АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ
г.Владивосток, ул.Светланская, 54
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
«12» мая 2009 года Дело № А51–8909/2008
Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Хвалько О.П.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Хвалько О.П.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Федерального государственного предприятия «Военно-морское строительное управление Тихоокеанского флота Министерства Обороны Российской Федерации»
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г.Владивостока
о признании частично недействительным решения № 12/4148 от 30.06.2008;
при участии в заседании:
от заявителя: представители ФИО1 по доверенности №32-11/122 от 09.07.08, ФИО2 по доверенности от 08.07.08, ФИО3 по доверенности от 09.07.08, ФИО4 по доверенности от 09.07.08 №32/11-122;
от органа, принявшего оспариваемый акт: представители ФИО5 по доверенности №11/19 от 14.01.09, ФИО6 по доверенности №11/10 от 12.01.09, ФИО7 по доверенности №11/51 от 02.04.09;
установил:
Федеральное государственное предприятие «Военно-морское строительное управление» Тихоокеанского флота Министерства обороны Российской Федерации (далее по тексту «заявитель» или «налогоплательщик») обратилось в суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г.Владивостока (далее по тексту «налоговый орган» или «инспекция») о признании частично недействительным решения №12/4148 от 30.06.2008.
В ходе рассмотрения дела определением суда от 19.08.08 требования заявителя о признании недействительным решения №12/4148 от 30.06.08 в части начисления штрафа по ст. 122 НК РФ в сумме 100076 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 75218 руб., пени по НДФЛ в сумме 386244руб., пени по ЕСН в сумме 8061 руб., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 2233 руб., недоимки по НДФЛ в сумме 376088 руб., недоимки по ЕСН в сумме 500381руб. и по ЕСН, зачисляемому в Федеральный бюджет в сумме 513846 руб., выделены в отдельное производство.
Представители налогового органа с заявленными требованиями не согласились, представили отзыв на заявление и пояснения по начисленным суммам, считают принятое решение законным и соответствующим требованиям законодательства о налогах и сборах.
В судебном заседании 02.04.09 судом объявлен перерыв до 06.04.09 в порядке ст. 163 АПК РФ, 06.04.09 судебное разбирательство продолжено с участием тех же представителей сторон.
Изготовление мотивированного решения в полном объеме откладывалось судом на основании п.2 ст. 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении дела суд установил следующее.
Инспекцией Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г.Владивостока проведена выездная налоговая проверка деятельности ФГУП «ВМСУ ТОФ МО РФ» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности исполнения налоговых обязательств за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, по НДФЛ – по 30.11.07, о чем составлен акт проверки № 12/2692 от 23.05.2008, принято решение № 12/4148 от 30.06.2008, которым предприятию в числе прочего начислено 376088 руб. налога на доходы физических лиц за 2005-2006гг., 386244руб. пени, 75218 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ, 500381 руб. ЕСН за 2005-2006гг.,8061руб. пени, 100076 руб. штрафа за его неуплату по ч.1 ст. 122 НК РФ,513846 руб. ЕСН, зачисляемого в Федеральный бюджет.
Заявитель оспаривает начисление 1573 руб. НДФЛ за 2005 год, поскольку обстоятельства образования задолженности налоговым органом не устанавливались, первичные расчетные документы (ведомости по заработной плате и справки по форме 2-НДФЛ), подтверждающие выплаты физическим лицам доходов не исследовались, приложение №5 заявителю не представлено, в части суммы предоставленных ФИО8 вычетов налоговый орган ошибочно указал сумму 10200 руб., поскольку согласно справки 2-НДФЛ за 2005г. стандартные вычеты по этому лицу предоставлены в размере 2000 руб., а сумма исчисленного НДФЛ 2876 руб.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение п.3 ст.218 НК РФ заявитель предоставлял стандартные налоговые вычеты, предусмотренные п.п.3,4 п.1 ст. 218 НК РФ лицам, приступившим к работе не с начала налогового периода, без предоставления справок о доходах с начала этого периода, с предыдущего места работы.
Требования заявителя в отношении начисления НДФЛ ввиду неправомерного предоставления заявителем стандартного налогового вычета работающим у него лицам, суд отклоняет.
Начисление НДФЛ в сумме 1573 руб. за 2005г. состоит из начислений по следующим лицам: 1326 руб. на ФИО8, 104 руб. на ФИО9, 143 руб. на ФИО10
Согласно абз. 2 п. 3 ст. 218 НК РФ в случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода налоговые вычеты, предусмотренные пп. 3 и 4 п. 1 настоящей статьи, предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. При этом сумма полученного дохода должна подтверждаться справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ.
