АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ
Резолютивная часть решения объявлена 27 июля 2007 года
г. Владивосток
«10» августа 2007 года Дело № А51-8411/2006 37-198
Арбитражный суд Приморского края в составе:
судьи Л.А. Куделинской
при ведении протокола секретарем судебного заседания В.В.Назарчук
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью Страховая компания «Дальстар»
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г.
Владивостока
о признании частично недействительным решения от 31.05.2006 № 14/3746
при участии в заседании:
от заявителя – представитель ФИО1 по доверенности от 19.07.2007 б/н, представитель ФИО2 по доверенности от 25.05.2006 б/н; представитель ФИО3 по доверенности от 14.02.2007 б/н;
от налогового органа – специалист 2 разряда отдела выездных налоговых проверок ФИО4 по доверенности от 11.01.2007 № 11/183; специалист 2 разряда юридического отдела ФИО5 по доверенности от 09.01.2007 № 11/17
установил: Общество с ограниченной ответственностью Страховая компания «Дальстар» (далее «заявитель», «общество», «налогоплательщик», ООО СК «Дальстар») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока (далее «налоговый орган», «инспекция») от 31.05.2006 № 14/3746 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки (акт от 20.04.2006 № 14/2637ДСП), в части:
пункта 1 резолютивной части решения в отношении начисления штрафа в сумме 478 187 рублей за неполную уплату налога на прибыль за 2003, 2004 годы;
подпункта а) пункта 2.1 резолютивной части решения в отношении требования уплатить сумму налоговых санкций в размере 478 187 рублей;
подпункта б) пункта 2.1 резолютивной части решения в отношении требования уплатить сумму налога на прибыль в размере 4 810 879 рублей;
подпункта в) пункта 2.1 резолютивной части решения в отношении требования об уплате пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 1 665 927 рублей;
пункта 2.2 резолютивной части решения в отношении требования перечислить суммы налога на прибыль в размере 4 810 879 рублей, налоговых санкций 478 187 рублей и соответствующих пеней 1 665 927 рублей;
пункта 2.3 резолютивной части решения в отношении обязания внесения необходимых исправлений в бухгалтерский учет.
Всего по решению от 31.05.2006 № 14/3746 заявитель оспаривает доначисление налога на прибыль за 2002 - 2004 годы в сумме 4 810 879 рублей, соответствующих пеней по налогу на прибыль 1 665 927 рублей и налоговых санкций по налогу на прибыль 487 187 рублей, всего 6 954 993 рубля.
На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом объявлялся перерыв в судебном заседании с 20.07.2007 по 27.07.2007.
Заявитель считает оспариваемое частично решение нарушающим его права и законные интересы и несоответствующим действующему законодательству, поскольку налоговый орган при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль необоснованно исключил из состава расходов понесенные обществом затраты за 2002-2004 годы со ссылкой на нарушение статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом данная статья не содержит императивных норм, устанавливающих порядок совершения затрат, относимых налогоплательщиком в состав расходов.
По мнению заявителя, он представил в налоговый орган все документы, подтверждающие обоснованное уменьшение полученных доходов на произведенные в установленном законом порядке расходы, а доводы и выводы инспекции о занижении налогооблагаемой прибыли основаны на противоречивых документах и доказательствах, полученных с нарушением закона.
При этом общество указывает, что оно действовало добросовестно, а действующее законодательство не содержит предписаний, обязывающих устанавливать легитимность создания и деятельности компаний-контрагентов, а также представляемых ими документов.
Факт нарушения контрагентами налогоплательщика действующего законодательства не может служить основанием для применения к заявителю мер налоговой и иной ответственности.
Заявитель также считает, что налоговый орган неправомерно отнес к внереализационным доходам суммы доходов от сдачи в аренду имущества в 2003-2004 годах, поскольку данные суммы выявлены не на основании платежных документов, а расчетным методом, не предусмотренным налоговым законодательством.
Кроме того, действующее налоговое законодательство не запрещает использовать данные бухгалтерского учета при исчислении износа амортизируемого имущества, в связи с чем доводы налогового органа о неправомерном отнесении заявителем к внереализационным расходам остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной на основании данных бухгалтерского, а не налогового учета, являются необоснованными и неподверженными доказательственной базой.
Заявитель также полагает, что налоговый орган, самостоятельно исследовав правомерность формирования обществом страховых резервов, вышел за рамки предоставленных ему полномочий и исключил из состава расходов суммы отчислений в страховые резервы без приведения в оспариваемом решении ссылок на конкретные нормативные акты, которые были нарушены налогоплательщиком.
Вместе с тем, по мнению заявителя, он правомерно включил в состав расходов суммы отчислений в страховые резервы, сформированные на основании законодательства о страховании.
Налоговый орган представил отзыв на заявление, из которого следует, что требование заявителя он не признает, поскольку заявленные обществом расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002-2004 годы, являются необоснованными и неподтвержденными документально, в связи с чем доначисление налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций является правомерным.
Кроме того, налоговый орган полагает, что он правомерно включил в общую сумму налогооблагаемого дохода доходы от сдачи в аренду имущества за 2003-2004 годы, определенные на основании представленных заявителем договоров аренды, поскольку нормами Гражданского кодекса Российской Федерации не предусмотрен односторонний отказ от исполнения возложенных на сторон обязательств.
Ошибочное включение заявителем в страховые резервы сумм, не подлежащих включению на основании законодательства о страховании, повлекло необоснованное завышение произведенных обществом расходов и, следовательно, занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год.
Таким образом, налоговый орган считает, что решение от 31.05.2006 № 14/3746 является законным и обоснованным, в связи с чем просит суд в удовлетворении требования заявителю отказать.
УСТАНОВИЛ:
На основании решения от 11.10.2005 № 13/665 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО СК «Дальстар» по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, в том числе по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль.
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил:
2002 год
В нарушение пункта 1 статьи 252, подпунктов 3, 8 пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога на прибыль за 2002 год общество неправомерно отнесло к общей сумме расходов расходы на общую сумму 10 083 117 рублей, в том числе:
- 7 633 599 рублей – суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование, по заключенному с САО «Брэндмауэр» (г. Москва) генеральному договору перестрахования от 20.12.2001 №12-8/С в сумме 1 792 525 рублей, а также заключенным с ОАО СФ «Виора» (г. Москва) генеральному договору перестрахования от 21.03.2002 № 32-02 в сумме 4 374 518 рублей 49 копеек, договору перестрахования от 18.11.2002 №1/002 в сумме 443 375 рублей 35 копеек, договору факультативного перестрахования от 15.08.2002 № 1/08-02-ИМ в сумме 1 023 180 рублей (указанный договор по требованию о предоставлении документов от 07.12.2005 № 13/22725 ООО СК «Дальстар» не представлен).
Премии по рискам, переданным в перестрахование, в общей сумме 7 633 599 рублей учтены обществом в отчете по исходящим договорам перестрахования за 2002 год и в дальнейшем отражены в составе расходов в 2002 году в декларации по налогу на прибыль.
- 2 449 518 рублей – оплата за агентские услуги по договору от 05.07.2002 №14/4, заключенному между ООО «Дюкс» и САО «Дальстар».
В результате вышеуказанных нарушений общество занизило налогооблагаемую базу на 10 083 117 рублей, что привело к не исчислению и неуплате налога на прибыль за 2002 год в сумме 2 419 948 рублей (10 083 117 рублей х 24%).
2003 год
1) В нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации для целей налогообложения за 2003 год, расходы:
- 601 124 рубля –суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование, по заключенному между ЗСАО «Дальстар» и ОАО СФ «Виора» договору перестрахования от 18.11.2002 № 1/2.
2) В нарушение пункта 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не включил в состав внереализационных доходов за 2003 год сумму 679 рублей(без НДС), в том числе доходы от сдачи в аренду имущества в сумме 677 рублей, а также штрафные санкции (пени) за не внесение арендатором арендной платы в сумме 2 рубля согласно следующим договорам аренды автомобиля «ToyotaCorolla»:
-от 09.10.2003 с КПКГ «Дальстар» сроком с 09.10.2003 по 09.12.2003. Фактическое время нахождения автомобиля в аренде с 10.10.2003 по 30.11.2003 (акт приема передачи автотранспортного средства в аренду от 10.10.2003, акт приема передачи автотранспортного средства из аренды от 01.12.2003). Сумма арендной платы за 2003 год 427 рублей (без учета НДС), сумма пени 2 рубля;
-от 01.12.2003 с ООО ФХ «Дальстар» сроком с 01.12.2003 по 30.11.2004. Фактическое время нахождения автомобиля в аренде с 01.12.2003 по 30.11.2004 (акт приема передачи автотранспортного средства в аренду от 01.12.2003, акт приема передачи автотранспортного средства из аренды налогоплательщиком не представлен). Сумма арендной платы (без учета НДС) за 2003 год 250 рублей (250 х 1 мес.).
3) В нарушение пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации обществом неправомерно отнесено в состав внереализационных расходов и убытков, приравниваемых к внереализационным расходам в 2003 году:
100 000 рублей – сумма дебиторской задолженности, списанная в состав внереализационных расходов как задолженность с истекшим сроком исковой давности.
Указанная задолженность числилась по Д-ту счета 58 «Краткосрочные финансовые вложения», как задолженность АКБ «Уссурийский Агропромбанк».
В результате выявленных нарушений сумма заниженной налогоплательщиком прибыли составила 701 803 рубля, сумма неуплаченного налога на прибыль за 2003 год составила 168 433 рубля (701 803 рубля х 24%).
