН.

Суд считает, что основания для удовлетворения заявленных требований в данной части отсутствуют и руководствуется следующим.

На основании договора дарения от 05.03.2010 Мурадян Л.А получила от  Мурадян А.Г. недвижимое имущество – здание КПФ, назначение : нежилое, общей площадью 398,2 кв.м, расположенное по адресу: с. Объячево, ул. Советская, д. 4 ( т.  3, л.д. 9).

Согласно представленному Филиалом ФГУП «Ростехинвентаризация – Федеральное БТИ» техническому паспорту на здание помещения в Здании КПФ предназначены для использования под нежилые помещения (т. 9, л.д. 146-160).

Как следует из материалов дела и установлено проверяющими заявитель, в проверяемый период использовал здание КПФ в предпринимательской деятельности, а именно - предоставление нежилых помещений здания в аренду, в том числе следующим контрагентам:  ИП Гридневу В.П., ИП Косныревой Е.В., ИП Паневу А.Г., ИП Кашиной Г.В., РОО «Коми республиканское общество охотников и рыболовов»  и др., также предоставляла Катер КС-100 в аренду Администрации сельского поселения «Объячево» и Администрации сельского поселения «Черныш» (т. №  8-10).

Налоговый орган, по результатам выездной проверки сделал вывод, что Мурадян Л.А., находясь на упрощенной системе налогообложения на основании ее уведомления о переходе на упрощенную систему налогообложения и зарегистрировав сдачу внаем собственного нежилого недвижимого имущества как одни из видов предпринимательской деятельности, обязана была исчислять и уплачивать налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а не налог на доходы физических лиц.

В свою очередь заявитель в своих доводах настаивает на том, что здание КПФ по адресу с. Объячево, ул. Советская, д. 4, приобретено заявителем до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, заявитель сдавал вышеуказанное здание в аренду по договорам гражданско-правового характера, арендная плата арендаторами перечислялась на сберкнижку Мурадян Л.А, Мурадян Л.А. часть помещений здания использовала как физическое лицо в личных целях, а часть сдавала в аренду. Также указывает, что катер КС-100 был приобретен и использовался для личных нужд, а в аренду Администрациям сдавался в связи с производственной необходимостью Администраций, а не заявителя, с целью не получения прибыли, а оказания услуг населению, попавшему в трудную ситуацию. Кроме того, заявитель уплачивал с полученных доходов от сдачи в аренду имущества налог на доходы физических лиц, размер которого больше, чем налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, который налоговый орган доначислил по результатам проведенной выездной налоговой проверки, налог на доходы физических лиц налогоплательщику не возвращен, таким образом, заявитель считает, что налоговый орган повторно доначислил суммы налога, пени, привлек к налоговой ответственности по одной и той же деятельности налогоплательщика.

Суд с доводами заявителя согласиться не может и считает правомерными выводы налогового органа о том, что Мурадян Л.А. должна была исчислять и уплачивать налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а не налог на доходы физических лиц в силу следующего.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ установлено, что применение УСН индивидуальными    предпринимателями    предусматривает    их    освобождение    от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно пункту 2 статьи 346.14 НК РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно.

Как следует из пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В пункте 2 статьи 249 НК РФ определено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

В силу пункта 4 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 Кодекса.

Пунктом 1.1. статьи 346.15 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса; доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организаций по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 Кодекса, в порядке, установленном главой 25 Кодекса; доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые налогом на доходы физических лиц по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 Кодекса, в порядке, установленном главой 23 Кодекса.

При этом доходы, получаемые индивидуальным предпринимателем или юридическим лицом от предоставления в аренду имущества в статье 251 Кодекса, как доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, не поименованы.

В силу изложенного, налоговое законодательство не содержит исключений для индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системой налогообложения, для необложения дохода, полученного от сдачи в аренду имущества, в качестве физического лица.

Как следует из материалов дела и не оспаривается заявителем, в проверяемом периоде ИП Мурадян Л.А. применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, на основании ее заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения.  Одним из видов предпринимательской деятельности ИП Мурадян Л.А., являлась сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (т. 16, л.д. 156-159).

Как установлено проверяющими, спорное имущество в проверенном периоде фактически использовалось Мурадян Л.А. в предпринимательской деятельности в соответствии с теми видами деятельности, которые были заявлены ею в ЕГРИП, и использовалось не для личных целей как физического лица, а для извлечения прибыли (получения дохода).

Доказательств использования имущества в личных целях предпринимателем  суду не представлено и в ходе выездной налоговой проверки такие обстоятельства также не установлены.

При этом все договоры аренды заключены после постановки Заявителя на учет в качестве индивидуального предпринимателя и подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения. В рассматриваемых договорах аренды назначение арендуемого помещения указано: под магазин, магазин-мастерскую, офис, мастерскую по ремонту обуви.

Данные обстоятельства также подтверждаются протоколами допросов свидетелей (арендаторов - организаций и индивидуальных предпринимателей), счетами выставленными Заявителем арендаторам, платежными документами (т. 9, л.д. 123-142, т. 10, л.д. 22-28).

Таким образом, приведенные факты подтверждают получение Заявителем дохода от предпринимательской деятельности, в связи с чем, полученный доход подлежит налогообложению по упрощенной системе налогообложения.

Как обоснованно указывает налоговый орган, довод Заявителя о том, что при заключении договора аренды он реализовал права собственника, как физического лица, а полученная сумма дохода от сдачи в аренду имущества не связана с предпринимательской деятельностью, является несостоятельным, поскольку такое утверждение основано на неправильном толковании норм материального права.

Так, Гражданский кодекс Российской Федерации (далее - ГК РФ) не предусматривает разделение имущества гражданина как индивидуального предпринимателя и как физического лица.

При этом заключение гражданско-правовых договоров без указания статуса индивидуального предпринимателя не влечет автоматическую характеристику совершаемых им хозяйственных операций как совершенных в качестве физического лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. По правилу, закрепленному в пункте 3 статьи 23 ГК РФ, к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила Гражданского кодекса.

Абзацем 3 пункта 1 статьи 2 ГК РФ предусмотрено, что гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя, физическое лицо становится субъектом предпринимательской деятельности (индивидуальным предпринимателем) и, одновременно с этим, продолжает оставаться физическим лицом.

Следовательно, зарегистрировать подаренное недвижимое имущество ИП Мурадян Л.А могла только в статусе физического лица и распоряжаться им по своему усмотрению, либо в личных, либо в предпринимательских целях.

Как ранее указывалось, доказательства использования спорного недвижимого имущества в личных целях как физическим лицом Заявителем не представлены, а все совершенные ИП Мурадян Л.А. действия свидетельствуют об использовании этого имущества в целях осуществления ею предпринимательской деятельности.

