Арбитражный суд Пермского края
ул.Екатерининская, д.177, г.Пермь, 614068, http://www.perm.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Пермь
28 ноября 2014 года Дело № А50-14653/2014
Резолютивная часть решения объявлена 28 октября 2014 года. Полный текст решения изготовлен 28 ноября 2014 года.
Арбитражный суд Пермского края в составе судьи Самаркина В.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи
Морочковой М.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Строй-Контраст» (ОГРН 1075902006003, ИНН 5902838174)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району
г. Перми (ОГРН 1045900322038, ИНН 5902290787)
о признании частично недействительным решения о привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.03.2014 № 04-07/04091дсп,
при участии представителей:
от заявителя – Кутовой М.С., по доверенности от 17.07.2014. предъявлен паспорт;
от налогового органа – Шестакова О.В., по доверенности от 25.08.2014 № 13-08/12636, предъявлено служебное удостоверение; Ханова А.М.,
по доверенности от 31.12.2013 № 13-08/19487, предъявлен паспорт;
Руденко С.М., по доверенности от 25.08.2014 № 13-08/12635, предъявлено служебное удостоверение;
лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) путем направления в их адрес копий определения заказным письмом
с уведомлением, а также размещения данной информации
на официальном сайте суда, ссылка на который имеется в определении суда,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью «Строй-Контраст» (далее – заявитель, Общество, общество «Строй-Контраст») обратилось
в арбитражный суд к Инспекции Федеральной налоговой службы
по Ленинскому району г. Перми (далее – налоговый орган, Инспекция)
с заявлением о признании частично недействительным решения
о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.03.2014 № 04-07/04091дсп. Ненормативный акт Инспекции
от 28.03.2014 оспаривается заявителем в части доначисления налога на прибыль организаций за 2010 и 2011 годы, начисления соответствующих сумм пеней, применения налоговых санкций по эпизодам, отраженным
в пунктах 1.1, 1.2 указанного решения от 28.03.2014.
В обосновании заявленных требований Общество указывает на соблюдение им требований статей 265, 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс), необоснованность выводов Инспекции
о неправомерности включения заявителем в 2010 и 2011 годах в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций сумм начисленного дисконта в размере 134 479 109 руб.
по именным облигациям, эмитированным Обществом в соответствии
с решением о выпуске ценных бумаг от 18.04.2008 № 4-01-36339К по мотиву отсутствия долговых обязательств на сопоставимых условиях; выпущенные заявителем облигации приобретались разными лицами, продажа каждой облигации представляет собой обособленный договор займа (статья 816 Гражданского кодекса Российской Федерации), условия размещения облигаций не свидетельствуют о наличии отклонения цены более чем
на 20 % и несопоставимости иных критериев (одна валюта, один срок, одинаковое обеспечение); неправомерным, с позиции заявителя, является и доначисление налога на прибыль организаций по мотиву невключения
в состав доходов и расходов результатов сделок по реализации
и приобретению выпущенных Обществом ценных бумаг, поскольку вторичное размещение ранее погашенных собственных облигаций обусловлено несением расходов и получением доходов в рамках заемных обязательств, не подлежащих учету в составе доходов и расходов при исчислении налога на прибыль организаций (подпункт 10 пункта 1
статьи 251, пункт 12 статьи 270 НК РФ, статья 816 Гражданского кодекса Российской Федерации). В судебных заседаниях представитель Общества заявленные требования поддержал в полном объеме.
Инспекция с требованиями заявителя не согласилась по основаниям, изложенным в письменном отзыве от 20.08.2014 (том 3 л.д.85-90), письменных пояснениях, и указывает, что доводы заявителя являются несостоятельными, выпущенные Обществом облигации размещены посредством договоров купли-продажи с нерезидентами – Компании «Мадура Холдинг Лимитед» и «Беникарло Энтерпрайз Лимитед», взаимозависимыми организациями, подлежащие включения в состав внереализационных расходов суммы дисконта в связи с отсутствием критерия сопоставимости исчислены в предельном размере с учетом ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации в порядке статьи 269 НК РФ, что предопределило исключение из состава внереализационных расходов 134 479 109,48 руб.; доначисление налога
на прибыль организаций по эпизоду приобретения и вторичного размещения облигаций произведено в порядке статьи 280 НК РФ, с учетом пункта 1 статьи 329 Кодекса, а аргументы заявителя об иной квалификации спорных операций некорректны, поскольку происходила реализация именно ценных бумаг. С позиции представителей Инспекции заявленные требования удовлетворению не подлежат.
