Арбитражный суд Оренбургской области
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А47 – 6622/2008
г. Оренбург 15 мая 2009г.
Резолютивная часть решения объявлена 15 мая 2009г.
Решение изготовлено в полном объеме 15 мая 2009г.
Арбитражный суд Оренбургской области в составе судьи Хижней Е.Ю., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипка К.О., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области (г.Соль-Илецк Оренбургской области) о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии:
от заявителя – представителей Феофановой Ю.Н. (доверенность от 12.02.2009г.) Ивлева А.В. (доверенность от 08.12.2008г.).
от ответчика – специалиста 1 разряда Барабановой Н.О. (доверенность постоянная от 04.02.2008г.).
В судебном заседании в соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) объявлялся перерыв с 07.05.2009 г. по 15.05.2009г.
При рассмотрении дела в открытом судебном заседании арбитражный суд установил:
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 5 по Оренбургской области (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик) проведена выездная налоговая проверка Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (далее – СПК «Дружба», кооператив, заявитель, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, земельного налога, транспортного налога, налога на добавленную стоимость (далее – НДС), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого сельскохозяйственного налога (далее – ЕСХН), водного налога, налога на имущество организаций, единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), единого социального налога (далее – ЕСН), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 19.05.2008г. №11-35/20 и принято решение №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм ЕСХН, налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, ЕСН в виде штрафов в общей сумме 463678 руб. Оспариваемым решением налогоплательщику также доначислены ЕСХН, налог на прибыль организаций, НДС, налог на имущество организаций, НДФЛ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, ЕСН в общей сумме 2323723 руб. и пени за их несвоевременную уплату в общей сумме 340398, 01 руб.
Основанием для доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога и налога на имущество, а также пени по ним и штрафов по п.1 ст. 122 НК РФ в соответствующих частях послужил вывод инспекции о том, что в спорный период доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70%, в связи с чем, по мнению налогового органа, заявитель должен был произвести перерасчет налоговых обязательств по общему режиму налогообложения. Как считает налоговый орган, кооператив необоснованно не включил в налоговую базу доходы полученные от реализации основных средств, сдачи в аренду помещений, оказания услуг по обработке земли физическим лицам, автотранспортным услугам, оказанным сельскому совету, реализации ГСМ, стройматериалов физическим лицам.
Не согласившись с указанными решением кооператив обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Свои требования о недействительности решения налогового органа заявитель мотивирует тем, что инспекцией нарушен порядок привлечения к ответственности, установленный ст.101 НК РФ, а именно – ненадлежащее извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки, вынесение решения в отсутствие представителя общества.
В представленном в суд дополнении к исковому заявлению от 17.11.2008г. заявитель указывает на то, что у налогоплательщика в проверяемом периоде в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля от реализации произведенной кооперативом сельскохозяйственной продукции составляла более 70 процентов, в связи с чем, по мнению налогоплательщика, у инспекции отсутствовали основания для доначисления налогов, пени по ним и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ.
Заявитель, с учетом уточненных требований от 05.05.2008г., просит суд признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: привлечения кооператива к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 123, п. 1 ст.122 НК РФ; начисления пени по ЕСХН в сумме 239 руб., налогу на прибыль организаций в сумме 58631 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 146011 руб., налогу на имущество организаций в сумме 14601 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 78114,42 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1884,64 руб., единому социальному налогу в сумме 40916, 95 руб.; начисления недоимки по единому социальному налогу в сумме 6324 руб., налогу на прибыль организаций в сумме 613723 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 989420 руб., налогу на имущество организаций в сумме 99083 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 323179 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб., единому социальному налогу в сумме 285851 руб.
В силу статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд удовлетворяет заявленное ходатайство об уточнении исковых требований. Судом принимаются к рассмотрению уточненные требования.
Представителем заявителя в ходе судебного разбирательства представлено письменное ходатайство от 07.05.2009г. об отказе от заявленных требований к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 6324 руб., пени по ЕСХН в сумме 239 руб., штрафа в сумме 1265 руб. Полномочия представителя заявителя на отказ от требований судом проверены.
В силу ч. 2 ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.
В соответствии с п. 4 ч. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации производство по делу подлежит прекращению, если истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.
Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд находит, что данный отказ не нарушает прав и интересов других лиц; принимает отказ от иска в данной части.
