АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ
690091, г. Владивосток, ул. Светланская, 54
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Владивосток Дело № А51-24965/2015
17 марта 2016 года
Резолютивная часть решения объявлена марта 2016 года .
Полный текст решения изготовлен марта 2016 года .
Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Андросовой Е.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Медведевой У.И.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Коваля Юрия Геннадьевича (ИНН 250200637940, ОГРН 304250236000092, дата регистрации в качестве индивидуального предпринимателя 25.12.2004)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Приморскому краю (ИНН 2502005990, ОГРН 1042500907283, дата регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)
о признании частично недействительным решения №10 от 08.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в размере 11 956 553 руб., штрафа в сумме 1 195 655 руб., соответствующих пени, о признании незаконным отказа в вычете НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. (с учетом уточнений, принятых судом, в порядке ст. 49 АПК РФ),
при участии:
от заявителя – Кутенкова Н.С. по доверенности № 151 от 10.11.2015, паспорт, Сонина Л.Н. по доверенности № 17 от 18.02.2016, паспорт;
от инспекции – Павленко Е.В. по доверенности № 35 от 22.12.2015, паспорт; Задорожин А.Н. по доверенности № 20 от 13.07.2015, удостоверение, Золотарева И.А. по доверенности № 5 от 04.03.2016, паспорт, Братусь Н.Л. по доверенности № 5 от 01.03.2016, удостоверение;
установил:
Индивидуальный предприниматель Коваль Юрий Геннадьевич (далее по тексту – заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Коваль Ю.Г.) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 10 по Приморскому краю (далее по тексту – налоговый орган, инспекция) № 10 от 08.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее по тексту – НДФЛ) в размере 11 956 553 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 1 195 655 руб., соответствующей пени, о признании незаконным отказа в вычете налога на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС) за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. с учётом заявленного 22.01.2016 письменного уточнения, принятого судом в порядке статьи 49 АПК РФ.
В обоснование заявленного требования заявитель указал, что основанием для оспариваемых доначислений по НДФЛ послужил вывод налогового органа о необоснованном списании основного сырья (цемента, песка, щебня) для изготовления товарного бетона (бетонного раствора) в завышенных размерах. Данный вывод был сделан на основании заключения эксперта № 1238/16 от 23.03.2015 и дополнительного заключения эксперта № 1333/16 от 07.07.2015. Вместе с тем предприниматель полагает, что данные заключения являются ненадлежащими доказательствами ввиду следующего. Эксперт не был предупреждён об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения. В период проведения исследования по первоначальной экспертизе эксперт проходила обучение в г. Москве. Кроме того, эксперт был предупрежден о налоговой ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ ранее поступления технического задания в экспертное учреждение. Налогоплательщик был ознакомлен с постановлением о проведении дополнительной экспертизы после начала ее проведения, в связи с чем не смог воспользоваться правами, предусмотренными пунктом 7 статьи 95 НК РФ. Выводы, отраженные в заключения эксперта № 1238/16 от 23.03.2015, носят предположительный характер. Выводы о превышении норм использованного в производстве бетона сырья в количественном выражении в резолютивной части дополнительного экспертного заключения № 1333/16 от 07.07.2015 отличаются от расчетов, приведенных на страницах 19-28 данного заключения. Результаты проведенной экспертизы опровергаются заключением, данным Филиалом ФГБУ «ЦНИИП Минстроя России» Дальневосточного научно-исследовательского, проектно-конструкторского и технологического института по строительству. Налоговым органом фактически не были применены расчетные показатели экспертизы, а произведены собственные расчеты количественного отклонения затраченных материалов от заявленного расхода материалов в ежемесячных актах.
Также заявитель ссылается на показания технолога Филатовой С.В. на предмет отклонения рекомендуемых СНиПами норм расходования сырья от фактически произведенных расходов, которая пояснила, что в производстве бетона-раствора базовый состав может подвергаться коррекции в зависимости от заявок покупателей, качества инертных материалов. В ходе проверки налоговому органу были представлены карты подбора составов бетона различных марок для различных заказов и реестры карт подборов составов бетонной смеси.
Фактически как указывает заявитель, налоговым органом сумма доначисленного НДФЛ была определена расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, без достаточных к тому оснований, поскольку в основу расчетного метода легли только заключения эксперта.
В отношении отказа налогового органа в вычете по НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. предприниматель пояснил, что пропуск 3-х годичного срока с момента уплаты не препятствует налогоплательщику обратиться в суд с требованием о возврате излишне уплаченного налога с момента, когда ему стало известно о наличии арифметической ошибки, приведшей к переплате налога.
