АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ ХАКАСИЯ
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Абакан
19 января 2017 года Дело № А74-13404/2016
Дело № А74-12905/2016
Резолютивная часть решения объявлена 12 января 2016 года.
Мотивированное решение изготовлено 19 января 2016 года.
Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи И.А. Курочкиной,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Н.В. Кузнецовой,
рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению
Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия (ИНН <***>, ОГРН <***>)
к Управлению Федерального казначейства по Республике Хакасия (ИНН <***>, ОГРН <***>)
о признании недействительными пунктов 1, 5 представления от 30 сентября 2016 года.
В судебном заседании приняли участие представители:
заявителя – ФИО1 на основании доверенности от 15.12.2016, паспорт; ФИО2 на основании доверенности от 09.01.2017, паспорт;
от Управления Федерального казначейства по Республике Хакасия – ФИО3 на основании доверенности от 11.01.2017 № 1Д-ю, сл. удостоверение; ФИО4 на основании доверенности от 11.01.2017 № 2Д-ю, паспорт.
Территориальный фонд обязательного медицинского страхования Республики Хакасия (далее – Фонд) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительными пунктов 1, 2 и 5 представления Управления Федерального казначейства по Республике Хакасия (далее – Управление) от 30 сентября 2016 года.
Определением арбитражного суда от 15 декабря 2016 года принят отказ Фонда от заявленных требований в части признания недействительным пункта 2 представления Управления от 30 сентября 2016 года и прекращено производство по делу № А74-13404/2016 в указанной части.
В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования, основываясь на доводах, изложенных в заявлении, в уточнениях требований и на доказательствах, представленных в материалы дела.
Представители ответчика возражали против удовлетворения требований по обстоятельствам, изложенным в отзыве на заявление и дополнении к нему.
Заслушав представителей лиц, участвовавших в деле, исследовав доказательства по делу, арбитражный суд установил следующие обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела.
В соответствии с приказом Управления от 26.07.2016 № 296 в отношении Фонда проведена плановая проверка использования средств бюджета Фонда обязательного медицинского страхования, направленных на реализацию мероприятий подпрограмм государственной программы Российской Федерации «Развитие здравоохранения» в 2015 году.
В ходе проведённой проверки Управлением выявлены нарушения бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правонарушения.
30.08.2016 по результатам проверки Управлением составлен акт выездной проверки (ревизии), который вручен 01.09.2016 законному представителю Фонда.
08.09.2016 Фондом представлены в Управление возражения к акту проверки.
30.09.2016 руководителем Управления вынесено представление о нарушении Фондом бюджетного законодательства Российской Федерации, иных нормативных актов, регулирующих бюджетные отношения.
В представлении от 30.09.2016 указано на нарушение Фондом:
- пункт 1: статей 38, 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ), пункта 3 раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, что выразилось в нецелевом использовании средств субвенции из бюджета ФОМС, направляемых в бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования на финансовое обеспечение расходных обязательств субъектов Российской Федерации, возникающих при осуществлении переданных полномочий в сфере ОМС, в сумме 26 774,34 руб.;
- пункт 2: статьи 29 БК РФ, пунктов 2, 47 Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, что выразилось в формировании первоначальной стоимости основного средства без учета фактических затрат, в сумме 350 руб.;
- пункт 3: статьи 29 БК РФ, части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», что выразилось в не отражении в регистрах бухгалтерского учета первичного учетного документа, в сумме 5 руб.;
- пункт 4: статьи 29 БК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 3 раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, пункта 7 Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, что выразилось в отражении факта хозяйственной жизни не по соответствующему коду бюджетной классификации, в сумме 5 836,30 руб.;
- пункт 5: статьи 29 БК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункта 9 Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, что выразилось в необоснованном списании авансовых платежей за подписку на расходы, в сумме 40 686 руб.;
- пункт 6: статьи 133.3 БК РФ, части 12.3 статьи 51 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании Российской Федерации», что выразилось в несвоевременном возврате средств в бюджет Фонда обязательного медицинского страхования.
Фонду указано на необходимость рассмотрения информации об указанных в настоящем представлении нарушениях бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правонарушения, а также принять меры по устранению причин и условий совершения данных нарушений в срок не позднее 30 дней с даты получения представления. О результатах исполнения представления следует проинформировать Управление в срок не позднее 3-х рабочих дней с даты исполнения.