Учитывая изложенное, в части требований заявителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 6324 руб., пени по ЕСХН в сумме 239 руб., штрафа в сумме 1265 руб. производство по делу следует прекратить.
Налоговый орган требования заявителя не признает по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, ссылаясь на те же мотивы, что изложены в оспариваемом решении, указывая, что оспариваемое решение является законным и обоснованным.
Заслушав доводы и пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела и оценив представленные доказательства, суд приходит к следующим выводам.
Статья 18 Налогового кодекса Российской Федерации (здесь и далее нормы Налогового кодекса Российской Федерации приводятся в редакции, действовавшей в проверяемый налоговый период) предусматривает применение специальных налоговых режимов, в том числе уплату ЕСХН.
Порядок применения системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога регулируется главой 26.1 НК РФ.
Согласно пункту 5 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.
В силу пункта 2 этой статьи сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.
Из текста закона следует, что расчет процентов производится от «общего дохода от реализации».
Согласно п.1 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения по ЕСХН в составе доходов учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При этом ст. 249 НК РФ определено, что доходами от реализации признаются выручка имущественных прав. Выручка от реализации определяется из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Отсюда следует, что в основу определения налоговой базы ЕСХН и процента, дающего право на применение специального налогового режима положены различные показатели – в первом случае это вся выручка (реализация и внереализационные доходы), во втором случае – только реализация.
Аналогичная позиция изложена и в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 23.12.2008г. №03-11-04/1/31 в котором разъяснено, что доходы от реализации имущественных прав включаются в общий доход от реализации товаров (работ, услуг), а внереализационные доходы не включаются в общий доход от реализации товаров (работ, услуг) для расчета вышеуказанной доли доходов.
Таким образом, ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения отдельно указывает на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 13 статьи 250 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы от реализации», утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 32н, доходы от реализации основных средств относятся к внереализационным и не учитываются в общем объеме доходов для определения удельного веса доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Как следует из Письма Министерства финансов Российской Федерации от 21.03.2005г. № 03-03-02-04/1-79, в целях применения статьи 346.2 НК РФ общий доход от реализации товаров (работ, услуг) определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ. Внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ, а также доходы, указанные в статье 251 НК РФ, при этом не учитываются.
Таким образом, расчет доли дохода от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика от всех осуществляемых им видов деятельности определяется независимо от сумм дохода, полученного от реализации основных средств.
При этом, реализация налогоплательщиком основных средств не может рассматриваться как самостоятельный вид деятельности.
Из материалов дела не следует, что заявитель осуществлял продажу основных средств на систематической основе. Продажа ранее используемых в основной деятельности основных средств, самостоятельным видом деятельности быть не может, что подтверждается Общероссийским классификатором экономической деятельности, утвержденным Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 06.11.2001г. № 454-ст. Объектами классификации в ОКВЭД являются виды экономической деятельности. Экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием услуг).
При таких обстоятельствах поступления от продажи основных средств не могут относиться к выручке от продажи продукции и товаров.
Не может учитываться при определении доли дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельхозпродукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) и сумма дохода, полученная от сдачи имущества в аренду.
Так, согласно п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары - на безвозмездной основе.
При этом согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Согласно ст.606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Право собственности на переданное в аренду имущество остается у арендодателя.
В связи с этим доход от сдачи имущества в аренду не включается в состав доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, а согласно п. 4 ст. 250 НК РФ является внереализационным доходом, которые, как указано выше, не учитываются при определении доли доходов от реализации продукции в целях сохранения права уплачивать ЕСХН.
По вышеуказанным основаниям, а также в силу Положения по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы от реализации», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 32н, Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002г. № 126н, доходы от оказания услуг по обработки земли физическим лицам, автотранспортных услуг, оказанным сельскому совету, реализации ГСМ, стройматериалов физическим лицам относятся к внереализационным и по этой причине также не учитываются при определении доли доходов от реализации продукции в целях сохранения права уплачивать ЕСХН.
Факт отнесения вышеуказанных доходов к внереализационным налоговым органом не оспаривается.
Суд учитывая названные обстоятельства, а также то, что основным и дополнительным видами деятельности налогоплательщика является производство сельскохозяйственной продукции, приходит к выводу о том, что доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в спорный период времени составила более 70 процентов.
В соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций, единого социального налога. Организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ).