В судебном заседании 21.10.2014 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 14 час. 00 мин. 28.10.2014 (протокольное определение суда от 21.10.2014), после перерыва судебное заседание продолжено
28.10.2014, в том же составе суда, при явке тех же представителей заявителя и Инспекции: от Общества – Кутового М.С., от налогового органа – Шестаковой О.В., Хановой А.М., Руденко С.М..
Рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснения представителей заявителя и Инспекции, суд приходит
к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, заявитель в охваченные налоговой проверкой периоды на основании
статей 19, 246, 247 НК РФ является плательщиком налога на прибыль организаций.
По итогам проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки деятельности Общества составлен акт налоговой проверки
от 21.02.2014 № 04-07/02264 (том 2 л.д.1-91), а по результатам рассмотрения в присутствии представителей Общества материалов выездной налоговой проверки вынесено решение от 28.03.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю
доначислены налог на прибыль организаций, земельный налог в общей сумме 24 138 114 руб., начислены пени в общей сумме 4 478 181,38 руб., применены налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общей
сумме 2 413 812 руб. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств) (том 1 л.д.19-107).
Не согласившись с принятым 28.03.2014 ненормативным актом, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю. Решением Управление Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 04.06.2014
№ 18-18/185 оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения,
а в удовлетворении апелляционной жалобы Общества отказано (том 1 л.д.109-115).
Полагая, что решение налогового органа от 28.03.2014 № 04-07/04091
о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, частично не соответствует Кодексу, и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской деятельности, предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании его частично недействительным.
В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Учитывая, что заявитель обжаловал решение Инспекции от 28.03.2014 № 04-07/04091 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, однако Управлением Федеральной налоговой службы
по Пермскому краю в удовлетворении апелляционной жалобы
отказало, следовательно, заявителем соблюден досудебный порядок
(статья 138 НК РФ, часть 5 статьи 4, пункт 1 части 1
статьи 126 АПК РФ) и его заявление об оспаривании указанного решения
подлежит рассмотрению судом по существу.
Суд, с учетом имеющихся в материалах дела доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным статьями 9, 65, 71, 162 АПК РФ полагает, что требования заявителя подлежат удовлетворению.
В соответствии с частью 4 статьи 198 АПК РФ заявление о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Применительно к налоговым правоотношениям, в случае установления обязательного досудебного порядка урегулирования спора, срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 АПК РФ, подлежит исчислению
с момента получения заинтересованным лицом решения вышестоящего налогового органа по жалобе (апелляционной жалобе).
Учитывая, что решение по апелляционной жалобе вынесено Управлением Федеральной налоговой службы по Пермскому краю 04.06.2014 (том 1 л.д.109-115), а с заявлением об оспаривании решения Инспекции заявитель обратился в арбитражный суд 25.07.2014
(том 1 л.д.12), следовательно, заявителем соблюдён трехмесячный срок, установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ.
Порядок проведения выездной налоговой проверки, оформления
её результатов, процедура вынесения решения по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки нормативно регламентируется статьями 89, 100, 101 НК РФ. Из анализа представленных в материалы дела документов следует, что акт проверки вручен представителю заявителя, заявитель уведомлён о времени и месте рассмотрения материалов проверки,
его представители присутствовали при рассмотрении материалов налоговой проверки. При наличии указанных обстоятельств, суд приходит к выводу
о соблюдении налоговым органом порядка проведения проверки, оформления её результатов, процедуры вынесения решения. Основания для признания решения Инспекции от 28.03.2014 недействительным, в связи
с несоблюдением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки либо наличием иных нарушений (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судом не установлены.
В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство
о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса
и с учетом положений статьи 38 НК РФ.
Согласно статье 41 НК РФ в соответствии с Кодексом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23
и 25 настоящего Кодекса.
В целях налогообложения процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо
от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам (пункт 3 статьи 43 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное
не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность
по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.
Пунктом 2 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72,
статья 75 НК РФ).
Согласно пункту 2 статьи 57 Кодекса при уплате налога и сбора
с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.
На основании пункта 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего
за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 Кодекса). Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (пункт 4 статьи 75 НК РФ).
Исходя из пункта 5 статьи 75 НК РФ, пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм
в полном объеме.
В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения
по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом в целях налогообложения налогом на прибыль организаций прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
К доходам в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 Кодекса,
и 2) внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 Кодекса (пункт 1 статьи 248 НК РФ).
Исходя из подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам),
а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
В целях исчисления налога на прибыль организаций, исходя из пункта 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы
на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных
в статье 270 НК РФ).
