12
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ
690091, г. Владивосток, ул. Светланская, 54
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Владивосток Дело № А51-7773/20077 33-131
14 декабря 2009 года
Арбитражный суд Приморского края в составе судьи А.А. Фокиной,
рассмотрев на новом рассмотрении в судебном заседании 03.12.2009 дело по заявлению индивидуального предпринимателя Разгонова Алексея Владимировича
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока
о признании недействительным Решения № 70/4 от 22.06.2007 в части доначисления за 2003 год НДФЛ и ЕСН и соответствующих им пеней по эпизоду, связанному с учётом в целях налогообложения авансовых платежей в общей сумме 3.317.213 руб., поступивших в счёт предстоящих поставок товаров,
при участии в заседании:
от заявителя –представителя Зубко М.Я. (по доверенности от 25.04.2008, на три года, нотариальной, рег. № 4253),
от ИФНС –представителей Когай Н.В. (по доверенности № 10-12/555 от 17.10.2008, удост. УР № 263685), Чуденковой А.В. (по доверенности № 10-12/819 от 20.10.2008, удост. УР № 262604),
протокол судебного заседания вёл судья А.А. Фокина,
установил:
Резолютивная часть решения оглашена судом в судебном заседании 03.12.2009, изготовление полного текста решения откладывалось судом на основании части 2 статьи 176 АПК РФ, полный текст решения изготовлен 14.12.2009.
Индивидуальный предприниматель Разгонов Алексей Владимирович (далее по тексту –«заявитель», «налогоплательщик», «предприниматель») обратился в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее по тексту –«инспекция», «налоговый орган», «ИФНС») № 70/4 от 22.06.2007, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее по тексту –«НДФЛ»), единого социального налога (далее по тексту –«ЕСН»), соответствующих им пеней и санкций, а также в части санкций по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в части неуменьшения размера штрафа инспекцией.
Решением суда первой инстанции от 17.03.2008 заявление предпринимателя удовлетворено, Решение инспекции признано недействительным в части доначисления за 2003 год НДФЛ в сумме 379.234 руб., ЕСН в сумме 58.344 руб. и начисления соответствующих им сумм пеней; в части привлечения к налоговой ответственности на основании статьи 119 НК РФ за нарушение сроков представления налоговых деклараций по НДС за сентябрь и декабрь 2004 года; в части начисления штрафов на основании статьи 119 НК РФ за нарушение сроков представления налоговых деклараций по НДС за июнь, июль, август, октябрь и ноябрь 2004 года с уменьшением судом размера санкций в 1000 раз.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 08.07.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения. Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 27.10.2008 решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций также оставил без изменения.
Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 № 1660/09 дело № А51-7773/2007-33-131 возвращено в первую инстанцию Арбитражного суда Приморского края на новое рассмотрение в части признания недействительным Решения № 70/4 от 22.06.2007 о доначислении за 2003 год НДФЛ и ЕСН и соответствующих им пеней по эпизоду, связанному с учётом в целях налогообложения авансовых платежей в общей сумме 3.317.213 руб., поступивших в счёт предстоящих поставок товаров.
В остальной части решение суда Арбитражного суда Приморского края от 17.03.2008, постановление суда апелляционной инстанции от 08.07.2008 по делу № А51-7773/2007-33-131 и постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 27.10.2008 оставлены без изменения.
При этом Президиум ВАС РФ установил, что предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить авансовые платежи, поступившие в 2003 году, в налогооблагаемую базу этого налогового периода, то есть 2003 года, однако, и авансовые платежи, и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов, были учтены предпринимателем в целях налогообложения с нарушением установленных правил в следующем налоговом периоде - в 2004 году.
В связи с этим Президиум ВАС РФ указал, что на новом рассмотрении суду надлежит осуществить проверку размера начисленных инспекцией налогов и пеней, установить, какие налоговые последствия повлекли несвоевременный учет предпринимателем при исчислении налогов сумм авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров, и относящихся к ним расходов на приобретение данных товаров и несвоевременная уплата этих налогов, а также то, могла ли несвоевременная уплата налогов повлечь доначисление налоговых платежей на момент вынесения инспекцией решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности.
