АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БУРЯТИЯ

ул. Коммунистическая, 52, г. Улан-Удэ, 670001

e-mail: info@buryatia.arbitr.ru, web-site: http://buryatia.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Улан-Удэ

06 октября 2023 года Дело № А10-374/2022

Резолютивная часть решения объявлена 29 сентября 2023 года.

Полный текст решения изготовлен 06 октября 2023 года.

Арбитражный суд Республики Бурятия в составе судьи Бурдуковской А.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем Коноваловой Ю.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест Плюс» (ОГРН 1020300905217, ИНН 0323113259) к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (ОГРН 1040302981542, ИНН 0326022754) о признании незаконными и недействительными решения от 03.09.2021 № 2727 об отказе в привлечении к ответственности, от 20.10.2021 №15-14-14155 об оставлении жалобы на решение от 03.09.2021 №2727 без удовлетворения,

при участии:

от заявителя: Мангутова Т.А. – представитель по доверенности от 24.02.2021, диплом, паспорт; Далбаева В.С. – представитель по доверенности от 24.02.2022;

от ответчика: Нехурова В.Г.- представитель по доверенности от 25.10.2022, диплом, паспорт;

от третьего лица: представитель не явился,

установил:

общество с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Бест Плюс» (далее – Заявитель, ООО «СЗ «Бест Плюс») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Бурятия (ОГРН 1040302981542, ИНН 0326022754) о признании незаконными и недействительными решения от 03.09.2021 № 2727 об отказе в привлечении к ответственности, от 20.10.2021 №15-14-14155 об оставлении жалобы на решение от 03.09.2021 №2727 без удовлетворения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено УФНС России по Забайкальскому краю.

Представители заявителя при рассмотрении дела требования поддержали. Пояснили, что в отношении ООО «СЗ «Бест Плюс» Межрайонной ИФНС России №1 по Республике Бурятия проведена камеральная проверка декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год. 19.03.2021 составлен акт проверки № 1603.

По итогам камеральной налоговой проверки Инспекцией принято решение, которым Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, представить налоговую отчетность начиная с 2019 года по общей системе налогообложения, уточнить налоговые обязательства по УСН, в связи с утратой права на ее применение в 1 квартале 2019 года.

Решением УФНС по РБ от 20.01.2021 № 15-14/14155 жалоба оставлена без удовлетворения.

Заявитель выражает несогласие с выводом налогового органа о выполнении ООО «СЗ «Бест Плюс» функций застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика при строительстве объектов социального значения (детского сада и школы).

Выводы о совмещении ООО СЗ «БЕСТ ПЛЮС» функций застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика основываются только на показаниях свидетелей и ответах уполномоченных органов, которые ошибочны. Инспекцией в решении отражены подрядчики, выполненные ими СМР, но какие работы выполнены самим застройщиком, какие подрядчиками, в каком объеме, на какую сумму, не приводится, и в целом не приводится перечень подрядчиков, выполнивших общестроительные работы. Напрямую с государственными заказчиками Общество контрактов не заключало, поэтому признавать последующие договоры договорами подряда оснований нет.

Кроме того, Заявитель считает ошибочным вывод налогового органа о необходимости учета в качестве дохода поступление обеспечительного платежа в размере 150 000 000 рублей.

Во исполнение соглашения 04.03.2019 Михайлова Л.А. внесла обеспечительный платеж на сумму 150 000 000 руб., который был впоследствии возвращен 30.12.2020. Обеспечительный платеж по своей правовой природе является гарантией исполнения обязательств по договору, и его уплата не связана с оплатой работ (услуг), поэтому эти суммы не должны включаться в налоговую базу.

Ссылаясь на разъяснения п. 10 Обзора судебной практики, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 04.07.2018, заявитель указал, что УФНС по РБ при рассмотрении жалобы не дана качественная оценка в отношении 150 000 000 руб., в действительности данная сумма является обеспечительным платежом. При возврате обеспечительного платежа по окончании действия договора ни дохода, ни расхода не возникает.

Заявитель также указывает, что налоговым органом допущено нарушение пункта 6 статьи 101 НК РФ, а именно по данным акта проверки установлено превышение лимита размера дохода для УСН с 4 квартала 2019 года, тогда как по решению с 1 квартала 2019 года. В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля установлены новые факты по поступившим материалам от СУ СК РБ. Таким образом, оспариваемые решения содержат выводы и положения, которые не исследовались при проведении проверки и не отражены в акте проверки от 19.03.2021.

На основании изложенного, ООО «СЗ «Бест Плюс» просит отменить решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
№ 2727 от 03.09.2021, а также решение УФНС по РБ от 20.10.2021 № 15-14/14155.

Налоговый орган не согласен с заявлением налогоплательщика, считает доводы заявления ООО «СЗ «Бест Плюс» необоснованными на основании следующего.

ООО СЗ «Бест Плюс» с 01.01.2004 года применяет УСН с объектом налогообложения «доходы» и осуществляет деятельность по строительству жилых и нежилых зданий.

В проверяемом периоде Общество (застройщик) осуществляло строительство социальных объектов путем заключения договоров участия в долевом строительстве договор № ДС -115 от 15.10.2019 г. с ИП Михайловой Л.А. (дольщик) на строительство детского сада мощностью 280 мест в мкр. 115 города Улан-Удэ на сумму 290 000 000 руб.

Согласно предмету указанных договоров, Застройщик осуществляет строительство нежилых помещений: детского сада на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. Улан-Удэ, кадастровый номер земельного участка 03:24:034417:62, а «Дольщик» -Михайлова Л.А финансирует строительство: детского сада общей проектной площадью ориентировочно 3985,1 кв.м.