В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии
с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как предусмотрено пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы
в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, к которым в частности относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации (подпункт 2
пункта 1 статьи 265 НК РФ).
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической;
Статьей 269 НК РФ установлены особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам. На основании пункта 1
статьи 269 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено пунктом 1.1
статьи 269 НК РФ.
В целях применения статьи 269 НК РФ под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается: - в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств; - в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов
в виде процентов.
В силу пункта 1.1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается:
с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено этим пунктом;
с 1 января 2011 года по 31 декабря 2014 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
Как установлено пунктами 8 и 12 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы: - в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 Кодекса (пункт 8); в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований (пункт 12).
Порядок признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций регламентируются статьями 271, 272, 273 НК РФ,
а порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций статьей 274 НК РФ.
Статьей 280 Кодекса предусмотрены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Пунктом 1 статьи 280 НК РФ установлено, что порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств. Порядок отнесения ценных бумаг к эмиссионным устанавливается национальным законодательством. Порядок определения доходов и расходов от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг регламентируется пунктом 2 статьи 280 НК РФ.
Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен статьей 328 НК РФ.
В силу статьи 329 НК РФ, закрепляющей порядок ведения налогового учета при реализации ценных бумаг, доходом по операциям с ценными бумагами признается выручка от продажи ценных бумаг в соответствии
с условиями договора реализации. Доходы и расходы по операциям с ценными бумагами признаются в соответствии с порядком, установленным статьей 271 или статьей 273 Кодекса, в зависимости от применяемого налогоплательщиком порядка признания доходов и расходов.
При реализации ценных бумаг расходом признается цена приобретения реализованных ценных бумаг, рассчитанная с учетом установленного налогоплательщиком метода учета ценных бумаг (ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы).
Пунктом 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов (документарные ценные бумаги).
Ценными бумагами, исходя из пункта 2 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации, являются акция, вексель, закладная, инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда, коносамент, облигация, чек и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке. Выпуск или выдача ценных бумаг подлежит государственной регистрации в случаях, установленных законом.
В силу статьи 413 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице.
На основании пункта 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает
в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
В соответствии со статьей 816 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, предусмотренных законом или иными правовыми актами, договор займа может быть заключен путем выпуска и продажи облигаций. При этом, облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента
от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права.
К отношениям между лицом, выпустившим облигацию, и ее держателем правила настоящего параграфа применяются постольку, поскольку иное
не предусмотрено законом или в установленном им порядке.
Отношения, возникающие при эмиссии и обращении эмиссионных ценных бумаг независимо от типа эмитента, при обращении иных ценных бумаг в случаях, предусмотренных федеральными законами, а также особенности создания и деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг нормативно регулируются Федеральным законом от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг». Как установлено статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» облигацией является эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее владельца на получение от эмитента облигации в предусмотренный в ней срок ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента. Облигация может также предусматривать право ее владельца на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права. Доходом по облигации являются процент и/или дисконт.
Положения части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5
статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих
о совершении налогоплательщиком вменяемого ему нарушения законодательства о налогах и сборах.
Основанием для доначисления заявителю налога на прибыль организаций по пунктам 1.1 и 1.2 оспариваемого решения от 28.03.2014 послужили выводы налогового органа о завышении Обществом внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2010 и 2011 годы на сумму дисконта, начисленного по размещенным собственным облигациям и занижении налоговой базы
за 2010 год в связи с неотражением в составе доходов и расходов результатов операций по приобретению и вторичному размещению собственных облигаций.
Как установлено налоговым органом Обществом на основании принятого участником Общества 07.08.2008 решения о выпуске ценных бумаг № 3 размещены бездокументарные именные неконвертируемые дисконтные облигации серии 01, сроком погашения на 1 092 день (13.05.2011) с даты размещения, путем закрытой подписки. Количество размещенных облигаций составило 2 000 000 штук, номинальная стоимость каждой облигации – 1 000 рублей. Государственная регистрация выпуска ценных бумаг произведена 18.04.2008, отчет об итогах выпуска ценных бумаг зарегистрирован 10.06.2008.
Облигации серии 01 размещены посредством заключения договоров купли-продажи с нерезидентами - Компании «Мадура Холдинг Лимитед» и «Беникарло Энтерпрайз Лимитед» (Республика Кипр) от 16.05.2008,
от 19.05.2008 и от 22.05.2008.
Общество ежеквартально производило начисление дисконта, включаемого в состав внереализационных расходов в 2010 и 2011 годах,
за 2010 год размер дисконта, учтенного в составе внереализационных расходов, составил – 224 891 524,36 руб., за 2011 год – 109 324 676 рублей.
