Арбитражный суд Республики Коми
167983 Республика Коми, г.Сыктывкар, ул.Орджоникидзе, 49а
тел.(факс) (8212) 30-08-10 http://komi.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Сыктывкар
«10» июля 2009 года Дело № А29-3393/2009
(дата оглашения резолютивной части)
«15» июля 2009 года
(дата изготовления решения в полном объеме)
Арбитражный суд Республики Коми в составе судьи Гайдак И.Н.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Систейкиной В.Н.
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми
третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми
о признании частично недействительным решения № 13-16/4 от 26.09.2008г. в редакции решения Управления ФНС по РК от 22.12.2008 г. № 449-А
с участием сторон
от заявителя: ФИО1
от ответчика: ФИО2, ФИО3
от третьего лица: ФИО4, ФИО5
установил:
ООО «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив» обратилось с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее – инспекция, налоговый орган) № 13-16/4 от 26.09.2008г. в редакции решения Управления ФНС по РК от 22.12.2008 г. № 449-А в части:
- подпункта 3.1 пункта 3 решения – обязанность уплатить налог на прибыль в сумме 376001 руб., пени в сумме 34258 руб., штраф в сумме 75200 руб. за неполную уплату налога на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
- подпункта 3.1 пункта 3 – обязанность уплатить налог на добычу полезных ископаемых в сумме 791889 руб., пени в сумме 233884 руб., штраф в сумме 139876 руб. за неполную уплату налога на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.
- подпункта 1 пункта 1 – штраф в сумме 72702 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ.
Кроме того, заявитель, не признавая вины в совершении указанных правонарушений, просит суд уменьшить размер санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
Ответчик с заявленными требованиями не согласен, пояснив, что оспариваемое в части решение с учетом внесенных Управлением изменений вынесено в соответствии с действующим законодательством, оснований для его отмены нет. Доводы подробно изложены в отзыве, дополнениях к нему и в объяснениях к судебному заседанию.
Третье лицо поддержало доводы ответчика.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 12 час. 30 мин. 10 июля 2009 г.
Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.
Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми проведена выездная налоговая проверка ООО «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет всех налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, соблюдение валютного законодательства Российской Федерации за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006г., по результатам которой составлен акт № 13-16/4 от 20.08.2008г. и вынесено решение № 13-16/4 от 26.09.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, предусмотренного п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество, единого социального налога, по ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц; также решением Обществу предложено уплатить, в том числе, суммы доначисленного налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество, единый социальный налог и пени по указанным налогам.
Не согласившись с вынесенным решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением ФНС России по Республике Коми вынесено решение № 449-А от 22.12.2008г., согласно которому решение нижестоящей инспекции изменено в части неуплаченных сумм налога на прибыль, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, а также соответствующих им размеров налоговых санкций и пени за несвоевременную уплату налогов в бюджет.
Налогоплательщику предложено уплатить налоги в сумме 1845246 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 453281 руб. 18 коп. и штрафы в размере 422541 руб. 77 коп.
ООО «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив» обжаловало указанное решение в судебном порядке в части неправомерно начисленных сумм налога на прибыль, налога на добычу полезных ископаемых, а также суммы пени и штрафов по оспариваемым суммам налогов, в том числе и сумму штрафа по налогу на добавленную стоимость, указав на то, что налоговым органом при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций путем занижения стоимости реализованной квартиры более чем на 20% неверно применены положения статей 20 и 40 Налогового Кодекса РФ; что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2005-2006 г.г. не были учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией суммы доначисленных налогов; что Обществом при определении количества добытого полезного ископаемого (нефти) в 2005-2006 г.г. применялся прямой, а не косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого; что сумма налога на добавленную стоимость была уплачена Обществом еще до начала выездной налоговой проверки, следовательно, основания для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 72702 руб. отсутствовали, что при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не исследовались обстоятельства отягчающие, либо смягчающие вину.