Стоимость долевого участия в строительстве по договорам участия в долевом строительстве определяется фиксированной договорной ценой и по договору № ДС -115 от 15.10.2019 - составляла 72 771 руб. за квадратный метр, что в сумме составляет сумму 290 000 000 руб. (пункт 2.1 договора).

Фактически строительство спорных социальных объектов начато в марте (детский сад), апреле (школа) 2019 г.

Разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада и школы выдано по заявлению ООО СЗ «Бест Плюс» 14.11.2019 и 17.12.2019 соответственно.

Построенный социальный объект передан дольщику по акту приема-передачи от 18.11.2019. В акте приема-передачи передачи отражено, что обязанность по оплате по договору № ДС -115 от 15.10.2019 дольщиком исполнена в полном объеме, претензий со стороны застройщика не имеется.

С учетом изложенного, сумма обеспечительного платежа является суммой, учтённой сторонами при исполнении обязательств, выраженных в передачи построенного объекта и оплаты выполненных услуг.

В ходе проверки установлено, что фактически ООО «Бест плюс» выполнял не только организационные функции, но и непосредственно сам принимал участие в производственном процессе строительства детского сада на 280 мест, а также школы на 450 мест. Указанное следует из пояснения главного бухгалтера Далбаевой В.С., главного инженера Соболева Н.С., начальника ПТО Григорьевой Т.В., а также ответов Республиканской службы государственного строительного и жилищного надзора.

Налоговый орган не согласен с доводом налогоплательщика о наличии нарушений процессуальных норм. Налогоплательщик при проведении проверки в ответ на требования налогового органа документы не представил. Налоговый орган в рамках проверки исследовал документы, полученные от контрагентов, а также СУ СК РФ по РБ. С учетом поступивших документов от СУСК РФ по РБ, а также от контрагента ООО Бест плюс Михайловой Л.А. налоговый орган пришел к выводу об утрате права на применение УСНО в 1 квартале 2019 года, так как полученная сумма дохода превысила максимальный порог в размере 150 млн. руб.

На основании изложенного, налоговый орган считает, что не допустил процессуальных нарушений при проведении КНП налоговой декларации по УСН за 2019 год.

С учетом того факта, что налогоплательщик не представлял истребуемые документы и пояснения, а также учитывая тот факт, что документы от контрагента поступили после акта по КНП, то соответственно налоговый орган имел право на учет дополнительно полученных документов при вынесении оспариваемого решения.

На основании изложенного, УФНС по РБ просит отказать в удовлетворении заявленных требований ООО «СЗ «Бест Плюс» в полном объеме.

Как следует из материалов дела. Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка ООО «СЗ «Бест Плюс» на основании уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год.

По результатам проверки составлен акт от 19.03.2021 № 1603, вынесено решение от 03.09.2021 № 2727 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, представить налоговую отчетность начиная с 2019 года по общей системе налогообложения, уточнить налоговые обязательства по УСН, в связи с утратой права применения УСН в 1 квартале 2019 года.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о превышении Обществом предельно допустимого размера доходов за 2019 год, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, ограничивающего право применения УСН.

Не согласившись с решением инспекции, ООО «СЗ «Бест Плюс» обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Республике Бурятия от 20.10.2021 № 15-14/14155 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Считая ошибочными выводы налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, Общество обратилось в арбитражный суд в порядке главы 24 АПК РФ с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых 6 актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Из названной выше процессуальной нормы следует, что срок на оспаривание ненормативного правового акта подлежит исчислению с момента, когда обращающееся в суд лицо узнало о нарушении оспариваемыми действиями своих прав и законных интересов.

Заявление о признании недействительными решений от 03.09.2021 № 2727 и от 20.10.2021 №15-14-14155 направлено ООО «СЗ «Бест Плюс» в арбитражный суд почтовой связью 21.01.2022.

При этом, как следует из материалов дела, решение УФНС по РБ по жалобе от 20.10.2021 №15-14-14155 получено Обществом 09.11.2021 (почтовый идентификатор 80096165975204).

Следовательно, срок обжалования решений налогового органа Обществом не пропущен.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействий) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливают, нарушают ли оспариваемый акт, решений и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащим полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли или совершили действие (бездействие) (пункт 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Исходя из изложенного, в силу положений части 1 статьи 65, части 1 статьи 198, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на налоговый орган возлагается бремя доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, а на заявителя - бремя доказывания нарушения прав и охраняемых законом интересов.

Проверив в судебном заседании доводы лиц, участвующих в деле, представленных в обоснование заявленного требования и возражений доказательств, суд считает заявление ООО «СЗ «Бест Плюс» неподлежащим удовлетворению, исходя из следующего.

ООО СЗ «Бест Плюс» с 01.01.2004 года применяет УСН с объектом налогообложения «доходы» и осуществляет деятельность по строительству жилых и нежилых зданий.

В силу пункт 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по УСН признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 346.18 НК РФ)

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ

Согласно п. 1 и п. 2 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса (ст. 250 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Пунктом 1 статьи 346.18 НК РФ установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (пункт 5 статьи 346.18 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 346.21 НК РФ налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не установлено настоящим пунктом.

Пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) определено, что если по итогам отчетного (налогового периода) доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о превышении обществом предельно допустимого размера доходов за 2019 год, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, ограничивающего право применения УСН.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло строительство социальных объектов на основании заключенных договоров участия в долевом строительстве:

- договор №ДС-115 от 15.10.2019 с индивидуальным предпринимателем Михайловой Л.А. на строительство детского сада мощностью 280 мест в мкр. 115 города Улан-Удэ на сумму 290 000 000 руб.,

- договор № ШК-1 от 11.12.2019 с Шархановой О.Б. на строительство школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия на сумму 460 500 000 руб.