Не согласившись с представлением от 30.09.2016 в части нарушений, указанных в пунктах 1, 5, заявитель в установленный законом срок оспорил его в арбитражном суде в указанной части.
Дело рассмотрено в соответствии с главой 24 АПК РФ.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 АПК РФ следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых ненормативных правовых актов, решений, действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми ненормативными правовыми актами, решениями, действиями (бездействиями).
На основании положений статей 166.1, 265, 270.2 БК РФ, пункта 5.(15)1 Положения о Федеральном казначействе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.2004 № 703, подпункта «а» пункта 68 Правил о порядке осуществления Федеральным казначейством полномочий по контролю в финансово-бюджетной сфере, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 28.11.2003 № 1092, арбитражный суд установил, что проверка проведена и оспариваемое представление вынесено Управлением в пределах предоставленных полномочий.
Процедура проведения проверки и вынесения оспариваемого представления заявителем не оспаривается. Проверив данную процедуру, арбитражный суд признал ее соблюденной.
При проверке соответствия представления в оспариваемой части закону или иному нормативному правовому акту арбитражный суд пришёл к следующим выводам.
В отношении пункта 1 представления от 30.09.2016 (стр.10 акта проверки).
Из материалов проверки следует, что выборочным методом за июнь, август, сентябрь, октябрь 2015 года путем сопоставления данных Журнала операций № 2 с безналичными денежными средствами, Журнала операций № 4 расчетов с поставщиками и подрядчиками, первичных документов (заявок на кассовый расход, счетов, товарных накладных, актов о приемке выполненных работ) Управлением проверено соблюдение принципов адресности, целевого и эффективного использования выделенных субвенций из бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования при осуществлении административно-управленческих расходов.
Фондом заявкой на кассовый расход от 02.06.2015 № 1366 произведены расходы по приобретению материальных ценностей у ООО «Аквариус» (товарная накладная от 04.06.2015 № 3660) по КОСГУ 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» на общую сумму 58 717,01 руб., в том числе электросушилок для рук антивандальных G-teg 8843mc в количестве 3 единиц общей стоимостью 26 774,34 руб. (по 8 924,78 руб. каждая).
Вместе с тем, согласно пункту 3 раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, по КОСГУ 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» отражаются расходы по оплате договоров на приобретение (изготовление) объектов, относящихся к материальным запасам. Расходы по приобретению основных средств отражаются по КОСГУ 310 «Увеличение стоимости основных средств».
Учитывая изложенные обстоятельства, Управление пришло к выводу, что в нарушение статей 38, 162 БК РФ, пункта 3 раздела V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, Фондом в 2015 году средства субвенции в сумме 26 774,34 руб. использованы на цели, не соответствующие условиям их получения, что в соответствии со статьей 306.4 БК РФ является нецелевым использованием средств субвенции.
Не оспаривая факта неверного отнесения Фондом средств расходов на статьи КОСГУ в указанной выше сумме, заявитель указывает на ошибочную квалификацию выявленного Управлением нарушения как нецелевое использование бюджетных средств. Кроме того, в обоснование незаконности данного пункта представления Фонд указывает на самостоятельное обнаружение и исправление ошибки в определении кодов бюджетной классификации до окончания финансового года и до проведения Управлением проверки.
В подтверждение данного обстоятельства Фондом в период проведения проверки были представлены соответствующие документы: бухгалтерская справка к документу «Сторно» от 23.12.2015 № 00000000021, акт о списании материальных запасов от 23.12.2015 № 00000041, акт о приеме-передаче объектов нефинансовых активов от 23.12.2015 № 00000054.
Данные обстоятельства Управлением не оспариваются, вместе с тем настаивая на законности оспариваемого пункта представления, Управление указывает, что в нарушение пункта 2.5.3 приказа Казначейства России от 10.10.2008 № 8н «О порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов» (далее – Порядок кассового обслуживания) Фондом не было представлено в Управление уведомление об уточнении вида и принадлежности платежа. Таким образом, Фондом не был соблюден порядок внесения исправительных записей в учетную запись в части изменения кодов бюджетной классификации по произведенным клиентом выплатам. Исправление ошибки в бухгалтерском учете и отчетности не исключает факта нецелевого использования средств субвенций.