Приведенные нормы позволяют сделать вывод, что для предоставления сотруднику, работающему не с начала налогового периода, стандартного налогового вычета кроме его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты, налоговый агент должен иметь справку о доходах сотрудника по предыдущему месту работы, в котором последнему предоставлялись налоговые вычеты.
Вопрос предоставления налоговому агенту-работодателю таких справок должен быть решен работодателем-налоговым агентом при принятии физического лица на работу и до начала выплаты работнику дохода.
ФИО9, ФИО10 приняты на работу с 04.02.05 приказом №37-к от 04.02.05, ФИО8 принят на работу с 01.02.05 приказом №28-к от 31.01.05.
Приказом №94а-к от 16.03.05 ФИО10 уволена с 16.03.05, приказом №111-к от 28.03.05 ФИО9 уволен с 30.03.05, приказом №63-к от 13.02.06 ФИО8 уволен с 15.02.06.
01.02.05 ФИО8 подал заявление о предоставлении стандартного вычета в сумме 400 руб. и на ребенка в сумме 600 руб., 04.02.05 ФИО10 подала заявление о предоставлении стандартного налогового вычета в сумме 400 руб., аналогичное заявление подано ФИО9 от 04.02.05 на вычет в сумме 400 руб.
При этом справки о доходах сотрудников по предыдущему месту работы работодателю не представлены.
Доход выплачен за период с февраля по декабрь 2005г ФИО8, с февраля по март 2005г. ФИО9 и ФИО10
Налоговым агентом – работодателем при исчислении сумм НДФЛ указанным лицам предоставлены налоговые вычеты в указанных работниками суммах.
Отсутствие справок и предоставление налоговых вычетов без наличия таких справок не отрицается заявителем.
При изложенных обстоятельствах следует признать, что заявителем при исчислении подлежащей выплате суммы дохода и при определении налоговой базы по исчислению НДФЛ по выплачиваемым доходам нарушен установленный п.3 ст. 218 НК РФ порядок предоставления стандартных налоговых вычетов, в связи с чем спорные начисления следует признать правомерными.
Доводы заявителя о том, что необходимость в представлении справок отсутствует в случае подачи работниками заявлений о предоставлении вычетов, суд отклоняет, поскольку наличие заявления работника о предоставлении вычета не является единственным и безусловным условием его предоставления.
Суд отклоняет утверждение заявителя о том, что налоговый орган при определении суммы полученного дохода не исследовал расчетные ведомости по заработной плате и справки по форме 2-НДФЛ, что свидетельствует о том, что налоговым органом не установлены обстоятельства занижения налоговой базы для исчисления НДФЛ.
Данное утверждение не соответствует действительности, поскольку состав исследуемых документов изложен по тексту акта проверки и решения, по данному вопросу инспекцией исследованию подвергнуты ведомости начисления заработной платы, расчетные листки по начислению заработной платы, документы по соблюдению порядка предоставления налоговых вычетов, а также предоставленная к возражениям заявителя справка по форме 2-НДФЛ по гр.ФИО8
Сопоставление расчетных листков с отражением сумм начислений дохода, состава и сумм налоговых вычетов, размера НДФЛ, выплачиваемых работнику сумм, соответствует информации, содержащейся в представленных заявителем платежных ведомостях по месяцам, расчете НДФЛ по 1183 КМТС, справке по форме 2-НДФЛ.
Доводы заявителя о неверном определении суммы подлежащего начислению НДФЛ по гр. ФИО8 суд отклоняет как несостоятельные, поскольку из представленных заявителем платежных ведомостей, справки по форме 2-НДФЛ за 2005г. следует, что общая сумма дохода за этот период составляет 24123 руб., соответственно сумма подлежащего исчислению НДФЛ по ставке 13% без учета стандартных налоговых вычетов должен составить 3136 руб.
Согласно справке по форме 2-НДФЛ сумма исчисленного и удержанного заявителем НДФЛ с доходов ФИО8 за 2005г, составила 1810 руб., соответственно, доначисленная сумма налога составляет 1326 руб., из чего следует, что сумма налога определена налоговым органом верно.
Налоговым органом начислено 374515 руб. НДФЛ за 2006г. по 1247 УНР на основании вывода инспекции о занижении налоговой базы по НДФЛ 48 работников на 2.881.221,47 руб.