Оценив обстоятельства дела по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в порядке ст. 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что доказательств того, что налогоплательщик применял в 2006 -2007г.г. иной, а не специальный режим налогообложения, а потому должен был уплачивать налоги согласно общему режиму налогообложения, в материалах дела не имеется. Такие обстоятельства налоговым органом в рамках проверки не установлены.
Каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что заявитель находился на общей системе налогообложения или должен был ее применять в спорный налоговый период, в материалах дела также не имеется.
Следовательно, кооператив, являясь организацией, занятой в производстве сельскохозяйственной продукции, в проверяемый период был освобожден от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество организаций, единого социального налога, НДС, а у налогового органа отсутствовали законные основания для перерасчета налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения за 2006-2007г.г. и доначисления вышеуказанных налогов.
При таких обстоятельствах следует признать, что налоговым органом в соответствии с требованиями части 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации не доказано злоупотребление налогоплательщиком правом, предоставленным ему Налоговым кодексом Российской Федерации.
С учетом правовой позиции, отраженной в пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 5 от 28.02.2001г., арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии основания для привлечения общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также для доначисления налога и пеней в соответствующих частях.
Таким образом, требования заявителя по данному эпизоду подлежат удовлетворению в полном объеме, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, налога на имущество организаций, единого социального налога, НДС, а также привлечение к ответственности за их неполную уплату в виде штрафа и начисление пени за их несвоевременную уплату в соответствующих частях, - признанию недействительным, как несоответствующее ст.ст. 75, 122, 346.1, 346.2, 346.5 НК РФ.
Оспариваемым решением кооперативу доначислены и предложено также уплатить НДФЛ в размере 323179 руб., пени по НДФЛ в размере 78114,42 руб. и штраф по ст. 123 НК РФ в сумме 64798 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ а также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб., и пени по ним в размере 1884,64 руб.
Оспаривая решение инспекции в указанной части, налогоплательщик, в нарушение норм главы 7, ст.ст. 125, 126, 199 АПК РФ, помимо доводов о недействительности решения, как вынесенного с нарушением норм ст. 101 НК РФ, не приводит доводов и не представляет доказательств относительно недействительности, по его мнению, решения инспекции в части, касающейся доначисления сумм НДФЛ, пени и штрафа по данному налогу, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пени по ним.
Определением суда от 02 апреля 2009г. судом было предложено заявителю представить письменные пояснения с правовым и документальным обоснованием мотивов оспаривания решения налогового органа в части, касающейся доначисления НДФЛ, а также документы об уплате данного налога в спорный период. Кроме того, суд предложил сторонам принять меры для составления двухстороннего акта сверки по уплате НДФЛ за спорный период и на дату принятия оспариваемого решения налоговым органом.
Данное определение сторонами не было исполнено. В представленных объяснениях заявитель указывает на то, что акт сверки не представлен по причине отсутствия у кооператива возможности его самостоятельно составить, а налоговый орган в адрес заявителя его не направлял.
В ходе судебного заседания представитель заявителя пояснил, что налоговым органом расчёт произведён не верно, в частности налоговый орган ошибся в расчетах и начислил штраф на всю сумму исчисленного и неудержанного НДФЛ в сумме 814 рублей.
Иные основания для оспаривания суммы штрафа по п.1 ст. 123 НК РФ за неперечисление сумм НДФЛ у заявителя отсутствуют.
Вместе с тем, оценив фактические обстоятельства и представленные в дело доказательства в соответствии с требованиями, установленными ст.65, 71, 200 АПК РФ, суд на основании всесторонней оценки обстоятельств дела приходит к выводу о том, что требования заявителя по данному эпизоду подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации кооператив является налоговым агентом налога на доходы физических лиц в отношении лиц, которым последнее выплачивало доходы.
В силу статьи 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается, в том числе, доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
Как указано в ст. 226 НК РФ, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, приведенные в п. 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог, исчисленный в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей. Эти действия производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно ст. 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу гл. 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
В соответствии с п. 4 ст. 24, п. 2 ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.
Пунктом 6 ст. 226 НК РФ установлена обязанность налоговых агентов перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Поскольку ст. 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Пунктом 5 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика, что является основанием для направления налоговым органом указанным физическим лицам налогового уведомления об уплате налога.
Согласно п. 5 ст. 228 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 календарных дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 календарных дней после первого срока уплаты.