Оценив доводы сторон и представленные в материалы дела документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Статьей 29 БК РФ закреплен принцип единства бюджетной системы Российской Федерации, который означает единство бюджетного законодательства Российской Федерации, принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, форм бюджетной документации и бюджетной отчетности, бюджетной классификации бюджетной системы Российской Федерации, бюджетных мер принуждения за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации, единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, ведения бюджетного учета и составления бюджетной отчетности бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и казенных учреждений, единство порядка исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Согласно положениям статьи 38 БК РФ принцип адресности и целевого характера бюджетных средств означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования.
В силу положений статьи 162 БК РФ получатель бюджетных средств обладает следующими бюджетными полномочиями: составляет и исполняет бюджетную смету; принимает и (или) исполняет в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств и (или) бюджетных ассигнований бюджетные обязательства; обеспечивает результативность, целевой характер использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований; вносит соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств предложения по изменению бюджетной росписи; ведет бюджетный учет (обеспечивает ведение бюджетного учета); формирует бюджетную отчетность (обеспечивает формирование бюджетной отчетности) и представляет бюджетную отчетность получателя бюджетных средств соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств; исполняет иные полномочия, установленные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами (муниципальными правовыми актами), регулирующими бюджетные правоотношения.
Пунктом 1 статьи 306.4 БК РУ предусмотрено, что нецелевым использованием бюджетных средств признаются направление средств бюджета бюджетной системы Российской Федерации и оплата денежных обязательств в целях, не соответствующих полностью или частично целям, определенным законом (решением) о бюджете, сводной бюджетной росписью, бюджетной росписью, бюджетной сметой, договором (соглашением) либо иным документом, являющимся правовым основанием предоставления указанных средств.
По смыслу приведенных норм права любые действия, приводящие к направлению бюджетных средств на цели, не обозначенные при выделении конкретных сумм, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации. При этом нецелевым расходование бюджетных средств считается исключительно направление бюджетных средств на иные, не предусмотренные правовым основанием выдачи этих средств, цели.
Согласно положениям части 1 статьи 13 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее – Федеральный закон № 326-ФЗ) территориальные фонды - некоммерческие организации, созданные субъектами Российской Федерации в соответствии с настоящим Федеральным законом для реализации государственной политики в сфере обязательного медицинского страхования на территориях субъектов Российской Федерации.
В силу части 8 статьи 26 Федерального закона № 326-ФЗ средства бюджета Федерального фонда и бюджетов территориальных фондов не входят в состав иных бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и изъятию не подлежат.
Пункт 8 части 2 статьи 7 Федерального закона № 326-ФЗ предусматривает, что Федеральный фонд осуществляет следующие права и обязанности по осуществлению полномочий, переданных в соответствии с частью 1 статьи 6 настоящего Федерального закона, в том числе согласовывает структуру территориальных фондов, назначение на должность и освобождение от должности руководителей территориальных фондов, а также нормативы расходов на обеспечение выполнения территориальными фондами своих функций.
Согласно части 5 статьи 26 названного выше Федерального закона расходы бюджетов территориальных фондов осуществляются в целях финансового обеспечения, в том числе выполнения функций органа управления территориального фонда.
В силу положений части 1 статьи 5 Федерального закона от 01.12.2014 № 387-ФЗ "О бюджете Федерального фонда обязательного медицинского страхования на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов" утверждено распределение субвенций из бюджета Фонда, направляемых в бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования на финансовое обеспечение расходных обязательств субъектов Российской Федерации и города Байконура, возникающих при осуществлении переданных в сфере обязательного медицинского страхования полномочий (далее - субвенции), на 2015 год согласно приложению 6 к настоящему Федеральному закону, в силу которого Республике Хакасия выделено 6 378 210,8 тыс. руб.
Пунктом 1 статьи 147 БК РФ установлено, что расходы бюджетов государственных внебюджетных фондов осуществляются исключительно на цели, определенные законодательством Российской Федерации, включая законодательство о конкретных видах обязательного социального страхования (пенсионного, социального, медицинского), в соответствии с бюджетами указанных фондов, утвержденными федеральными законами, законами субъектов Российской Федерации.