Налоговый орган представил письменный отзыв на заявление и дополнительные пояснения, поддержанные в судебных заседаниях представителями, в которых с требованиями предпринимателя не согласился, считает вынесенное решение законным и обоснованным, поскольку проверкой было установлено по доначислениям по НДФЛ, что предприниматель списывает основное сырье больше, чем необходимо для производства данного вида и объема выпущенной продукции в проверяемом периоде. В отношении отказа в вычете по НДС инспекция указала, что трехлетний срок для получения вычета по НДС на 3 квартал 2011 года истек 20.10.2014.
Выслушав доводы предпринимателя, возражения инспекции, изучив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом в порядке, установленном статьей 89 НК РФ, на основании решения № 6 от 26.06.2014 проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДФЛ, НДС, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, НДФЛ, уплачиваемого налоговым агентом за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 17.04.2015 № 5.
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией в обжалуемой части было установлено, что предпринимателем в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ, с учетом заключения эксперта № 1333/16 от 07.07.2015, занижена налоговая база по НДФЛ в результате необоснованного списания основного сырья (цемента, песка, щебня) для изготовления товарного бетона (бетонного раствора) в завышенных размера, что привело к неуплате НДФЛ в размере 11 956 553 руб. за 2011, 2012, 2013 годы.
В нарушение пункта 2 статьи 173 НК РФ налогоплательщиком не соблюден трехлетний срок предъявления налоговых вычетов в уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2011 года, что послужило основанием для отказа в принятии 1 062 292,58 руб. к вычету.
По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией принято решение № 10 от 08.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно данному решению заявителю надлежит уплатить в бюджет 23 038 810,06 руб., в том числе:
- доначислены налоги в сумме 17 693 506 руб., в том числе НДФЛ в сумме 12 137 360 руб., НДС в сумме 5 556 146 руб.;
- начислены штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 1 207 220,50 руб., за неуплату НДС в сумме 169 061,20 руб.; по статье 123 НК РФ за неперечисление в срок НДФЛ в сумме 21 737 руб.;
- начислены пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов в общей сумме 3 947 285,36руб. (из них по НДС в размере 1 630 314,12 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 2 316 971,24 руб.).
Не согласившись с правомерностью решения, заявителем в порядке статьи 101.2 НК РФ подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 16.10.2015 № 13-10/26548 решение инспекции № 10 от 08.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменений, апелляционная жалоба оставлена – удовлетворения.
Налогоплательщик, полагая, что решение налогового органа № 10 от 08.07.2015 в части доначисления НДФЛ в размере 11 956 553 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 195 655 руб., соответствующей пени, о признании незаконным отказа в вычете НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.
Суд находит, что заявленное требование не подлежит удовлетворению в силу следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя.
Из части 2 статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным решения необходимо установить его несоответствие закону или иному нормативному правовому акту, нарушение этим решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту в соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ возлагается на государственный орган, должностное лицо.
Между тем, в соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9, 65 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса (13 процентов), налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.
Статьёй 221 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Аналогичное положение закреплено в пункте 2.7 Положения об учетной политике для целей налогообложения ИП Коваль Ю.Г.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 той же статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Пунктом 22 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерством Российской Федерации от 13.08.2002 N БГ-3-04/430 (далее - Порядок) предусмотрено, что материальные расходы, осуществленные при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг), списываются полностью на затраты в части реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а в случае если нормативными актами предусмотрены нормы расхода, то по установленным правилам.
Согласно пункту 2.9 Положения об учетной политике для целей налогообложения ИП Коваль Ю.Г. расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок и не использованным полностью в налоговом периоде, не включаются в состав расходов в период их приобретения (оплаты), а по результатам инвентаризации, проведенной на конец налогового периода (календарного года) отражаются в книге учета доходов и расходов отдельно и учитываются в последующих налоговых периодах при их использовании в производственных целях.
Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ИП Коваль Ю.Г. являлось производство товарного бетона, для чего предпринимателем приобретались цемент, песок, щебень, стоимость которых отнесена заявителем к материальным расходам и списана на затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ за соответствующие налоговые периоды.
В обоснование понесенных расходов налогоплательщиком в ходе проверки представлены ежемесячные акты на списание основного сырья в производство, а также сводные акты за 2011-2013 годы.