Инспекцией установлено, что по данным Индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумма начисленного ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее по тексту Индивидуальные карточки по ЕСН), составила 8.730.458,30 руб., а доходы, отраженные в налоговой карточке по учету доходов и налога на доходы физических лиц (далее по тексту налоговая карточка по НДФЛ), составили 5.849.236,83 руб., соответственно, разница этих сумм 2.881.221,47руб. признана занижением налоговой базы, НДФЛ исчислен в сумме 374.515 руб.
Для проверки кассовые документы, подтверждающие начисление и выплату доходов вышеуказанным физическим лицам за 2006г. не представлены в связи с тем, что все несекретные дела 1247 УНР ТОФ за 2001-2006гг. 20.07.07. сданы в Архив МО ТОФ (Фонд №2166, Опись № 19125).
Признавая начисление 374515 НДФЛ, 67187руб. пени и 74903руб. штрафа незаконным, суд исходит из следующего.
Согласно ч.1 ст. 209 НК РФ объектом обложения налогом на доход физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком.
В силу ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
Исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п.1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период.
Из изложенного следует, что сумма подлежащего удержанию и перечислению НДФЛ должна определяться исходя из фактически выплачиваемых физическому лицу сумм, то есть правильность исчисленного налога определяется на основе первичных учетных документов.
Суд признает неправомерным избранный налоговым органом способ определения налоговой базы по НДФЛ по рассматриваемым лицам, когда инспекцией вывод о занижении налоговой базы по НДФЛ сделан на основе сравнения данных не первичных документов, а аналитических данных налогового учета (индивидуальных карточек по ЕСН и налоговых карточек по НДФЛ), из которых предпочтение отдано документам, которые содержат большую сумму дохода – индивидуальным карточкам по ЕСН.
Инспекция, обосновывая избранный ею способ определения занижения налоговой базы пояснила, что первичные учетные документы в ходе проверки исследованы не были, поскольку кассовые документы, подтверждающие начисление и выплату доходов перечисленным в акте и решении 48 физическим лицам за 2006 год отсутствуют, все несекретные дела 1247 УНР ТОФ за 2001-2006гг. 20.07.07 сданы в Архив МО ТОФ (Фонд №2166, Опись 19125).
Указанные обстоятельства суд во внимание не принимает, поскольку при наличии подробных данных о нахождении первичных учетных документов, включая сведения о номерах фонда и описи сданных в архив документов, налоговый орган не был ограничен в праве истребовать необходимую первичную документацию в порядке ст.93.1 НК РФ у лица, располагающего документами, касающимися деятельности проверяемого налогового агента.
В ходе проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов проверки налоговый орган такой возможностью не воспользовался, первичные документы в Архиве ТОФ МО РФ не запросил.
Также суду не представлено доказательства направления инспекцией требования о предоставлении конкретных первичных документов о фактически выплаченной заработной плате работникам.
Представленные заявителем первичные документы (платежные ведомости о получении заработной платы за 2006 год и копии расчетных ведомостей о выплаченной зарплате, выданные по запросу заявителя Архивом ТОФ МО РФ) не подтверждают выплаты заявителем физическим лицам дохода в указанном налоговом органом размере.
Следует признать, что выплаченный работникам доход, указанный в платежных ведомостях, не всегда соответствует отраженным заявителем сведениям в налоговых карточках по НДФЛ, справках по форме 2-НДФЛ (незначительно превышают), однако, это обстоятельство не может быть признано подтверждением правильности вывода о величине налоговой базы на основе документов, не относящихся к первичным, только по признаку расхождения сумм в карточках по ЕСН и НДФЛ.
Суд отклоняет довод налогового органа о том, что изменение сумм доходов 2006 года каждого из 48 человек произошло вследствие занижения налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2005г. на 1.091.188,61руб. из-за технической ошибки, после чего в 2006г. налоговый агент «условно» изменял размеры выплат в 2006г. в пользу каждого физического лица с отражением этих корректировок в Индивидуальных карточках по ЕСН.
Доводы инспекции отклоняются, поскольку ошибки налогового агента путем т.н. «условной корректировки» налоговой базы текущего периода в целях исправления ошибок, допущенных в предыдущем налоговом периоде, не является законным основанием для признания таких сумм в качестве полученного дохода и объекта налогообложения в 2006 году.
При изложенных обстоятельства суд признает обоснованными требования заявителя в части начисления 374.515 руб. НДФЛ за 2006г., пени в сумме 67.187 руб. и 74903 руб. штрафа за его неправомерное неперечисление по ст. 123 НК РФ.