Возражая против заявленных требований, Межрайонная инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по РК указывает на то, что Обществом в нарушение ст.ст. 247,249 НК РФ необоснованно занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2006 г. путем занижения стоимости реализованной квартиры более чем на 20% от уровня рыночных цен; что Обществом были завышены прочие расходы, повлекшие неуплату налога на прибыль за 2005-2006 г.г. и по выявленным фактам представления недостоверных сведений изменения в бухгалтерскую и налоговую отчетность в части исчисления налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество и единого социального налога изменения не вносились; что Обществом неправомерно определено количество добытого полезного ископаемого и необоснованно применена ставка ноль процентов в части нормативов потерь за 2005-2006 гг.; что в декабре 2005г. заявителем занижен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет и излишне исчислен налог на добавленную стоимость в январе-декабре 2006 г.
Суд считает, заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.
1. В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что с Общество в нарушение ст.ст. 247, 249 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ и Кодекс) необоснованно занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2006 год путем занижения стоимости реализованной квартиры ООО «ЦНПСЭИ» более чем на 20% от уровня рыночных цен, что повлекло неполную уплату налога на прибыль организации за 2006 год в размер 187 892, 16 рублей. Проверкой установлено отклонение цен применяемых сторонами от рыночных цен в сторону понижения более чем на 20 %, а именно, на 96,4 %.
В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:
- между взаимозависимыми лицами;
- по товарообменным (бартерным) операциям;
- при совершении внешнеторговых сделок;
- при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Согласно пункта 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
- лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В силу пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Как указал Конституционный Суд России в Определении от 4 декабря 2003 г. № 441-0, основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки; лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки.
Лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» признает члена совета директоров (наблюдательного совета) общества, лица, осуществляющего функции единоличного исполнительного органа общества, члена коллегиального исполнительного органа общества или участника общества, имеющего совместно с его аффилированными лицами двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества.
Указанные лица признаются заинтересованными в совершении Обществом сделки, в случаях, если они, их супруги, родители, дети, братья, сестры и (или) их аффилированные лица являются стороной сделки или выступают в интересах третьих лиц в их отношениях с Обществом: владеют (каждый в отдельности или в совокупности) двадцатью и более процентами акций (долей, паев) юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с Обществом; занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с Обществом; в иных случаях, определенных Уставом Общества.
Как следует из материалов дела, 1 марта 2006 года между ООО «ЦНПСЭИ», в лице технического директора ФИО6 и ООО «Динью», в лице исполнительного директора ФИО7 заключен договор купли-продажи трехкомнатной квартиры № 6, находящейся по адресу: <...>.
Налоговым органом установлено, что указанные физические лица и организации являются взаимозависимыми, по ниже следующим основаниям.
В период с 30.11.2005г. по 10.05.2006г. на основании приказа № 89лс от 30.11.2005г. ФИО7 являлся исполнительным директором - первым заместителем генерального директора ООО «ЦНПСЭИ».
В период с 17.11.2005г. по 30.05.2006г. на основании приказа № 203/1 от 17.11.2005г. исполнительным директором ООО «Динью» также являлся ФИО7
Таким образом, ФИО7 за указанный период одновременно являлся руководителем ООО «ЦНПСЭИ» и ООО «Динью».
ФИО6 в период с 03.06.2004 г. по 10.05.2006 г. работал в ООО «Динью» в должности главного инженера. Прием ФИО6 на работу в ООО «Динью» осуществлял генеральный директор ФИО7 на основании трудового договора от 03.06.2004г.
Должностная инструкция главного инженера ООО «Динью» от 01.01.2005 г. также утверждена генеральным директором ФИО7
Одновременно ФИО6 занимал должность технического директора ООО «ЦНПСЭИ».
На основании изложенного следует, что, ФИО8, занимая должности главного инженера в ООО «Динью» и технического директора ООО «ЦНПСЭИ» по своему должностному положению подчинялся руководителю данных организаций - ФИО7
Кроме того, учредителем ООО «ЦНПСЭИ» и ООО «Динью» является иностранная компания «Юралс Энерджи Паблик Компани Лимитед», которая имеет 100% доли в уставных капиталах ООО «ЦНПСЭИ» и ООО «Динью».
Указанная иностранная компания является также единственным учредителем и участником ООО «Юралс Энерджи», которое в свою очередь является управляющей компанией и ООО «ЦНПСЭИ», и ООО «Динью».