Согласно условиям указанных договоров, Застройщик осуществляет строительство нежилых помещений: детского сада на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. Улан-Удэ, кадастровый номер земельного участка 03:24:034417:621; школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия, кадастровые номера земельных участков 03:08:300101:4394, 03:08:300101:4453, 03:08:300101:4542, а «Дольщик» финансирует строительство: детского сада общей проектной площадью ориентировочно 3985,1 кв.м., школы общей проектной площадью ориентировочно 6 208,1 кв.м.

Стоимость долевого участия в строительстве по договорам участия в долевом строительстве определяется фиксированной договорной ценой:

- по договору № ДС-115 от 15.10.2019 - 72 771 руб. за квадратный метр и составляет сумму 290 000 000 руб. (пункт 2.1 договора);

- по договору № ШК-1 от 11.12.2019 - 74 177, 3 руб. за квадратный метр и составляет сумму 460 500 000 руб. (пункт 2.1 договора).

Строительство спорных социальных объектов застройщик осуществляет в соответствии с утвержденной проектной документацией, а также с чистовой отделкой и установкой инженерного оборудования (пункт 3.1.1, 3.1.2 договоров).

Застройщик после ввода объекта в эксплуатацию передает Дольщику по акту приема-передачи помещение (пункт 3.1.5 договоров).

Согласно заключенным ООО СЗ «Бест Плюс» договорам об участии в долевом строительстве с ИП Михайловой Л.А., Шархановой О.Б. (дольщик), стоимость долевого участия в строительстве определена в виде фиксированной договорной цены. Исходя из условий договоров от 15.10.2019 № ДС-115, от 01.12.2019 № ШК - 1 застройщик осуществляет строительство нежилых помещений детского сада, школы с чистовой отделкой и установкой инженерного оборудования и после ввода в эксплуатацию передает дольщику.

Возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика договорами от 15.10.2019 № ДС-115, от 01.12.2019 № ШК - 1 не предусмотрено.

Фактически строительство спорных социальных объектов начато в марте (детский сад), апреле (школа) 2019 года.

Разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада и школы выдано по заявлению ООО «СЗ «Бест Плюс» 14.11.2019 и 17.12.2019 соответственно.

Построенные социальные объекты переданы дольщикам по актам приема-передачи:

- от 18.11.2019 по договору № ДС-115 от 15.10.2019 между ООО «СЗ «Бест Плюс» и ИП Михайловой Л.А. В акте приема-передачи передачи отражено, что обязанность по оплате по договору № ДС-115 от 15.10.2019 дольщиком исполнена в полном объеме, претензий со стороны застройщика не имеется.

- от 25.12.2019 по договору № ШК - 1 от 01.12.2019 между ООО «СЗ «Бест Плюс» и Шархановой О.Б. В акте приема-передачи передачи отражено, что обязанность по оплате по договору № ШК - 1 от 01.12.2019 дольщиком исполнена в полном объеме, претензий со стороны застройщика не имеется. Фактически денежные средства по данному договору в адрес ООО СЗ «Бест Плюс» перечислены 31.12.2019 (31.12.2019 -
477 000 000руб., 10.01.2020 - 482 000 руб.).

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 30.12.2014 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закона № 214-ФЗ) деятельность застройщиков по привлечению денежных средств граждан и юридических лиц долевого строительства многоквартирных домов и иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании договора участия в долевом строительстве не является инвестиционной.

Закон № 214-ФЗ, определяя права и обязанности участников правоотношений в рамках договора участия в долевом строительстве, не ограничивает застройщиков в объеме принимаемых на себя обязательств и перечне тех работ, услуг, которые застройщик вправе выполнить (оказать) своими силами, определяя главную цель -построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства.

Учитывая вышеизложенное в рамках договора участия в долевом строительстве застройщик может либо выступать только организатором строительства, не участвуя непосредственно в процессе строительства, либо взять на себя функции по возведению объекта долевого строительства собственными силами или собственными силами с привлечением подрядных организаций (в роли генерального подрядчика).

В случае если застройщик выполняет строительно-монтажные работы своими силами или своими силами с привлечением подрядных (субподрядных) организаций, т.е. совмещает функции застройщика и генерального подрядчика, то необходимо учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно статье 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.

Согласно пункту 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Исходя из положений пунктов 2 и 3 статьи 706 ГК РФ, генеральный подрядчик несет всю ответственность перед заказчиком за результат работ (в том числе и выполненных подрядчиками).

Из указанных норм права следует, что в рамках договора участия в долевом строительстве застройщик может выступать либо только организатором строительства, не участвуя непосредственно в процессе строительства, либо взять на себя функции по возведению объекта долевого строительства собственными силами или с привлечением подрядных организаций.

Согласно пункту 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

По результатам проверки, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что ООО «СЗ «Бест Плюс» при строительстве социальных объектов (детского сада и школы) совмещал функции застройщика и генерального подрядчика, поскольку непосредственно осуществлял строительство указанных объектов.

Непосредственное участие ООО «СЗ «Бест Плюс» в качестве генерального подрядчика в строительстве зданий детского сада мощностью 280 мест в мкр. 115 г. Улан-Удэ, школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия, подтверждено работниками ООО «СЗ «Бест Плюс» - главным бухгалтером Далбаевой B.C. (протокол опроса от 03.12.2020), главным инженером Соболевым Н.С. (протокол опроса от 18.12.2020), начальником отдела ПТО Григорьевой Т.В. (протокол опроса от 18.12.2020).