Таким образом, в силу подп. 1, 5 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога на доходы физических лиц налоговым агентом прекращается либо уплатой налога, либо после извещения им налогового органа о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению (ст. 123 НК РФ). Соответственно, налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ст. 123 НК РФ, имеет место при удержании налоговым агентом у налогоплательщика, но неперечислении в установленный НК РФ срок налога.
Как следует из материалов дела, налоговым органом при проверке платежных ведомостей, расходных кассовых ордеров, счета 70 «Расчеты по оплате труда» за период с 01.11.2005г. по 01.04.2008г. установлено, что налогоплательщиком в нарушение ст. 226 НК РФ не перечислен удержанный НДФЛ за 2005-2007г.г. в сумме 323179 руб.
Согласно представленной в материалы дела налоговым органом выписки из лицевого счета СПК «Дружба» по налогу на доходы физических лиц удержанный НДФЛ в размере 323179 руб. на момент вынесения оспариваемого решения так и не был перечислен налогоплательщиком в бюджет.
Доказательств обратного налогоплательщиком в порядке ст.ст. 65, 71 АПК РФ не представлено.
В связи с тем, что обязанность по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц предприятием своевременно не исполнена, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 323179 руб., пени в сумме 77944,71 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 64635,80 руб.
Кроме того, налоговым органом установлено, что в нарушение ст. ст. 208, 210, 226 НК РФ кооперативом, выступающим в качестве налогового агента, не исчислен и не удержан НДФЛ в размере 91 руб. с полученного Дмитриевым А. дохода за оказанные услуги по шлифовке вала, Дель И. за оказанные услуги по ремонту радиатора в сумме 437 руб., Пчелинцевой Л.А. за услуги по формированию индивидуальных сведений в сумме 286 руб.
Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела копиями накладных на получение продукции, оборотными ведомостями по счету 10/4 «Корма», материальными отчетами, накладной на выдачу продукции №163 от 08.04.2006г., акта выполненных работ, авансового отчета №10 от 18.10.2007г.
Доказательств удержания с работников и перечисления в бюджет НДФЛ в сумме 814 руб. налогоплательщиком в порядке ст.ст. 65, 71 АПК РФ не представлено.
Следовательно, организация обязана была начислить НДФЛ с выплаченных работникам сумм, что составляет 814 руб.
Вместе с тем, в соответствии со ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ, для уплаты налога налогоплательщиком.
Из п. 1 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в п. 2 этой статьи.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действующей в проверяемый период). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.
Таким образом, исходя из названных норм следует, что в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается не исполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Следовательно, обязанность уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц у налогового агента возникает после удержания соответствующих сумм из доходов налогоплательщика.
В силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.
Как установлено судом и подтверждено материалами дела, СПК «Дружба», являясь налоговым агентом, не удержало и не перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 814 руб. с выплаченных работникам сумм.
Исходя из названных норм, у налогового агента обязанность по уплате не удержанных из доходов налогоплательщика сумм налога на доходы физических лиц отсутствует.
Между тем, как следует из резолютивной части оспариваемого решения налоговым орган не произведено доначисление неудержанного НДФЛ в размере 814 руб., что является правомерным.
Кроме того, заявителем не учтено, что содержащийся в пункте 9 статьи 226 НК РФ запрет на уплату налога за счет средств налогового агента введен для того, чтобы обеспечить уплату налога непосредственно физическим лицом с полученных им доходов. В противном случае не уплатившее налог физическое лицо получит дополнительный доход, равный сумме налога, уплаченного за счет средств налогового агента.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).
Ответственность налоговых агентов установлена ст. 123 НК РФ, согласно которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Поскольку в силу вышеуказанных норм налогового законодательства кооператив как налоговый агент было обязан исчислить, удержать у налогоплательщиков и уплатить сумму НДФЛ в размере 814 руб. при фактической выплате доходов, налоговым органом обоснованно наложен на заявителя в соответствии со статьей 123 НК РФ штраф в размере 162 руб. за неудержание НДФЛ с выплаченного физическим лицам дохода.
В соответствии со статьей 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах.
В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Как указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 № 16058/05 и от 26.09.2006 № 4047/06, пени за несвоевременную уплату неудержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.
На основании изложенного инспекция правомерно оспариваемым решением начислила СПК «Дружба» пени в сумме 169, 71 руб. за неперечисление НДФЛ в размере 814 руб. , подлежащего удержанию и перечислению в бюджет с неучтенной суммы выплаченных физическим лицам доходов.