Погашение размещенных облигаций произведено 05.05.2011.
Посчитав, что Обществом не соблюдены предусмотренные
статьей 269 НК РФ критерии сопоставимости долговых обязательств, Инспекцией в порядке статьи 269 НК РФ исчислен предельный размер процентов, подлежащих учету в целях исчисления налога на прибыль организаций за спорные налоговые периоды.
Исходя из положений пункта 1 статьи 269 Кодекса, проценты
по долговому обязательству учитываются в составе расходов при условии, что их размер существенно не отклоняется (более чем на 20 процентов
в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях (в той же валюте на те же сроки
в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения).
В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, отраженной в постановлении от 17.01.2012 № 9898/11, статья 269 Кодекса, определяя долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях, как обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения, не содержит указания на то, что сравнению между собой подлежат исключительно обязательства самого налогоплательщика-заемщика. Цель регулирования, установленного названной нормой, - исключить возможность учета в составе расходов для целей налогообложения процентов, уплачиваемых за пользование заемными средствами, в той сумме, в которой их размер превышает рыночный (поскольку именно в этой части плата за пользование денежными средствами не может быть признана в качестве экономически обоснованных расходов). При этом по смыслу статьи 269 Кодекса именно метод определения предельной величины процентов, основанный на сравнении обязательства налогоплательщика с сопоставимыми долговыми обязательствами, является основным.
Налоговым органом проведен анализ долговых обязательств Общества по облигациям, переданным иным организациям-резидентам, а также сведений, размещенных на Интернет-сайте «cbonds.ru», обусловивший вывод о несопоставимости долговых обязательств и наличии оснований для определения размера предельных процентов в порядке статьи 269 НК РФ.
Перечень критериев, по которым определяется сопоставимость тех или иных заемных обязательств является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные
в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.
Налоговым органом в оспариваемом ненормативном акте не приведен размер ставки по операциям займа, совершенных путем реализации заявителем собственных облигаций нерезидентам, не приведены обоснованные факторы, свидетельствующие о несоответствии процентов, начисленных Обществом критерию рыночности, сведения, размещенные на Интернет-сайте «cbonds.ru», без анализа заемных обязательств на сопоставимых условиях самого Общества как налогоплательщика, так и иных субъектов, предоставляющих займы на аналогичных условиях,
в частности, банков - кредиторов налогоплательщика, надлежащим доказательством несопоставимости долговых обязательств служить не могут.
В частности, заявителем представлены сведения ОАО «Банк «Зенит», исходя из которых, при схожих условиях кредита ставка составила бы
от 18 до 22 % (том 7 л.д.3). По расчетам Инспекции, приведенным
в письменных пояснениях от 28.10.2014, и сводной таблице (том 7 л.д.10-12) размер процентов начисленных Обществом по заемным обязательствам, возникшим в результате реализации облигаций, составил около 24 %.
Кроме этого, поскольку долговые обязательства, отраженные
в спорных облигациях заявителя одного выпуска, являются обособленными друг от друга, имеют равный номинал и сроки погашения, в силу пункта 1
статьи 269 НК РФ такие долговые обязательства из ценных бумаг в рамках спорного выпуска являются сопоставимыми.
Налоговый орган не принял во внимание то, что выпуск и размещение облигаций заявителя состоялись в одном и том же квартале
(2 квартал 2008 года), облигационные займы выданы в той же валюте
в сопоставимых объемах, на те же сроки.
Таким образом, Инспекцией не приведены и не доказаны достаточные обстоятельства, послужившие основанием для вывода о том, что Общество начисляло проценты по ставкам, превышающим рыночный размер.
В связи с изложенным доводы Инспекции о неправомерном включении заявителем во внереализационные расходы процентов по заемным средствам по мотиву несоблюдения критерия сопоставимости долговых обязательств являются необоснованными, что свидетельствует о неправомерном доначислении налога на прибыль организаций, начислении соответствующих сумм пеней и применении налоговых санкций.
Неправомерным следует признать и доначисление Обществу налога на прибыль организаций по мотиву занижения налоговой базы
за 2010 год в связи с неотражением в составе доходов и расходов результатов операций по приобретению и вторичному размещению собственных облигаций.