Главный бухгалтер ООО «Бест плюс» Далбаева B.C. при опросе (протокол опроса от 03.12.2020) пояснила, что строительство всех объектов, в т.ч. детского сада и школы осуществляли как иностранная рабочая сила, так и подрядчики. Какие именно виды работ были выполнены собственными силам, какие подрядными организациями ответить затруднилась, показала, что в организации имеются соответствующие инженерно-технические работники, в частности главный инженер Соболев Н.С. Расчет производился на расчетные счета подрядчиков (безналичный расчет).

Соболев Н.С (протокол опроса от 18.12.2020) пояснил, что работает главным инженером в ООО «Бест плюс» с 01.03.2018, в его функции входит организация строительства объектов капитального строительства, строительство объектов — детского сада в 115 мкр. г. Улан-Удэ, школы в Иволгинском районе в у. Хойтобэе, МКД по ул. Боевая блоки 5,6,7 и ул. Цивилева 2 строились как своими силами, так и с привлечением подрядных организаций, работы по строительству детского сада фактически начаты были в марте 2019 года. Собственными силами выполнялись общестроительные работы, отделочные работы, специальные работы выполнялись подрядчиками (электрика, сантехника, вентиляция, пожарная сигнализация), непосредственно при строительстве детского сада привлекались следующие подрядчики - ИП Никитченко Дмитрий, ООО «Климат», Интер пласт, Гефест, ИП Корниенко Виталий Владимирович, Пашина Инесса Васильевна, Ертаханов Владимир Михайлович. При строительстве школы в у. Хойтобэе привлекались - ООО Гефест, Завод Окон, ИП Беляков, ИП Шатаев, ИП Глазунов, Данаконян, данный список не является исчерпывающим, названия этих подрядчиками могут быть не точными. Строительство указанных объектов осуществлялась работниками ООО «СЗ «Бест Плюс» и работниками подрядных организаций. Иностранная рабочая сила при строительстве вышеуказанных объектов (в том числе детского сада в 115 мкр. Г. Улан-Удэ, школы на 450 мест), строительством объекта руководил непосредственно прораб Бирюков А.В. Производственно-технический отдел в ООО «Бест плюс» имеется, в 2019 году им руководила Григорьева Т.В., до Григорьевой Т.М. исполняла обязанности начальника отдела ПТО Архипова О.Б. Проектную документацию для строительства детского сада выполнило ООО «Атриум», строительный контроль и приемку по всем объектам вели Бирюков А.В. и Соболев КС. Газ использовался для резки металла и большая часть для обогрева строящихся зданий. ГСМ приобретался и хранился у ООО «Альянс» на заправках данной АЗС осуществляли заправку строительной техники, принадлежащей ООО «Бест плюс». Бетон для бетонных работ приобретался в ООО «Буржелезобетон», заявки на необходимый объем делал Бирюков А.В., принимал поставленный бетон также сам. Утеплитель приобретен у ООО «Технониколь». Кирпич для каменной кладки приобретался в ООО «Дылача» (п. Матросова), хранился на объекте.

Григорьева Т.В. (протокол опроса от 18.12.2020) пояснила, что работала начальником отдела ПТО в ООО «Бест плюс» с 23.09.2019, в функции входит следующее - подготовка проектной документации объектов капитального строительства, ведение исполнительной документации работа с надзорными контролирующими органами, связанная с строительством жилых и нежилых помещений. Строительство детского сада в 115 мкр. г. Улан-Удэ осуществлялось собственными силами и силами подрядных организаций, строительство детского сада при назначении уже фактически заканчивалось, проектирование работ выполнило ООО «Атриум», по строительству школы затрудняюсь ответить. Собственными силами выполнялись общестроительные работы - каркас здания, отделочные работы, остальные работы выполнялись подрядными организациями (сантехнические работы - ИП Никитченко, электротехнические - ИП Ертоханов В.Н., вентиляция - ООО «Климат плюс», тепловой узел выполнен ИП Корниенко В.В., оконные блоки - ООО «Интер пласт», металлические двери - ООО «Гефест») - это список тех работ, которые помнила. Поставка бетона осуществлялась по договору с ООО «Буржелезобетон», кирпич приобретался в пос. Матросоеа у кого сказать затруднилась.

Таким образом, из пояснений работников ООО «СЗ «Бест Плюс» следует, что строительство детского сада в мкр. 115 г. Улан-Удэ, школы в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия осуществлялось ООО «Бест Плюс» как собственными силами с привлечением иностранной рабочей силы, так и подрядными организациями. Собственными силами выполнялись общестроительные работы (каркас здания), отделочные и специальные работы (электрика, сантехника, вентиляция, пожарная сигнализация) выполнялись подрядчиками.

На запрос налогового органа МВД по Республике Бурятия предоставлен ответ от 17.12.2020 № 47/1г/95 с приложением заявлений ООО «СЗ «Бест Плюс» о получении разрешений на привлечение и использование иностранной рабочей силы в 2019 году, копий уведомлений о заключении трудовых договоров.

Согласно ответу МВД по Республике Бурятия в 2019 году по состоянию на 12.08.2019 Обществом были привлечены 97 иностранных работников – граждан КНР. ООО «СЗ «Бест Плюс» в ответе от 21.01.2021 указало, что в 2019 году в ООО «СЗ «Бест Плюс» работало 93 иностранных гражданина.

В уведомлениях о заключении трудовых договоров с иностранными работниками указано, что адресом места осуществления трудовой деятельности является: г. Улан-Удэ, 115 микрорайон (т.4, л.д.163-178).

Таким образом, материалами дела подтверждено, что иностранные лица привлекались Обществом для работ на территории города Улан-Удэ, в частности для строительства детского сада в мкр. 115.