2004 год
1) В нарушение пункта 1 статьи 252, подпунктов 6, 8 пункта 1 статьи 264, подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации ООО СК «Дальстар» неправомерно отнесена на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации для целей налогообложения за 2004 год, сумма 4 252 692 рубля, в том числе:
- 1 841 400 рублей– расходы по оплате услуг охранной деятельности, в том числе: ООО «Элит-Мастер» - 1 004 400 рублей по договору от 01.02.2004 б/н, ООО «Мэритон» - 837 000 рублей по договору от 01.08.2004 №1/М.
- 306 350 рублей – дебиторская задолженность ООО «ДС-финанс», списанная как безнадежный долг в связи с истечением срока исковой давности, возникшая на основании договора о брокерском обслуживании на рынке ценных бумаг от 03.05.2000 № ДК-030500/1.
- 2 104 942 рубля – оплата за агентские услуги по договору от 30.04.2004 б/н, заключенному между ООО «Аверс» и ООО СК «Дальстар».
2) В нарушение пункта 4 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не включил в состав внереализационных доходов сумму 2869 рублей, в том числе доходы от сдачи в аренду имущества в сумме 2794 рубля, а также штрафные санкции (пени) за не внесение арендатором арендной платы в сумме 75 рублей согласно следующим договорам аренды автомобиля «ToyotaCorolla»:
-от 09.10.2003 с КПКГ «Дальстар» сроком с 09.10.2003 по 09.12.2003 Фактическое время нахождения автомобиля в аренде с 10.10.2003 по 30.11.2003 (акт приема передачи автотранспортного средства в аренду от 10.10.2003, акт приема передачи автотранспортного средства из аренды от 01.12.2003). Сумма пени за 2004 год 16 рублей;
-от 01.12.2003 с ООО ФХ «Дальстар» сроком с 01.12.2003 по 30.11.2004 Фактическое время нахождения автомобиля в аренде 01.12.2003 по 30.11.2004 (акт приема передачи автотранспортного средства в аренду от 01.12.2003, акт приема передачи автотранспортного средства из аренды организацией не представлен). Сумма арендной платы за 2004 год 2794 рубля, сумма пени 59 рублей.
3) В нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 1 пункта 1 статьи 268, пункта 4 статьи 270, пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации обществом неправомерно включены в 2004 году в состав внереализационных расходов для целей налогообложения расходы в общей сумме 5 004 846 рублей, в том числе:
- 23 376 рублей – разница между остаточной стоимостью на момент реализации по данным бухгалтерского учета и налогового учета, отнесенная в состав расходов при реализации в 2004 году амортизируемого имущества - автомобиля Тойота Корона.
- 248 201 рубль – разница между остаточной стоимостью на момент реализации по данным бухгалтерского учета и налогового учета, отнесенная в состав расходов при реализации в 2004 году амортизируемого имущества – офисного здания, расположенного по адресу: <...> этаж.
- 4 492 253 рубля - завышение отрицательного результата изменения Резерва заявленных, но неурегулированных убытков (далее по тексту «РЗНУ») с учетом доли перестраховщика, в результате включения в резерв суммы заявленных, но не включенных на отчетную дату убытков, размер которых значительно превышает сумму, подлежащую выплате по полисам при возникновении страхового случая.
Сумма завышенного РЗНУ составила 10 287 698 рублей, сумма завышенной доли перестраховщика в РЗНУ 5 795 445 рублей (Приложение к акту № 9), в связи с чем сумма завышенного РЗНУ с учетом доли перестраховщика составила 4 492 253 рубля (10 287 698 рублей - 5 795 445 рублей).
- 186 204 рубля – завышение отрицательного результата изменения РЗНУ с учетом доли перестраховщика, в результате ошибочного включения в резерв суммы заявленных, но выплаченных на отчетную дату убытков; заявленных убытков, размер которых значительно превышает страховую сумму поврежденного имущества.
Сумма завышенного РЗНУ составила 259 144 рубля, сумма завышенной доли перестраховщика в РЗНУ составила 72 940 рублей (приложение к акту № 10), в связи с чем сумма завышенного РЗНУ с учетом доли перестраховщика составила 186 204 рубля (259 144 рубля -72 940 рублей).
Таким образом, по состоянию на 01.01.2005 величина РЗНУ составила:
по данным налогоплательщика – 32 589 503 рубля;
по данным проверки – 22 042 661 рубль (32 589 503 рубля – 10 287 698 рублей - 259 144 рубля).
Доля перестрахования в РЗНУ составила:
по данным налогоплательщика – 9 369 196 рублей;
по данным проверки – 3 500 811 руб. (9 369 196 рублей – 5 795 445 рублей - 72 940 рублей).
В результате, РЗНУ (с учетом доли перестраховщиков) составил:
по данным налогоплательщика 23 220 307 рублей;
по данным проверки – 18 541 850 рублей.
- 13 579 рублей – завышение отрицательного результата изменения Резерва незаработанной премии (далее по тексту «РНП») за счет ошибочного включения в расчет РНП по состоянию на 01.01.2005 договора (полиса) от 27.01.2004 № 198743.
Отнесение 13 579 рублей в состав РНП отражено в расчете резерва незаработанной премии «prorаtatemporis» на 01.01.2005 по 5 учетной группе (страхование средств автотранспорта).
- 41 233 рубля – завышение отрицательного результата изменения РНП вследствие разницы, сложившейся в результате несоответствия величины РНП, отраженной в расчете резерва незаработанной премии методом «prorаtatemporis» на 01.01.2005 – 13 533 629 рублей, «Общей величине страховых резервов по учетным группам» на 01.01.2005 – 13 574 862 рубля.
РНП (за минусом доли перестрахования) составил:
по данным налогоплательщика – 60 695 156 рублей (регистр «Общей величины страховых резервов по учетным группам» на 01.01.2005);
по данным проверки 60 640 344 рубля (60 695 156 рублей – 13 579 рублей – 41 233 рубля).
Всего отрицательное изменение всех резервов, формируемых обществом в 2004 году составило 4 733 269 рублей ( 21 044 607 рублей по данным налогоплательщика - 16 311 338 рублей по данным проверки).
С учетом вышеизложенных нарушений занижение налогооблагаемой прибыли составило 9 260 407 рублей, сумма не уплаченного налога на прибыль за 2004 год составила 2 222 498 рублей (9 260 407 рублей х 24 %).
На основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган начислил пени в размере 1 665 927 рублей за каждый календарный день неисполнения обязанности по уплате налога на прибыль (с учетом имеющейся переплаты по налогу).
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт проверки от 20.04.2006 № 14/2637.
06.05.2006 общество представило возражения по акту выездной налоговой проверки, которые были рассмотрены налоговым органом и оставлены без удовлетворения.
На основании статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом было вынесено решение от 31.05.2006 № 14/3746 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 478 187 рублей, исчисленного от суммы не полностью уплаченного налога на прибыль за 2003, 2004 годы (2 390 931 рубль х 20%).
Кроме того, по данному решению обществу доначислен налог на прибыль за 2002-2004 годы в сумме 4 810 879 рублей и соответствующие пени в сумме 1 665 927 рублей.
Не согласившись с решением налогового органа от 31.05.2006 № 14/3746, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Оценив доводы и возражения сторон, исследованные материалы дела, суд считает, что требование заявителя не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Внереализационные доходы
Статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
В силу статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации в нереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду).
Согласно учетной политике ООО СК «Дальстар» для целей бухгалтерского и налогового учета на 2002-2004 годы учет доходов осуществлялся методом начисления.
Статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок признания доходов при методе начисления, пунктом 1 которого предусмотрено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Для внереализационных доходов датой получения дохода от сдачи имущества в аренду признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пункт 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации).
Из материалов дела следует, что согласно договорам аренды автомобиля от 09.10.2003 и от 01.12.2003 ООО СК «Дальстар (арендодатель) сдает, а КПКГ «Дальстар» и ООО ФХ «Дальстар» (арендаторы) соответственно принимают во временное пользование автомобиль «ToyotaCorolla», принадлежащий арендодателю на праве собственности.
Согласно пункту 2.2 раздела 2 вышеуказанных договоров арендная плата вносится ежемесячно в размере 300 рублей, включая НДС не позднее 5 числа месяца, следующего за оплачиваемым.
Кроме того, в соответствии с разделом 5 договоров при не внесении арендатором арендной платы в установленный договором срок он выплачивает штрафную пеню в размере 0,01% от суммы арендных платежей за каждый день просрочки.
Суд считает, что поскольку договорами от 09.10.2003 и 01.12.2003 прямо предусмотрена дата осуществления расчетов за арендованный автомобиль, а также ежедневная выплата штрафной пени за просрочку уплаты арендных платежей, налоговый орган правомерно исчислил полученные заявителем доходы от сдачи автомобиля в аренду, исходя из условий вышеуказанных договоров, что соответствует требованиям статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, сумма неучтенного заявителем внереализационного дохода за 2003 год (без учета НДС) составила 679 рублей (677 рублей – арендная плата по срокам 05.11.2003 и 05.12.2003, а также штрафные пени за не внесение арендатором арендной платы в сумме 2 рубля с 06.11.2003 по 31.12.2003); за 2004 год - 2869 рублей (2794 рубля - арендная плата по срокам с 05.01.2004 по 05.12.2004, а также штрафные пени за не внесение арендатором арендной платы в сумме 75 рублей с 01.01.2004 по 31.12.2004), что подтверждается представленным инспекцией в материалы дела расчетом (Приложение к акту № 8).
В связи с вышеизложенным суд признает безосновательным довод заявителя о том, что налоговый орган неправомерно произвел исчисление сумм внеареализационных доходов не на основании платежных документов, а расчетным методом, не предусмотренным законом.
При этом платежные документы, на основании которых, по мнению общества, должны выявляться полученные доходы в виде арендных платежей, заявителем не представлены.