Требования заявителя о признании неправомерным начисление предприятию 318.380 руб. пени суд отклоняет.
Пени в сумме 318380 руб. начислены за период с 01.01.05 по 30.06.08, в том числе 15817руб. пени по 1183 КМТС и 302563 руб. пени по ФГУП «ДВМС».
Заявитель полагает, что сумма пени в полном объеме начислена налоговым органом неправомерно, поскольку инспекцией не учтено, что по филиалу организации – 238 УНР г.Петропавловск-Камчатский выявлена переплата по НДФЛ в сумме 2.285.755 руб.
В материалы дела представлен раздел акта проверки от 08.02.08 филиала ФГУП «ВМСУ ТОФ МО РФ» в лице 238 УНР, проведенного ИФНС России по г.Петропавловску-Камчатскому, из которого следует, что по данному подразделению сальдо на 30.01.05г. составило 2.285.750 руб. переплаты, на 30.11.07 – 2.285.755 руб.
Заявитель полагает, что имеющейся переплаты достаточно для покрытия недоимки, на которую начислена пени по спорному решению, и при ее учете начисление пени неправомерно.
Налоговый орган считает, что наличие переплаты по структурному подразделению, находящемуся в другом субъекте РФ не может быть учтено при начислении пени на задолженность подразделения, расположенного в другом субъекте РФ.
В соответствии со статьей 226 НК РФ общество является налоговым агентом и обязано перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ.
В силу пункта 7 статьи 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
В проверяемый период Федеральными законами от 23.12.2004 N 173-ФЗ "О федеральном бюджете на 2005 год" и от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год" предусматривалось, что налог на доходы физических лиц, составляющий доходную часть бюджета Российской Федерации как федеральный налог, подлежал учету и распределению органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации по определенным нормативам.
Так, в частности, согласно статье 11 ФЗ от 23.12.2004 N 173-ФЗ и ст. 9 ФЗ от 26.12.05 №189-ФЗ в целях обеспечения полноты учета и распределения доходов в соответствии с нормативами отчислений, установленными данным Законом, федеральные налоги и сборы подлежали зачислению в полном объеме на счета органов Федерального казначейства для осуществления этими органами распределения доходов от их уплаты в порядке межбюджетного регулирования между федеральным бюджетом, бюджетами субъектов Российской Федерации, местными бюджетами и бюджетами закрытых административно-территориальных образований, а также бюджетами государственных внебюджетных фондов в случаях, установленных законодательством Российской Федерации.
Согласно пунктам 2 этих же статей законов региональные и местные налоги и сборы, и иные платежи, являющиеся источниками формирования доходов бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов, зачисляются на счета территориальных органов Федерального казначейства для последующего перечисления в бюджеты разных уровней.
Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 29.12.2000 N 420 и от 31.12.2002 N 352 обязанность распределять доходы от поступления налогов и сборов между уровнями бюджетной системы Российской Федерации также возложена на органы Федерального казначейства.
Согласно ст. 56,61.2 Бюджетного кодекса РФ, от 31.07.98 №145-ФЗ, приложениям к Закону Приморского края от 29.12.04 №200-КЗ «О краевом бюджете на 2005г.», Закону Приморского края от 23.12.05 №319-КЗ «О краевом бюджете на 2006г.», Закону Приморского края от 27.12.06 №28-КЗ «О краевом бюджете на 2007г», нормативы отчислений в бюджеты субъектов Российской Федерации составляли в 2005- 2007 годах 70 процентов, в бюджеты муниципальных районов (городских округов) – 30 процентов.
Как установлено судом и не оспаривается заявителем, НДФЛ, удержанный с доходов работников обособленного подразделения 238 УНР в г.Петропавловске-Камчатском, перечислен обществом на расчетный счет Управления Федерального казначейства МФ РФ по Камчатской области.
В 2005 - 2007 годах НДФЛ поступал в консолидированный бюджет субъекта РФ в размере 100 процентов.
Таким образом, получателем НДФЛ от доходов налогоплательщиков Приморского края и Камчатской области в 2005 - 2007 годах являются соответственно краевой и областной бюджеты с последующим распределением его между соответствующими бюджетами.
В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Бюджетного кодекса РФ денежные средства считаются зачисленными в доход соответствующего бюджета с момента совершения Банком России или кредитной организацией операции по зачислению денежных средств на счет органа, исполняющего бюджет.