Факт оспаривания Заявителем в 2010 году договора дарения, заключенного между Мурадян А.Г. и Мурадян Л.А., не имеет сам по себе значения, поскольку Инспекцией в при проведении выездной налоговой проверки исследовался вопрос использования недвижимого имущества, а не вопрос его приобретения.

В связи с вышеизложенным, сумма доходов, полученных ИП Мурадян Л.А. от сдачи в аренду нежилых помещений здания КПФ и от сдачи в аренду катера, правомерно включена Инспекцией в доходы, полученные от предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению при определении налоговой базы по УСН.

Суд проверив аргумент Заявителя о неправомерном включении Инспекцией в состав дохода при определении налогооблагаемой базы по УСН оплаты арендаторов за потребляемую ими электроэнергию, эксплуатационные и коммунальные услуги,  установил следующее.

В соответствии со статьей 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения в составе доходов учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения в составе доходов не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ в целях определения налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Поступления от арендаторов, связанные с расчетами за потребляемую ими электроэнергию, за коммунальные и эксплуатационные услуги признаются доходами от реализации в соответствии с нормой статьи 249 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ. При этом компенсация расходов арендодателя по содержанию сдаваемого в аренду имущества в данный перечень не входит.

Из материалов дела следует, что Мурадян Л.А. в проверяемом периоде заключала договоры с ресурсоснабжающей и энергоснабжающей организациями: с ОАО «Коммунальник» - договор от 11.06.2010 № 101170/2-10 на холодное водоснабжение и договор от 01.01.2011 № 1-1170/1-10 на подачу тепловой энергии; с ОАО «Коми энергосбытовая компания» - договор от 11.04.2011 № 56/9299 на подачу электроэнергии. При этом согласно платежным документам оплату за оказанные услуги указанным организациям ИП Мурадян Л.А. производила самостоятельно по счетам, выставленным указанными поставщиками (т. 9, л.д. 1-93).

Инспекцией установлено, что ИП Мурадян Л.А. не включала в состав доходов, подлежащих налогообложению УСН, суммы возмещения арендаторами оплаты за оказание коммунальных услуг (эксплуатационные расходы, за центральное отопление, за электроэнергию). Вместе с тем, Заявитель помимо счета за арендную плату за нежилые помещения, расположенные в здании КПФ, выставлял арендаторам счета за коммунальные платежи на основании пункта 2.2.9 договоров аренды нежилых помещений здания КПФ.

Согласно пункту 2.2.9 вышеуказанных договоров аренды, арендаторы обязуются своевременно оплачивать эксплуатационные расходы, центральное отопление, электрическую энергию, коммунальные услуги по расшифрованным счетам эксплуатационных организаций, балансодержателя.

Указанные суммы возмещения арендаторами затрат Заявителя по оплате коммунальных услуг включены Инспекцией в доход Заявителя при определении налоговой базы по УСН. Затраты ИП Мурадян Л.А. по оплате коммунальных услуг здания КПФ организациям ОАО «Коммунальник», ОАО «Коми энергосбытовая компания» из состава расходов при определении налоговой базы по упрощенной системе налогообложения Инспекцией не исключены.

В то же время, по результатам выездной налоговой проверки на основании документов, полученных от ИП Мурадян Л.А. в ходе истребования документов на основании статьи 93 НК РФ, документов, полученных от контрагентов в ходе истребования документов на основании статьи 93.1 НК РФ, а также сведений о движении денежных средств на расчетном счете проверяемого лица, установлено, что налогоплательщиком в проверяемом периоде произведены расходы, которые подлежат отражению в составе расходов при определении налоговой базы по УСН, в связи с получением доходов от реализации услуг по сдаче в аренду недвижимого имущества (осуществление предпринимательской деятельности):

- Оплата коммунальных услуг Здания КПФ в адрес ОАО «Коммунальник» в размере 227 768 руб. 44 коп.

- Оплата за электроэнергию Здания КПФ - 134 212 руб. 63 коп.

Так, как фактически Здание КПФ использовалось налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, то, выше приведенные расходы включены налоговым органом в состав расходов при определении налоговой базы по УСН в сумме 361 981 руб. 07 коп.

Расчет расходов в связи с использованием в предпринимательской деятельности (сдача в аренду) катера КС-100 (информация о калькуляции стоимости услуг, оказанных заказчикам; заработная плата, ГСМ, запчасти и т.д.) в ходе проведения контрольных мероприятий не установлена, в связи с тем, что документы ИП Мурадян Л.А., подтверждающие несение расходов налогоплательщиком не представлены, катер в собственность не зарегистрирован, указание на выплату заработной платы в размере 30 000 руб. по договору гражданско-правового характера не подтверждено.

В ходе судебного разбирательства по делу, заявителем представлены следующие документы, подтверждающие несение расходов по использованию в предпринимательской деятельности катера КС-100: ведомость учета выдачи нефтепродуктов № 16 за май 2011г., № 16 за апрель 2011г., накладная № 18 от 03.05.2012г., № 16 от 16.04.2012г.

Вышеуказанные документы судом не принимаются, поскольку оспариваемым решением № 09-07/12 от 31.10.2013 г. произведено доначисление заявителю сумм налогов за период с 13.04.2010 г. по 02.12.2011 г., в то время, как представленные документы откосятся к 2012 г. Предпринимателем не представлены документы, подтверждающие оплату, договоры на покупку дизельного топлива.

Таким образом Заявитель доказательств несения расходов в большем размере чем учтено инспекцией и своих контррасчетов суду не представил. Суд проверив  расчеты налогового органа принимает их как обоснованные.  

Суд также считает необоснованным довод Заявителя о двойном налогообложении дохода, полученного по одним и тем же объектам в одном и том же периоде в силу следующего.

Из материалов дела следует, что в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Заявителю разъяснено о его праве внести соответствующие исправления в налоговые декларации по форме 3-НДФЛ за 2010-2011 годы путем подачи уточненных налоговых деклараций за указанные периоды, что подтверждается протоколом рассмотрения Инспекцией материалов налоговой проверки от 23.08.2013.

При этом излишне уплаченный НДФЛ может быть зачтен в счет будущих платежей или возращен Заявителю по его заявлению.

Заявитель вправе внести необходимые изменения в налоговые декларации по НДФЛ, представив в Инспекцию уточненные налоговые декларации в порядке, установленном статьей 81 НК РФ, а также представить заявление о возврате сумм излишне уплаченного налога согласно пункту 6 статьи 78 НК РФ.