Как следует из материалов дела, Республиканской службой государственного строительного и жилищного надзора государственный строительный контроль объектов «Детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. Улан-Удэ» и «школа на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия».

В ответах на запросы от 28.09.2020 № 44-01-14-и2860/20, от 16.02.2021 № 44-01-14-и420/21 Республиканская служба государственного строительного и жилищного надзора указала, что ООО «СЗ «Бест Плюс» по объектам строительства «Детский сад на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г.Улан-Удэ», «школа на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия», выступал в качестве застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика, кроме того были представлены копии подтверждающих данный факт документов, в частности копия заключения о соответствии построенного (реконструированного, отремонтированного) объекта капитального строительства требованиям технических регламентов, строительных норм и правил, иных нормативно-правовых актов.

В указанных документах статус ООО «СЗ «Бест Плюс» определен как застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика одновременно (т.3 л.д. 20-21, 124-132, 267-268, 291-305, т. 4 л.д. 89-111).

С учетом изложенного, суд полагает, что ООО «СЗ «Бест Плюс» при строительстве объектов детского сада и школы совмещал одновременно функции застройщика, технического заказчика и генерального подрядчика.

В рассматриваемом случае действия ООО «СЗ «Бест Плюс», связанные с выполнением строительных работ по возведению объектов детского сада и школы собственными силами и с привлечением подрядных организаций, имеют материальное выражение и не могут быть потреблены участниками в долевом строительстве в процессе выполнения работ, а, следовательно, являются объектом налогообложения в виде реализации работ. При этом для целей налогообложения, под реализацией работ признается весь объем работ по созданию объекта долевого строительства.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации в целях налогообложения налогом на прибыль организаций признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

При применении подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ необходимо учитывать экономическое основание данной нормы, которое заключается в функционале застройщика как организатора строительства, который только аккумулирует денежные средства дольщиков (инвесторов) и обеспечивает их целевое использование.

В том случае, когда застройщик принимает на себя обязательства генподрядчика и осуществляет строительство собственными силами или собственными силами с привлечением иных подрядчиков, денежные средства дольщиков (инвесторов) для него уже получают новое экономическое содержание - выручка за строительные работы. В этом случае в целях налогообложения прибыли денежные средства дольщиков (инвесторов) должны признаваться в доходах застройщика, совмещающего функции генподрядчика, в полном объеме.

Учитывая, что строительство зданий детского сада на 280 мест в мкр. 115 г. Улан-Удэ, школы на 450 мест в у. Хойтобэе Иволгинского района Республики Бурятия осуществлялось с выполнением строительно-монтажных работ силами самого застройщика ООО СЗ «Бест Плюс», выступающего в качестве генерального подрядчика, денежные средства, полученные ООО «СЗ «Бест Плюс» от участников долевого строительства ИП Михайловой Л.А., Шархановой О.Б., правомерно учтены налоговым органом при формировании налоговой базы в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Суд при оценке доводов заявителя о том, что ООО «СЗ «Бест Плюс» на спорных объектах не выполняло строительно-монтажные работы, предлагал заявителю представить в материалы дела доказательства осуществления строительства подрядными организациями (договоры, акты, исполнительную документацию).

В нарушение статей 9, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства в материалы дела представлены не были.

Суд отклоняет как не подтвержденный доказательствами довод Общества о том, что Республиканская служба государственного строительного и жилищного надзора ошибочно указала, что Общество является генеральным подрядчиком, как и довод о том, что работники организации Бирюков А.В. и Соболев Н.С. неверно квалифицировали сложившиеся с подрядными организациями отношения.

Кроме того, основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о необходимости включения в налоговую базу обеспечительного платежа в размере 150 000 000 рублей, поступивших от Михайловой Л.А.

В соответствии с ч. 1 ст. 329 ГК РФ, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Обеспечительный (или гарантийный) платеж, предусмотренный условиями договора, представляет собой денежную сумму, которую одна сторона договора вносит в пользу другой стороны в целях возмещения возможных убытков последней или неустойки в случае нарушения договора. Поэтому при наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства по данному договору (ч. 1 ст. 381.1 ГК РФ).

При этом в рамках УСН при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (пл. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 251 названной статьи при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога, задатка, обеспечительного платежа в качестве обеспечения обязательств.

Обеспечительный платеж зачитывается в счет оплаты покупателем (заказчиком) товаров (работ, услуг), соответственно данная сумма учитывается в доходах на дату обеспечительного платежа. Это связано с тем, что такой обеспечительный платеж приравнивается к полученному авансу (пункт 10 Обзора судебной практики, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ от 04.07.2018).

Момент признания доходов по УСН установлен пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ, исходя из которого при исчислении налоговой базы по упрощенной системе налогообложения учет доходов по упрощенной системе налогообложения производится не только в момент погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику, но и в момент поступления денежных средств на счета в банках налогоплательщика в порядке предварительной оплаты (аванс).

Следовательно, если денежные средства, поступившие налогоплательщику в качестве способа обеспечения исполнения обязательств, выполняют функцию аванса (экономической выгоды будущих периодов), данные поступления должны учитываться при формировании налоговой базы по УСН.

Заявитель, оспаривая решение в указанной части, поясняет, что полученные от
ИП Михайловой Л.А. денежные средства, носили обеспечительную функцию. Воля сторон при заключении соглашения о внесении обеспечительного платежа была направлена именно на надлежащее исполнение обязательств ИП Михайловой Л.А. по финансированию строительства детского сада.

Как следует из материалов дела 01.03.2019 между ООО «СЗ «Бест Плюс» и Михайловой Л.А. заключено соглашение о внесении обеспечительного платежа (т.3, л.д. 123).