Таким образом, в тех случаях, когда головная организация и структурное подразделение находятся в разных муниципальных образованиях, субъектах РФ, и по одному из этих налоговых агентов имеется задолженность по перечислению НДФЛ, бюджет субъекта РФ (муниципального образования), в котором расположена организация-должник несет потери в виде непоступления налога, подлежащего перечислению, а излишняя уплата в бюджет одного субъекта РФ не может в этом случае компенсировать потери бюджета другого субъекта РФ.
Поскольку пени в соответствии со ст. 75 НК РФ является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения сумм налога в срок, перечисление налоговым агентом в бюджет одного субъекта РФ излишней суммы налога не может рассматриваться в качестве отсутствия обязанности уплатить причитающийся налог в бюджет другого субъекта РФ.
Поскольку начисление спорной пени произведено по подразделениям заявителя, расположенным на территории Приморского края, а рассматривая переплата сохранилась за налоговым агентом по бюджету иного субъекта РФ (Камчатской области), следует признать законными действия инспекции по начислению 318.380 руб. пени по 1183 КМТС и ФГУП «ДВМС».
Требования заявителя о признании незаконным решения инспекции в части начисления 59943 руб. ЕСН, подлежащего перечислению в ФСС, суд отклоняет как необоснованные.
Начисление 59943 руб. ЕСН в части, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования, основано на признании инспекцией заниженной налоговой базы за 2005-2006г. у 65 работников обособленных подразделений 246 УНР, 307УНР, 368УНР, в доходах которых не учтены суммы выплачиваемого вознаграждения по договорам, названным работодателем гражданско-правовыми.
Пунктом 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
В соответствии с пунктом 3 статьи 238 "Суммы, не подлежащие налогообложению" НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 этой статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.
Из материалов дела следует, что Общество в проверяемый период заключало договоры с физическими лицами на выполнение работ, озаглавленные гражданско-правовыми, в текстах договоры именуются трудовыми.
Рассмотрев условия заключенных договоров, исследовав круг взаимных обязательств по ним, установленный порядок условий труда и проведения расчетов, суд приходит к выводу о том, что эти договоры по своей природе являются трудовыми.
Сфера действия гражданского законодательства - имущественные и связанные с ними неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности и их участников; сфера действия трудового законодательства - трудовые и непосредственно связанные с ними отношения.
Во всех случаях, когда доказано, что гражданско-правовые договоры регулируют трудовые отношения, к ним должны применяться нормы трудового законодательства.
Статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации установлен принцип свободы заключения договора.
Исходя из положений статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для отнесения его к трудовым или гражданско-правовым договорам, основное значение имеет смысл договора, его содержание.
Как установлено пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - оплатить эти услуги.
Общие положения о подряде и положения о бытовом подряде применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит статьям 779 - 782 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (статья 783 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 названного Кодекса.
В соответствии со статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные названным Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.
Таким образом, основными признаками, позволяющими разграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, являются: личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия); организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность); выполнение работ определенного рода, а не разового задания; гарантия социальной защищенности.
Судом установлено, что по условиям договоров, заключенных между работодателем и физическими лицами (работниками), работники принимаются на работу по определенной указанной в договоре профессии (должности), работники обязаны подчиняться правилам трудового распорядка, соблюдать трудовую дисциплину и требования техники безопасности, а работодатель обязуется обеспечить работнику необходимые условия работы, своевременную выплату заработной платы, необходимые социально-бытовые условия в соответствии с действующим законодательством, локальными правовыми актами, коллективным договором и заключенным трудовым договором, в том числе организовать труд работника, создать условия для безопасного и эффективного труда, договора заключаются на определенный (неопределенный) срок, в 19 договорах указано о выполнении работы по совместительству, договор с ФИО11 заключен как договор по основному месту работы, договорами установлено время работы ( сутки через трое круглосуточно согласно графика; сокращенная продолжительность рабочего времени и т.д.); в некоторых договорах оговорено условие об испытательном сроке и о материальной ответственности принимаемого работника.
Договоры содержат ссылку на то, что работники обладают правами в соответствии с ТК РФ ( к примеру, договор с ФИО12,ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17 и т.д.), а также условие о несении работодателем ответственности за причинение здоровью работника вреда в связи с увечьем или профзаболеванием.
При проведении проверки налоговым органом установлено, что прием на работу осуществлялся на основании приказов по предприятию, начисление зарплаты производится в общей ведомости начислений зарплаты, выплата зарплаты происходит регулярно и по платежным ведомостям.