Первоначально разместив путем реализации собственные облигации, Общество с учетом положений статей 807, 816 Гражданского кодекса Российской Федерации привлекало заемные средства, что свидетельствует
о возникновении обязательств, вытекающих из договора займа. При последующем приобретении ранее реализованных собственных векселей произошло совпадение должника и кредитора в заемном обязательстве, которое прекратилось (статья 413 Гражданского кодекса Российской Федерации). Последующее вторичное размещение заявителем собственных облигаций свидетельствует о возникновении нового обязательства облигационного займа (статьи 807, 816 Гражданского кодекса Российской Федерации), и по существу не является реализацией ценных бумаг.
Таким образом, спорные операции в силу подпункта 10 пункта 1
статьи 251, пункта 12 статьи 270 Кодекса не подлежали отражению в составе доходов и расходов при исчислении налога на прибыль организаций.
Названный правовой подход применительно к реализации собственных векселей, сделка по отчуждению которых является по существу заемным обязательством и не подлежит налогообложению, приведен в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 № 9995/09.
Ссылка Инспекции на письмо Центрального Банка Российской Федерации от 10.07.2014 № 52-4/4863 судом не принимается, поскольку
не опровергает квалификацию спорных отношений в качестве погашения и предоставления облигационного займа.
Таким образом, ненормативный акт Инспекции от 28.03.2014 основанный на неправильном применении к спорной ситуации положений статей 280, 329 НК РФ, с последующим доначислением Обществу налога на прибыль организаций, начислением пеней и применением налоговых санкций, также является в указанной части незаконным и подлежит признанию недействительным.
Иные доводы Общества и Инспекции судом исследованы, и признаны не имеющими самостоятельного правового значения для рассмотрения настоящего спора по существу.
При таких обстоятельствах, оспариваемый заявителем ненормативный акт Инспекции - решение 28.03.2014 № 04-07/04091дсп о привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней, применения налоговых санкций по эпизодам, отраженным в пунктах 1.1, 1.2 этого решения Инспекции от 28.03.2014, с возложением на Инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя (статья 201 АПК РФ).
Принятые судом обеспечительные меры (Определение от 28.07.2014 том 1 л.д.4-8) с учетом положений части 4 статьи 96 АПК РФ сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.
В силу статьи 112 АПК РФ при вынесении решения подлежат распределению судебные расходы.
В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Учитывая, что законодательством не предусмотрен возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов (органов местного самоуправления) от возмещения судебных расходов,
в связи с этим, если судебный акт принят не в пользу указанных органов, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этими органами в составе судебных расходов (пункт 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства
о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).
При этом, исходя из неимущественного характера требований заявителя, не могут применяться положения части 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований, соответственно, судебные расходы подлежат возмещению налоговым органом в полном размере (постановление Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 № 7959/08).
Поскольку требования заявителя о признании в части недействительным ненормативного акта налогового органа от 28.03.2014 признаны обоснованными, расходы по уплате государственной пошлины
в размере 2 000 руб. перечисленной платежным поручением
от 10.07.2014 № 416 (том 1 л.д.18), с учетом статьи 110 АПК РФ, в сумме 2 000 руб. подлежат отнесению на Инспекцию.
Государственная пошлина в сумме 2 000 руб., перечисленная Обществом платежным поручением от 24.07.2014 № 367 (том 3 л.д.5),
в связи с подачей ходатайств об обеспечении заявленных требований, подлежит возврату заявителю на основании статьи 104 АПК РФ,
статьи 333.40 НК РФ, пункта 29 постановление Пленума ВАС РФ
от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 104, 110, 112, 167-170, 176,
201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Пермского края
Р Е Ш И Л:
1. Требования общества с ограниченной ответственностью
«Строй-Контраст» (ОГРН 1075902006003, ИНН 5902838174) удовлетворить.
2. Признать недействительным вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Перми (ОГРН 1045900322038, ИНН 5902290787) решение от 28.03.2014 № 04-07/04091дсп о привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней, применения налоговых санкций по эпизодам, отраженным
в пунктах 1.1, 1.2 указанного решения от 28.03.2014.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы
по Ленинскому району г. Перми (ОГРН 1045900322038, ИНН 5902290787) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Строй-Контраст» (ОГРН 1075902006003, ИНН 5902838174).
3. В порядке распределения судебных расходов взыскать
с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району
г. Перми (ОГРН 1045900322038, ИНН 5902290787) в пользу общества
с ограниченной ответственностью «Строй-Контраст» (ОГРН 1075902006003, ИНН 5902838174) в счет возмещения затрат по уплате государственной пошлины 2 000 (две тысячи) рублей.
4. Вернуть обществу с ограниченной ответственностью «Строй-Контраст» (ОГРН 1075902006003, ИНН 5902838174) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2 000 (две тысячи) рублей. Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба.
В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и
не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.
В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.
Судья В.В. Самаркин