За два дня до окончания проверки, 17.02.2015, налогоплательщиком представлены карты подборов составов бетонной смеси, используемые в производстве в 2011-2013 годах, в том числе реестр карт подборов составов бетонной смеси. В протоколе допроса от 18.02.2015 № 2 технолог Филатова СВ. подтвердила, что иные карты подбора на производстве в 2011 — 2013 годах не применялись.
Кроме того, из пояснений ИП Коваля Ю.Г., зафиксированных в протоколе допроса № 10 от 29.09.2014, следует, что, контроль за расходом инертных материалов в 2011, 2012, 2013 годах осуществлялся согласно фактической отгрузки и утвержденных им норм на 2011, 2012, 2013 годы.
По требованию № 6/19 от 19.02.2015 налогоплательщик не представил журналы испытаний бетона (раствора) за 2011, 2012, 2013 годы ввиду их отсутствия, что следует из пояснительной записки ИП Коваля Ю.Г. от 12.03.2015.
В ходе допроса, проведенного 19.02.2015, Коваль Ю.Г. пояснил, что при дозировке материалов в рабочих составах бетонных смесей и растворов учитывается коэффициент вариации (процент погрешности), значение которого различно в каждом испытании партии кубиков в зависимости от качества исходных инертных материалов. В период 2011-2013 годов на производстве максимальное значение коэффициента вариации достигало 40 %. Результаты проведенных испытаний технолог бетонно-растворного узла записывает в журнал испытаний, где прописывается вес, размер кубиков и другие показатели.
Налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля у налогоплательщика неоднократно запрашивались утвержденные им нормы расхода материалов на приготовление бетонной и растворной продукций (требования о предоставлении документов от 11.08.2014 № 6/2, от 05.12.2014 № 6/13). Однако предпринимателем не представлены какие-либо документы, подтверждающие нормы расхода материалов на приготовление бетонной и растворной продукции, а так же отчеты о произведенной за проверяемый период продукции.
Суд критически относится к представленным в материалы дела журналам прочностных характеристик бетона за 2011- 2013 годы, ведущимся в электронном виде, и инвентаризационной описи ИП Коваль Ю.Г., поскольку указанные документы не были представлены в налоговый орган ни в ходе проверки и рассмотрении материалов проверки, ни при подаче и рассмотрении апелляционной жалобы, хотя в требовании № 6/20 от 09.06.2015 они были поименованы в числе прочих запрашиваемых документов.
Кроме того, представители налогоплательщика Балановский А.А. и Ременюк А.П. пояснили в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, что все документы, касающиеся производства бетона (раствора), представлены в полном объеме и других документов у ИП Коваль Ю.Г. не имеется.
В связи с отсутствием у налогового органа специальных познаний в области производства товарного бетона и необходимостью проверки расхода материалов, указанных в актах списания основного сырья, экспертной оценки соответствия объема выпущенной продукции и количества израсходованного сырья для производства заявленного объема продукции инспекцией, были назначены основная и дополнительная строительно-технические экспертизы в ООО «Центр экспертиз «Регион Приморье».
По результатам проведенных исследований эксперт дал заключение от 23.03.2015 № 1238/16, в котором сделан вывод, что расход материалов, указанный в актах на списание материальных расходов (основного сырья), используемых в производстве за 2011-2013 годы, не соответствует типовым нормам расхода материалов при производстве тяжелого бетона, используемого в строительстве, рассчитанным на основании СНиП 82-02-95 «Федеральные (типовые) элементные нормы расхода цемента при изготовлении бетонных и железобетонных изделий и конструкций» (далее - СНиП 82-02-95), ГОСТ 27006-86 «Бетоны. Правила подбора состава», СП 82-101-98 «Приготовление и применение растворов строительных», с учетом РДС 82-202-96 «Правила разработки и применения нормативов трудно-устранимых потерь и отходов материалов и отходов материалов в строительстве».
ИП Коваль Ю.Г. не согласился с заключением эксперта и 15.04.2015 представил в налоговый орган письменные возражения на данное заключение эксперта, сославшись на то, что СНиП 82-02-95 носит рекомендательный характер.
27.04.2015 экспертом, проводившим исследование, представлен отзыв на возражения ИП Коваль Ю.Г. на заключение эксперта.
В отзыве эксперт Решетько В.П. обращает внимание на то, что в заключении № 1238/16 выполнен анализ расхода материалов, указанного в актах списания материальных расходов (основного сырья), используемых в производстве за 2011-2013 годах по сравнению с расходом материалов, установленным ИП Коваль Ю.Г. согласно представленным им картам подбора состава бетона и раствора. При этом, при наличии для одного класса бетона нескольких составов бетонной смеси выбирался состав с максимальным расходом цемента (в пользу производителя работ).