Таким образом, содержание договоров, а также оформление приема на работу, начисления заработной платы и расчетов с работниками, свидетельствуют о том, что спорные договоры являются трудовыми, из чего суд признает правомерными выводы инспекции о занижении заявителем налоговой базы по ЕСН в части исчисляемой к уплате суммы в ФСС в размере 1.880.178,81 руб. и начисление 59943 руб. ЕСН, подлежащего уплате в ФСС за 2005-2006гг., соответственно, пени и штрафы, приходящиеся на данную сумму платежа.
Заявитель оспаривает начисление 7150 руб. ЕСН за 2005г. с доходов ФИО18 в результате занижения налоговой базы на 27500,68 руб., которое установлено инспекцией путем сравнения данных Индивидуальной карточки по ЕСН ( сумма дохода 98425,10 руб.) и данных Справки о доходах по форме 2-НДФЛ и Реестра сведений о доходах физических лиц за 2005г. ( сумма дохода в 125925,78руб.).
Суд удовлетворяет заявленные требования заявителя, поскольку налогоплательщиком выполнены условия п.1,2 ст. 237, п.4 ст. 243 НК РФ о порядке определения размера выплаченного гражданину дохода, а налоговый орган не исполнил установленную п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказать основания произведенных начислений и не представил первичных учетных документов о выплате в действительности ФИО18 дохода в сумме 125925,78 руб.
Доказательств того, что налоговый орган направил требование о предоставлении заявителем документов о размере фактически выплаченных ФИО18 сумм, суду не представлено.
Заявитель пояснил, что первичные учетные документы находятся в архиве и инспекция не была лишена возможности их запросить.
Вывод о занижении дохода должен быть установлен на основе первичных сведений о выплаченных доходах и не может основываться исключительно на приоритете того документа, в котором отражены более значительные суммы, без предоставления иных доказательств.
Ссылки инспекции на то, что первичные документы о выплаченных данному лицу доходах отсутствуют, так как сданы в Архив МО ТОФ (Фонд №2166, Опись №19125) судом не принимаются, поскольку налоговый орган в порядке ст. 93.1 НК РФ имел возможность истребовать необходимые документы у лица, ими располагающими, либо провести встречную проверку.
Заявитель оспаривает вывод налогового органа о неправомерном уменьшении заявителем налоговой базы за 2005г. по ЕСН по обособленному подразделению 1247 УНР на 962.368,45руб.
Требования заявителя в данной части суд признает подлежащими удовлетворению.
Налоговый орган считает, что организацией необоснованно в Сводных данных по расчетам с рабочими и служащими, Главной книге и бухгалтерских справках сумма начисленных выплат физическим лицам уменьшена на 962368,45руб. помесячно за период с января по август 2005 года.
Как следует из пояснений заявителя и установлено судом из представленных в дело документов, данная сумма представляет собой начисленный заявителем в 2004 году резерв на оплату труда, который корреспондирует с Кт сч. 70 «расчеты с персоналом по оплате труда».
Согласно п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резерв на предстоящую оплату отпусков работникам. Вопрос о необходимости создания такого резерва решается при формировании учетной политики.
Отчисления в указанный резерв производятся, как правило, ежемесячно. Для определения размера ежемесячных отчислений необходимо определить предполагаемую величину резерва. При этом при расчете предполагаемой величины резерва учитываются не только предполагаемые суммы отпускных, но и соответствующие им суммы единого социального налога, а также суммы отчислений на обязательное социальное страхование от несчастных случаев (п.3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).
Заявитель произвел корректировку начисленного в 2004 году резерва в период с января по август 2005 года, что, по мнению суда не повлияло на правильность определения налоговой базы по исчислению ЕСН, поскольку данные сторнировочной проводки по кредиту счета 70 в этом случае учитываться для исчисления ЕСН не должны, поскольку документального подтверждения выплаты этой суммы работникам 1247 УНР налоговым органом не представлено.
Указанный вывод следует из Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н, из пояснений к применению счета 96 «резервы предстоящих расходов» следует, что в дебет счета 96 в корреспонденции со сч.70 относятся только фактические расходы, в то время как при создании резерва счет 70 не используется.
Все иные суммы, отраженные по кредиту сч 70 соответствующим образом учтены при формировании налоговой базы по ЕСН.
Налоговым органом доказательств того, что заявленные налогоплательщиком суммы налоговой базы по ЕСН за 2005г. не соответствуют фактически выплаченным работникам суммам, с предоставлением перечня лиц, по которым неправомерно уменьшена налоговая база и расшифровки сумм такого уменьшения по каждому лицу суду не представлено.