Пунктом 1 соглашения предусмотрено, что Михайлова Л.А вносит в пользу ООО «СЗ «Бест Плюс» обеспечительный платеж в сумме 150 000 000 рублей в качестве обеспечения своего обязательства: оплата денежных средств по договору № ДС-115 об участии в долевом строительстве от 15.10.2019 в размере 290 000 000 руб.

Сумма обеспечительного платежа не засчитывается в счет исполнения обязательства (пункт 2).

Обеспечительный платеж подлежит возврату Михайловой Л.А. в случае оплаты цены Договора в размере 290 000 000 руб. в срок не позднее 25.06.2020 (пункт 4).

Факт получения обеспечительного платежа подтверждается распиской от 04.03.2019, главного бухгалтера Общества Далбаевой В.С.

В подтверждение своей позиции заявителем представлена расписка о возврате
ООО «СЗ «Бест Плюс» ИП Михайловой Л.А. денежных средств в полном объеме 150 000 000 руб. (т.4, л.д. 114).

В судебном заседании 19 декабря 2022 года УФНС по РБ заявлено о фальсификации доказательств, а именно копии расписки от 30.12.2019 о возврате Михайловой Л.А. обеспечительного платежа в размере 150 000 000 рублей.

В обоснование заявления о фальсификации налоговый орган указал, что в рамках камеральной налоговой проверки ООО «СЗ «Бест Плюс» не представляло указанную расписку. Копия расписки о получении Обществом от Михайловой Л.А, денежных средств была получена по жалобе Михайловой Л.А., но не была представлена расписка о возврате обеспечительного платежа. Поскольку этот документ не соответствовал ранее представленным документам, налоговый орган усомнился в достоверности представленного документа. Налоговый орган считает необходимым определить дату изготовления расписки, в той части, на которой указано о возврате денежных средств.

В качестве способа проверки заявления о фальсификации доказательств налоговый орган просил назначить судебно-техническую экспертизу по вопросу давности изготовления расписки.

Заявитель отказался исключить данное доказательство из числа доказательств по делу, представил подлинник расписки.

С целью проверки заявления о фальсификации доказательств судом в соответствии с частью 1 статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации назначена судебно-техническая экспертиза, на разрешение эксперта поставлены следующие вопросы: соответствует ли запись «Денежные средства в размере 150 000 000 (сто пятьдесят миллионов) рублей получила обратно от Далбаевой В.С. 30.12.2019. Подпись Михайлова Л.А.» дате 30.12.2019? Если нет, то в какой период времени была выполнена указанная запись? Проведение экспертизы поручено экспертам Федерального бюджетного учреждения «Забайкальская лаборатория судебной экспертизы».

По результатам проведенной судебной экспертизы представлено заключение эксперта от 21.04.2023 № 98/6-3-3.1, согласно выводам которого установить время выполнения рукописного текста «Денежные средства в размере 150 000 000 (сто пятьдесят миллионов) рублей получила обратно от Далбаевой В.С. 30.12.2019. Подпись Михайлова Л.А.» не представилось возможным по причине, указанной в синтезирующем разделе заключения. Установить, соответствует ли время выполнения рукописного текста дате 30.12.2019 также не представилось возможным по причине, указанной в синтезирующем разделе заключения.

В синтезирующем разделе заключения отражено, что установить время выполнения рукописного текста не представляется возможным, по причине отсутствия динамики (изменения) количественной характеристики относительно содержания растворителя в исследуемых штрихах, что обусловлено особенностями исследуемого материала.

Анализируя выводы эксперта, изложенные в заключении, суд приходит к выводу о том, что факт фальсификации доказательства не нашел своего подтверждения.

Заключение эксперта не оспорено лицами, участвующими в деле. Кем-либо из лиц, участвующих в деле, не заявлено ходатайство о проведении дополнительной или повторной экспертизы. Оснований для продолжения проверки заявления о фальсификации по собственной инициативе суд не усматривает. Данный вывод следует из существа и предмета заявленного требования.

С учетом выводов эксперта, судом в судебном заседании 29.09.2023 по результатам рассмотрения заявления о фальсификации документов определено признать заявление необоснованным, отказать в исключении оспариваемого документа.

Кроме того суд отмечает, что арбитражное процессуальное законодательство не содержит специального определения термина «фальсификация доказательств», однако положения статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представляют собой механизм проверки подлинности формы доказательства, а не его достоверности. Доводы налогового органа не свидетельствуют о какой-либо фальсификации доказательств. В данном случае в заявлении о фальсификации выражается несогласие с содержанием документов и указывается на недостоверность отраженных в них сведений, а не подлинности формы доказательств.

Тем не менее, суд критически относится к указанному соглашению о внесении обеспечительного платежа и расписке о возврате денежных средств на основании следующего.

Прежде всего, представленное соглашение о внесении обеспечительного платежа датировано 01.03.2019 и содержит указание на договор № ДС-115 от 15.10.2019, который еще не заключен на дату подписания соглашения.

Как ранее отражено в проверяемом периоде Общество осуществляло строительство детского сада на основании договора № ДС-115 от 15.10.2019 заключенного с
ИП Михайловой Л.А. (дольщик) на сумму 290 000 000 руб.

Строительство детского сада фактически началось в марте 2019 года.

Разрешение на ввод в эксплуатацию детского сада выдано Обществу 14.11.2019.

Построенный объект передан дольщику (Михайловой Л.А.) по акту приема-передачи от 18.11.2019. В акте приема-передачи передачи отражено, что обязанность по оплате по договору № ДС-115 от 15.10.2019 дольщиком исполнена в полном объеме, претензий со стороны застройщика не имеется.