Кроме того, заявитель также не представил документы, подтверждающие расторжение договоров от 09.10.2003 и 01.12.2003, являющиеся основанием для прекращения начисления внереализационных доходов, подлежащих включению в налогооблагаемый доход за 2003-2004 годы.
Расходы
Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации дается определение расходов и критерии отнесения затрат налогоплательщика к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Поскольку понятие экономической оправданности затрат в налоговом законодательстве не раскрывается, то оценка произведенных затрат в каждом конкретном случае должна производиться исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
По смыслу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации документальное подтверждение и экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).
Кроме того, пунктом 1 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к расходам страховой организации, кроме расходов, предусмотренных статьями 254-269 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся также расходы, понесенные при осуществлении страховой деятельности.
Расходы страховых организаций
1. В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам страховых организаций относятся, в частности, суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование. Положения настоящего подпункта применяются к договорам перестрахования, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками и брокерами.
Из материалов дела следует, что в подтверждение обоснованности отнесения к общей сумме расходов за 2002 год сумм страховых премий (взносов) в размере 7 633 599 рублей по рискам, переданным в перестрахование САО «Брэндмауэр» и ОАО СФ «Виора» заявитель представил договоры перестрахования, платежные документы на перечисление денежных средств.
1) В соответствии с генеральным договором перестрахования от 20.12.2001 № 12-8/С, заключенным между ЗСАО «Дальстар» и САО «Брэндмауэр», предметом данного договора является соглашение о базовых принципах перестрахования рисков на базе экцедента убытка. Условия перестрахования на базе эксцедента убытка оформлены приложениями к договору по следующим видам страхования: перестрахование грузов, огневых рисков, ответственности, судов.
Пунктом 1.3. вышеуказанного договора предусмотрено, что от имени и по поручению перестраховщика настоящий договор подписывает представитель САО «Брендмауэр» в г. Владивостоке - ООО «Сайтекс» на основании доверенности от 03.12.2001 № 25-8А.
Пунктом 4.1. договора установлен срок его действия с 20.12.2001 по 20.12.2002.
Согласно пункту 2.1.3. указанного договора стоимость портфельного перестрахования согласована в размере 6 352 150 рублей, которая подлежит перечислению частями исходя из фактического наличия средств на расчетном счете заявителя представителю перестраховщика в г. Владивостоке - ООО «Сайтекс» до 19.12.2002.
Фактически денежные средства по данному договору перечислены в сумме 4 373 471 рубль 30 копеек на расчетный счет ООО «Сайтекс» в ОАО СКПБ «Примсоцбанк» (г. Владивосток), последний платеж произведен 04.03.2002.
Согласно уведомлению (нотиса) от 14.03.2002 о расторжении генерального договора перестрахования № 12-8/с (подписанному также директором ООО «Сайтекс»), а также акцепта ЗСАО «Дальстар» договор расторгнут с 14.04.2002.
2) В соответствии с генеральным договором от 21.03.2002 № 32-02 между ЗСАО «Дальстар» и ОАО СФ «Виора» было достигнуто соглашение о базовых принципах перестрахования рисков на базе экцедента убытка. Условия перестрахования на базе эксцедента убытка оформлены приложениями к договору по следующим видам страхования: перестрахование грузов, огневых рисков, ответственности, судов.
Согласно пункту 4.1. договора срок действия установлен с 21.03.2002 по 20.03.2003
Согласно пункту 1.3. вышеуказанного договора от имени и по поручению ОАО СФ «Виора» настоящий договор подписывает представитель ОАО СФ «Виора» в г. Владивостоке – ООО «Элрон» на основании указанной в договоре доверенности от 05.03.2002 №72.
Пунктом 2.1.3. указанного договора стоимость портфельного перестрахования установлена 5 000 000 рублей, которая подлежит перечислению частями представителю перестраховщика в г. Владивостоке – ООО «Элрон» до 20.03.2003.
Фактически денежные средства по данному договору перечислены в сумме 6 446 494 рубля, последний платеж произведен 22.11.2002.
3) Предметом договора перестрахования от 18.11.2002 №1/002 является соглашение об обязательстве перестраховщика (ОАО СФ «Виора») за обусловленную договором плату возместить перестрахователю (ЗСАО «Дальстар») в рамках своей доли участия (100%), окончательный нетто-убыток по договорам перестрахования, который может иметь место в период действия договора на территории страхования, в размере, превышающем приоритет (1 350 000 рублей по каждому страховому случаю) и в пределах лимита ответственности (30 000 000 рублей по каждому страховому случаю).
Согласно пункту 4.1. договора срок действия установлен с 18.11.2002 по 17.11.2003.
Согласно вышеуказанному договору взаимоотношения между перестраховщиком и перестрахователем осуществляются через представителя перестраховщика ООО «Синтекс-ДВ», который действует от имени и по поручению ОАО СФ «Виора» на основании доверенности от 15.11.2002 № 133.
Согласно пункту 15 указанного договора премия согласована 1 500 000 рублей и подлежит перечислению 3 равными частями по 500 000 рублей до 30.12.2002, 30.03.2003, 30.06.2003 соответственно.
Фактически денежные средства по данному договору перечислены в сумме 484 191 рубль 40 копеек, последний платеж произведен 25.02.2003.
Следует отметить, что во вводной части договора от 18.11.2002 №1/002 перестраховщиком значится ОАО Акционерная страховая компания «Виора», в то время в перечне реквизитов сторон, указанном в заключительной части договора - ОАО «Страховая акционерная фирма «Виора».
4) Договор факультативного перестрахования от 15.08.2002 № 1/08-02-ИМ ни в ходе выездной проверки, ни в ходе судебного разбирательства заявителем представлен не был, однако налоговым органом было установлено, что представителем по данному договору являлось ООО «Элрон».
Согласно письму ООО «Элрон» в адрес ЗСАО «Дальстар» об указании реквизитов расчетных счетов, на которые следует перечислять денежные средства по вышеуказанному договору, денежные средства перечислялись на счета ООО «Элкон» в сумме 420 537 рублей, ООО «Владэффект» в сумме 602 643 рубля (указанное письмо по требованию о предоставлении документов от 07.12.2005 № 13/22725 также не представлено).
Фактически денежные средства по данному договору перечислены в сумме 1 300 000 рублей 15.08.2002 (Приложение к акту № 3).
Из материалов дела следует, что в представленных обществом договорах от 20.12.2001 № 12-8/С, 21.03.2002 № 32-02, 18.11.2002 № 1/002 ИНН САО «Брендмауэр» и ОАО СФ «Виора» не указан, имеется информация только об адресе организаций (САО «Брендмауэр» - <...>, ОАО СФ «Виора» - <...>) и номере лицензий на страхование.
Согласно ответу Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 16.12.2005 №14-15/092597 в Едином государственном реестре налогоплательщиков по г. Москве отсутствуют сведения об организациях с данными названиями и адресами.
Согласно ответу Федеральной службы страхового надзора от 01.12.2005 № 44-13027/02-02 САО «Брендмауэр» и САФ «Виора» лицензии на осуществление страховой деятельности от 01.09.2000 № 2939д и от 19.10.1998 № 1241д соответственно отозваны 09.01.2002, одновременно данные организации исключены из единого государственного реестра субъектов страхового дела.
В соответствии со статьей 6 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (в редакции, действовавшей в проверяемый период) страховщиками признаются юридические лица, созданные для осуществления страховой деятельности, и получившие в установленном порядке лицензию на осуществление страховой деятельности.
Таким образом, договоры между ОАО СФ «Виора и ЗСАО «Дальстар» от 21.03.2002, 18.11.2002г, 15.08.2002 заключены после отзыва лицензии, а выплата обществом перестраховочных премий по договору с САО «Брендмауэр» от 20.12.2001 производились также в периоде после отзыва лицензии.
Согласно пункту 16 Положения о порядке ограничения, приостановления и отзыва лицензии на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.07.2001 № 52Н, решение об ограничении, приостановлении и отзыве лицензии публикуется в печати.
Таким образом, операции по договорам перестрахования, заключенным с организациями, не имеющими лицензии на осуществление страховой деятельности, не могут признаваться обоснованными затратами.
Кроме того, суд считает, что поскольку информация об отзыве лицензии на осуществление страховой деятельности является общедоступной информацией, заявитель имел возможность проверить наличие действующих лицензий у САО «Брендмауэр» и ОАО СФ «Виора» как к моменту заключения договоров перестрахования, так и при исполнении указанных договоров.
В соответствии со статьей 13 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» перестрахованием является страхование одним страховщиком (перестрахователем) на определенных договором условиях риска исполнения всех или части своих обязательств перед страхователем у другого страховщика (перестраховщика).
Исходя из требований гражданского законодательства, перестрахование осуществляется на основании договора перестрахования, заключенного между страховщиком и перестраховщиком в письменной форме.
В силу пункта 1 статьи 160 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанное лицом, совершающим сделку либо должным образом уполномоченными лицами.
Сделка, совершенная одним лицом (представителем) от имени другого лица (представляемого) в силу полномочия, основанного на доверенности, непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого (статья 182 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, полномочия лица, подписавшего договор перестрахования, должны быть подтверждены доверенностью, выданной в установленном законом порядке.
Согласно статье 185 Гражданского кодекса Российской Федерации доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу.
Вместе с тем, в подтверждение полномочий представителей ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ», подписавших от имени САО «Брэндмауэр» и ОАО СФ «Виора» договоры перестрахования, заявитель не представил указанные в данных договорах доверенности ни налоговому органу в ходе проверки по требованию от 07.12.2005 № 13/22725, ни суду при рассмотрении настоящего дела.