При таких обстоятельствах начисление 250217 руб. ЕСН, соответствующих пени и 23096,80 руб. штрафа суд считает неправомерным.
Требования заявителя о необоснованном начислении 246.426 руб. ЕСН, соответствующих пени и штрафов ввиду признания инспекцией заниженной налоговой базы по данному налогу на 1.091.188,61руб. суд отклоняет.
В ходе проверки установлено и нашло подтверждение представленными в дело документами, что в декабре 2005 года налогоплательщик, определяя налоговую базу по ЕСН за 2005 год 1247 УНР уменьшил фонд оплаты труда на 1.091.188,61руб., при формировании отчетности предприятия в целом по ЕСН за 2005 год налоговая база сформирована с учетом уменьшения по 1247 УНР.
При этом по подразделению 1247 УНР в декабре перерасчета заработной платы не производилось, денежные средства по перерасчету в кассу предприятия не возвращались, индивидуально по физическим лицам сведения об изменении произведенных выплат не отражено, изменения в Индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, страховых взносов на ОПС за 2005г. не вносились, сведения о начислении выплат и вознаграждений, отраженные в Индивидуальных карточках по ЕСН за 2005г. соответствуют данным Налоговых карточек по НДФЛ за этот же период
В ходе рассмотрения дела и по тексту заявления налогоплательщик указал, что занижение налоговой базы на указанную сумму произошло вследствие технической ошибки и сбоя программы. Ошибка была обнаружена и исправлена путем увеличения налоговой базы по ЕСН за январь 2006г. на 1.091.188,61руб.
Суд считает требования заявителя необоснованными, руководствуясь следующим.
Налоговая база по ЕСН в соответствии со ст. 237 НК РФ определяется как сумма выплат, начисленных налогоплательщиком в пользу физических лиц.
Согласно ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах налогообложения,
Сбой программы повлек изменение данных налогового учета, которые перестали отвечать признаку соответствия данным регистров бухгалтерского учета и первичной документации о выплаченной зарплате (иного вознаграждения ) каждого физического лица.
Факт сбоя программы не влияет на обязанность заявителя правильно исчислять ЕСН с сумм вознаграждений, размер которых соответствует действительности.
Исправление ошибок, допущенных вследствие сбоя программного обеспечения, возможно путем представления уточненного налогового расчета в соответствии со ст. 81 НК РФ.
Увеличение налоговой базы по ЕСН за январь 2006г. нельзя признать способом исправления допущенной заявителем ошибки при исчислении ЕСН за 2005год.
Заявитель оспаривает вывод о занижении налоговой базы по ЕСН за 2006 год на 1.589.271,87 руб. по обособленному подразделению 1247 УНР.
Данное нарушение установлено инспекцией путем сравнения данных Индивидуальных карточек по ЕСН о начислении выплат 32 работникам в сумме 2.043.739,57 руб. и доходов, отраженных в Налоговой карточке по форме 1-НДФЛ), Справке о доходах физического лица с данными Реестра сведений о доходах физических лиц за 2006 год, в которых отражена сумма 3.633.011,44 руб., соответственно разница между ними 1.589.271,87 руб. (3.633.011,44 руб. – 2.043.739,57 руб.) составила, по мнению инспекции, заниженную базу по налогу.
Требования заявителя в данной части суд удовлетворяет в полном объеме.
Налоговый орган начисление данной суммы произвел на основе данных о доходах 32 работников, указанных в решении.
Из представленных документов следует, что сумма 2.043.739,57 руб. в Индивидуальных карточках по ЕСН является разностью между фактически начисленной заработной платой данных лиц в сумме 3.115.125,21 руб. и 1.071.365,58 руб. уменьшения (корректировки) налоговой базы.
Фактически начисленная зарплата составляет 3.115.125.,21 руб., выплаты, не подлежащие налогообложению 41.672,92 руб., из Налоговых карточек по форме 1-НДФЛ следует, что налоговая база должна составить 3.073.452,29 руб. (3.115.125,21 – 41.672,92).
Таким образом, налоговая база, отраженная заявителем в Индивидуальных карточках по ЕСН действительно занижена на 1.029.713 руб. по сравнению налоговой базой по этим лицам, а сумма установленной инспекцией налоговой базы 3.633.011,44 руб. завышена по сравнению с фактической базой на 559.559,15 руб.
В отношении суммы занижения базы на 1.071.364,58 руб. суд полагает, что налоговый орган неверно установил действительный размер налоговой базы по ЕСН, исчисляемого за 2006 год, поскольку определил занижение по 32 лицам без учета данных по всем работникам в целом.