При этом из анализа заключения № 1238/16 следует, что экспертом выявлено несоответствие расхода материалов, указанных в актах списания, расходам, установленным ИП Коваль Ю.Г. в представленных картах подбора составов бетона и раствора с учетом неустранимых потерь.
Из заключения эксперта от 07.07.2015 № 1333/16 по дополнительной строительно-технической экспертизе следует, что был откорректирован расчет расхода материалов, выполненный в заключении эксперта № 1238/164 от 23.03.2015 с учетом уточненных значений технологических отходов и потерь, обоснованных ИП Коваль Ю.Г. в представленных дополнительно актах анализа транспортных и технологических отходов и потерь, отдельно для летнего и зимнего периодов, учтен расход материалов для собственных нужд согласно представленным актам на списание.
Расчет затраченного материала был произведен с учетом естественной влажности заполнителей и норм трудноустранимых потерь, установленных ИП Коваль Ю.Г
Кроме того, в данном исследовании учтен расход материалов для собственных нужд согласно представленным Актам на списание. Нормы расхода материалов для производства бетона В15 (М-200) также учитывались по максимальному значению. Так как периоды строительства в указанных Актах не обозначены, то коэффициенты, учитывающие потери, выбирались максимальными (лето и зима) в пользу заказчика.
По результатам проведенного исследования экспертом был сделан вывод, что расход материалов, указанный в актах на списание материальных расходов (основного сырья), используемых в производстве за 2011-2013 годы не соответствует типовым нормам расхода материалов при производстве тяжелого бетона, используемого в строительстве, рассчитанным на основании СНиП 82-02-95, с учетом трудноустранимых потерь и отходов цемента, щебня и песка, фактически имеющих место в ИП Коваль Ю.Г., а также с учетом расходов материалов, использованных для собственных нужд.
СНиП 82-02-95 служит основой для разработки всех видов норм расхода цемента подсистемы (комплекса) норм и нормативов расхода материальных ресурсов в строительстве (СНиП 82-01-95) и распространяется на различные виды строительства из тяжелых, мелкозернистых и легких бетонов.
В заключении эксперта №1238/16 от 23 марта 2015 выполнен анализ расхода материалов, указанного в Актах списания материальных расходов (основного сырья), используемых в производстве за 2011-2013 гг. по сравнению с расходом материалов, установленным ИП Коваль согласно представленным картам подбора составов бетона и раствора и выявлено несоответствие расходов материалов, указанных в Актах списания, расходам материалов, установленным ИП Коваль в представленных картах подбора составов бетона и раствора с учетом неустранимых потерь. Доводы представителя заявителя в судебном заседании о неверном определении фактически произведенного в указанных периодах бетона судом отклоняются. Объем бетона определен по представленным налогоплательщикам документам об его реализации; бетон не подлежит хранению; доказательств внесения платы за произведенный в оспаривамых периодах бетон позже, в иные налоговые периоды, заявителем не представлено.
С учетом изложенного, суд полагает обоснованными выводы налогового органа о том, что ИП Коваль Ю.Г. занижена налоговая база по НДФЛ в результате необоснованного списания основного сырья (цемента, песка, щебня) для изготовления товарного бетона (бетонного раствора) в завышенных размера, что привело к неуплате НДФЛ в размере 11 956 553 руб. за 2011, 2012, 2013 годы.
Довод заявителя том, что налоговый орган фактически определил суммы доначисленного НДФЛ расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, подлежит отклонению, поскольку доначисления инспекции основаны на экспертных заключениях, а не на сравнительном анализе норм расходов сырья при производстве бетона аналогичными налогоплательщиками.
Суд критически относится к представленному в материалы дела заключению от 28.05.2015 филиала ФГУБУ «ЦНИИП Минстроя России» ДальНИИС по результатам анализа экспертного заключения № 1238/16 от 23.03.2015, в котором специалист Вавренюк С.В. делает выводы о нарушении законодательной базы в области применения норм в строительстве, неверном трактовании экспертом Решетько В.П. положений строительных норм и необоснованном применении их к ИП Коваль Ю.Г., неверном выполнении анализа и расчетов цемента. При этом, каких-либо расчетов норм расходования материалов при изготовлении бетона, опровергающих расчет эксперта Решетько В.П., специалист Вавренюк С.В. не приводит. Кроме того, в оспариваемом решении расчет доначисленных сумм был сделан на основании заключения эксперта от 07.07.2015 № 1333/16.