Бюджет Фонда на 2015 год утвержден Законом Республики Хакасия от 08.12.2014 № 103-ЗРХ (в ред. от 07.12.2015) "О бюджете Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов" (далее – Закона Республики Хакасия № 103-ЗРХ).
Согласно положениям статьи 4 Закона Республики Хакасия № 103-ЗРХ распределение бюджетных ассигнований бюджета Фонда по разделам и подразделам, целевым статьям и видам расходов классификации расходов бюджета утверждено на 2015 год - согласно приложению 5 к настоящему Закону.
Из приложения № 5 к Закону Республики Хакасия № 103-ЗРХ усматривается, что на обеспечение функционирования органов управления Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия установлена сумма 50 042,2 тыс. руб.
Указанная выше сумма выделена Фонду по целевой статье расходов – 81 1 0000, согласно которой на целевую статью расходов 81 1 5093, в том числе выделено по виду расходов 200 (иные закупки товаров, работ и услуг для государственных нужд) - 9 123,0 тыс. руб. Конкретные статьи КОСГУ, на которые выделены денежные средства субвенции, в приложении № 5 не обозначены.
При этом в силу положений приложения № 1 и 2 к указанному выше Закону главным администратором доходов бюджета ТФОМС РХ и главным администратором источников внутреннего финансирования дефицита бюджета ТФОМС РХ является Фонд (код администратора доходов 395).
Правовое положение Фонда определено статьей 34 Федерального закона № 326-ФЗ и Положением о Территориальном фонде обязательного медицинского страхования Республики Хакасия, утвержденным постановлением Правительства Республики Хакасия от 14.07.2011 № 435 (далее – Положение).
В соответствии с разделом 3 Положения Фонд осуществляет ряд полномочий, в том числе управление средствами обязательного медицинского страхования на территории Республики Хакасия (пункт 3.1).
Согласно пункту 4.2.5 Положения расходы бюджета Фонда осуществляются в целях финансового обеспечения выполнения функций органа управления Территориального фонда.
Выполнение функций органа управления Территориального фонда осуществляется за счет средств бюджета Территориального фонда, утвержденного Верховным Советом Республики Хакасия (пункт 4.6).
В силу положений раздела 5 Положения управление Территориальным фондом осуществляется директором. Директор Территориального фонда, в том числе издает приказы, распоряжения административно-хозяйственного и организационно-распорядительного характера, дает указания по вопросам деятельности Территориального фонда, обязательные для исполнения всеми работниками Территориального фонда.
Контроль за исполнением бюджета Территориального фонда осуществляется в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации (пункт 6.2).
Исходя из изложенного, арбитражный суд соглашается с доводом заявителя, что Фонд, как главный администратор доходов и источников финансирования бюджета ТФОМС РХ, самостоятельно распределяет бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств между получателями бюджетных средств.
Фонд, как получатель бюджетных средств, исполняет бюджетные обязательства за счет средств бюджета ТФОМС РХ на очередной год в соответствии со сметой по конкретным статьям КОСГУ.
Заявителем в материалы дела представлена смета расходов ТФОМС РХ на выполнение управленческих функций на 2015-2017 годы, утвержденная директором.
Из представленной сметы усматривается и не оспаривается Управлением, что Фондом самостоятельно расходы распределены по конкретным статьям КОСГУ, в том числе спорным 310 и 340. При этом в течение всего 2015 года Фонд корректировал свои бюджетные обязательства в пределах выделенных лимитов (напр. сметы от 12.01.2015, от 24.04.2015, от 09.12.2015).
Согласно Приложению № 3 к Закону Республики Хакасия от 04.07.2016 № 56-ЗРХ "Об исполнении бюджета Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия за 2015 год" на обеспечение функционирования органов управления Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия принята сумма исполнения - 49442,6 тыс. руб., то есть в пределах суммы, утвержденной бюджетом Фонда, а, следовательно, и в пределах выделенной суммы субвенций на указанный вид расходов.
В соответствии с положениями статьи 148 БК РФ кассовое обслуживание исполнения бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов осуществляется органами Федерального казначейства.