Исходя из анализа платежных поручений, выписок по счетам, первичных кассовых документов (приходных кассовых ордеров) установлено, что за период с 01.01.2019 по 18.03.2020 во исполнение условий Договора об участии в долевом строительстве №ДС-115 от 15.10.2019, заключенного между Заявителем и ИП Михайловой Л.А., Михайловой Л.А. произведено финансирование строительства детского сада на 280 мест в 115 микрорайоне Октябрьского района г. Улан-Удэ на общую сумму 296 814 390 руб.
(198 114 390 и 98 700 000), из них:

- внесением наличных денежных средств в кассу ООО «СЗ «Бест Плюс» на сумму
98 700 000 руб. в период с марта по август 2019 года,

- перечислением со счета, открытого в ПАО Сбербанк России, на расчетный счет ООО «СЗ «Бест Плюс» на сумму 198 114 390 руб. в 1 квартале 2020 года.

При этом из содержания расписки следует, что денежные средства в сумме 150 000 000 руб. возвращены Михайловой Л.А. 30.12.2019, т.е. до полной оплаты по договору № ДС-115.

В книге учета доходов и расходов ООО «СЗ «Бест Плюс» отсутствует запись о возврате 150 000 000 руб.

Следует отметить, что финансирование Михайловой Л.А. произведено на сумму большую, чем предусмотрено договором. Заявитель поясняет указанное, наличием иных договоров с Михайловой Л.А., при этом доказательства заключения таких договоров материалы дела не содержат, заявителем не представлены.

Впоследствии ИП Михайлова Л.А. заключила муниципальный контракт от 13.12.2019 № 24-К с МУ Комитет по управлению муниципальным имуществом и землепользованию Администрации г. Улан-Удэ, в рамках которого реализовала здание детского сада в 115 микрорайоне г. Улан-Удэ. На момент заключения муниципального контракта обременений на указанный объект не зарегистрировано.

Расписка о возврате суммы обеспечительного платежа впервые представлена только в ходе судебного разбирательства при оспаривании решения налогового органа.

С учетом изложенного суд полагает верным вывод налогового органа о том, что поступившие денежные средства в качестве способа обеспечения исполнения обязательств, выполняют функцию аванса (экономической выгоды будущих периодов), данные поступления должны учитываться при формировании налоговой базы по УСН.

Суд отклоняет довод Заявителя о том, что соглашение о задатке заключено исключительно с целью гарантии осуществления финансирования Михайловой Л.А. строительства детского сада. При этом суд исходит из того, что фактически до заключения договора об участии в долевом строительстве от 15.10.2019 № ДС-115, стороны заключают соглашение об обеспечительном платеже. Договор долевого участия в строительстве заключается непосредственно перед вводом объекта строительства в эксплуатацию. Вместо исполнения обязательств по финансированию строительства детского сада Михайлова Л.А. фактически вносит денежные средства в качестве обеспечения исполнения своего денежного обязательства по оплате долевого участия.
По итогам строительства такая гарантия исполнения Михайловой Л.А. своих обязательств могла быть обеспечена посредством осуществления зачета, указанное, соответствовало бы обычаям делового оборота. Однако стороны не использовали такой гражданско-правовой механизм, поскольку в целях налогообложения указанные денежные средства подлежали включению в налоговую базу.

С учетом изложенного, обеспечительный платеж в размере 150 000 000 рублей подлежит учету при определении налоговых обязательств налогоплательщика в полном объеме за 2019 год.

Учитывая изложенное налоговым органом установлено, что доход общества в 2019 году составил 786 778 160,64 руб., в том числе:

- в 1 квартале - 209 886 135,64 руб., с учетом полученного дохода от физического лица Михайловой в размере 174 200 000 руб. (24 200 000 руб. внесены наличными денежные средства в кассу ООО «Бест Плюс» и 150 000 000 руб. полученная 04.03.2019 главным бухгалтером ООО Бест Плюс от Михайловой Любовь Анатольевны согласно Соглашению о внесении обеспечительного платежа от 01.03.2019 подтверждена распиской),

- в 2 квартале - 57 355 072 руб., с учетом установленного проверкой полученного дохода от физического лица Михайловой в размере 57 000 000 руб.,

- в 3 квартале - 17 571 952 руб. с учетом установленного проверкой полученного дохода от физического лица Михайловой в размере 17 500 000 руб.,

- в 4 квартале - 501 965 001 руб.

Таким образом, Инспекцией правомерно установлено превышение налогоплательщиком предельно допустимой суммы доходов за отчетный период (п.4 ст. 346.13 НК РФ), в связи с чем организацией утрачено право на применение упрощенной системы налогообложения с начала 1 квартала 2019 года.

Общество указывает на нарушение налоговым органом нормы абзаца 1 пункта 6 статьи 101 НК РФ, выразившееся в установлении в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля новых фактов налоговых правонарушений, не отраженных в акте проверки.

Судом проверен порядок вынесения оспариваемого решения, существенных нарушений, влекущих отмену ненормативного акта не установлено.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств, для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 19.11.2015 № 2551-0 дополнительные мероприятия налогового контроля по своему предназначению направлены на обеспечение полного и всестороннего изучения обстоятельств, имеющих значение для выявления действительного размера налогового обязательства.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Как следует из правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 38 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, подлежат исследованию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа наряду с иными материалами налоговой проверки в целях принятия решения по итогам соответствующей проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения такого решения знакомиться со всеми материалами дела о налоговом правонарушении, в том числе и с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.

В случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учетом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ оценивает существенность данного нарушения.