Однако Мурадян Л.А. уточненные налоговые декларации по НДФЛ за 2010 и 2011гг. не представлены.

Налоговый орган обоснованно указывает, что он не вправе производить зачет суммы уплаченного НДФЛ при отсутствии переплаты по данному налогу на основании того, что налоговым органом по решению доходы, отраженные предпринимателем как физическим лицом, включены в доходы по УСН.  В пункте 5 обжалуемого решения заявителю  предложено внести необходимые изменения в документы бухгалтерского и налогового учета. Все действия по уменьшению сумм налога в КРСБ производятся налоговым органом только на основании представленных налогоплательщиком налоговых деклараций. И только после уменьшения исчисленных сумм может образоваться переплата по НДФЛ, которая и может быть зачтена в счет уплаты иной задолженности. Поскольку ИП Мурадян Л.А. уточненные налоговые декларации по настоящее время не представлены, то суммы налога не уменьшены. В связи с чем судом установлено, что в представленной КРСБ отсутствует переплата по НДФЛ. Заявление о зачете от предпринимателя также в налоговый орган не поступало.

Является несостоятельной ссылка заявителя на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой следует, что статьи 78 и 79 НК РФ применяются в отношении сумм одного и того же налога, и сумма переплаты учитывается, если не было зачета.

Кроме того, в указанном Постановлении Высший Арбитражный Суд Российской Федерации не указывает на необходимость учета переплаты по одному налогу в счет другого налога.

В Определении Конституционного Суда РФ от 24.10.2013 № 1616-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Центральная обогатительная фабрика "Беловская" указано, что налогоплательщик, по общему правилу, обязан самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, и самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в установленный законом срок. В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

По смыслу данных законоположений, ответственность налогоплательщика за совершение неправомерных действий при исчислении налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) может наступать только в случае, если такие действия повлекли наступление последствий в виде образования у налогоплательщика задолженности перед публичным субъектом по уплате налога за конкретный налоговый период. В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации во внимание должно быть принято наличие у налогоплательщика переплаты по налогу, образовавшейся в период, предшествующий периоду возникновения задолженности по этому же налогу.

В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

В рассматриваемом случае условия при которых заявителя можно было освободить от ответственности предусмотренной ст. 122 НК РФ отсутствуют, условия привлечения предпринимателя к ответственности, а также начисления пени  налоговым органом соблюдены.

Судом отклоняются аргументы предпринимателя о том, что в ходе камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДФЛ нарушения Инспекцией не установлены, а выявлены только в ходе выездной налоговой проверки, поскольку являются несостоятельными, так как камеральная и выездная налоговые проверки являются самостоятельными формами налогового контроля в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ (абзац 2 пункт 1 статьи 82, пункт 1 статьи 88, пункт 1 статьи 89 НК РФ).

2. Налоговым органом установлено, что в нарушение пп. 2 п.2 ст. 346.17 и п.7 ст. 346.21 НК РФ заявителем в 2011 году завышены расходы при выполнении работ по строительству многоквартирного жилого дома в размере 2 159 955 руб. 64 коп., что привело к неуплате налога по УСН за 2011 год в сумме 751 473 руб. 67 коп. и послужило основанием начисления пени в сумме 27 033 руб. 62 коп. и налоговых санкций в сумме 30 668 руб. 13 коп. 

Проверяющими по результатам проверки сделан вывод о том, что заявленные  предпринимателем расходы  возникшие при строительстве 27-квартирного дома по адресу: село Объячево, улица 500 лет Объячево, дом 5, в отношении пяти квартир, не признаются расходами при определении налоговой базы по УСН за 2011 год, в силу отсутствия доходов от  их реализации в 2011 году.

Заявитель оспаривая выводы проверяющих полагает, что поскольку дом был сдан в эксплуатацию в 2011 г., налоговый орган не имел права исключать из состава затрат расходы, связанные с возведением 27-квартирного жилого дома в заявленных суммах.Расходы, произведенные налогоплательщиком при строительстве многоквартирного жилого дома, соответствуют критериям и нормам ст. ст. 252, 346.16 НК РФ, при вынесении оспариваемого решения инспекция  должна была руководствоваться пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, а не пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Также указывает на необоснованность примененного метода по расчету стоимости одного квадратного метра жилья по пяти спорным квартирам.

Суд считает, что основания для удовлетворения заявленных требований по данному эпизоду отсутствуют и руководствуется следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса.

Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Как следует из абзаца 12 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами: в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

В силу части 1 статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон от 30.12.2004 № 214-ФЗ) денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов.

Следовательно, уплачиваемые участниками долевого строительства денежные средства признаются средствами целевого финансирования.

Согласно пункту 14 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованного не по целевому назначению имущества, которое получено в рамках целевого финансирования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемым сторонами передаточному акту или иному документу о передаче.

Пунктом 1 статьи 12 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ установлено, что обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Таким образом, финансовый результат определяется на дату передачи застройщиком объекта долевого строительства дольщику и подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче.

На основании изложенного, объектом налогообложения у застройщика является разница (финансовый результат) между полученными им средствами дольщиков и фактическими затратами по строительству.

Как следует из материалов дела, Мурадян Л.А. 14.04.2010 с ИП Мурадян А.Г. (застройщик) и Администрацией МР «Прилузский» (участник долевого строительства) заключила договор об уступке права требования  и переводе долга по договору № 1/К-01, в соответствии с которым Застройщик с согласия Участника долевого строительства уступает все свои права и переводит все обязанности по Договору от 20.12.2008 № 1/К-01, ИП Мурадян Л.А. (т. 11, л.д. 11).

Договором от 20.12.2008 № 1/К-01 и дополнительным соглашением к нему от 01.02.2010 предусмотрено, что застройщик не позднее 01.01.2011 передает участнику долевого строительства в собственность 8 квартир (№№ 2, 4, 10, 11, 14, 17, 21, 24), расположенных в 3-этажном кирпичном доме общей площадью - 381,4 кв.м., жилой площадью – 180,7 кв.м. в построенном в соответствии с проектной документацией 27-квартирном жилом доме, расположенном по строительному адресу: с. Объячево, ул. 500 лет Объячево, а участник долевого строительства обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять квартиры при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию 27-квартирного кирпичного жилого дома расположенному по строительному адресу: с. Объячево, ул. 500 лет Объячево  ( т. 11, л.д. 4-7, 29-30).

Согласно подпункту 1.2 дополнительного соглашения от 01.02.2010 № 1 сумма денежных средств на возмещение затрат Застройщика на строительство 1 квадратного метра общей площади квартир составляет 29 087,64 рублей. С учетом размера общей площади квартир и выполненных работ нулевого цикла размер денежных средств, подлежащих уплате Застройщику Участником долевого строительства, составляет 11 094 026 рублей (подпункт 1.3 дополнительного соглашения от 01.02.2010 № 1).