В соответствии с пунктом 2.5.3 Приказа Казначейства России от 10.10.2008 № 8н "О порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов" клиент вправе в пределах текущего финансового года уточнить операции по кассовым выплатам и (или) коды бюджетной классификации, по которым данные операции были отражены на лицевом счете клиента. Для уточнения указанных операций и кодов бюджетной классификации по операциям клиент представляет в Федеральное казначейство или орган Федерального казначейства Уведомление об уточнении вида и принадлежности платежа согласно приложению № 8 к настоящему Порядку (код формы по КФД 0531809).
Внесение в установленном порядке изменений в учетные записи в части изменения кодов бюджетной классификации по произведенным клиентом кассовым выплатам возможно, в том числе при ошибочном указании получателем бюджетных средств (администратором источников финансирования дефицита бюджета) в Заявке или финансовым органом в расчетном документе кода бюджетной классификации, на основании которого была отражена кассовая выплата на его лицевом счете, в случае если указанная ошибка не влечет создания нового бюджетного обязательства.
Орган Федерального казначейства обрабатывает Уведомление об уточнении вида и принадлежности платежа. Указанное Уведомление является основанием для отражения органом Федерального казначейства операции по уточнению кода бюджетной классификации в бюджетном учете.
Учитывая изложенное, арбитражный суд полагает, что самостоятельное обнаружение ошибки и исправление статьи КОСГУ в бухгалтерском учете и отчетности при наличии соответствующих полномочий правомерно произведено Фондом до окончания финансового года.
Кроме того, арбитражный суд учитывает, что данное исправление произведено Фондом также и до проведения Управлением проверки.
При этом арбитражный суд полагает, что само по себе несоблюдение Фондом Порядка кассового обслуживания не свидетельствует о нецелевом использовании бюджетных средств, поскольку произведено Фондом в пределах доведенных до него в установленном порядке без указания конкретных статей КОСГУ лимитов бюджетных обязательств. Спорные расходы Фонда соответствуют их предметно-целевому назначению, определенному экономической классификацией расходов бюджетов, размеру и целевому назначению средств, не нарушают принцип адресности и целевого использования средств субвенции.
Выводы арбитражного суда подтверждаются судебной практикой, в том числе постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.11.2013 по делу № А21-421/2013.
При таких обстоятельствах арбитражный суд считает, что довод Управления о нецелевом использовании Фондом средств субвенции противоречит фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем требование заявителя в указанной части подлежит удовлетворению.
В отношении пункта 5 представления от 30.09.2016 (стр.24 акта проверки).
Из материалов проверки следует, что Фондом фактически осуществлены авансовые платежи за подписку на журналы «Здравоохранение» с ежеквартальным приложением «Управление качеством в здравоохранении», «Правовые вопросы в здравоохранении», «Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение», «Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений» на 2016 год в сумме 40 686 руб., что подтверждается заявками на кассовый расход от 03.08.2015 № 1920, от 11.09.2015 № 2379 и № 2380, Журналом операций № 4 расчетов с поставщиками и подрядчиками за август, сентябрь 2015 года. Бухгалтерскими справками от 03.08.2015 № 187, от 11.09.2015 № 219 и № 220 на основании счетов от 14.07.2015 № ПР/0008194, от 11.09.2015 № 9212-76-н и № 9213-76-Н авансовые платежи списаны на счет 40120 «Расходы текущего финансового года».
Учитывая изложенное, Управлением сделан вывод о нарушении Фондом бухгалтерского учета, а именно положений статьи 29 БК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон № 402-ФЗ), пункта 9 Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), выразившееся в необоснованном списании авансовых платежей за подписку на расходы, в сумме 40 686 руб.
Указанное нарушение, по мнению Управления, привело к формированию Фондом недостоверных отчетных данных по состоянию на 01.01.2016: Сведений (ф. 0503069) на указанную сумму, что является нарушением пункта 4 Инструкции № 157н.
Оспаривая представление Управления в данной части, Фонд указывает на то, что расходы по подписке на периодические издания, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующему отчетному году списаны на расходы Фонда в соответствии с положениями Учетной политики, а именно: отражение указанных расходов на момент оплаты (пункт 16.1). При этом, по мнению Фонда, не могут быть данные расходы отнесены на расходы будущих периодов.