Если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 12.05.2021 № 10 принято в связи с поступившими возражениями ООО «СЗ «Бест Плюс».

Как отмечает налоговый орган, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом изучены документы, полученные от контрагента Михайловой Л.А., а также от СУ СК РФ по РБ (квитанции приходных кассовых ордеров внесенных денежных средств в кассу ООО «Бест плюс» в сумме 98 7000 000 руб.; соглашение о внесении обеспечительного платежа от 01.03.2019 на сумму 150 000 000 руб; расписка о получении денежных средств в размере 150 000 000 руб. от главного бухгалтера ООО «Бест плюс»). С учетом поступивших документов от СУ СК РФ по РБ, а также от контрагента Михайловой Л.А. налоговый орган пришел к выводу об утрате права на применение УСНО в 1 квартале 2019 года, так как полученная сумма дохода превысила максимальный порог в размере 150 млн. руб.

Таким образом, спорные дополнительные мероприятия в рамках налоговой проверки направлены на более полное и точное определение реальных налоговых обязанностей общества, что не нарушило права и законные интересы заявителя.

Дополнение к акту налоговой проверки вручено 12.07.2021 представителю Общества Далбаевой В.С.

Рассмотрение материалов проверки, а также результатов дополнительных мероприятий налогового контроля назначено на 03.09.2021 на 14 часов (извещение от 13.08.2021). Извещение вручено представителю Общества Далбаевой В.С. 13.08.2021.

Обществом представлены возражения на дополнение к акту проверки от 05.07.2021.

Таким образом, обстоятельствами установленными на основании проведенных дополнительных мероприятий налогоплательщик ознакомлен. Налоговый орган обеспечил право заявителя на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно полученными ею материалами.

По мнению суда обстоятельства, не указанные в акте проверки, не свидетельствуют в данном случае о нарушениях, повлекших вынесение незаконного решения. Налоговый орган принял решение с учетом всех поступивших документов.

Решение, принимаемое по результатам налоговой проверки, не может ограничиваться только обстоятельствами, отраженными в акте, поскольку Кодексом предусмотрена процедура подачи возражений на акт, процедура рассмотрения результатов проверки, где налогоплательщик приводит свои доводы в отношении обстоятельств, указанных в акте проверки, и вправе представить доказательства в обоснование данных доводов. Решение принимается по результатам рассмотрения акта проверки и возражений на него.

Таким образом, у суда отсутствуют основания для признания факта нарушения прав и законных интересов общества.

Иные доводы заявителя судом рассмотрены и отклонены, поскольку не опровергают установленные по делу обстоятельства и не свидетельствуют о незаконности обжалуемого решения налогового органа.

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, у суда не имеется оснований для удовлетворения требований заявителя.

Согласно статье 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся, в том числе денежные суммы, подлежащие выплате экспертам.

В ходе рассмотрения дела, налоговым органом заявлено о фальсификации доказательств, а именно копии расписки от 30.12.2019 о возврате Михайловой Л.А. обеспечительного платежа в размере 150 000 000 рублей.

Определением арбитражного суда от 20.01.2023 назначена судебная техническая экспертиза по давности изготовления документа, проведение экспертизы поручено экспертам Федерального бюджетного учреждения «Забайкальская лаборатория судебной экспертизы».

С целью проведения экспертизы УФНС по РБ на депозитный счет арбитражного суда внесены денежные средства в сумме 40 528 рублей.

26.04.2023 в материалы дела поступило заключение эксперта №98/6-3-3.1, № 99/6-3-3.2 от 21.04.2023. Также Федеральное бюджетное учреждение «Забайкальская лаборатория судебной экспертизы» направило счет от 24.04.2023 №0000-000013 на сумму 39 534 рубля, счет-фактуру от 24.04.2023 №0000-000012 и акт от 24.04.2023 №0000-000015.

Определением арбитражного суда от 29.05.2023 перечислена сумма 39 534 рубля с депозитного счета Арбитражного суда Республики Бурятия на счетФедерального бюджетного учреждения «Забайкальская лаборатория судебной экспертизы» в качестве оплаты за судебную экспертизу по делу № А10-374/2022.

При распределении расходов за экспертизу в данном случае необходимо учитывать следующее.

Заключения экспертов относятся к доказательствам, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела (ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Эксперты получают вознаграждение за работу, выполненную ими по поручению арбитражного суда, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей как работников государственных судебно-экспертных учреждений (ст. 107 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, вносятся на депозитный счет арбитражного суда лицом, заявившим соответствующее ходатайство, в срок, установленный арбитражным судом. Если указанное ходатайство заявлено обеими сторонами, требуемые денежные суммы вносятся сторонами на депозитный счет арбитражного суда в равных частях (ч. 1 ст. 108 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

По общему правилу, части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае частичного удовлетворения иска, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 1 от 21.01.2016 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела», принципом распределения судебных расходов выступает возмещение судебных расходов лицу, которое их понесло, за счет лица, не в пользу которого принят итоговый судебный акт по делу.

Экспертиза была назначена судом, в связи с проверкой заявления УФНС по РБ о фальсификации представленных ООО «СЗ «Бест Плюс» доказательств. По результатам проведения экспертизы довод налогового органа о фальсификации документа не подтвердился в удовлетворении заявления судом отказано.

Из материалов дела следует, что экспертное заключение не было положено в основу принятого судебного акта.

Суд считает, что вне зависимости от результатов рассмотрения спора судебные расходы по оплате судебной экспертизы относятся на налоговый орган, в связи с чем расходы в сумме 39 534 рубля не подлежат взысканию с заявителя в пользу ответчика.

В соответствии с требованиями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.

Судья А.А. Бурдуковская