Уставом ООО «Динью» предусмотрено, что руководство текущей деятельностью Общества осуществляется генеральным директором, который выполняет функции единоличного исполнительного органа Общества (п.п. 19.3, 22.1 Устава).
В статье 23 Устава Обществом закреплен список лиц, и случаи когда указанные лица признаются заинтересованными в совершении Обществом сделки. Так, согласно пункту 23.2 указанной статьи члены совета директоров, генеральный директор, участники Общества признаются заинтересованными в совершении Обществом сделки, если они занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной сделки.
Также необходимо отметить, что и ООО «Динью» и ООО «ЦНПСЭИ» фактически располагаются по одному адресу: <...>, что подтверждается материалами проверки и данными ЕГРЮЛ.
Суд считает, что все вышеописанные факты, установленные в ходе выездной проверки, подтверждены доказательствами, представленными налоговыми органами, и свидетельствуют о том, что ООО «ЦНПСЭИ» и ООО «Динью» являются взаимозависимыми лицами, следовательно, условие, на основании которого налоговый орган вправе осуществлять контроль за правильностью применения цен по сделкам в соответствии со статьей 40 НК РФ, в рассматриваемом случае соблюден.
Кроме того, судом установлено отклонение цен применяемых сторонами от рыночных цен в сторону понижения более чем на 20 %, а именно, на 96,4 %.
Так, пункт 3 статьи 40 НК РФ определяет, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, применяемые сторонами, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
В целях правильности определения рыночной цены для целей налогообложения налоговым органом на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ была назначена экспертиза для оценки спорной квартиры с привлечением специалистов ООО Фирма «Корэл» и ООО Фирма «АПН».
Как следует из представленных в дело доказательств, в соответствии с экспертным заключением ООО Фирма «Корэл» от 07.07.2008 г. № 276/07/08 рыночная цена спорной квартиры по состоянию на 01.03.2006 г. определена в размере 1 601 567 рублей.
Согласно экспертному заключению ООО Фирма «АПН» от 08.07.2008 г. № 39/08к рыночная цена спорной квартиры по состоянию на 01.03.2006 г. определена в размере 1 595 000 рублей.
Учитывая, что заявителем кандидатура на проведение экспертизы ООО Фирма «Корэл» была отклонена и предложена ООО Фирма «АПН», то Инспекцией при вынесении решения приняты во внимание результаты экспертизы по определению рыночной цены квартиры проведенной ООО Фирма «АПН».
Согласно абзацу 11статьи 8 Федерального Закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее Закон № 135-ФЗ) допускается использование независимых оценок для целей контроля над правильностью уплаты налогов в случаях возникновения спора об исчислении налогооблагаемой базы.
В результате проведенного специалистом-оценщиком ООО Фирма «АПН» анализа и расчетов с использованием существующих методик оценки жилой недвижимости, рыночная стоимость объекта оценки (трехкомнатной квартиры, расположенной по адресу: <...>), рассчитана на основании сравнительного подхода, который представляет собой совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на сравнении объекта оценки с объектами-аналогами объекта оценки, в отношении которых имеется информация о ценах. Объектом-аналогом для целей оценки признается объект сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость.
Каких либо нарушений в организации экспертизы для установления рыночной цены спорной квартиры судом не установлено, следовательно, рыночная стоимость квартиры, установленная специалистом-оценщиком ООО Фирма «АПН», правомерно принята Инспекцией в целях налогообложения.
Доводы заявителя, о том, что оценщиком при определении рыночной цены объекта налогообложения не были соблюдены требования статьи 40 НК РФ, а также доводы об отсутствии оснований у налогового органа по пересмотру финансового результата, достигнутого Сторонами по договору и доначислении налога на прибыль судом не могу быть приняты, поскольку специалист-оценщик в своей деятельности руководствуется Законом № 135-ФЗ, а не положениями налогового законодательства.
При этом, специалистом-оценщиком устанавливается цена, по которой указанная квартира может быть продана с учетом места ее расположения, площадью и другими факторами, влияющими на ее цену, т.е. устанавливается именно рыночная цена. В разделе 5 экспертного заключения указываются факторы (условия), с учетом которых определена рыночная стоимость спорной квартиры, а также аналогичные объекты, проданные в тот же период и источники информации цен на аналогичные объекты.