Выполняя указания суда надзорной инстанции, судом при новом рассмотрении дела в указанной части установлено следующее.
На основании Решения № 1358-29/1 от 20.06.2006 инспекцией была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.10.2003 по 31.12.2004, о чём был составлен Акт выездной налоговой проверки № 70/1 от 06.12.2006 о неуплате налогов на общую сумму 1.665.777,55 руб. и пеней по ним на сумму 390.852,99 руб.
Не согласившись с выводами инспекции, налогоплательщик в установленный законом срок представил возражения, по результатам рассмотрения которых инспекция назначила проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.
По окончании дополнительных проверочных мероприятий инспекцией оформлен Акт проверки № 70/3 от 25.05.2007 о неуплате налогов на общую сумму 820.194,90 руб. и пеней по ним на сумму 280.994,68 руб., не согласившись с которым, предприниматель также представил возражения.
Рассмотрев материалы проверки и разногласия налогоплательщика, инспекция вынесла Решение № 70/4 от 22.06.2007 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по акту выездной налоговой проверки № 70/3 от 25.05.2007 индивидуального предпринимателя Разгонова Алексея Владимировича ИНН 253604215428», согласно резолютивной части которого предпринимателюпо оспариваемым налогам были доначислены:
- НДФЛ в сумме 456.174 руб. (в том числе за 2003 год доначислено 672.157 руб., за 2004 год уменьшено на 215.983 руб.), пени по нему в сумме 208.060,96 руб.,
- ЕСН в федеральный бюджет в сумме 78.869,86 руб. (в том числе за 2003 год доначислено 139.048 руб., за 2004 год уменьшено на 60.178,14 руб.), пени по нему в сумме 39.256,07 руб.,
- также предприниматель привлечён к налоговой ответственности в виде штрафов по п. 2 ст. 119 НК РФ на общую сумму 1.428.590,40 руб., в том числе за июнь 2004 года –.068,80 руб., за июль 2004 года –.045 руб., за август 2004 года –.994 руб., за сентябрь 2004 года –руб., за октябрь 2004 года – 369.264 руб., за ноябрь 2004 года –.018,60 руб., за декабрь 2004 года –руб.
В частности, при проверке правильности определения выручки от реализации ИФНС было установлено, что предпринимателем в 2003 году получены авансы (предварительная оплата в счёт предстоящих поставок товара), в том числе от ООО «Экспорт-Экспресс» - 979.021,70 руб. (из них без НДС - 829.679,40 руб.), от ООО «Спектр» - 1.701.739 руб. (из них без НДС –.442.152 руб.), от ПБОЮЛ Кицута Дян Ери –.822 руб. (из них без НДС –.272,90 руб.), от ПБОЮЛ Агеенко М.А. –.630,30 руб. (из них без НДС –.093,40 руб.), которые не были отражены в книге учёта доходов и расходов за 2003 год в составе доходов, а также в книге учёта доходов и расходов за 2003 год не было отражено поступление выручки от реализации товара ООО «Бриг» на сумму 50.846,61 руб.
В результате перерасчёта выручки налоговый орган в состав доходов за 4 квартал 2003 года включил 2.857.510 руб., в том числе авансовые платежи от ООО «Экспорт-Экспресс» - 829.654 руб., от ООО «Спектр» - 1.437.643 руб., от ПБОЮЛ Кицута Дян Ери –.273 руб. и от ПБОЮЛ Агеенко М.А. –.093,40 руб., а также 50.846.61 руб. - по ООО «Бриг».
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 № 1660/09 на новом рассмотрении настоящее дело пересматривается по вышеназванному эпизоду, связанному с учётом в целях налогообложения авансовых платежей в общей сумме 3.317.213 руб. (с НДС), поступивших в счёт предстоящих поставок товаров, то есть в части занижения выручки за 2003 год на 2.806.663,4 руб. (без НДС), поступившей предпринимателю от покупателей ООО «Экспорт-Экспресс» - 829.654 руб., от ООО «Спектр» - 1.437.643 руб., от ПБОЮЛ Кицута Дян Ери – 125.273 руб. и от ПБОЮЛ Агеенко М.А. –.093,40 руб.