Кроме того, между ИП Мурадян Л.А. (Застройщик) и Администрацией MP«Прилузский» (Участник) заключен договор № 1 от 30.05.2011 на участие в долевом строительстве жилого дома (т. 15, л.д. 138-140).

Согласно пункту 1.1 указанного Договора, Застройщик обязуется своими силами и/или с привлечением других лиц обеспечить возведение жилого дома, расположенного по адресу: село Объячево, улица 500 лет Объячево и после получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию передать Участнику долевого строительства 12 квартир (№№ 1, 3, 5, 6, 7, 8, 12, 16, 18, 20, 23, 27) в 3-этажном кирпичном доме с предварительной общей площадью - 619,1 квадратных метров и жилой площадью 306,4 квадратных метров. В соответствии с пунктом 1.2 Договора Участник долевого строительства принимает на себя обязательство направить денежные средства на строительство квартир в порядке и на условиях, предусмотренных Договором. Застройщик обязуется передать Участнику долевого строительства квартиры не позднее 01.11.2011.

Цена договора определена сторонами в пункте 3.1 Договора. Сумма денежных средств на возмещение затрат Застройщика на строительство 1 квадратного метра общей площади квартир, указанной в пункте 1.1 Договора, составляет 30 000 рублей.

По условиям договора, с учетом размера общей площади квартир, подлежащих передаче Участнику долевого строительства, (619,1 квадратный метр) следует, что размер денежных средств, подлежащих уплате Застройщику Участником долевого строительства, составляет 18 573 000 рублей (30 000 х 619,1).

В соответствии с пунктом 4.2 Договора Застройщик обязан использовать предоставленную Участником долевого строительства сумму строго по целевому назначению.

При этом в соответствии с пунктом 6.1 вышеуказанных договоров, передача Застройщиком квартир и принятие их Участником долевого строительства осуществляется по подписываемому сторонами передаточному акту.

По результатам выездной налоговой проверки установлено, что ИП Мурадян Л.А. общая сумма денежных средств, поступивших от Администрации MP«Прилузский» в проверяемом периоде, составила 17 952 510 руб.

Помимо того, ИП Мурадян Л.А. заключила договоры долевого строительства с Ложкиным И.М. и Ложкиным Р.И. (т.  14, л.д. 168-171, 182-184).

Согласно договору от 21.09.2010 № 1, заключенному между ИП Мурадян Л.А. (Застройщик) и Ложкиным И.М. (Дольщик), Застройщик обязуется своими силами и (или) с привлечением других лиц построить 27-квартирный жилой дом по адресу: село Объячево, улица 500 лет Объячево, и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию передать Дольщику жилое помещение в объекте, а Дольщик принять квартиру при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию объекта. Цена квартиры составляет 1 641 000 рублей. Согласно графику платежей Ложкин И.М. (Дольщик) при подписании договора оплачивает Застройщику 700 000 рублей, до 30.06.2011 - 641 000 рублей.

Материалами проверки подтверждается, что Ложкин И.М. 21.09.2010 внес платеж в размере 300 000 рублей. Согласно гарантийному письму, адресованному Заявителю, Ложкин И.М. обязуется произвести оплату за квартиру в размере 1 341 000 рублей до 01.06.2013 (т. 14, л.д. 172,177).

Как следует из Договора участия в долевом строительстве от 11.05.2011 № 2, заключенному между ИП Мурадян Л.А. (Застройщик) и Ложкиным Р.И. (Дольщик), Застройщик обязуется в предусмотренный срок построить 27-квартирный жилой дом по адресу село Объячево, улица 500 лет Объячево, и после получения на ввод в эксплуатацию объекта и передать Дольщику жилое помещение в объекте, а Дольщик обязуется оплатить и принять квартиру. Цена квартиры составляет 1 896 000 рублей. В соответствии с гарантийным письмом Ложкина Р.И., он обязуется произвести оплату за квартиру в размере 1 896 000 руб. до 01.05.2013 (т. 14, л.д. 186).

Таким образом, общая сумма денежных средств, поступивших от дольщиков составила 18 252 510 руб., в том числе от Администрации MP «Прилузский» - 17 952 510 руб., от Ложкина И.М. - 300 000 руб.

В свою очередь, общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком на строительство 27-квартирного жилого дома, составляет 11 624 031 руб. 11 коп. :

-по соглашению от 14.04.2010 № 2, заключенному между Мурадян А.Г. и Мурадян Л.А, ИП Мурадян А.Г. передаст фактически произведенные расходы за 2-4 кварталы 2009 года на общую суму 4 220 514 руб. 75 коп., понесенные им в связи со строительством многоквартирного дома (т.  12, т. 13);

-согласно представленным налогоплательщиком документам, сумма подтвержденных расходов за 2010-2011 гг. составила 7 403 516 руб. 36 коп. (т.  14).

Всего из 27 квартирного жилого дома в рассматриваемом периоде переданы по актам приема-передачи 22 квартиры в том числе :

-  20 квартир (№№ 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 10, 11, 12, 14, 16, 17, 18, 20, 21, 23, 24, 27) переданы 15.11.2011 Администрации MP «Прилузский» (т. 14, л.д. 163);

- 1 квартира (№ 15) передана 15.11.2011 Ложкину И.М. (т.  14, л.д. 173);

-  1 квартира (№ 22) передана 15.11.2011 Ложкину Р.И. (т. 14, л.д. 181).

При этом 5 квартир (№№ 9, 13, 19, 25, 26) на которые договоры долевого участия не заключались в проверенном периоде не проданы и были оформлены в собственность Мурадян Л.А. в феврале 2012 года (т. 18, л.д. 74-78).

Таким образом, общая сумма денежных средств, поступивших от Дольщиков в проверяемом периоде составила 18 252 510 руб., в свою очередь, общая сумма расходов, произведенных Заявителем на строительство 27-квартирного жилого дома, составила 11 624 031 руб. 11 коп.

В ходе проведения налоговой проверки установлено, что заявителем  раздельный бухгалтерский учет расходов по долевому строительству 22 квартир и 5 квартир, не участвовавших в долевом строительств, не велся.

Данное обстоятельство в том числе подтверждается представленными в ходе выездной налоговой проверки ИП Мурадян Л.А., в том числе:

- реестр (перечень) документов, подтверждающих фактически произведенные расходы налогоплательщиком за 2 квартал 2009 г. по строительству дома (т. 12);

- реестр (перечень) документов, подтверждающих фактически произведенные расходы налогоплательщиком за 3 и 4 квартал 2009 г. по строительству дома (т. 13);

- реестр (перечень) документов, подтверждающих фактически произведенные расходы налогоплательщиком за 2010 и 2011 гг. по строительству дома (т. 14 л.д. 55, 95).