В соответствии с пунктом 1 Информационного письма Президиума ВАС от 30.05.2006 года № 92 в силу статьи 12 Закона № 135-ФЗ отчет независимого оценщика, составленный по основаниям и в порядке, которые предусмотрены названным Законом, признается документом, содержащим сведения доказательного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если законодательством Российской Федерации не определено или в судебном порядке не установлено иное.
Обществом не представлено суду каких-либо доказательств, в том числе, заключений иных оценщиков, которые опровергли бы данные, содержащиеся в отчете об оценке, проведенной специалистом-оценщиком ООО Фирма «АПН».
Таким образом, Общество необоснованно занизило цену сделки более чем на 20%, что привело к неполной уплате налога на прибыль за 2006 г., в связи с чем, доначисление налога на прибыль в сумме 187892,16 руб., а также соответствующих сумм пени и санкций произведены налоговым органом обосновано.
2. В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом были выявлены нарушения ООО «ЦНПСЭИ» норм законодательства о налогах и сборах, повлекших за собой неуплату налога на прибыль за 2005 г. в сумме 151149 руб., за 2006 г. – в сумме 224852 руб., а именно:
- завышение прочих расходов на сумму единого социального налога в размере 614059 руб., что повлекло занижение налога на сумму 147374 руб.;
- завышение расходов, связанных с производством и реализацией, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в размере 15728,73 руб., в результате чего сумма заниженного налога составила 3774,90 руб.;
- завышение размера амортизационных отчислений в отношении некоторых амортизируемых основных средств, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в размере 46359,90 руб. и сумма заниженного налога составила 11126,38 руб., в том числе за 2005 г. – 9714,92 руб., 2006 г. – 1411,46 руб.
- в состав внереализационных расходов за 2006 г. отнесены расходы от реализации металлолома в размере 202630 руб., сумма заниженного налога на прибыль составила 36960 руб.
Не оспаривая вышеуказанные нарушения, Общество считает, что размер доначислений не соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, так, налоговым органом допущены нарушения норм налогового законодательства при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организации за проверяемый период, что повлекло незаконное требование об уплате (доплате) налога в бюджет, а также начисление пени и привлечение Общества к налоговой ответственности, а именно, на основании статьи 264 НК РФ налогооблагаемая база по налогу на прибыль подлежит уменьшению на суммы дополнительно начисленных в ходе выездной налоговой проверки налогов, а именно налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, единого социального налога в общей сумме 1861196 руб.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения для российских организаций считаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).
Согласно пункту 2 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса).
Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).
Налог на добычу полезных ископаемых, единый социальный налог и налог на имущество не относятся к исключениям, указанным в статье 270 Кодекса.
Судом установлено и налоговым органом не оспаривается факт того, что Инспекция в ходе выездной налоговой проверки не включила в состав расходов при исчислении налога на прибыль суммы начисленных налогов: налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, единого социального налога в общем размере 1469244 руб., в том числе за 2005 г. – 826886 руб., за 2006 г. – 642358 руб.
Следовательно, Инспекция при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должна была учесть суммы начисленных за проверенный период налогов на добычу полезных ископаемых, на имущество организаций, единого социального налога в составе прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Однако, по итогам 2005 года Обществом получены убытки, следовательно данные расходы на налогооблагаемую базу 2005 года не могут повлиять.
Таким образом, с учетом изложенного сумма доначисленного налога на прибыль за 2005-2006 г.г. должна составлять не 376001 руб., а 70686 руб., пени соответственно составят - 2 888,11 руб., а налоговые санкции - 14137 руб.
Довод Инспекции о том, что Предприятие должно самостоятельно внести изменения в декларацию по налогу на прибыль судом не может быть принят, поскольку размер доначисленных Инспекцией по результатам проверки сумм по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 Кодекса.
3. В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение ст.337, п.2-п.3 ст.339 ст. 342 НК РФ Общество неправомерно определило количество добытого полезного ископаемого и необоснованно применило ставку ноль процентов в части нормативов потерь за 2005-2006 гг., что повлекло неуплату НДПИ за 2005-2006 гг. на общую сумму 791 889 руб., в результате налоговым органом начислены соответствующие пени, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого согласно положениям данной статьи признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.