Оценив доводы сторон и представленные в материалы дела документы, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Статьей 29 БК РФ закреплен принцип единства бюджетной системы Российской Федерации, который означает единство бюджетного законодательства Российской Федерации, принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, форм бюджетной документации и бюджетной отчетности, бюджетной классификации бюджетной системы Российской Федерации, бюджетных мер принуждения за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации, единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, ведения бюджетного учета и составления бюджетной отчетности бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и казенных учреждений, единство порядка исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Частью 2 статьи 8 Федерального закона № 402-ФЗ установлено, что экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.
В соответствии с частью 1 статьи Федерального закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н утвержден Единый план счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению (далее – Инструкция № 157н).
Согласно пункту 3 Инструкции № 157н при ведении бухгалтерского учета учреждениям, финансовым органам, органам, осуществляющим кассовое обслуживание, необходимо учитывать, что бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.
В силу пункта 4 Инструкции № 157н при ведении бухгалтерского учета субъект учета обеспечивает формирование полной и достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, о принятых учреждением обязательствах, полученных учреждением финансовых результатах, и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности, необходимой внутренним пользователям (руководителям, наблюдательным советам автономных учреждений, органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя, собственникам имущества, на базе которого создано учреждение, участникам бюджетного процесса, осуществляющим в соответствии с бюджетным законодательством соответствующие полномочия), а также внешним пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности (приобретателям (получателям) услуг (работ), социальных пособий, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности).
Пунктом 9 Инструкции № 157н предусмотрено, что в целях обеспечения своевременного и достоверного отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни (результатов операций) субъект учета формирует первичный учетный документ в момент совершения факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.
Как установлено судом, сторонами не оспаривается факт осуществления Фондом в 2015 году расходов на подписку периодических изданий на 2016 год в общей сумме 40 686 руб.
Спор между сторонами заключается в отнесении указанных расходов на тот или иной счет бухгалтерского учета.
Из материалов дела и пояснений представителей заявителя следует, что данные расходы отражены Фондом на счете 40120 "Расходы текущего финансового года".
Арбитражный суд полагает позицию Фонда необоснованной, исходя из следующего.
В пункте 295 Инструкции № 157н речь идет о счете 40110 "Доходы текущего финансового года" и счете 40120 "Расходы текущего финансового года". Данные счета предназначены для учета учреждением по методу начисления финансового результата текущей деятельности учреждения.
Финансовый результат текущей деятельности в целях настоящей Инструкции определяется как разница между начисленными доходами и начисленными расходами учреждения за отчетный период. Суммы начисленных доходов учреждения сопоставляются с суммами начисленных расходов, при этом кредитовый остаток по указанным выше счетам отражает положительный результат, дебетовый - отрицательный.
Оценка доходов производится по продажной цене, сумме сделки, указанной в договоре, признание доходов осуществляется по методу начисления, дата признания определяется по дате перехода права собственности на услугу, товар, готовую продукцию, работу.
При выполнении работ, оказании услуг по долгосрочным договорам, в которых указаны этапы выполнения, если невозможно определить дату перехода собственности, применяется равномерное отнесение доходов и расходов на финансовый результат деятельности учреждения или их списание в соответствии со сметой или планом финансово-хозяйственной деятельности.
Изучив имеющиеся в материалах дела документы, в том числе условия договоров, предметом которых является подписка на периодические печатные издания 2016 года, по 12 номеров каждого издания, и направление их Фонду в течение 10 календарных дней с момента выхода соответствующего номера издания из печати, а также учитывая условия о стоимости договоров и порядке расчетов (указана полная стоимость подписки, единица измерения комплект, кол-во 1, на основании счета в течение 10 календарных дней с момента его выставления), и сроки действия договоров (по 31.12.2016), учитывая изложенные выше нормы, арбитражный суд считает, что спорные расходы не могли быть отнесены на расходы текущего периода.
При этом арбитражный суд соглашается с позицией Фонда, что спорные расходы не могли быть отражены заявителем и на счете 40150 "Расходы будущих периодов".
Так, в пункте 302 Инструкции № 157н речь идет о счете 40150 "Расходы будущих периодов". Данный счет предназначен для учета сумм расходов, начисленных учреждением в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.