Ссылка предпринимателя на то, что заключения эксперта № 1238/16 от 23.03.2015 и № 1333/16 от 07.07.2015 не являются надлежащим доказательством по делу, поскольку получены с нарушением закона не принимается судом.
Предприниматель указывает на то, что эксперт Решетько В.П. в период проведения исследования по первоначальной экспертизе (с 25.02.2015 по 23.03.2015) проходила обучение в г. Москве с 16.02.2015 по 27.02.2015, в связи с чем не могла приступить к исследованию ранее 27.02.2015 и расписаться в подписке эксперта от 19.02.2015 о предупреждении об ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ за дачу заведомо ложного заключения либо за отказ от участия в проведении налоговой проверки.
Вместе с тем, в письме № 2469 от 29.02.2016 ООО «Центр экспертиз «Регион-Приморье» указало, что эксперт Решетько В.П. повышала квалификацию в ФАОУ ДПО «Государственная академия строительства и жилищно-коммунального комплекса» по курсу «Строительно-техническая экспертиза». Обучение проводилось дистанционно, без выезда в г. Москву и оформления учебного отпуска, в связи с этим у эксперта была возможность совмещать учебу с производственной деятельностью.
В этом же письме эксперт пояснила, что в подписке эксперта о предупреждении об ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ за дачу заведомо ложного заключения либо за отказ от участия в проведении налоговой проверки, ошибочно указана дата 19.02.2015, поскольку фактически материалы для исследования поступили 25.02.2015 и непосредственно процесс исследования начался 25.02.2015.
В соответствии с пунктом 3 статьи 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.
В силу пунктов 6 и 7 статьи 95 НК РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.
При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.
С постановлением о назначении экспертизы № 2 от 02.07.2015 ознакомлен уполномоченный представитель предпринимателя по доверенности Балановский А.А. (протокол ознакомления от 06.07.2015 № 2).
Также заявителю и его представителям дополнительно было сообщено о назначении и проведении дополнительной экспертизы сопроводительным письмом инспекции от 03.07.2015 № 09-15/16447, которое отправлено посредством почтовой связи 03.07.2015 и телефонограммами 03.07.2015, отправленных Ковалю Ю.Г., Балановскому А.А., бухгалтеру Павловой О.Н.
Таким образом, довод заявителя о том, что он был ознакомлен с постановлением о назначении дополнительной экспертизы после начала ее проведения и не смог воспользоваться правами предусмотренными пунктом 7 статьи 95 НК РФ подлежит отклонению, поскольку как следует из представленных в материалы дела телефонограмм заявителю предлагалось явиться в инспекцию и ознакомиться с указанным постановлением.
Положения Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», определяющие правовую основу, принципы организации и основные направления государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации в гражданском, административном и уголовном судопроизводстве, предусматривающие отражение в заключении эксперта предупреждения об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, на случаи проведения экспертизы в рамках налоговой проверки не распространяются.
В рассматриваемом случае экспертизы проводились налоговым органом в порядке статьи 95 НК РФ, положения которой не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности.
Отсутствие в постановлении о назначении экспертизы и в экспертном заключении указания на предупреждение эксперта об уголовной ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации не может являться самостоятельным и единственным основанием для отказа в принятии данного документа в качестве допустимого доказательства.
Налоговым органом в материалы дела было представлено письмо № 2468 от 29.02.2016 экспертного учреждения, в котором проводилась экспертиза, из которого следует, что предупреждение эксперта об уголовной ответственности в случае дачи ложного заключения налоговым законодательством не предусмотрено.
Кроме того, в ходе судебного разбирательства предприниматель не привел каких-либо доводов и доказательств (включая иное экспертное заключение), опровергающих достоверность выводов эксперта, изложенных в названных заключениях, а также не заявлял в порядке статьи 82 АПК РФ ходатайство о проведении судебной экспертизы. На основании части 2 статьи 9 АПК РФ заявитель несет риск наступления последствий несовершения им процессуальных действий. Более того, заявитель не привел доводов о том, что экспертное заключение заведомо ложное и недостоверное, в то время как именно за совершение таких действий предупреждается эксперт, и ответственность за которые для эксперта предусмотрена пунктом 2 статьи 129 НК РФ.
В материалах дела имеются подписки эксперта о предупреждении его об ответственности, предусмотренной статьей 129 НК РФ за дачу заведомо ложного заключения либо за отказ от участия в проведении налоговой проверки, о чём свидетельствует его собственноручная подпись.