Следовательно, в целях налогообложения объектом налогообложения является нефть, прошедшая подготовительные операции и приведенная в соответствии к стандарту качества, в результате которых образуются фактические потери.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Учет фактических потерь полезного ископаемого при определении количества добытого полезного ископаемого косвенным методом нормами главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Кодекса не предусмотрен. При косвенном методе фактические потери полезного ископаемого должны быть включены в расчетные данные его содержания в минеральном сырье.
Из материалов дела следует, что ООО «ЦНПСЭИ» в проверяемом периоде 2005-2006 годы осуществляло добычу нефти на основании лицензий на право пользования недрами СЫК № 11310 НЭ, СЫК 11311 НЭ с целевым назначением - разведка и добыча нефти и газа на Южно – Тэбукском и Сосновском нефтяных месторождениях.
Добытым полезным ископаемым для Общества является углеводородное сырье – нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная. Учетной политикой на 2005 г. от 31.12.2004 г. и на 2006 г. от 31.12.2005 г., утвержденной Приказом № 1 определено, что количество добытого полезного ископаемого (нефти) определяется прямым (посредством измерительных средств и устройств) методом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ используются понятия прямого метода статических измерений массы продукта и косвенного метода статических измерений массы продукта установленные в ГОСТе Р 8.595-2004, утвержденному Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 07.12.2004 г. № 99-ст.
В соответствии с ГОСТом Р 8.595-2004:
- прямой метод - массу продукта измеряют:
в трубопроводе с помощью массомера и результат измерений массы получают непосредственно или по результатам взвешивания на железнодорожных и автомобильных весах железнодорожных и автомобильных цистерн с продуктом и без него;
- косвенный метод - массу продукта определяют по результатам измерений:
плотности, давления, температуры и объема продукта в трубопроводе;
уровня, плотности, температуры, объема продукта в мерах вместимости;
плотности, температуры, объема продукта в мерах полной вместимости;
гидростатического давления столба и уровня продукта в мерах вместимости (при косвенном методе, основанном на гидростатическом принципе).
Как установлено судом и подтверждается материалам дела, Общество не имело в проверяемом периоде возможности определять количество добытого полезного ископаемого прямым методом, поскольку у него отсутствовало необходимое оборудование по доведению нефтяной эмульсии до соответствия государственному стандарту.
Обществом с помощью автоматизированной системы измерений измеряется количество нефтегазосодержащей жидкости, то есть сырой нефти. В соответствии с договором № 05Y0682 от 21.11.2005 г., заключенным между ООО «ЦНПСЭИ» и ООО «ЛУКОЙЛ-Коми» и актами движения нефти через узел учета ООО «ЦНПСЭИ» на ТХУ ТПП «ЛУКОЙЛ-Ухатнефтегаз», доведение нефтегазосодержащей жидкости до требований ГОСТа Р 51858-2002 осуществляется сторонним юридическим лицом (ООО «ЛУКОЙЛ-Коми).
При этом согласно пункту 3.11. ГОСТ Р 8.615-2005 сырая нефть - это жидкая природная ископаемая смесь углеводородов широкого физико-химического состава, содержащая свободный и растворенный газ, воду, минеральные соли, механические примеси.
Таким образом, указанный стандарт устанавливает требования к измерениям количества сырой нефти, т.е. используется при измерении количества минерального сырья, а не товарной нефти (нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной), соответствующей ГОСТ Р 51858-2002.
Согласно пункту 4 ГОСТа Р 8.615-2005 СИКНС - это система измерений количества и параметров нефти сырой. Следовательно, указанная система служит для измерений количества минерального сырья (сырой нефти). Как следует из пункта 1 ГОСТ Р 8.615-2005 СИКНС применяется в качестве основы для разработки методик выполнения измерений количества извлекаемой из недр сырой нефти и нефтяного газа и выбора конкретных средств измерений.
В связи с этим заявитель на Южно – Тэбукском и Сосновском нефтяных месторождениях фактически применяет расчетный (косвенный) метод определения количества добытого полезного ископаемого.
Согласно пункту 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Указанная норма предусматривает льготное налогообложение части добытого полезного ископаемого в части утвержденных в установленном порядке нормативов потерь.