При этом общество не воспользовалось предоставленным ему статьей 185 Гражданского кодекса Российской Федерации правом запросить у САО «Брэндмауэр» и ОАО СФ «Виора» доверенности, выданные их представителям ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ», либо истребовать копии доверенностей непосредственно у представителей, учитывая требования статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей необходимость документально подтвердить и обосновать произведенные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
На основании вышеизложенного суд делает вывод о том, что поскольку в материалы дела не представлены доказательства полномочий ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ» на подписание договоров перестрахования, договоры считаются подписанными неуполномоченными лицами.
Отсутствие в договорах подписей лиц, совершивших сделку, либо должным образом уполномоченных лиц является нарушением порядка, предъявляемого к письменной форме сделки.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 967 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перестрахования страховщик страхует риск выплаты страхового возмещения по договору страхования. Если договором перестрахования не предусмотрено иное, к этому договору применяются правила о договоре страхования предпринимательского риска.
Принятие на себя риска страховой выплаты страховщиком происходит в момент вступления в силу основного договора страхования. В этот момент и возникает страховой имущественный интерес, связанный с возможной выплатой.
Таким образом, исходя из существа перестрахования, страховщик, заключающий договор перестрахования (перестрахователь), должен иметь имущественный интерес - риск выплаты страхового возмещения или страховой суммы.
Доказательством наличия такого имущественного интереса могут служить основные договоры страхования, заключенные обществом со страхователями.
Вместе с тем, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель такие доказательства не представил.
Суд считает, что договоры, заключенные с ОАО СФ «Виора» и САО «Брендмауэр», не могут быть признаны договорами перестрахования, поскольку отсутствуют доказательства наличия у заявителя на момент заключения таких договоров риска выплаты страхового возмещения по основным договорам страхования.
Таким образом, суд полагает, что операции по договорам перестрахования, заключенным с указанными выше нарушениями, не должны учитываться налогоплательщиком в бухгалтерском учете и отражаться в бухгалтерской отчетности страховщика, как перестраховочные операции.
Из материалов дела также следует, что договорами перестрахования предусмотрены одни суммы перестраховочных премий, фактически общество перечислило на расчетные счета ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ», ООО «Элкон», ООО «Владэффект» другие суммы, а в расходы для целей налогообложения включены третьи суммы.
По требованию о предоставлении документов от 07.12.2005 № 13/22725 налоговый орган истребовал у общества расчет сумм перестраховочных премий, отраженных по Дебету счета 92.4 и Кредиту счета 77.4 по представленным договорам перестрахования, однако данный расчет налогоплательщиком представлен не был.
Кроме того, согласно отчетам по возмещениям за 2002-2004 годы возмещения по перестраховочным рискам в ООО СК «Дальстар» не поступали.
Следует также отметить, что из содержания договоров перестрахования следует обязанность заявителя производить перечисление страховой премии не перестраховщикам, а их представителям – ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ».
Вместе с тем, из правовой природы договора перестрахования следует, что страховая премия является платой за перестрахование, которую перестрахователь обязан внести перестраховщику в соответствии с договором перестрахования или законом.
Согласно данным о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ» денежные средства, полученные указанными организациями от ЗСАО «Дальстар», не перечислялись на расчетные счета ОАО СФ «Виора» и САО «Брендмауэр». Большой удельный вес среди операций по расходованию денежных средств ООО «Синтекс-ДВ», ООО «Сайтекс» и ООО «Элрон» занимают операции по выдаче наличных денежных средств через оперкассы банков на другие цели.
Данный факт подтверждает использование перечисленных заявителем денежных средств не по назначению, а именно отсутствие их направленности на цели страхового дела.
Фактически вышеуказанные договоры перестрахования можно квалифицировать как договоры, заключенные в пользу третьих лиц (статья 430 Гражданского кодекса Российской Федерации), что противоречит самой сущности перестраховочной деятельности.
В силу положений статей 166, 168 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, не соответствующая требованиям закона ничтожна, то есть недействительна вне зависимости от признания ее таковой судом.
На основании вышеизложенного суд делает вывод о том, что представленные договоры перестрахования не могут быть признаны надлежащими доказательствами, подтверждающими обоснованность заявленных обществом расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002 год, в размере 7 633 599 рублей, поскольку они не соответствуют требованиям страхового и гражданского законодательства.
Кроме того, материалами дела подтверждается, что представители перестраховщика ООО «Сайтекс», ООО «Элрон», ООО «Синтекс-ДВ» зарегистрированы с нарушением гражданского законодательства Российской Федерации.
Как следует из ответа Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока от 11.11.2005 № 02-34/7402 ООО «Сайтекс» (ИНН <***>) зарегистрировано администрацией Ленинского района г. Владивостока Приморского края 18.12.2001, расчетный счет организации открыт в ОАО «Примсоцбанк» 20.12.2001. С момента государственной регистрации ООО «Сайтекс» налоговую отчетность не представляло. Указанная организация снята с учета 29.05.2003 в связи с ее ликвидацией по решению суда.
Единственным учредителем и руководителем ООО «Сайтекс» является ФИО6 (паспорт <...>, выданный Фрунзенским РОВД г. Владивостока от 15.06.1999).
Однако согласно данным, полученным из Федеральной миграционной службы России по Фрунзенскому району г. Владивостока, ФИО6 потерял паспорт в феврале 2001года.
Последняя налоговая отчетность организацией представлена по состоянию за III квартал 2002 года. Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организации за указанный период доходы от реализации составили 17 430 рублей, при этом расходы, уменьшающие сумму доходов, составили 17 500 рублей. Согласно расчету платежей по местным налогам за 3 квартал 2002 года среднесписочная численность в организации составила 1 человек.
Юридический адрес ООО «Элрон» - <...>. Согласно акту проверки местонахождения предприятия от 11.11.2005 по указанному адресу находится Дворец Культуры железнодорожников, в бухгалтерии которого пояснили, что площади данного здания в аренду не сдавались, и ООО «Элрон» по данному адресу не находится.
Единственным учредителем и руководителем является ФИО7 (паспорт <...>, выданный 15.02.1988 Томским РИК Томской области).
Из объяснения ФИО7 от 11.02.2006, полученного сотрудником УНП УВД Томской области, следует, что в 2002 году у него был украден паспорт, о чем было заявлено в милицию; отношения к регистрации, а также финансово-хозяйственной деятельности ООО «Элрон» не имеет; об ООО СФ «Дальстар» и лицах, осуществляющих деятельность от имени данной организации, ничего не знает.
Согласно ответу Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока от 10.11.2005 №12-12/2-4887дсп ООО «Синтекс-ДВ» (ИНН <***>) зарегистрировано администрацией г. Владивостока Приморского края 28.06.2002, расчетный счет организации открыт в филиале «Приморский» Коммерческого банка «БФГ-Кредит» 15.07.2002.
Юридический адрес ООО «Синтекс-ДВ» - <...>. Согласно акту обследования от 22.12.2005 №13/23740 организация по указанному адресу не находится.
Единственным учредителем и руководителем является ФИО8 (паспорт IX-ВС №528574, выданный ОВД Фрунзенского района г. Владивостока от 17.03.1992 г.).
С целью подтверждения выдачи указанного паспорта гражданину ФИО8 в РОВД Фрунзенского района г. Владивостока был сделан запрос от 05.12.2005 №13/22557, согласно ответу от 07.12.2005 №7/1-16 владелец паспорта ФИО8 по поводу утраты, обмена паспорта не обращался.
Требования о предоставлении документов по взаимоотношениям с ООО «Дальстар» и САФ «Виора», отправленное на домашний адрес руководителя и юридический адрес организации, вернулись в связи с отсутствием адресатов по указанным адресам.
Согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль ООО «Синтекс-ДВ» за 2002, 2003 годы доходы от реализации и внереализационные доходы отсутствовали. Согласно расчету платежей по местным налогам за 3 квартал 2003 года среднесписочная численность в организации составила 1 человек.
Согласно доверенности от 25.06.2002, выданной ФИО8 ФИО9, первичная регистрация была произведена ФИО9
Согласно протоколу допроса свидетеля ФИО9 пояснил, что в 2002 году работал юристом в юридическом агентстве «Фемида» и занимался регистрацией фирм. Подготовкой документов для регистрации ООО «Синтекс-ДВ» занимался руководитель данной компании ФИО10.
На основании вышеизложенного, суд делает вывод о том, что представители перестраховщиков, на расчетные счета которых перечислялись заявителем денежные средства, зарегистрированы по утерянным паспортам, по юридическим адресам не находятся, налог на прибыль не исчисляли и не уплачивали, что свидетельствует об их недобросовестности.
В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется на свой страх и риск. Таким образом, при вступлении в гражданско-правовые отношения хозяйствующие субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, поскольку последствия выбора недобросовестного контрагента относятся на этих субъектов.
В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода (под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы) может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Суд считает, что при вынесении оспариваемого решения у налогового органа имелись достаточные доказательства того, что общество не проявило должной степени осмотрительности и осторожности при заключении вышеуказанных договоров перестрахования, учитывая особенности осуществляемой им деятельности в области страхования,целью которого является обеспечение защиты имущественных интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении страховых случаев.
В частности, обществом не была проверена информация о регистрации САО «Брэндмауэр» и ОАО СФ «Виора», о фактическом наличии лицензий у организаций-перестраховщиков (в том числе при осуществлении операций по перечислению денежных средств), а также не истребованы документы, подтверждающие полномочия третьих лиц на подписание договоров перестрахования, в связи с чем с учетом вышеизложенных обстоятельств произведенные расходы в размере 7 633 599 рублей правомерно не приняты инспекцией в составе общей суммы расходов, уменьшающей налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2002 год.
Суд не принимает в качестве доказательства регистрации ОАО СФ «Виора» представленные заявителем сведения из Единого государственного реестра юридических лиц, поскольку они относятся к юридическому лицу - ОАО Страховая инвестиционная фирма «Виора», зарегистрированному 28.03.2003.