В связи с тем, что обязанность по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц налогоплательщиком своевременно не исполнена, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 323179 руб., пени в сумме 78114,42 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 64798 руб.
Изучив материалы дела относительно доначисления заявителю страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб.. и пени по ним в сумме 1884, 64 руб. суд приходит к выводу об обоснованности заявленных требований по следующим основаниям.
Статьей 25 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - Закон № 167-ФЗ) установлено, что контроль за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов. При этом налоговый орган обязан передавать соответствующему территориальному органу Пенсионного фонда Российской Федерации сведения о суммах задолженности по плательщикам страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также документы, подтверждающие наличие указанной задолженности, в течение двух месяцев со дня выявления указанной задолженности.
Взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов в случае, если размер причитающейся к уплате суммы не превышает в отношении индивидуальных предпринимателей - пять тысяч рублей, в отношении юридических лиц - пятьдесят тысяч рублей, осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации на основании решения указанных органов в порядке, предусмотренном статьей 25.1 Закона № 167-ФЗ.
Согласно пункту 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.02.2006г. № 105 «О некоторых вопросах, связанных с вступлением в силу Федерального закона от 04.11.2005 № 137-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров», при рассмотрении дел, связанных с взысканием недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов либо с обжалованием действий по взысканию недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов в соответствии с положениями статьи 25 Закона № 167-ФЗ с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2006, следует иметь в виду, что полномочиями по взысканию указанных сумм наделены лишь территориальные органы Пенсионного фонда Российской Федерации, налоговые органы такими полномочиями не обладают.
Исходя из норм действующего налогового законодательства, а также пункта 3.3 Распоряжения Пенсионного фонда Российской Федерации сведения № 282р, ФНС РФ № 231@ от 28.12.2006 решение налогового органа о доначислении страховых взносов является ненормативным правовым актом, на основании которого взыскивается недоимка.
Все вышеизложенное в равной степени, относится и к предложению налоговым органом заявителю уплатить доначисленые суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и начисленные суммы пеней.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что инспекцией принято решение относительно доначисления страховых взносов и пеней в отсутствие полномочий на его принятие, поскольку налоговый орган вышел за пределы своей компетенции, ибо подобное право имеется только у соответствующего территориального органа Пенсионного фонда Российской Федерации в силу условий ст. 25.1 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
Правом на предложение к уплате, и тем более, на взыскание сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пеней, налоговые органы не наделены в силу прямого указания п. п. 3, 4 ст. 25 указанного Федерального закона, равно как, и процедура взыскания соответствующих сумм регламентирована не нормами Налогового кодекса Российской Федерации, а нормами, закрепленными в ст. 25.1 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
Налоговый орган в данном случае, мог действовать лишь в рамках п. 3.3 Порядка взаимодействия Пенсионного фонда Российской Федерации и Федеральной налоговой службы по вопросам реализации отдельных положений Федерального закона от 04.11.2005 № 137-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров», утвержденных распоряжением ПФР России и ФНС России от 28.12.2006 № 282р/231@.
Указанные обстоятельства повлекли неправильное определение сумм страховых взносов, и, следовательно, требования заявителя в данной части подлежат удовлетворению в полном объеме, оспариваемое решение в части доначисления заявителю страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб., пени в сумме 1884,64 руб., – признанию недействительным.
Иные доводы, приводимые сторонами по настоящему делу, судом не принимаются во внимание, как основанные на неверном толковании норм материального права и противоречащие материалам дела, а также в виду того, что данные обстоятельства не имеют правового значения и не влияют на исход рассмотрения настоящего дела.
При этом доводы заявителя о нарушении налоговым органом порядка привлечения к налоговой ответственности, установленного ст.101 НК РФ, а именно – ненадлежащее извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки, вынесение решения в отсутствие представителя общества, а также проведение мероприятий дополнительного налогового контроля без вынесения соответствующего решения, не принимаются судом во внимание как противоречащие материалам дела по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктами 6 и 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя, а также на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом рассмотрение материалов налоговой проверки должно осуществляться налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.
Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» в статью 101 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.2007.
Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ, в редакции, действующей с 01.01.2007, налоговый орган извещает о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка и которое вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка указанного лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения названных материалов, за исключением случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным.