В целях главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Таким образом, нормативные потерь – это часть фактических потерь, которые учитываются лишь при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом.
Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921.
В пункте 5 названных Правил установлено, что нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения, ежегодно утверждаются Министерством энергетики Российской Федерации по согласованию с Министерством природных ресурсов Российской Федерации и Федеральным горным и промышленным надзором России. Министерство энергетики Российской Федерации направляет сведения об утвержденных нормативах потерь в Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в 10-дневный срок со дня их утверждения.
Следовательно, применение льготы в виде налогообложения по нулевой ставке по налогу на добычу полезных ископаемых возможно только в пределах нормативов потерь полезных ископаемых, рассчитанных по конкретным местам образования потерь и утвержденных Министерством энергетики Российской Федерации по согласованию с Министерством природных ресурсов Российской Федерации и Федеральным горным и промышленным надзором России.
Из изложенного в совокупности с нормами главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговые льготы по НДПИ предоставляются только при наличии прямого учета количества добытой нефти, то есть, по каждому участку недр, предоставленному налогоплательщику в пользование.
Следовательно, при подготовке нефти, поступающей с разных участков недр, на одном узле (установке) налогоплательщик не имеет права на использование льгот по НДПИ, предоставляемых по конкретным участкам недр.
Нормативные потери для ООО «ЦНПСЭИ» на 2006 год утверждены в установленном законодательством порядке и составляют: по Сосновскому месторождению -0,484393% масс, по Южно-Тэбукскому месторождению – 0,644137% масс.
Указанный факт налоговый орган не оспаривает. По мнению инспекции, основанием для отказа Обществу в применении нулевой ставки послужил косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, при котором потери определены расчетным путем – фактическое измерение объемов потерь по каждому месторождению в отдельности отсутствует; продукция скважин собирается на пункте сбора нефти (ПСН) Сосновского и Южно-Тэбукского месторождений, где осуществляется отделение газа от нефти и предварительное обезвоживание.
Таким образом, налогооблагаемая база для исчисления налога на добычу полезных ископаемых формируется на ТХУ ТПП «ЛУКОЙЛ-Ухтанефтегаз», то есть на стадии доведения углеводородного сырья до соответствия ГОСТу Р 518258-2002.
Из представленных материалов следует, что в налоговых декларациях за 2005 -2006 г.г. Общество отразило в разрезе месторождений количество добытой нефти и количество заявленных фактических потерь, в исполнительном балансе нефти Общество отражает отдельной строкой количество добытой нефти и отдельной строкой количество фактических потерь. Налоговым органом установлено расхождение данных по количеству добытого полезного ископаемого, отраженных в исполнительных балансах и показателей налоговой декларации по НДПИ за соответствующий период, что свидетельствует об уменьшения Обществом количества добытого полезного ископаемого при исчислении НДПИ.
Из пояснений представителя заявителя в судебном заседании следует, что количество фактических технологических потерь нефти за отчетный период берется согласно нормативу, утвержденному для каждого месторождения в отдельности, а количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению, определяется за минусом потерь нефти, рассчитанных в пределах нормативных потерь.
Заявителем не представлены и налоговым органом не установлено наличие доказательств проведения в проверяемом периоде измерений фактических потерь полезных ископаемых на указанных месторождениях (наличия фактических потерь), технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождений, которые были бы учтены налогоплательщиком при определении количества добытого полезного ископаемого в целях налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
Поскольку фактические потери учитываются лишь при определении количества добытого полезного ископаемого прямым методом, применение нулевой ставки в части нормативных потерь (как части фактических потерь) при определении количества добытого полезного ископаемого косвенным методом невозможно. В данном случае, при определении количества добытого полезного ископаемого расчетным (косвенным) методом, фактические потери уже должны учитываться при определении конечного количества добытого полезного ископаемого.
Довод заявителя о том, что обществом, в случае установления судом косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого, неправомерно завышена налогооблагаемая база при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в декларации на сумму потерь по нормативу, судом не может быть принят, поскольку доказательств завышения налогооблагаемой базы заявителем не представлено и судом не установлено.