Документы, подтверждающие несение иных расходов по строительству дома предпринимателем не представлено и в ходе выездной налоговой проверки не установлено.

Из книги учета доходов и расходов по УСН за 2011 год следует, что доходы и расходы связанные со строительством 27-квартирного жилого дома, отражены заявителем в 4 квартале 2011 года (т. 6, л.д. 112-121).

В налоговой декларации по УСН за 2011 г. налогоплательщиком отражены общие произведенные расходы по строительству 27-квартирного дома, в то время, как должен был быть отражен финансовый результат по долевому строительству, а расходы по строительству 5- квартир подлежали отражению в период, когда будет реализация указанных квартир.

Следовательно, представленные в дело документы опровергают довод Заявителя о раздельном учете целевых и не целевых расходов по строительству 27- квартирного дома.

В связи с тем, что у Заявителя отсутствовал учет целевых и не целевых расходов, а также велся учет с нарушением установленного порядка (все расходы по строительству многоквартирного дома учитывались в совокупности), кроме того, налогоплательщиком в проверяемом период доход от реализации 5 квартир не получен, налоговым органом на основании п. 7 ст. 31 НК РФ были определены суммы расходов, понесенные налогоплательщиком на строительство 5 квартир, не участвовавших в долевом строительстве, расчетным путем на основании имеющейся у Заявителя информации.

Учитывая, что договор долевого участия на пять спорных квартир,  заключен не был, следовательно расходы по строительству данных квартир Мурадян Л.А. несла самостоятельно и указанные средства в силу подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ не могут быть признаны целевыми. Расходы по данным квартирам в силу подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ должны учитываться по мере их реализации.

Довод заявителя о том, что инспекция при вынесении оспариваемого решения должна была руководствоваться пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, а не пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ является ошибочным в силу следующего.

Как следует из пункта 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В силу пунктов 2, 3 статьи 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под имуществом в Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 39 НК РФ место и момент фактической реализации товаров определяются в соответствии с частью второй Кодекса.

Поскольку в главе 26.2 НК РФ не содержится норм, которые определяют для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, момент реализации товаров (работ, услуг), расходы на оплату стоимости товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в тот момент, который прямо указан в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ - по мере реализации указанных товаров.

Согласно подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложении налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ материальные расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином погашении задолженности - в момент такого погашения.

Исходя из положений подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров: по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО), по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО), по средней стоимости, по стоимости единицы товара. Для расчета определения затрат по реализованным товарам налогоплательщиком применяется метод средней стоимости.

На основании пункта 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, которые учитываются при определении объекта налогообложения, принимаются при условии их соответствия критериям, определенным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по единому налогу, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными. Основанием для включения понесенных затрат в расходы является их направленность на получение дохода, а моментом такого включения - их фактическая оплата, которая может не совпадать с получением экономического эффекта от произведенных расходов.

Согласно подпункту 4 пункту 2 статьи 346.17 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

На основании изложенного подпункт 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ в данном случае не подлежит применению,  поскольку данная норма права регулирует вопросы по отнесению в расходы затрат по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее – ПБУ 6/01).

Для целей ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Как указывает заявитель и следует из материалов дела, что спорные  квартиры, изначально были предназначены для перепродажи; фактически квартиры для предпринимателя являются товаром. Другие квартиры, с момента заключения договоров о долевом участии в строительстве также предназначались  для реализации дольщикам; в рассматриваемом случае заявитель не использовал эти квартиры в своей производственной и управленческой деятельности. Затраты на строительство объекта фактически являются денежными средствами, перечисленными должнику участниками долевого строительства дома, и также не являются собственностью заявителя. Ввиду этого, спорные квартиры не отвечает понятию основного средства, не подлежат учету на счете 01 "Основные средства".

Таким образом, построенный 27-квартирный жилой дом, не подпадает под условия, установленные ПБУ 6/01 и не может считаться объектом основного средства. Кроме того, амортизация ИП Мурадян Л.А. на квартиры в построенном доме не исчислялась и в книге доходов и расходов в последующие налоговые не указывалось.

Все вышеуказанное в совокупности свидетельствует о том, что доводы заявителя в части учета расходов по строительству 27-ми квартирного жилого дома как объекта основных средств является несостоятельным.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки произведен расчет финансового результата и расходов, относящихся к строительству пяти спорных квартир, с учетом приходящейся на них части площади нежилых помещений.

Сумма затрат на долю спорных квартир составила 2 159 955 руб. 64 коп.  (5447,83 x 396,48), из расчета стоимости 1 квадратного метра - 5 447 руб. 83 коп. Указанная сумма затрат исключена Инспекцией из расходов за 2011 год.

Налоговым органом была определена средняя себестоимость 1 кв.м , что не противоречит положениям пункта 7 статьи 31 НК РФ и подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Вышеуказанные расходы на строительство 5 квартир определены налоговым органом следующим образом.

Согласно техническому паспорту на 27-квартирный жилой дом, расположенного по адресу: с. Объячево, ул. 500 лет Объячево, д. 5, представленному филиалом ФГУП «Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ» по РК, общая площадь жилого дома составляет 2 133,7 кв.м. Из них площадь жилых помещений – 1335,7 кв.м.  (т. 14, л.д. 148-158).

Общая площадь квартир, не участвовавших в долевом строительстве и зарегистрированных ИП Мурадян Л.А. в собственность составила 287,3 кв.м.

Площадь встроенных нежилых помещений составляет 512,3 кв.м. Площадь лестничных клеток, лифтов, тамбуров и других помещений составляет 285,7 кв.м. Итого общая площадь нежилых помещений 27-квартирного жилого дома составляет 798 кв.м. (2 133,7-1 335,7).

Исходя из общей площади нежилых помещений (далее – Sнеж.) и общей площади дома (далее – Sобщ.), коэффициент удельного веса, приходящийся на нежилые помещения (далее – К неж.) составит 0.38 (798 / 2 133,7 = 0,38).

Площадь 5 квартир находящихся в собственности Мурадян Л.А. с учетом площади нежилых помещений приходящихся на данные квартиры - 396,48 кв.м ((287,3 * 0,38) + 287,3 = 109,18 + 287,3).