Пунктом 14 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) определено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Таким образом, редакция пункта 14 статьи 101 НК РФ однозначно и без каких-либо отлагательных условий в качестве прямого основания к отмене судом решения налогового органа указывает его вынесение без обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, то есть в отсутствие доказательств надлежащего извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.
Статьей 101 НК РФ предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.
Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, а именно: налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.
Как следует из материалов дела и установлено судом, председателем кооператива получено уведомление №11-35/13040 от 19.05.2008г. о времени и месте подписания и вручения акта выездной налоговой проверки №11-35/20 от 19.05.2008г.
Уведомлением № №11-35/14605 от 04.06.2008г., полученным лично председателем СПК «Дружба» Авдеевым А.В., налогоплательщик был извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки по акту выездной налоговой проверки, назначенной на 18.06.2008г.
По итогам рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки и было принято оспариваемое решение от 18.06.2008г. в присутствии председателя кооператива Авдеева В.А,
Таким образом, оспариваемое решение принято налоговым органом с соблюдением положений ст. 101 НК РФ.
При этом, ссылка налогоплательщика на нарушение требований законодательства к составлению акта выездной налоговой проверки, поскольку отсутствуют указания на количество приложений к акту, на что ссылается заявитель, не повлек нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, и не является существенным нарушением порядка проведения выездной налоговой проверки и оформления ее результатов, влекущим безусловную отмену оспариваемого решения. Кроме того, заявитель не был лишен возможности ознакомления с результатами проверки и данное обстоятельство не лишено права представления возражений на акт выездной налоговой проверки.
На основании вышеизложенного, требование Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) подлежат частичному удовлетворению, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части решения – привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в размере 122744 руб., налога на добавленную стоимость в размере 197884 руб., налога на имущество организаций в размере 19817 руб., единого социального налога в размере 57170 руб.; пункта 2 резолютивной части решения – начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 58631 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 146011 руб., налогу на имущество в сумме 14601 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1884,64 руб., единому социальному налогу в сумме 40916,95 руб.; п..3.1.1 резолютивной части решения – предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 613723 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 989420 руб., налогу на имущество организаций в сумме 99083 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб., единому социальному налогу в сумме 285851 руб., пунктов 3.1.2, 3.1.3 – в соответствующих частях, - признанию недействительным.
В остальной части заявленных требований следует отказать.
Понесённые заявителем расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб. подлежат взысканию с ответчика в качестве судебных расходов в порядке, установленном ст. ст.106, 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании вышеизложенного и руководствуясь статьями 49, 110, 150, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л:
1. Ходатайство Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) об уточнении заявленных требований удовлетворить.
2.Отказ заявителя в части требований к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 6324 руб., пени по ЕСХН в сумме 239 руб., штрафа в сумме 1265 руб. принять.
3. Производство по делу в части требований заявителя к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о признании недействительным решения №11-35/15779 от 18.06.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по ЕСХН в сумме 6324 руб., пени по ЕСХН в сумме 239 руб., штрафа в сумме 1265 руб. прекратить.
4. Требования Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части решения – привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в размере 122744 руб., налога на добавленную стоимость в размере 197884 руб., налога на имущество организаций в размере 19817 руб., единого социального налога в размере 57170 руб.; пункта 2 резолютивной части решения – начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 58631 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 146011 руб., налогу на имущество в сумме 14601 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1884,64 руб., единому социальному налогу в сумме 40916,95 руб.; п..3.1.1 резолютивной части решения – предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 613723 руб., налогу на добавленную стоимость в сумме 989420 руб., налогу на имущество организаций в сумме 99083 руб., страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 6143 руб., единому социальному налогу в сумме 285851 руб., пунктов 3.1.2, 3.1.3 – в соответствующих частях.
В остальной части заявленных требований следует отказать.
Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и охраняемых законом интересов налогоплательщика.
5. Обеспечительные меры отменить с момента вступления решения суда в законную силу.
6. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Оренбургской области (г. Соль-Илецк Оренбургской области) в пользу Сельскохозяйственного производственного кооператива (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) 3000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Исполнительный лист на взыскание возмещения расходов по уплате государственной пошлины выдать Сельскохозяйственному производственному кооперативу (колхоз) «Дружба» (с.Кумакское Илекского района Оренбургской области) после вступления решения в законную силу.
Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу через Арбитражный суд Оренбургской области.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной и кассационной жалобы можно получить соответственно на интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www. 18aac.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Судья Хижняя Е.Ю.