С учетом изложенного, суд считает обоснованной позицию налогового органа в части доначисления НДПИ за 2005-2006 годы в сумме 791889,00 руб., пени по данному налогу в размере 233884,14 руб. и штрафов в размере 139876, 20 руб., в указанной части ООО «ЦНПСЭИ» следует отказать.
4. Обществом в декабре 2005 года произведено занижение суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, в размере 363 509 руб. и излишнее исчисление сумм налога в январе - декабре 2006 года в результате преждевременного отнесения к вычету сумм налога, предъявленных с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями и уплаченных им при проведении капитального строительства, которые подлежали вычету в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. По результатам проверки налоговым органом доначислена сумма пени в размере 2714,20 руб., а также общество привлечено к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 72701,80 руб.
Как следует из материалов дела, в декабре 2005 год ООО «ЦНПСЭИ» заявило к вычету сумму налогу на добавленную стоимость в размере 1305685 руб., предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства с 1 января 2005 г. до 01 января 2006 г. в размере 363509 руб., и предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства до 01 января 2005 г. в размере 942176 руб.
Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обжалует решение налогового органа в части привлечения его к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, так как, по его мнению, в рассматриваемом случае отсутствует состав налогового правонарушения. Также Общество указывает, что способом исполнения обязанности по уплате налога или сбора, применяемой в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздний по сравнению с установленными налоговым законодательством сроки, является пени, а не налоговые санкции.
Согласно пункту 1 статьи 3 Федерального Закона № 119-ФЗ от 22.07.2005г. «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», вступившим в силу с 1 января 2006 года, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства.
Согласно пункту 2 статьи 3 Федерального Закона № 119-ФЗ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
Из указанной нормы следует, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, принимаются к вычету в размере 1/12 за налоговый период, т.е. календарный месяц. При этом по объектам, завершенным капитальным строительством в 2006 году уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, которые остались не возмещенными, подлежат вычету в момент принятия объекта на учет.
Судом установлено, что Общество неправомерно в декабре 2005 года заявило к вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года в размере 363 509 руб. (в отношении скважины № 22 на сумму 31 828 руб., Сосновское месторождение на сумму 211 006 руб., Южно-Тэбукское месторождение на сумму 28 437 руб., офиса на Нижнем Одесе на сумму 713 руб., скважины № 3Н (891) на сумму 91 525 руб.). Общество должно было в течение 2006 года заявить к вычету сумму налога на добавленную стоимость в размере 1/12 доли суммы налога за каждый месяц, предъявленного подрядными организациями при проведении капитального строительства с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года.
Кроме того, в апреле 2006 года, по мере завершения капитального строительства, Обществом актом № 443 о приеме-передаче здания (сооружения) от 25.04.2006г. была введена в эксплуатацию скважина № 22. В налоговой декларации по НДС за апрель 2006 года вычет по подрядным работам, относящийся к строительству скважины № 22, в размере 23 871 рублей не заявлен.
Неуплаченная в результате указанного нарушения сумма НДС составила 363 509 руб.
Учитывая, что доначисленная сумма в декабре 2005 года равна уменьшенной сумме налога за налоговые периоды (январь-декабрь) 2006 года, то по итогам проверки суммы налога к уплате не возникает.
Согласно п.1 ст. 122 НК РФ установлена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).
Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в п.42 Постановления от 28.02.2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» указал, что для целей ст. 122 НК РФ под неуплатой или неполной уплаты суммы налога понимается возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статьях деяний (действий либо бездействия).
Согласно правовой позиции ВАС РФ, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Таким образом, только наличие переплаты, возникшей в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, в котором возникла задолженность, является основанием для освобождением от ответственности только при соблюдении условий, определены пунктом 4 статьи 81 НК РФ, одним из которых является уплата недостающей суммы налога и соответствующие ей пени до вынесения решения налоговым органом.
Довод заявителя о том, что сумма налога была уплачена Обществом в бюджет с пропуском установленного срока уплаты несостоятелен, поскольку, переплата по налогу возникала только в более поздние налоговые периоды, при этом она не перекрывала сумму налога, заниженного за декабрь 2005 года в сумме 363 509 рублей.