Суд считает, что исключение налоговым органом из состава расходов за 2003 год суммы страховых премий (взносов) в размере 601 124 рубля по рискам, переданным в перестрахование по заключенному между ЗСАО «Дальстар» и ОАО СФ «Виора» договору перестрахования от 18.11.2002 № 1/2, является также правомерным по вышеизложенным основаниям.
2. Согласно подпункту 8 пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам страховых организаций относятся вознаграждения за оказание услуг страхового агента.
1) Из материалов дела следует, что согласно договору от 05.07.2002 № 14/4 САО «Дальстар» поручает, а ООО «Дюкс» осуществляет за счет САО «Дальстар» выполнение агентских функций, связанных с заключением договоров страхования.
Денежные средства по данному договору перечислены в сумме 2 449 518 рублей за период с 13.08.2002 по 23.11.2002 на расчетный счет ООО «Дюкс», открытый в СКПБ «Примсоцбанк».
В подтверждение правомерности отнесения указанных сумм на затраты заявитель представил документы: договор, счета-фактуры, акты выполненных работ, платежные документы на перечисление денежных средств.
Согласно ответу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока от 21.11.2005 № 02-34/7592дсп ООО «Дюкс» (ИНН <***>) зарегистрировано администрацией г. Владивостока 07.06.2002, поставлено на налоговый учет 17.07.2002, перерегистрацию не прошло.
Юридический адрес ООО «Дюкс» - <...>. Согласно протоколу осмотра от 16.11.2005 ООО «Дюкс» по данному адресу не находится.
Единственным учредителем и руководителем является ФИО11 (паспорт X-ВС №568721, выданный 10.10.1979 ОВД Советского района г. Владивостока).
Последняя налоговая отчетность организацией представлена по состоянию за I квартал 2003 года. Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 9 месяцев 2002 года доходы от реализации составили 11 250 рублей, при этом расходы, уменьшающие сумму доходов, составили 11 470 рублей.
Согласно отчетности, представленной ООО «Дюкс» в налоговый орган, среднесписочная численность в организации составила 1 человек. Согласно письму органа Пенсионного фонда от 22.12.2005 № 10-01/9693 индивидуальные сведения о страховом стаже и начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование застрахованных лиц не представлялись.
Согласно протоколу допроса ФИО11 от 19.12.2005 в 2001-2002 годах у него украли паспорт, до 2003 года паспорт не восстанавливался. ФИО11 к регистрации и финансово-хозяйственной деятельности ООО «Дюкс» никакого отношения не имеет. Документы от имени ООО «Дюкс» не подписывал, на решении участников об утверждении устава от 23.04.2002 № 3 подпись не его.
2) Согласно договору от 30.04.2004 б/н САО «Дальстар» поручает, а ООО «Аверс» осуществляет за счет ООО СК «Дальстар» выполнение агентских функций, связанных с заключением договоров страхования.
Денежные средства по данному договору перечислены в сумме 2 104 942 рубля 09 копеек на расчетный счет ООО «Аверс», открытый в ОАО «Дальневосточное ОВК» в г. Владивостоке.
В подтверждение правомерности отнесения указанных сумм на затраты общество представило по требованию налогового органа договор, платежные документы на перечисление денежных средств.
Кроме того, в ходе судебного разбирательства заявитель представил счета фактуры № 27 от 25.04.2004, № 35 от 25.04.2005, №51 от 27.06.2004, № 60 от 27.07.2004, № 129 от 30.08.2004, № 135 от 27.09.2004, № 135 от 24.10.2004, № 139 от 28.11.2004, № 176 от 26.12.2004 на общую сумму 2 104 942 рубля, а также акты выполненных работ от 30.04.2004, 31.05.2004, 30.06.2004, 30.07.2004, 31.08.2004, 30.09.2004, 29.10.2004, 30.11.2004, 29.12.2004.
Согласно ответу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока от 21.11.2005 № 02-34/7592дсп ООО «Аверс» (ИНН <***>) зарегистрировано 19.12.2003.
Юридический адрес ООО «Аверс» - <...>. Согласно протоколу осмотра от 16.11.2005 ООО «Аверс» по данному адресу не находится.
Единственным учредителем и руководителем является ФИО12 (паспорт <...>, выданный 01.03.2001 УВД г. Артема Приморского края).
Последняя налоговая отчетность ООО «Аверс» представлена по состоянию за IV квартал 2004 года.
Согласно отчетности, представленной в налоговый орган, среднесписочная численность в организации составила 1 человек. Согласно письму органа Пенсионного фонда от 22.12.2005 № 10-01/9693 индивидуальные сведения о страховом стаже и начисленных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование застрахованных лиц не представлялись.
Согласно ответу УВД г. Артема от 02.02.2006 № 1219 паспорт серии <...> был утерян ФИО12 05.05.2003.
Как следует из требований статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, при исчислении налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные в налоговом периоде доходы на сумму произведенных им расходов при условии документального подтверждения таких расходов и их обоснованности, то есть при наличии экономической оправданности понесенных расходов, выраженных в денежной форме.
В пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункте 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, а именно: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц (пункт 2 статьи 9 того же Закона).
В нарушение статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» представленные обществом акты приема выполненных работ содержат лишь ссылки на выполнение услуг по привлечению клиентов (страхователей), заключение договоров страхования с помощью агентов и поступление страховой премии на расчетный счет ООО СК «Дальстар», указанной в общей сумме.
В актах приема выполненных работ не указан конкретный перечень и количество договоров (полисов), заключенных с помощью ООО «Дюкс» и ООО «Аверс» от имени ООО СК «Дальстар», а также конкретные суммы страховых премий, перечисленные страхователями по каждому договору.
Таким образом, содержание актов приема выполненных работ не позволяет определить принадлежность оказанных агентских услуг к деятельности ООО СК «Дальстар».
Поскольку акты выполненных работ оформлены с нарушением требований действующего законодательства, а именно: отсутствует содержание хозяйственной операции и измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, они не могут быть приняты в обоснование понесенных обществом расходов на оказанные ООО «Дюкс» и ООО «Аверс» агентские услуги.
Согласно агентским договорам от 05.07.2002 № 14/4 и от 30.04.2004 б/н доказательством, подтверждающим участие агента в заключении договора страхования, является выданный страхователю страховой полис и поступившая на счет ООО СК «Дальстар» страховая премия.
Однако ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства заявитель не представил договоры страхования, заключенные при содействии ООО «Дюкс» и ООО «Аверс», документы, подтверждающие поступление на расчетный счет заявителя сумм страховых премий по этим договорам, а также иные документы, свидетельствующие о фактическом оказании агентских услуг (переписка, передача рекламных материалов, направление запросов и предложений, на что прямо указано в договорах).
Кроме того, материалами дела подтверждается, что ООО «Дюкс» и ООО «Аверс» зарегистрированы с нарушением гражданского законодательства Российской Федерации (зарегистрированы по утерянному паспорту), по юридическому адресу не находятся, налог на прибыль не исчисляют.
Согласно пункту 2.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Министерством финансов СССР от 29.07.1983 № 105, сведения, отраженные в принимаемых к учету первичных учетных документах, должны содержать достоверные данные.
Поскольку представленные обществом документы (счета-фактуры, договоры, акты выполненных работ) не содержат достоверных сведений об адресах ООО «Дюкс» и ООО «Аверс», а также подписей уполномоченных лиц, данные документы не могут быть приняты к учету.
Подписывая договоры, акты приема выполненных работ, принимая счета-фактуры, заявитель, зная, что на основании данных документов будут заявлены расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, должен был удостовериться в подлинности указанных документов и убедиться в том, что они подписаны полномочными представителями организаций (например, потребовать учредительные документы и документы, удостоверяющие личность руководителей организаций).
Непринятие указанных мер не позволяет считать, что заявитель проявил ту меру разумности и добросовестности, которая требуется от него как от налогоплательщика.
На основании вышеизложенного, суд делает вывод о том, что заявитель не доказал фактическое исполнение агентских договоров, заключенных с ООО «Дюкс» и ООО «Аверс», экономическую целесообразность их заключения, направленность услуг, предусмотренных договорами, на расширение деятельности общества как страховой организации и получение дохода от такой деятельности, в связи с чем признает обоснованным исключение налоговым органом из состава затрат сумм вознаграждений, уплаченных за услуги, оказанные страховыми агентами, в размере 2 449 518 рублей за 2002 год и 2 104 942 рубля за 2004 год.
Расходы, связанные с производством и реализацией
3. Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на услуги по охране имущества, расходы на приобретение иных услуг охранной деятельности.
Из материалов дела следует, что согласно договорам от 01.02.2004 б/н и от 01.08.2004 № 1/М ООО СК «Дальстар (заказчик) передало под охрану ООО «Элит-Мастер» и ООО «Мэритон» соответственно объект, расположенный по адресу: <...>, третий этаж - офисные помещения ООО «Страховая компания «Дальстар», а также сотрудников заказчика и перевозимых (перемещаемых) ими товарно-материальных ценностей и денежных средств.
Во исполнение вышеуказанных договоров заявитель перечислил денежный средства в сумме 1 004 400 рублей на расчетный счет ООО «Элит-Мастер» и 837 000 рублей на расчетный счет ООО «Мэритон», всего 1 841 400 рублей.
В качестве документального подтверждения и обоснованности произведенных расходов заявитель представил платежные документы, счета-фактуры, акты приема выполненных работ.
Оценив имеющиеся в материалах дела акты приема выполненных работ, суд считает, что они не соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», поскольку в них отсутствует конкретное указание на характер и объем оказанных услуг, а также их стоимость.