Так, занижение является результатом корректировок заявителем налоговой базы в январе 2006г. после сбоя компьютерной программы в декабре 2005г., когда налоговая база уменьшена заявителем на 1.091.188,00 руб.
В январе 2006года заявитель увеличил налоговую базу по ЕСН на сумму в 1.091.188 руб., которая является результатом уменьшения налоговой базы на 1.071.364,58 руб. по перечисленным в решении инспекции 32 лицам и увеличения налоговой базы на 2.162.552,58 руб. по 58 работникам 1247 УНР, что в результате дало корректировку суммы к увеличению ( 2.162.552,58 – 1.071.364,58).
Действительно такой порядок учета и определения налоговой базы с поочередным уменьшением и увеличением не соответствует требованиям бухгалтерского и налогового учета, в связи с чем следует признать, что предприятием допущены нарушения при определении налоговой базы.
Вместе с тем, налоговый орган не определил действительный размер фактических выплат за 2006 год по 1247 УНР, то есть с учетом как уменьшения, так и увеличения сумм выплат.
Кроме этого, суд считает, что налоговый орган, признавая в ходе проверки факт неправомерного уменьшения налоговой базы в декабре 2005 года, располагая информацией о корректировке налогоплательщиком налоговой базы в сторону увеличения на эту же сумму в январе 2006г., тем не менее данное обстоятельство в акте проверки не отразил и налоговую базу в целом по 1247 УНР по этому эпизоду не скорректировал, что судом признается неправомерным.
Доводы заявителя о занижении налоговой азы по ЕСН за счет разницы в 559.559,15руб. между принятой инспекцией налоговой базой 3.633.011,44 руб. и налоговой базой, установленной по Налоговым карточкам по НДФЛ (1-НДФЛ) 3.073.452,29 руб., суд считает обоснованными.
Указанная разница сложилась за счет того, что налоговый орган установил занижение сумм выплат по следующим лицам: ФИО19 (в базу включена сумма 59434,38 руб., в то время как по карточке 1-НДФЛ 31830,74руб.), ФИО20 ( соответственно 134520,00 руб. и 87956,26 руб.), ФИО21 (134756,65 руб. и 11108,52руб.), ФИО22 ( 379037,00 руб. и 17199,36руб.).
Выводы инспекции являются ошибочными, поскольку ею признаны занижением налоговой базы 1247 УНР суммы заработной платы работникам, выплаченной другим структурным подразделением.
Так, из представленных в дело налоговых карточек формы 1-НДФЛ следует, что указанный заявителем и учтенный им в налоговой базе доход сформировался следующим образом:
- ФИО22 – 379.037,36руб.: 17199,36руб. по 1247 УНР и 361838,00 руб. по 368 УНР;
- ФИО19 – 59.343,38 руб.: 32830,74руб. по 1247 УНР и 26512,64руб. по ДВМС;
- ФИО20 – 134.520,47руб. : 87956,26руб. по 1247 УНР и 46.564,21руб. по ДВМС;
- ФИО21 – 134.756,65руб. : 11108,52 руб. по 1247 УНР и 123648,13руб. по ДВМС.
Указанные данные подтверждены Реестром сведений о доходах физических лиц за 2006г. в целом по ФГУП ВМСУ ТОФ, налоговыми карточками 1-НДФЛ за 2006г., представленными по соответствующим подразделениям заявителя.
Таким образом, суд признает, что налоговым органом необоснованно включена в налоговую базу по ЕСН 1247 УНР сумма выплат работникам иным обособленным подразделением заявителя, в связи с чем суд считает необоснованным начисление 413210 руб. ЕСН, соответствующих пени и 38142,40 руб. штрафа.
Руководствуясь ст.ст.167, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
РЕШИЛ
Признать недействительным решение №12/4148 от 30.06.08 Инспекции Федеральной налоговой службы России по Фрунзенскому району г.Владивостока о привлечении к налоговой ответственности Федеральное государственное унитарное предприятие «Военно-морское строительное управление Тихоокеанского флота Министерства обороны РФ» (ФГУП «ВМСУ ТОФ РФ») за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 374515 руб., пени в сумме 67187 руб., штрафа в сумме 74903 руб., единого социального налога в сумме 670577 руб., соответствующих пени, штрафа в сумме 61899,20 руб.
В остальной части заявленных требований отказать.
Решение может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Судья О.П.Хвалько