Кроме того, условия, определенные п.4 ст. 81 НК РФ, а именно уплата недостающей суммы налога и соответствующей ей пени до вынесения оспариваемого решения Обществом не соблюдены.
Исходя из вышеизложенного, выводы налогового органа в указанной части являются законными и обоснованными.
5. Вместе с тем, заявитель оспаривает решение нижестоящего налогового органа, в редакции решения вышестоящего налогового органа и в части размера наложенных на него санкций.
По мнению заявителя, налоговые органы при принятии оспариваемого решения не исследовали обстоятельства, отягчающие или смягчающие вину налогоплательщика, полагает что у Общества имеются смягчающие вину обстоятельства, а именно:
- общество впервые привлекается к налоговой ответственности;
- общество регулярно перечисляет налоги в бюджет.
Согласно пункту 1 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом, согласно статье 116 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 части первой Кодекса установлено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения признаются и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
В судебном заседании инспекция, возражая против уменьшения налоговых санкций, указала, что соответствующего ходатайства об уменьшении размера санкций налогоплательщик, при рассмотрении материалов проверки и вынесении обжалуемого решения налоговым органом не заявлял. Данные возражения судом не принимаются, поскольку согласно подпункт 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ обстоятельства смягчающие ответственность подлежат установлению налоговым органом при вынесении решения по результатам налоговой проверки.
Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал (постановление № 11-П от 15.07.1999г., определение № 244-О от 14.12.2000г., постановления № 7-П от 27.04.2001г., № 13-П от 30.07.2001г., № 9-П от 14.07.2005г.) на то, что меры ответственности должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств, не нарушать принципы справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности. Указанные меры не должны превращаться из меры воздействия (в целях обеспечения фискальных интересов государства, финансовой, в том числе налоговой, дисциплины) в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности.
Законодатель, установив размеры ответственности за допущенные налоговые нарушения, для того, что при применении конкретной меры ответственности были соблюдены принципы справедливости и соразмерности наказания, его индивидуализации, предоставил право налоговым органам и суду уменьшать размеры налоговых санкций. При этом наличие хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства является основанием для снижения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ; максимальный размер снижения налоговой санкции Налоговым кодексом РФ не установлен.
Исходя из вышеизложенного, учитывая, что Инспекция при определении меры ответственности налогоплательщика за допущенные правонарушения не исследовала вопрос о характере совершенного правонарушения и не учла степень вины правонарушителя и иные существенные обстоятельства, суд считает возможным на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ снизить размер подлежащих взысканию штрафов за нарушения, ответственность за которые предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в два раза, то есть до 180739,18 руб., которые и подлежат уплате в бюджет.
При этом в качестве смягчающих вину обстоятельств судом принимаются доводы заявителя, которые не были опровергнуты налоговым органом.
Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки определен в статье 101 НК РФ, в данном случае суд не находит нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые явились бы основанием для отмены решения.
Правильность произведенных расчетов налогов, пени и санкций налогоплательщиком не оспорена и судом проверена, нарушений не установлено.
В соответствии со ст.ст.102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины относятся на Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в размере 2000 рублей.
Руководствуясь статьями 167-170, 176, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л :
Заявленные требования Общества с ограниченной ответственностью «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив» удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми от 26.09.2008 г. № 13-16/4 в редакции решения Управления ФНС России по Республике Коми № 449-А от 22.12.2008г., в части:
- пункта 1 по привлечению к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм : налога на прибыль организаций в размере 68 131 руб. 90 коп.; налога на добавленную стоимость в размере 36 350 руб. 90 коп.; налога на добычу полезных ископаемых в размере 69 938 руб. 10 коп., налога на имущество организаций в размере 62 335 руб. 50 коп., единого социального налога в размере 5 046 руб. 18 коп.;
- подпунктов 1, 2 пункта 2 по начислению пени по налогу на прибыль организаций в размере 31 370 руб. 12 коп.;
- пункта 3.1 по предложению уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 305 315 руб. 00 коп.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Центр научно-производственных и социально-экономических инициатив» судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в сумме 2 000 руб.
Исполнительный лист выдать заявителю после вступления решения в законную силу.
Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия во Второй апелляционной арбитражный суд (г. Киров).
Судья И.Н. Гайдак