Кроме того, все акты приема выполненных работ (за исключением от 07.07.2004 с ООО «Элит-Мастер») за период 01.02.2004 по 31.05.2004 составлены с нарушением временной принадлежности. То есть прием выполненных работ, например, за июнь 2004 года осуществлялся 07 июня 2004 года, за июль 2004 года - 10 июля 2004 года, за август, сентябрь, октябрь 2004 года - 10 июня 2004 года, за декабрь 2004 года - 14 декабря 2004 года, за ноябрь 2004 года - 20 ноября 2004 года.
Поскольку акты приема выполненных работ составлены до окончания периода, за который осуществляется прием выполненных работ, они не могут содержать достоверную информацию о фактическом оказании услуг и признаны оформленными всоответствии с требованиями действующего законодательства.
В соответствии с Законом Российской Федерации от 11.03 1992 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации» охранная деятельность определяется как оказание на возмездной договорной основе услуг физическим и юридическим лицам предприятиями, имеющими специальное разрешение (лицензию) органов внутренних дел, в целях защиты законных прав и интересов своих клиентов.
Оказание охранных услуг разрешается только предприятиям, специально учреждаемым для их выполнения.
Вместе с тем, в нарушение требований Закона Российской Федерации от 11.03.1992 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации», пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», ООО «Элит-Мастер» и ООО «Мэритон» соответствующие лицензии на осуществление охранной деятельности не получали (письмо отдела лицензионно-разрешительной работы УВД Приморского края от 31.01.2006 № 14/140).
Согласно статьям 9, 12 Закона Российской Федерации от 11.03.1992 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации» договор считается заключенным, если между сторонами на конфиденциальной основе достигнуто соглашение по всем его пунктам, и он составлен с соблюдением условий, установленных в части первой статьи 9 данного закона, то есть, в частности, указаны номер и дата выдачи лицензии охранных организаций.
Исходя из вышеуказанного требования закона, отсутствие в договорах от 01.02.2004 б/н и от 01.08.2004 № 1/М ссылки на реквизиты лицензий, выданных в установленном законом порядке, влечет их ничтожность в силу статьи 168 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Кроме того, судом установлено, что договор с ООО «Элит-Мастер» был заключен 01.02.2004, в то время как данная организация была зарегистрирована в качестве юридического лица 26.02.2004, то есть после заключения договора.
Факт государственной регистрации ООО «Элит-Мастер» в качестве юридического лица 26.02.2004 подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц, представленной самим заявителем в материалы дела, из которой к тому же следует, что охранная деятельность не относится к видам осуществляемой данной организацией деятельности.
Согласно статье 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица, то есть возможность осуществления гражданских прав и обязанностей, возникает в момент государственной регистрации юридического лица. Юридические лица, не имеющие государственную регистрацию, неправомочны, а значит, не могут иметь гражданских прав, в том числе права, предусмотренные по сделке.
Сделка, не соответствующая требованиям закона, в частности при отсутствии субъекта сделки - юридического лица, ничтожна и не влечет юридических последствий с момента ее совершения.
Более того, из материалов дела следует, что в ходе контрольных мероприятий налоговый орган получил сведения, свидетельствующие о недобросовестности контрагентов заявителя (письма Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока от 28.12.2005 №№02-34/8766-ДСП, отдела внутренних дел Хорольского района УВД Приморского края от 18.01.2006 № 325).
В частности, согласно учредительным документам руководителем ООО «Мэритон» является ФИО13 (паспорт серии <...>, выданный Хорольским РОВД Приморского края 31.05.2000).
На момент регистрации организации ФИО13 имел другой паспорт серия <...>, выданный 16.05.2003 Хорольским РОВД Приморского края, так как старый паспорт был утерян.
Согласно актам обследования местонахождения ООО «Элит-Мастер» и ООО «Мэритон» по адресам, указанным в учредительных документах, не находятся.
Следовательно, документы, представленные обществом в подтверждение произведенных расходов на услуги охраны, являются недостоверными.
Кроме того, суд считает, что заявителем не представлено ни одного доказательства, свидетельствующего о необходимости и экономической целесообразности в привлечении организаций, оказывающих услуги охраны.
На основании вышеизложенного, суд делает вывод о том, что затраты, произведенные ООО СК «Дальстар» за 2004 год в размере 1 841 400 рублей, не отвечают требованиям документальной обоснованности и экономической оправданности, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем они не могут быть признаны расходами для целей исчисления налога на прибыль.
Внереализационные расходы
4. Заявитель оспаривает исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов за 2003 год дебиторской задолженности АКБ «Уссурийский Агропромбанк» в сумме 100 000 рублей, начисление на указанную сумму налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа.
Заявитель полагает, что извещение ликвидационной комиссии о погашении требования не могло являться основанием для списания дебиторской задолженности в 2000 году, а общество не было наделено правом на получение определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства, поскольку не являлось лицом, участвующим в деле о несостоятельности (банкротстве), в связи с чем оно правомерно произвело включение дебиторской задолженности в размере 100 000 рублей в состав внереализационных расходов за 2003 год с учетом истечения срока исковой давности.
Суд считает, что доводы заявителя являются необоснованными, а требование в вышеуказанной части - не подлежащим удовлетворению в силу следующего.
Из материалов дела следует, что дебиторская задолженность в сумме 100 000 рублей числилась по Дебету счета 58 «Краткосрочные финансовые вложения», как задолженность АКБ «Уссурийский Агропромбанк».
В подтверждение обоснованности списания вышеуказанной суммы общество представило извещение ликвидационной комиссии АКБ «Уссурийский Агропромбанк» от 11.04.2000 № 11-V-137 о погашении требования.
Из содержания вышеуказанного извещения следует, что Арбитражным судом Приморского края вынесено определение от 05.04.2000 по делу № А51-1442/98/15-53 об утверждении отчета конкурсного управляющего и завершении конкурсного производства в отношении АКБ «Уссурийский Агропромбанк». Заявленное и признанное конкурсным управляющим требование кредитора в сумме 128 504 рубля 11 копеек считается погашенным по причине недостаточности имущества должника и подлежит списанию с баланса в установленном действующим законодательством порядке на основании настоящего уведомления.
При этом в извещении от 11.04.2000 № 11-V-137 указано на приложение к нему копии определения арбитражного суда от 05.04.2000 по делу № А51-1442/98/15-53.
Согласно пункту 5 статьи 114 Федерального закона Российской Федерации от 08.01.1998 № 6-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными.
Статьей 417 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становится невозможным полностью или частично, обязательство прекращается полностью или в соответствующей части.
В соответствии с пунктом 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 № 552, к внереализационным расходам относятся убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.
Таким образом, при наличии акта государственного органа (решения арбитражного суда), подтверждающего невозможность взыскания задолженности с организации - должника, задолженность этой организации списывается на убытки и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации-кредитора.
С учетом вышеизложенного, вопрос о списании дебиторской задолженности в размере 100 000 рублей заявителю следовало рассматривать в 2000 году в соответствии с действующим в том периоде законодательством.
Вместе с тем, производя списание задолженности АКБ «Уссурийский Агропромбанк» в 2003 году ООО СК «Дальстар» должно было руководствоваться нормами Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения прибыли организаций полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде убытки в виде суммы безнадежных долгов, приравниваются к внереализационным расходам и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются, в частности те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа.
При этом статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, списание в составе внереализационных расходов безнадежных долгов должно производиться в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были признаны безнадежными (не подлежащими взысканию).
В связи с этим, дебиторская задолженность АКБ «Уссурийский Агропромбанк» в размере 100 000 рублей не могла быть списана заявителем в 2003 году, поскольку подлежала списанию в 2000 году.
Кроме того, статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.
Таким образом, заявителю следовало представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2000 год с уменьшением суммы внереализационных расходов на сумму дебиторской задолженности АКБ «Уссурийский Агропромбанк».
На основании вышеизложенного, суд делает вывод о правомерном непринятии налоговым органом в составе внереализационных расходов за 2003 год суммы дебиторской задолженности АКБ «Уссурийский Агропромбанк» в размере 100 000 рублей.
5. Заявитель оспаривает исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов за 2004 год дебиторской задолженности ООО «ДС-финанс» в размере 306 350 рублей, полагая обоснованное списание данной задолженности в связи с истечением срока исковой давности в предусмотренном законом порядке.
Из материалов дела следует, что согласно договору о брокерском обслуживании на рынке ценных бумаг от 03.05.2000 № ДК-030500/1 ООО «ДС-Финанс» по поручению ЗАО «Дальстар» покупает и продает ценные бумаги от своего имени и за счет ЗАО «Дальстар» за комиссионное вознаграждение 10% от полученной прибыли.
Соглашением от 21.02.2001 к договору от 03.05.2000 № ДК-030500/1 сторонами была согласована сумма задолженности ООО «ДС-Финанс» перед ООО «Дальстар» по данному договору в сумме 326 590 рублей 15 копеек, а также установлен срок ее гашения: год с даты подписания названного соглашения (то есть до 21.02.2002).
Согласно ведомости операций по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по контрагенту ООО «ДС-Финанс» с 30.06.2002 гашение указанной задолженности не производилось.
На 30.06.2002 задолженность ООО «ДС-Финанс» составила 306 350 рублей.
В связи с этим, общество, имея 75% доли в уставном капитале ООО «ДС-Финанс», обратилось в ФКРЦБ России с просьбой аннулировать действие лицензии профессионального участника рынка ценных бумаг - ООО «ДС-Финанс» (письмо от 16.08.2002).
В соответствии с пунктом 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.
При этом пунктом 2 вышеуказанной статьи установлено, что по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.
Следовательно, срок исковой давности по задолженности ООО «ДС-Финанс» по договору о брокерском обслуживании на рынке ценных бумаг от 03.05.2000 № ДК-030500/1 следует исчислять с 21.02.2002.
В соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности устанавливается в три года.
Статьей 203 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга; после перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Таким образом, в момент последней операции по гашению задолженности ООО «ДС-Финанс» (30.06.2002) срок исковой давности начал течь заново.
Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.
В связи с вышеизложенным, суд делает вывод о том, что в нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель неправомерно включил в общую сумму расходов за 2004 год сумму дебиторской задолженности ООО «ДС-Финанс» в размере 306 350 рублей, не признаваемую безнадежным долгом вследствие истечения установленного срока исковой давности.
6. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с учетной политикой ООО СК «Дальстар» для целей бухгалтерского и налогового учета на 2004 год амортизация основных средств в налоговом учете согласно статье 259 Налогового кодекса Российской Федерации начисляется линейным методом.
1) Согласно договору купли-продажи от 24.04.2003 № 1а автомобиль «Тойота Корона» реализован по цене 79 281 рубль 6о копеек.
Согласно журналу расчета амортизации:
-первоначальная стоимость автомобиля составила 91 023 рубля;
-сумма амортизации нарастающим итогом за весь период эксплуатации с начала эксплуатации до момента реализации по данным налогового учета составила 58 096 рублей;
-сумма амортизации нарастающим итогом за весь период эксплуатации с начала эксплуатации до момента реализации по данным бухгалтерского учета и отраженная по Д02 «Амортизация основных средств» – К01 «Основные средства» составила 34 720 рублей.
Таким образом, остаточная стоимость автомобиля на момент реализации по данным налогового учета составила 32 927 рублей, по данным бухгалтерского учета - 56 303 рубля.
Вместе с тем, при исчислении финансового результата от реализации для целей налогообложения остаточная стоимость реализованного автомобиля учтена заявителем исходя из данных бухгалтерского учета в сумме 56 303 рубля.
2) Согласно договору купли-продажи недвижимости от 29.07.2004 б/н офисное здание,расположенное по адресу: <...> этаж, реализовано по цене 4 138 000 рублей.
Согласно журналу расчета амортизации:
-первоначальная стоимость офисного здания составила 4 327 211 рублей;
-сумма амортизации нарастающим итогом за весь период эксплуатации с начала эксплуатации до момента реализации по данным налогового учета составила 405 227 рублей;
-сумма амортизации нарастающим итогом за весь период эксплуатации с начала эксплуатации до момента реализации по данным бухгалтерского учета и отраженная по Д02 «Амортизация основных средств» – К01 «Основные средства» составила 157 026 рублей.
В результате, остаточная стоимость офисного здания на момент реализации по данным налогового учета составила 3 921 984 рублей, по данным бухгалтерского учета – 4 170 185 рублей.
При исчислении финансового результата от реализации офисного здания для целей налогообложения остаточная стоимость учтена обществом также исходя из данных бухгалтерского учета в сумме 4 170 185 рублей.
Статьей 323 Налогового кодекса Российской Федерации установлены особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом.
Согласно положениям данной статьи основными правилами учета доходов и расходов являются:
- учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется пообъектно;
- прибыль от реализации или выбытия амортизируемого имущества определяется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода.
Суд считает, что при учете доходов и расходов в целях налогообложения налогоплательщик должен обеспечивать полноту, достоверность и непротиворечивость сведений, как в налоговом, так и бухгалтерском учете.
Вместе с тем,при списании во внереализационные расходы остаточной стоимости реализованного имущества заявитель отразил суммы по данным бухгалтерского учета (56 303 рубля - по автомобилю и 4 170 185 рублей – по офисному зданию) в карточке счета 01.2 проводкой Д 91.2 «Прочие расходы» - К01.2. «Основные средства», однако данные налогового учета не откорректировал.
Данное нарушение привело к неправомерному включению обществом в состав внереализационных расходов разницы между остаточной стоимостью амортизируемого имущества на момент его реализации по данным бухгалтерского и налогового учета, а именно: 23 376 рублей (56 303 рубля – 32 927 рублей) по автомобилю «Тойота Корона» и 248 201 рубля (4 170 185 рублей – 3 921 984 рубля) по офисному зданию, расположенному по адресу: <...> этаж.
В связи с вышеизложенным суд признает несостоятельными доводы заявителя о необоснованном уменьшении инспекцией размера внереализационных расходов за 2004 год на вышеуказанные суммы.
7. В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 294 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам страховых организаций относятся суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации.
Указанный порядок установлен в Правилах формирования страховых резервов по страхованию, иному чем жизнь, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.06.2002 № 51н (далее по тексту «Правила от 11.06.2002 № 51н»).
7.1 Заявитель оспаривает исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов за 2004 год суммы 4 492 253 рублей - завышение отрицательного результата изменения РЗНУ с учетом доли перестраховщика, в результате включения в резерв суммы заявленных, но не включенных на отчетную дату убытков, размер которых значительно превышает сумму, подлежащую выплате по полисам при возникновении страхового случая.
В соответствии с пунктом 8 Правил от 11.06.2002 № 51н р езерв заявленных, но неурегулированных убытков является оценкой не исполненных или исполненных не полностью на отчетную дату (конец отчетного периода) обязательств страховщика по осуществлению страховых выплат, возникших в связи со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику в отчетном или предшествующих ему периодах.
В качестве базы расчета резерва заявленных, но неурегулированных убытков, принимается размер неурегулированных на отчетную дату обязательств страховщика, подлежащих оплате в связи со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику (пункт 26 Правил от 11.06.2002 № 51н).
В силу пункта 27 Правил от 11.06.2002 № 51н в случае, если о страховом случае заявлено, но размер заявленного убытка, подлежащего оплате страховщиком в соответствии с условиями договора, не установлен, для расчета резерва принимается максимально возможная величина убытка, не превышающая страховую сумму.
Аналогичные правила формирования РЗНУ содержатся в Положении о формировании страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденному приказом генерального директора САО «Дальстар» от 29.11.2002 № 396, а также Порядке учета заявленных, но не урегулированных убытков, утвержденном приказом генерального директора общества от 03.12.2003.
Согласно статье 15 Гражданского кодекса Российской Федерации под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
При этом пунктом 1 вышеуказанной статьи предусмотрено, что лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.
Таким образом, для формирования РЗНУ изначально должен приниматься размер максимально возможной суммы убытка по страховому случаю в соответствии с условиями договора страхования, а не размер страховой суммы, установленный договором, который является лишь контрольной величиной, ограничивающей размер суммы убытка.
И материалов дела следует, что налоговый орган произвел проверку расчета заявителем РЗНУ выборочным методом, в результате которой установлено, что общество ошибочно включило в журнал заявленных неурегулированных убытков на 01.01.2005 суммы убытков, размер которых значительно превышает суммы, подлежащие выплате по 14 договорам страхования (страховым полисам) от 30.11.2004 № 231849, 28.06.2004 № 199981, 16.12.2003 № 197823, 24.03.2004 № 199358, 21.10.2004 № 230472, 02.07.2004 № 201172, 03.12.2004 № 232031, 08.10.2004 № 230076, 09.07.2004 № 201420, 07.10.2004 № 230453, 28.09.2004 № 230058, 08.10.2004 № 230430, 08.12.2004 № 231853, 28.06.2004 № 200967.
Из содержания вышеуказанных договоров страхования следует, что объектами страхования являлись средства транспорта, страховыми случаями признаны события «Угон, хищение», «Ущерб», изложенные в пунктах 3.3, 3.4 Правил.
В соответствии с условиями страховых полисов, а также пунктом 3.3 Правил добровольного страхования средств транспорта, утвержденных приказом генерального директора САО «Дальстар» от 09.11.1999 № 51В, по условию «Ущерб» страхование осуществляется на случай, в частности, дорожно-транспортного происшествия (столкновения, наезда, удара, падения, опрокидывания средства транспорта, падение на него каких-либо предметов).
Пунктом 4.2.5 договоров страхования предусмотрено, что страхователь обязан при наступлении страхового случая немедленно заявить в соответствующие органы, исходя из их компетенции (ГИБДД, правоохранительные органы и т. д.), а также в случае дорожно-транспортного происшествия представить соответствующие документы (справку по ДТП, протокол об административном правонарушении).
Одновременно в договорах установлено, что страховщик вправе отказать страхователю (выгодоприобретателю) в выплате страхового возмещения в том числе, если тот не заявил в соответствующие органы, исходя из их компетенции (в установленные настоящим полисом сроки о наступлении страхового случая (п. 7.2.3 условий страховых полисов).
В дополнительных условиях страховых полисов также указано, что при наступлении страхового события страхователь обязан заявить в органы ГИБДД или милицию. Данное условие не является обязательным в случае боя остекления автомобиля камнями и другими предметами.
Вместе с тем, далее в дополнительных условиях полисов содержится пункт, в соответствии с которым страховое возмещение выплачивается без справок ГИБДД или ОВД по любому страховому случаю в пределах сумм, установленных этими дополнительными условиями к полису, но в значительно меньшем объеме (варьируется от 180 до 340 долларов США), чем полная страховая сумма по данному полису, кроме случаев боя остекления автомобиля камнями и другими предметами.
Из имеющихся в материалах дела анкет-запросов страховщика о страховом случае с транспортным средством, претензий страхователей следует, что страхователи - физические лица обращались в ООО СК «Дальстар» за выплатой страхового возмещения при наступлении страховых событий, подпадающих под определение дорожно-транспортных происшествий.
В анкетах-запросах указано, что страхователи заявляли о наступлении страхового события только в ООО СК «Дальстар». В конце анкеты содержится подтверждение страхователями указанных в запросах-анкетах сведений: «Подтверждаю, что выше сообщены все известные мне сведения. Все сведения являются достоверными и мне известно, что в случае сообщения ложных сведений, страховое возмещение не выплачивается».