Как видно из материалов дела, в период с 02.12.2003 по 30.12.2003 предпринимателю на его расчётный счёт от ООО «Экспорт-Экспресс» (г. Москва), ООО «Спектр» (г. Саратов), ПБОЮЛ Кицута Дян Ери (г. Владивосток) и ПБОЮЛ Агеенко М.А. (Краснодарский край) на основании счётов-фактур на оплату авансов поступили денежные средства в оплату предстоящих поставок товара, а счета-фактуры на отгрузку товара были выставлены заявителем 01.01.2004 и 05.01.2004.
Передача товара покупателям состоялась также в январе 2004 года, что подтверждается Ведомостями взаиморасчётов по контрагентам за 2003 год (где отражена кредиторская задолженность перед покупателем в связи с непоставкой товара), товарными накладными на отпуск товара со склада в январе 2004 года и Ведомостями взаиморасчётов по контрагентам за 2004 год, Отчётом по продажам, Книгой учёта доходов и расходов за 2004 год и соответствующими счетами-фактурами по каждому покупателю, имеющимися в материалах дела.
Выручка от реализации товаров вышеперечисленным покупателям включена заявителем в доход 2004 года, включая и спорные авансовые платежи.
Также, вышеназванные документы свидетельствуют о том, что расходы на приобретение реализованного названным покупателям товара, состоявшееся фактически в 2003 году, были включены в затраты 2004 года в размере 2.627.782,22 руб.
Оценив доводы сторон, исследовав материалы дела, суд считает, что требования заявителя по спорному эпизоду подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.
Статья 210 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1); для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (в размере 13 процентов), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса; если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю (п. 3).
В силу п. 3 ст. 225 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
В соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база по ЕСН определяется предпринимателями как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением; при этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
Таким образом, доход как для целей исчисления НДФЛ, так и для целей исчисления ЕСН определяется аналогичным образом.
Статья 221 НК РФ устанавливает, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (п. 1 ст. 221 НК РФ).
Пунктом 3 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база предпринимателей по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом также установлено, что состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
Из изложенного следует, что и расходы (профессиональные налоговые вычеты) как для целей исчисления НДФЛ, так и для целей исчисления ЕСН определяются аналогично.
Статьей 38 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 Кодекса.
Исходя из статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Кодекса.
Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным 13.08.2002 приказами Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430 (пункты 13, 14), доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода. В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
Таким образом, предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить авансовые платежи в сумме 2.806.663,4 руб., поступившие в 2003 году, в налогооблагаемую базу этого налогового периода, то есть 2003 года. В том же периоде 2003 года в целях налогообложения должны быть учтены и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов.
Исходя из изложенного, судом установлено, что налоговая база по спорному эпизоду за 2003 год составляет 178.881,18 руб. как разница между доходами в сумме 2.806.663,4 руб. и расходами, приходящимися на приобретение товара в счёт полученных авансов, в сумме 2.627.782,22 руб., а налог, подлежащий уплате за 2003 год по ставке 13%, по спорному эпизоду - 23.255 руб.
По оспариваемому эпизоду Решением ИФНС доначислен за 2003 год НДФЛ в сумме 364.866 руб. (как 13% от суммы авансов 2.806.663,40 руб.), следовательно, инспекцией излишне начислен за 2003 год по спорному эпизоду НДФЛ в сумме 341.611 руб. (364.866 –.255).
Что касается корректировки налоговых обязательств предпринимателя за 2004 год, что его доход надлежит уменьшить на 2.806.663,4 руб. (что и сделано ИФНС во время проверки), а расходы –на 2.627.782,22 руб. Исходя из этого, налоговая база по НДФЛ за 2004 год должна составить 1.762.906,45 руб. как разница между доходами за 2004 год в сумме 34.497.072,23 руб. и общим размером налоговых вычетов 32.734.165,78 руб. (из них материальные расходы за минусом 2.627.782,22 руб., подлежащих учёту в 2003 году, –.013.991,60 руб., заработная плата с начислениям – 102.659 руб., прочие расходы –.617.515,18 руб.), а налог, подлежащий уплате за 2004 год по ставке 13%, - 229.178 руб.