В частности, на этом счете в случае, когда учреждение не создает соответствующий резерв предстоящих расходов, отражаются расходы, связанные: с подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; со страхованием имущества, гражданской ответственности; выплатой отпускных; добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) сотрудников учреждения; приобретением неисключительного права пользования нематериальными активами в течение нескольких отчетных периодов; неравномерно производимым ремонтом основных средств; иными аналогичными расходами.
Затраты, произведенные учреждением в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются по дебету счета как расходы будущих периодов и подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года (по кредиту счета) в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Учет расходов будущих периодов осуществляется в разрезе видов расходов (выплат), предусмотренных сметой (планом финансово-хозяйственной деятельности) учреждения, по государственным (муниципальным) контрактам (договорам), соглашениям.
В рамках формирования учетной политики учреждение вправе устанавливать дополнительные требования к аналитическому учету расходов будущих периодов, в том числе с учетом отраслевых особенностей деятельности учреждения, а также требований налогового законодательства Российской Федерации о раздельном учете расходов (выплат) учреждения.
Исходя из изложенного, арбитражный суд полагает, что перечень расходов, приведенный в пункте 302 Инструкции № 157н, не является исчерпывающим, вместе с тем соглашается с доводом Фонда о том, что спорные расходы не могли быть отражены заявителем на указанном выше счете, поскольку не являются аналогичными расходами в понимании пункта 302 Инструкции № 157н. Данное обстоятельство Управлением не оспаривается. Кроме того, каких-либо выводов о необходимости отнесения Фондом спорных расходов на указанный выше счет ни в акте проверки, ни в оспариваемом представлении, ни в отзыве Управления не содержится.
Позиция Управления по данному пункту оспариваемого представления сводится к необоснованному списанию Фондом авансовых платежей за подписку на расходы текущего финансового года.
Исходя из анализа положений заключенных Фондом договоров, о которых указано выше, а также положений пунктов 3, 9 Инструкции № 157н, арбитражный суд соглашается с позицией Управления, что спорные расходы относятся к авансовым платежам, и, следовательно, должны были быть отражены Фондом на счете 20600 "Расчеты по выданным авансам", на котором учитываются расчеты по предоставленным учреждением в соответствии с условиями заключенных договоров (контрактов), соглашений авансовым выплатам (кроме авансов, выданных подотчетным лицам) (пункт 202 Инструкции № 157н).
При таких обстоятельствах довод Фонда о том, что Положением об учетной политике Фонда, утвержденным приказом от 31.12.2014 № 508-п, предусмотрен иной порядок ведения бухгалтерского учета (по подписке - кассовым методом), и он не противоречит действующему законодательству, признается арбитражным судом несостоятельным.
Учитывая изложенное, оспариваемое представление Управления в части нарушения, указанного в пункте 5, является законным и обоснованным, не нарушает права и законные интересы заявителя. В связи с чем в силу положений части 3 статьи 201 АПК РФ в удовлетворения требования заявителя в указанной части следует отказать.
Таким образом, представление Управления от 30.09.2016 подлежит признанию недействительным в части нарушения, указанного в пункте 1, как не соответствующие в указанной части положениям Бюджетного кодекса Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных Фондом требований суд полагает отказать.
В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должны содержаться, в том числе указание на признание оспариваемого решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Арбитражный суд считает, что сам факт признания оспариваемого представления Управления в части пункта 1 недействительным устраняет допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в указанной части.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина по спору составляет 3000 руб., уплачена заявителем в указанной сумме платёжным поручением от 26.10.2016 № 85177.
В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объёме.
Таким образом, по итогам рассмотрения спора расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб. относятся на Управление и подлежат взысканию с него в пользу заявителя.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
1. Удовлетворить частично заявление Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия.
Признать недействительным представление Управления Федерального казначейства по Республике Хакасия от 30 сентября 2016 года в части нарушения, указанного в пункте 1, в связи с его несоответствием в указанной части Бюджетному кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части требования отказать.
2. Взыскать с Управления Федерального казначейства по Республике Хакасия в пользу Территориального фонда обязательного медицинского страхования Республики Хакасия расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 (три тысячи) руб.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.
Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.
Судья И.А. Курочкина