По расчетам инспекции доход, включаемый в налогооблагаемую базу по УСН за 2011 год, составляет - 8 788 434 руб. 53 коп. - разница между средствами, поступившими от дольщиков в сумме 18 252 510 рублей и затратами на строительство многоквартирного дома, уменьшенными на расходы, приходящиеся на строительство пяти квартир, не реализованных в проверяемом периоде (18 252 510 - (11 624 031,11 - 2 159 955,64).

Заявитель указывая на необоснованность примененного Инспекцией метода по расчету стоимости одного квадратного метра жилья по пяти спорным квартирам, в то же время  свой контррасчет расходов, приходящихся на указанные  квартиры, Мурадян Л.А. не представлен.

В определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 г. № 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщика.

Суд проверив расчеты считает, что налоговым органом законно и обоснованно расчетным путем произведен расчет расходов, приходящихся на строительство 5 квартир в проверяемый период, вышеуказанные расходы в размере 2 159 955 руб. 64 коп.  исключены из состава расходов за 2011 г. вследствие отсутствия реализации в этом периоде, следовательно оспариваемое решение в данной части является законным и обоснованным.

В то же время суд с учетом доводов заявителя считает возможным применить смягчающие обстоятельства в части привлечения ИП Мурадян Л.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122
НК РФ в сумме штрафа 47 977 руб. 60 коп. примененного за неуплату минимального налога уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год ( 415 руб. 20 коп.) и за неуплату налога взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за 2011 год ( 47 562 руб. 40 коп.). 

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В пункте 1 статьи 112 НК РФ установлено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Как следует из пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

В рассматриваемом случае, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не установлено смягчающих ответственность обстоятельств.

Заявитель указывает на следующие смягчающие ответственность обстоятельства: отсутствие умысла на совершение налоговых нарушений; несоразмерность размера налагаемых на предпринимателя налоговых санкций степени общественной опасности и последствиям нарушения; применение ответственности без учета характера правонарушения и смягчающих обстоятельств.

Налоговый кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 Кодекса). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Рассматривая возможность уменьшения размера налоговой санкции, арбитражный суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Учитывая положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает, заявленные требования в данной части обоснованными, а налоговым органом не оценены в полной мере обстоятельства, смягчающие ответственность заявителя.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал (постановление № 11-П от 15.07.1999г., определение № 244-О от 14.12.2000г., постановления № 7-П от 27.04.2001г., № 13-П от 30.07.2001г., № 9-П от 14.07.2005г.) на то, что меры ответственности должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств, не нарушать принципы справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности. Указанные меры не должны превращаться из меры воздействия (в целях обеспечения фискальных интересов государства, финансовой, в том числе налоговой, дисциплины) в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности.

В данном случае в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность суд учитывает социальную направленность деятельности налогоплательщика (выполнение функций единого застройщика  по проектированию и строительству жилого дома финансирование которого происходило в рамках адресной программы по переселению граждан из аварийного жилищного фонда за счет средств республиканского бюджета Республики Коми); отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, совершение правонарушения вследствие неправильного применения нормы материального права (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, вместо пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ) и неверного понимания (трактования) фактических обстоятельств дела (уплата НДФЛ, вместо УСН).

Указанные обстоятельства по мнению суда позволяет возможным применить смягчающие ответственность обстоятельства в четыре раза.

Таким образом, суд находит возможным уменьшить размер налоговых санкций примененных по  ст. 122 НК РФ, в связи с чем, решение в части подпунктов 1, 2 пункта 2 подлежит признанию недействительным, а санкции уменьшаются до 11 994 руб.  40 коп. которые и подлежат уплате предпринимателем в бюджет.

Обстоятельств, исключающих привлечение заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, и обстоятельств, исключающих вину заявителя в совершении налогового правонарушения, судом не установлено.

3. Заявителем оспаривается решение инспекции в части предложения уменьшить минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2011 год в сумме 598 133 руб. (со сроком уплаты 02.05.2012) в связи с исключением налоговым органом из расходов затрат по приобретению транспортных средств.

По результатам проверки Инспекцией сделан вывод об исключении из расходов затрат на приобретение транспортных средств, поскольку спорные транспортные средства ИП Мурадян Л.А. в предпринимательской деятельности не использовала и, соответственно, доход не получала.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что ИП Мурадян Л.А. по договору купли-продажи от 22.11.2010 приобрела у ООО «Фирма Гемма» транспортное средство модели КАМАЗ 53228-15 автомобиль сортиментовоз Т6305С за 2 515 000 руб.; по договорам купли-продажи от 20.12.2010 №№ 216/10, 217/10, 218/10 у ЗАО «Торгово-Транспортная компания», соответственно, - автомобиль сортиментовоз КАМАЗ модель 637610 за 1 789 000 руб. и два прицепа-сортиментовоза Т83020 по 468 000 руб. за каждый. По счету от 07.12.2010 № 48 ООО «Фирма Гемма» оплачено за транспортные средства ИП Мурадян Л.А. платежными поручениями от 07.12.2010 № 337 в сумме 503 000 руб и от 12.12.2010 № 360 в сумме 2 012 000 руб. По счету от 07.12.2010 № 400 ЗАО «Торгово-Транспортная компания» произведена оплата за транспортные средства ИП Мурадян Л.А. в общей сумме 2 725 000 руб., платежными поручениями от 07.12.2010 № 334 в сумме 545 000 руб., от 07.12.2010 № 338 в сумме 1 635 000 руб. и от 15.12.2010 № 343 в сумме 545 000 руб. ( т. 15, л.д. 141-159).

Поскольку предпринимателем не были представлены документы, подтверждающие использование приобретенных транспортных средств в предпринимательской деятельности, в связи с этим Инспекцией исключены расходы по приобретению указанных транспортных средств.

Управление ФНС по Республике Коми в своем решении от 27.01.2014 № 16-А при рассмотрении апелляционной жалобы Заявителя признало вывод Инспекции об исключении из состава расходов, затрат понесенных Заявителем по приобретению спорных транспортных средств, правомерным.

В этой связи предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным, одновременно подав жалобу в Федеральную налоговую службу.

Решением ФНС России от 06.05.2014 №СА-3-9/1650@ принятое по итогам рассмотрения жалобы ИП Мурадян Л.А. на решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Коми от 31.10.2013 № 09-07/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части неправомерного вывода об исключении из расходов при определении налоговой базы по УСН за 4 квартал 2010 г. суммы 5 240 000 руб.

С учетом изложенного, налоговый орган считает, что оспариваемое решение в данной части не нарушает права налогоплательщика.