Поскольку по налоговой декларации за 2004 год налогоплательщиком исчислен НДФЛ в размере 215.983 руб., следовательно, к доплате за 2004 год по результатам налоговой проверки подлежит сумма налога 13.195 руб. (229.178 - 215.983).
С учётом того, что ИФНС в оспариваемом Решении доначислила НДФЛ всего в сумме 456.174 руб., в том числе за 2003 год доначислила 672.157 руб., а за 2004 год уменьшила на 215.983 руб., то с учётом обстоятельств, установленных судом при первоначальном и новом рассмотрении дела, всего по результатам проверки надлежит дополнительно начислить НДФЛ в сумме 329.373 руб., в том числе за 2003 год –.178 руб. (672.157 руб. – 14.368 руб. по решению суда от 17.03.2008 –.611 руб. по настоящему решению), за 2004 год –.195 руб.
Следовательно, Решение ИФНС необходимо признать недействительным в части доначисления НДФЛ за 2003-2004 годы всего в сумме 126.801 руб. (456.174 - 329.373), из которых решением суда от 17.03.2008 в неотменённой части признано недействительным доначисление НДФЛ за 2003 год в сумме 14.368 руб.
Учитывая всё вышеизложенное, приведя в надлежащее состояние расчёты предпринимателя с бюджетом по НДФЛ за 2003-2004 год с учётом применённого им кассового метода учёта доходов и расходов, суд приходит к выводу о необходимости признать недействительным Решение ИФНС в части излишнего доначисления за 2003-2004 год НДФЛ в сумме 112.433 руб. (126.801 - 14.368) и соответствующей ему суммы пени.
Что касается доначисления ЕСН в федеральный бюджет, то, исходя из вышеизложенного, Решение ИФНС также следует признать недействительным в части доначисления ЕСН в федеральный бюджет за 2003 год от суммы налоговой базы, превышающей 178.881,18 руб., с учётом ранее начисленного по налоговой декларации за 2003 год, а в части уменьшения налога за 2004 год - аналогичной корректировки налоговых обязательств заявителя применительно к налоговой базе в сумме 1.762.906,45 руб. и с учётом ранее начисленного по налоговой декларации за 2004 год налога, а также в части соответствующей пени по ЕСН в федеральный бюджет.
Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт (решение) государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным (пункт 2 статьи 201 АПК РФ).
Учитывая изложенное и обстоятельства, установленные судом по настоящему делу, суд считает необходимым требование заявителя о признании частично недействительным Решения № 70/4 от 22.06.2007 удовлетворить в части доначисления за 2003-2004 годы ЕСН в федеральный бюджет и соответствующих ему пеней по эпизоду, связанному с учётом в целях налогообложения выручки от авансовых платежей в общей сумме 2.806.663,40 руб., поступивших в счёт предстоящих поставок товаров, а также НДФЛ по тому же эпизоду в размере 112.433 руб. и соответствующей ему пени, поскольку доначисление налога произведено ИФНС без учёта налоговых вычетов, что не соответствует положениям Глав 23, 24, 25 НК РФ и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Вопрос о распределении госпошлины, уплаченной при подаче заявления в суд, был разрешён судом при первоначальном рассмотрении дела, а на новом рассмотрении дело пересматривалось судом только в части, в связи с чем нет необходимости изменять порядок распределения госпошлины по настоящему делу, установленный судом ранее.
Руководствуясь статьями 167-170, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л:
Признать недействительным Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока № 70/4 от 22.06.2007 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по акту выездной налоговой проверки № 70/3 от 25.05.2007 индивидуального предпринимателя Разгонова Алексея Владимировича ИНН 253604215428» в части пункта 2.1.5 на сумму налога на доходы физических лиц за 2003-2004 годы в размере 112433 руб., в части пункта 2.1.7 на сумму единого социального налога за 2003-2004 годы по эпизоду, связанному с учётом в целях налогообложения выручки от авансовых платежей в общей сумме 2.806.663,40 руб., поступивших в счёт предстоящих поставок товаров, в части пунктов 2.2.5 и 2.2.7 на соответствующие суммы пени по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Судья А.А. Фокина