Таким образом, поскольку материалами дела подтверждается, что страхователи не обращались в органы ГИБДД и ОВД в момент дорожно-транспортных происшествий и, следовательно, в дальнейшем не могли представить соответствующие документы, страховое возмещение подлежало выплате в пределах сумм, указанных в дополнительных условиях страховых полисов.
При этом заявитель не представил доказательств того, что он воспользовался своим правом, предусмотренным пунктом 7.2.3 страховых полисов, и отказал страхователям в выплате страхового возмещения по причине их не обращения в надлежащие органы (в данном случае ГИБДД и ОВД).
На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу о том, что размер обязательств ООО СК «Дальстар» был заведомо ограничен лишь суммами страхового возмещения, указанными в дополнительных условиях страховых полисов и являющимися максимально возможной величиной убытка, подлежащей возмещению страхователям.
В связи с этим при расчете РЗНУ на 01.01.2005 заявитель должен был принимать во внимание не полные страховые суммы по договорам страхования, а суммы страховых возмещений, установленные дополнительными условиями договоров, что соответствует положениям Правил от 11.06.2002 № 51н.
Оценив представленный налоговым органом расчет сумм отчислений в РЗНУ, а также доли участия перестраховщиков в страховых резервах по вышеперечисленным договорам страхования (Приложение № 9 к акту), суд считает, что инспекция правомерно установила сумму завышенного заявителем РЗНУ с учетом доли перестраховщика в размере 4 492 253 рубля (10 287 698 рублей - 5 795 445 рублей), в связи с чем признает необоснованными требования заявителя в указанной части.
Довод заявителя о том, что налоговый орган не вправе производить контроль за правильностью формирования страховщиком страховых резервов, суд отклоняет как несоответствующий фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.
При осуществлении налогового контроля за правильностью определения налоговой базы и исчисления налога на прибыль страховыми организациями налоговый орган наделен правом проверять обоснованность включения в состав расходов сумм отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), на что прямо указано в статье 294 Налогового кодекса Российской Федерации,
Соответственно, налоговый орган вправе осуществлять проверку правильности формирования страховыми организациями страховых резервов за счет производимых ими отчислений в соответствии с законодательством о страховании.
7.2 Заявитель оспаривает исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов за 2004 год суммы 186 204 рубля – завышение отрицательного результата изменения РЗНУ с учетом доли перестраховщика, в результате ошибочного включения в резерв сумм заявленных, но выплаченных на отчетную дату убытков; заявленных убытков, размер которых значительно превышает страховую сумму поврежденного имущества.
Согласно пункта 26 Правил от 11.06.2002 № 51н в качестве базы расчета РЗНУ принимается размер не урегулированных на отчетную датуобязательств страховщика, подлежащих оплате в связи со страховыми случаями, о факте наступления которых в установленном законом или договорном порядке было заявлено страховщику.
Таким образом, при формировании РЗНУ на 01.01.2005 ООО СК «Дальстар» должно было определить наличие либо отсутствие неисполненных (исполненных не полностью) обязательств на указанную отчетную дату.
В связи с этим при расчете РЗНУ на 01.01.2005 не подлежали учету суммы страхового возмещения, фактически выплаченные страхователям (выгодоприобретателям) либо зачтенные в счет недовнесенной ими части страховой премии.
Кроме того, из статьи 947 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что сумма, в пределах которой страховщик обязуется выплатить страховое возмещение (страховая сумма) определяется соглашением сторон.
Следовательно, осуществляя каждую последующую выплату, страховщик уменьшает на нее свои обязательства перед страхователем по последующим страховым случаям.
Вместе с тем, из материалов дела следует, что заявитель допустил нарушения положений Гражданского кодекса Российской Федерации, Правил от 11.06.2002 № 51н, что привело к неправомерному включению в РЗНУ сумм, обязанность по выплате которых у общества отсутствовала на 01.01.2005 по следующим договорам страхования: 03.07.2003 № 165247, 20.09.2004 № 230164, 14.12.2004 № 200315, 10.01.2003 № 099112, 22.07.2004 № 91000435, 22.07.2004 № 91000436 (Приложение № 10 к акту).
Данные нарушения подтверждаются страховыми актами, распоряжениями о выплате, претензиями страхователей, уточняющими оборотами по дням, журналом заявленных неурегулированных убытков на 01.01.2005.
В связи с вышеизложенным, суд делает вывод о том, что заявитель неправомерно включил в состав расходов за 2004 год суммы отчислений в РЗНУ с учетом доли перестраховщика в размере 186 204 рубля (259 144 рубля -72 940 рублей).
7.3 Заявитель оспаривает сумму не принятых инспекцией расходов в размере 13 579 рублей - завышение отрицательного результата изменения Резерва незаработанной премии за счет ошибочного включения в расчет РНП по 5 учетной группе (страхование средств автотранспорта) по состоянию на 01.01.2005 договора (полиса) от 27.01.2004 № 198743.
Согласно статье 954 Гражданского кодекса Российской Федерации страховая премия - плата за страхование, которую страхователь обязан уплатить страховщику в порядке и сроки, которые установлены договором страхования.
В соответствии с пунктом 7 Правил 11.06.2002 № 51н Резерв незаработанной премии – это часть начисленной страховой премии (взносов) по договору, относящаяся к периоду действия договора, выходящему за пределы отчетного периода (незаработанная премия).
Пунктом 12.1 Правил добровольного страхования средств транспорта, утвержденных приказом генерального директора САО «Дальстар» от 09.11.1999 № 51В, установлены случаи, при наступлении которых права и обязанности сторон по договору страхования прекращаются. К таким случаям, в частности, относится исполнение страховщиком обязательств по договору в полном объеме (пункт 12.1.2).
Как следует из материалов дела, согласно страховому акту от 08.09.2004 № 198743/1А автомобиль, застрахованный по страховому полису 27.01.2004 № 198743, был похищен 07.06.2004, убытки страхователю причинены вследствие наступления страхового события «Угон».
Страховое возмещение по вышеуказанному полису в размере 1 752 921 рубля (что соответствует полной страховой сумме) было полностью выплачено страхователю на основании распоряжения о выплате от 08.09.2004.
Таким образом, действие договора страхования от 27.01.2004 № 198743 было прекращено в связи с исполнением страховщиком обязательств по договору в полном объеме в пределах одного отчетного периода – 2004 года.
Довод заявителя о том, что действие договора не прекращается до исполнения сторонами всех своих обязанностей судом отклоняется, поскольку пунктом 7.9 Правил добровольного страхования средств транспорта предусмотрено, что если к моменту наступления страхового случая страховая премия страхователем уплачена не полностью, то при условии своевременного внесения страховых взносов в соответствии с условиями договора страхования, страховое возмещение выплачивается за вычетом недовнесенной части страховой премии.
В соответствии с пунктом 20 Правил от 11.06.2002 № 51н незаработанная премия методом «pro rata temporis» определяется по каждому договору как произведение базовой страховой премии по договору на отношение неистекшего на отчетную дату срока действия договора (в днях) ко всему сроку действия договора (в днях).
Резерв незаработанной премии методом «pro rata temporis» в целом по учетной группе определяется путем суммирования незаработанных премий, рассчитанных по каждому договору.
С учетом вышеизложенного, суд делает вывод о том, что налоговый орган обоснованно установил по оспариваемому решению неправомерное включение заявителем суммы 13 579 рублей в состав РНП, отраженной в расчете резерва незаработанной премии методом «prorаtatemporis» по 5 учетной группе на 01.01.2005.
7.4 Заявитель оспаривает сумму 41 233 рубля – завышение отрицательного результата изменения РНП, вследствие разницы, сложившейся в результате несоответствия величины РНП, отраженной в расчете резерва незаработанной премии методом «prorаtatemporis» на 01.01.2005 – 13 533 629 рублей, «Общей величине страховых резервов по учетным группам» на 01.01.2005 – 13 574 862 рубля.
В Приложении № 2 к Правилам 11.06.2002 № 51н утверждена Форма расчета РНП методом «proratatemporis» (Таблица № 8), которая является основополагающей для расчета РНП согласно пункту 5 вышеуказанного Приложения.
Форма «Общая величина страховых резервов» также утверждена в Приложении № 2 к Правилам от 11.06.2002 № 51н (Таблица № 21), которая является обобщающей для всех видов страховых резервов (пункт 13 Приложения № 2).
Вместе с тем, как следует из материалов дела, при определении размера РНП ООО СК «Дальстар» воспользовалось формой «Общая величина страховых резервов» - 13 574 862 рубля, в то время как следовало использовать форму расчета резерва незаработанной премии методом «proratatemporis», по которой общая величина РНП составила 13 533 629 рублей.
В результате, сумма завышенного РЗНУ, включенная в состав внереализационных расходов за 2004 годсоставила 41 233 рубля (13 574 862 рубля – 13 533 629 рублей).
Оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд делает вывод об обоснованном установлении налоговым органом занижения налогооблагаемой прибыли за 2002-2004 годы на 20 045 327 рублей (10 083 117 рублей + 701 803 рубля + 9 260 407 рублей) и, следовательно, доначислении обществу налога на прибыль в сумме 4 810 879 рублей, соответствующих пеней по налогу на прибыль 1 665 927 рублей и налоговых санкций по налогу на прибыль 487 187 рублей, всего 6 954 993 рубля, в связи с чем отказывает обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения от 31.05.2006 № 14/3746 в вышеуказанной части.
Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 167-171, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л:
В удовлетворении заявленного требования отказать.
Обеспечительные меры, принятые Арбитражным судом Приморского края по определению от 03 июля 2006, сохраняют свое действие до вступления в силу настоящего решения.
Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в срок, не превышающий месяца со дня его принятия.