Заявитель на требованиях настаивает, так как считает, что инспекцией никаких действий по устранению нарушения его прав после вынесения решения ФНС России не произведено. Также указывает, что у инспекции не было законных оснований для исключения указанных расходов по приобретению транспортных средств при определении налоговой базы по УСН, поскольку расходы, произведенные Мурадян Л.А. при приобретении транспортных средств соответствуют критериям и нормам, предусмотренных ст. 252 и п. 2 ст. 346.16  НК РФ.

Суд считает  заявленные требования подлежащими удовлетворению и руководствуется следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд осуществляет проверку ненормативного правового акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд проверяет оспариваемое решение на соответствие закону на дату его издания, в целях обеспечения прав и законных интересов лиц, участвующих в деле. В силу абзаца 2 п. 18 Приложения к информационному письму Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 99 отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

В данном случае на дату обращения заявителя в суд (февраль 2014 года) решение инспекции в оспариваемой части действовало, порождало для заявителя определенные последствия, нарушало его права и законные интересы, в связи с чем судом, применяются разъяснения, содержащиеся в вышеприведенном Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 декабря 2005 года № 99.

Как следует из Выписки из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей ИП Мурадян Л.А. указаны, в том числе следующие виды предпринимательской деятельности: деятельность автомобильного грузового транспорта и производство общестроительных работ по возведению зданий, что свидетельствует о намерении Заявителя получать доход от использования приобретенных транспортных средств. Отсутствие доходов в налоговом периоде не может рассматриваться как основание для признания расходов Заявителя экономически неоправданными.

Кроме того, согласно Решению Инспекции от 31.10.2013 № 09-07/12 документы, подтверждающие затраты Заявителя по приобретению спорных транспортных средств, Инспекцией не оспариваются.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 статьи 346.16 Кодекса); согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 346.16 Кодекса на расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных).

Подпунктом 2 статьи 346.16 НК РФ установлено, что расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Кодекса, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В пункте 2 статьи 346.17 НК РФ определено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

В силу подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ в составе расходов учитываются: расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, по правилам главы 25 НК РФ для учета расходов достаточно, чтобы такие расходы осуществлялись в рамках деятельности, от осуществления которой предполагается получение дохода.

При этом отсутствие доходов в налоговом периоде, возникновение убытка от деятельности, неполучение прибыли по отдельным договорам не может рассматриваться как основание для признания расходов налогоплательщика экономически неоправданными.

Экономическая обоснованность расходов, понесенных налогоплательщиком, определяется целевой направленностью на получение дохода в результате всей его хозяйственной деятельности.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 366-О-П и от 04.06.2007 № 320-О-П, основным условием признания затрат обоснованными и экономически оправданными является их направленность на дальнейшее получение дохода.

В Постановлении от 09.12.2008 № 9520/08 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что отсутствие положительного экономического результата от осуществления хозяйственной операции само по себе не свидетельствует о стремлении налогоплательщика получить необоснованную налоговую выгоду.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/07 хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Учитывая изложенное,  суд считает вывод Инспекции об исключении из расходов затрат в сумме 5 240 000 руб. по приобретению спорных транспортных средств неправомерным, оспариваемое решение в части предложения уменьшить минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2011 год в сумме 598 133 руб. подлежит признанию недействительным.

4. Заявитель считает, что Инспекция неправомерно привлекла его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ и начислила  пени по налогу.

Согласно оспариваемому решению, налоговым органом установлено, что предпринимателем в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ неправомерно неперечислен в бюджет исчисленный и удержанный налог на доходы физических лиц, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом (НДФЛ- налоговый агент), в сумме - 5 349 руб. и несвоевременно (с нарушением установленных сроков) перечислялся налог в сумме 280 034 руб.

Установленное нарушение послужило основанием применения налоговой санкции в соответствии со статьей 123 НК РФ исходя из общей суммы несвоевременно перечисленного НДФЛ - 280 034 руб. штраф составил -  56 006 руб. 80 коп. (280 034 руб. x 20 %), и начисления пени в сумме 1 614 руб. 23 коп. ( т. 10, л.д. 143). Также предпринимателю предложено перечислить суммы удержанного но неперечисленного налога - 5 349 руб.

В свою очередь предприниматель считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, при этом факт  неперечисления НДФЛ в сумме 5 349 руб.  заявителем не оспаривается. Обосновывая заявленные требования Мурадян Л.А. указывает, что в решении не приведены основания привлечения ее к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, а именно: было ли место неудержание налога, когда имело место неудержание налога (месяц, год), было ли место неполное удержание, было ли место не перечисление в бюджет удержанного налога, было ли место перечисление в бюджет налога с нарушением установленного срока, наконец, какими документами подтверждается неправомерные действия налогового агента. Полагает, что  налоговым органом не приведены доказательства якобы совершенного налогового правонарушения, не установлена вина налогового агента. Между тем вина является важным элементом состава любого правонарушения, в том числе и налогового. Решение в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ не соответствует требованиям ст. 101 НК РФ. Следовательно, привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ является незаконным и необоснованным. В решении отсутствуют ссылки на документы и обстоятельства, подтверждающие нарушение, якобы совершенное налоговым агентом. При этом в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки было заявлено, что все суммы, удержанные налоговым агентом в установленный срок были перечислены в бюджет.

Помимо того считает, что установив переплату по налогу на доходы физических лиц (аренда катера, здания), налоговый орган должен был освободить предпринимателя от ответственности и начисления пени по результатам проведенной проверки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент). 

Суд с доводами заявителя согласиться не может в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как следует из пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику.

ИП Мурадян Л.А. в 2010-2011 гг. выплачивала доходы физическим лицам (заработную плату наемным работникам) и в соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ являлась налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц.

На основании представленных заявителем на проверку  платежных ведомостей и расходных кассовых ордеров по выплате заработной платы работникам за 2010 и 2011 годы, проверяющими установлено, что заработную плату работникам за выполненные трудовые обязанности проверяемое лицо выплачивало не в определенные даты, а в разные периоды времени.

В ходе выездной налоговой проверки установлены случаи несвоевременного, а также неполного перечисления в бюджет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц, что является нарушением пункта 6 статьи 226 НК РФ для примера приведены следующие даты:

- 03.09.2010 г. начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1112 руб., который не перечислен в бюджет в установленный законом срок;

- 08.09.2010 г. начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1435 руб., который не перечислен в установленный срок;

- 17.09.2010 г. начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 6809 руб., в связи с наличием переплаты в размере 5223 руб. не перечислен в установленный срок сумма налога в размере 1586 руб.;

- 23.09.2010 начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1761 руб., который не перечислен в установленный срок.