Довод заявителя о том, что выводы о превышении норм использованного в производстве бетона сырья в количественном выражении в резолютивной части дополнительного экспертного заключения № 1333/16 от 07.07.2015 отличаются от расчетов, приведенных на страницах 19-28 данного заключения, подлежат отклонению. В связи с запросом налогового органа в экспертное учреждение, экспертом Решетько В.П. даны пояснения в письме № 2469 от 29.02.2016 по поводу указанных разночтений. Эксперт указывает, что при контрольной проверке уже оформленного заключения № 1333/16 от 07.07.2015 им были выявлены отдельные ошибки в расчетах, которые были исправлены.
Заявитель ссылается на незаконный отказ налогового органа в вычете по НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. указывая на то, что пропуск 3-х годичного срока с момента уплаты не препятствует налогоплательщику обратиться в суд с требованием о возврате излишне уплаченного налога с момента, когда ему стало известно о наличии арифметической ошибки, приведшей к переплате налога. Вместе с тем данные доводы по поводу неправомерного отказа в вычете по НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб. в апелляционной жалобе, поданной в Управление ФНС России по Приморскому краю, налогоплательщик не заявил.
Кроме того, как пояснили стороны в судебном заседании, уточненная налоговая декларация НДС за 3 квартал 2011 года к уменьшению в сумме 1 062 292,58 руб. была подана в налоговый орган 30.10.2014 и не принята налоговым органом в связи с пропуском срока.
Положениями пункта 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 176 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Таким образом, трехлетний срок, предусмотренный статьей 173 НК РФ, следует исчислять после окончания налогового периода, в котором возникли налоговая база по НДС и сумма налога, исчисленная с этой налоговой базы, при наличии полученных налогоплательщиком счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет приобретенных им товаров (работ, услуг).
Из Постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 2217/10 от 16.06.2010 прямо следует, что непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.
Из пунктов 27, 28 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", следует, что налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов, при этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию, вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (т. е. как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).
Установление законодателем указанного трехлетнего срока направлено на закрепление равновесия интересов участников и стабильность налоговых правоотношений. Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС, носящих заявительный характер, законодателем возложена на налогоплательщика.
Ссылка заявителя на правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Определении от 21.06.2001 N 173-О, Определении от 24.09.2013 N 1275-О подлежит отклонению.
Так, в указанных судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации указывает на возможность возмещения НДС за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности с невыполнением инспекцией своих обязанностей или невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика, и т.п.
Однако при рассмотрении настоящего дела судом не установлены указанные обстоятельства.
Доказательств того, что у налогоплательщика имелись объективно непреодолимые препятствия для подачи уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2011 года в пределах установленного законом срока, или существовали иные объективные обстоятельства, препятствующие реализации его права на возмещение НДС в соответствующий период, предпринимателем не представлено.
Учитывая изложенное, налоговый орган правомерно исключил из состава налоговых вычетов сумму налога на добавленную стоимость, декларирование которой было произведено налогоплательщиком за пределами трехлетнего срока.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд считает, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Приморскому краю от 08.07.2015 №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части соответствует действующему налоговому законодательству, не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем требование удовлетворению не подлежит.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд относит на заявителя расходы по уплате государственной пошлины за подачу заявления в суд.
Оплаченная заявителем платежным поручением № 403 от 16.11.2015государственная пошлина в размере 3 000 рублей за подачу ходатайства о принятии обеспечительных мер подлежит возврату на основании статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации как излишне уплаченная, поскольку в пункте 29 постановления Пленума от 11.07.2014 N 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» разъяснено, что действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).
Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 110, 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд
р е ш и л:
В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Коваля Юрия Геннадьевича о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №10 по Приморскому краю от 08.07.2015 №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДФЛ в размере 11 956 553 руб., штрафа в сумме 1 195 655 руб., соответствующих пени, о признании незаконным отказа в вычете НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 1 062 292,58 руб., отказать.
Отменить действие мер по обеспечению заявления, принятых определением Арбитражного суда Приморского края от 15.12.2015 по настоящему делу, после вступления в силу настоящего судебного акта.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Ковалю Юрию Геннадьевичу из федерального бюджета 3000 (три тысячи) рублей излишне уплаченной по платежному поручению № 403 от 16.11.2015 государственной пошлины.
Выдать справку на возврат государственной пошлины после вступления решения суда в законную силу.
Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения апелляционной инстанции.
Судья Андросова Е.И.