Аналогичным образом установлено, что в течение всего месяца налоговый агент выплачивал работникам доход, в то время как в бюджет налог перечислялся единовременно например за сентябрь 15.09.2010, следующее перечисление налога было только 15.10.2010 и т.д. Данное обстоятельство подтверждается ведомостями  по начислению заработной платы, платежными ведомостями, расходными кассовыми ордерами, платежными поручениями, выпиской по расчетному счету и др. (т. 16, л.д. 1-139, т. 7, т. 18, л.д. 57-59).   

Поскольку установленные нарушения носили регулярный характер в связи с чем проверяющими были  сведены в приложении № 52 к акту выездной налоговой проверки  от 19.06.2013 № 09-07/12 (т. 2, л.д. 68-69).  

Так, к примеру, работнику предпринимателя Мороковой Т.Г. выдана заработная плата в размере 5 132 руб. согласно расходно-кассовому ордеру от 03.12.2010 (т. 16, л.д. 66), а налог на доходы физических лиц перечислен лишь 22.12.2010 (т. 16, л.д. 60, т. 7, л.д. 60).

Кроме того проверяющими установлено неправомерное не перечисление (неполное перечисление) налоговым агентом в установленный НК РФ срок удержанного в декабре 2011 года налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 5 349 руб. (налог перечислен  в бюджет 19.02.2014) ( т.  18, л.д. 142).

В ходе судебного заседания показатели отраженные в приложении № 52 к акту сопоставлялись с первичными документами по выплате дохода (заработной платы), расхождений судом не установлено.

В то же время Заявитель, свои пояснения по установленным нарушениям сроков перечисления налога в бюджет не привел.

Аргументы заявителя, по неотражению в решении каждого факта  нарушения таких сроков с указанием конкретных лиц по которым были допущены выплаты доходов и несвоевременное перечисление налога в бюджет, судом отклоняются. Поскольку указанные нарушения в связи с большим объемом правомерно сведены налоговым органом в едином приложении № 52, которое является неотъемлемой частью акта и подтверждается первичной документацией. 

Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» внесены изменения в статью 123 НК РФ.

Согласно новой редакции статьи 123 НК РФ, действующей с 02.09.2010, неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, в случае неправомерного не удержания и (или) не перечисления (неполного удержания и (или) перечисления) налога на доходы физических лиц налоговыми агентами, налоговая санкция на основании статьи 123 НК РФ применяется по каждому факту нарушения сроков уплаты, установленных законодательством, в случае не правомерного не перечисления (не полного перечисления) и не удержания (не полного удержания) налога, начиная с 02.09.2010, независимо от того, была ли в последующем уплачена сумма налога (задолженность) в бюджет.

Налоговым органом в обжалуемом решении в целях правильности применения положений статьи 123 НК РФ, определен факт неправомерного неперечисления (неполного перечисления) в срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом до внесения изменений в статью 123 НК РФ  (5 349 руб.) и после 02.09.2010 (280 034 руб.).

Суд считает, что решение в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ принято налоговым органом правомерно и основано на фактических обстоятельствах дела.

В соответствии с пунктом 21 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса РоссийскойФедерации» в силу статьи 123 Кодекса с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление)    в    установленный    Кодексом    срок    сумм    налога,    подлежащего удержанию с налогоплательщика.

При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что такое правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Последующее перечисление налога не является обстоятельством, исключающим привлечение лиц к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доказательствами представленными в дело подтверждаются,  установленные Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки факты несвоевременного, а также неполного перечисления в бюджет исчисленных и удержанных сумм НДФЛ (налоговый агент), что является нарушением пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Таким образом, решение Инспекции от 31.10.2013 № 09-07/12 в оспариваемой части, является законным и обоснованным.

Учитывая, что нарушение по статье 123 НК РФ носило систематический характер, поскольку в течение проверяемого периода предприниматель неоднократно несвоевременно осуществлял перечисления сумм НДФЛ в бюджет, что им не оспаривается, при этом доказательства уважительности причин несвоевременного перечисления денежных средств в бюджет заявителем суду не представлено, в связи с чем суд не находит оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств в данной части.

Обстоятельств, исключающих привлечение заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, и обстоятельств, исключающих вину заявителя в совершении налогового правонарушения, судом также не установлено.

Судом не принимаются аргументы заявителя о наличии переплаты по налогу на доходы физических лиц (по эпизоду с ошибочной уплатой по сдаче в аренду катера, здания), в связи с чем налоговый орган должен был освободить предпринимателя от ответственности и начисления пени по результатам проведенной проверки по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) по основаниям изложенным в пункте 1 настоящего решения. 

Иные доводы Заявителя судом не принимаются, поскольку не послужили основанием для доначисления налоговых платежей и не привели к нарушению прав заявителя, доказательств обратного Заявителем не представлено.

Существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и привлечения предпринимателя к ответственности, судом не установлены.

Аргументы Заявителя о нарушении, по его мнению, процедуры проведения выездной налоговой проверки, суд считает необоснованными и не подтвержденными.

В соответствии со ст.ст. 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате заявителемгосударственной пошлины за рассмотрение заявления относятся на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми в сумме 200 руб.

Государственная пошлина уплаченная на основании чек-ордера № 37 от 24.02.2014 является ошибочно уплаченной и подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 171, 201, 176, 180-181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования индивидуального предпринимателя Мурадян Ларисы Алексеевны  удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми № 09-07/12 от 31.10.2013  действующее в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми № 16-А от 27.01.2014 в части:

- подпункта 1 пункта 2 по привлечению к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату минимального налога уплачиваемого в связи с применением УСН за 2010 год в сумме штрафа 311 руб. 40 коп.;

- подпункта 2 пункта 2 по привлечению к ответственности ст. 122 НК РФ за неуплату налога взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за 2011 год  в сумме штрафа 35  671 руб. 80 коп.;

- пункта 6 по предложению уменьшить минимальный налог, уплачиваемый в связи с применением УСН за 2011 год в сумме 598 133 руб. (со сроком уплаты 02.05.2012).

В остальной части заявленных требований отказать.

3. Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми в пользу индивидуального предпринимателя Мурадян Ларисы Алексеевны  судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в сумме 200 руб. 00 коп.

4. Вернуть индивидуальному предпринимателю Мурадян Ларисе Алексеевне из федерального бюджета 200 руб. ошибочно уплаченной государственной пошлины по чек ордеру № 37 от 24.02.2014

Исполнительный лист и справку на возврат государственной пошлины выдать заявителю после вступления решения в законную силу.

5. Разъяснить, что решение суда может быть обжаловано в апелляционном порядке во Второй арбитражный апелляционный суд (г.Киров) с подачей жалобы через Арбитражный суд Республики Коми в месячный срок со дня изготовления в полном объеме.

Судья                                                                           И.Н. Гайдак