2034/2023-307771(2)
АРБИТРАЖНЫЙ СУД НОВОСИБИРСКОЙ ОБЛАСТИ
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Р Е Ш Е Н И Е
г. Новосибирск Дело № А45-11993/2023 25 октября 2023 года
Резолютивная часть решения объявлена 18 октября 2023 года.
Полный текст решения изготовлен 25 октября 2023 года.
Арбитражный суд Новосибирской области в составе судьи Хорошилова А.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гладковой А.Е., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Энерком» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>), г. Оренбург
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (ОГРН: <***>, ИНН: <***>), г. Новосибирск
с участием третьих лиц: 1) общество с ограниченной ответственностью «ЮТОС», 2) ФИО1, 3) ФИО2
о признании недействительным решения от 23.01.2023 № 4.
при участии представителей:
заявителя: ФИО3, доверенность № 23/04-01Д от 07.04.2023, паспорт, диплом; ФИО4, доверенность № 23/04-01Д от 07.04.2023, паспорт, диплом (посредством онлайн);
заинтересованного лица: ФИО5, доверенность № 06-14/001769 от 21.03.2023 (посредством онлайн), ФИО6, доверенность № 26 от 27.12.2022, удостоверение, диплом;
третьих лиц: 1-3) не явились, извещены,
Общество с ограниченной ответственностью «Энерком» (далее - ООО «Энерком», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения инспекции от 23.01.2023 № 4 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – оспариваемое решение, решение № 4).
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены: общество с ограниченной ответственностью «ЮТОС», Горин Павел Алексеевич, Руденко Александр Борисович.
Представители общества в ходе судебного разбирательства поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях, указывают на то, что средства полученные по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате соглашения о прощении долга, следует рассматривать как безвозмездно полученные, при этом такие доходы в случае с обществом не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку АО СЭЗ «СТИЛГРУП» на момент заключения соглашений о прощении долга являлось единственным участником общества, то суммы прощенного долга правомерно не учтены в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2018 год на основании абзаца 2 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению Общества, положения абзацев 2 и 3 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ - это два самостоятельных случая освобождения наряду с третьим случаем, упомянутым в абзаце 4 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, наличие точки с запятой в конце абзаца при перечислении подтверждает законченность мысли применительно к этому абзацу и переход к следующему обособленному абзацу. Следовательно, применение условия, зафиксированного в абзаце 3 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, к ситуации общества противоречит цели появления данной нормы в налоговом законодательстве.
Кроме того, Общество полагает, что в отношении спорных долговых обязательств подлежат применению налоговые последствия предоставления займов между российской организацией и российскими физическими лицами (гражданами и налоговыми резидентами), в момент заключения соглашения с заимодавцем о прощении долга денежные средства, полученные ранее обществом по договору займа, обретают статус безвозмездно полученного имущества заемщиком. Следовательно, в рассматриваемой ситуации применим подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Представители инспекции в ходе судебного разбирательства заявленные требования не признали, по доводам, изложенным в отзывах и письменных пояснениях, указывают на то обстоятельство, что налогоплательщик неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации, суммы прощеного займа от 100% учредителя иностранной компании, местом нахождения которой является государство и территория из перечня, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.11.2007 № 108н «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих
льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)» (далее - Приказ № 108н). Налогоплательщик неправомерно применяет пункт 8 статьи 250 НК РФ и подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, указывая на безвозмездность полученного имущества, при этом не учитывает, что в результате прощения долга не происходит безвозмездная передача имущества и (или) имущественного права.
Представители от третьих лиц в судебное заседание не явились, поступили ходатайства о рассмотрении дела в их отсутствие, согласно тексту указанных ходатайств поддерживают правовую позицию заявителя.
В соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ дело по существу рассматривается в отсутствие представителей третьих лиц, надлежащим образом извещённых о времени и месте рассмотрения дела, в том числе публично, путем размещения информации о дате и времени слушания дела на интернет-сайте суда.
Рассмотрев материалы дела, исследовав представленные доказательства, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований. При этом суд исходит из следующего.
Инспекцией в отношении ООО «Энерком» была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 01.12.2022 № 4.
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято оспариваемое решение.
В соответствии с оспариваемым решением отказано в привлечении ООО «Энерком» к ответственности за совершение налогового правонарушения, также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2018 год в размере 130 300 508 руб., соответствующие ей суммы пени.
Основанием для доначисления суммы налога на прибыль организаций явился вывод Инспекции о нарушении ООО «Энерком» пункта 2 статьи 248, пункта 8 статьи 250, подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, в результате чего занижены внереализационные доходы по налогу на прибыль организаций за 2018 год, в связи с не отражением списанной кредиторской задолженности, в связи с прощением суммы основного долга по займам в размере 651 502 539 руб., учредителем - иностранной организацией, местом нахождения которой является государство и территория из перечня, утверждённого Приказом № 108н.
Не согласившись с решением Инспекции, общество в порядке статьи 139.1 НК РФ обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.
Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 от 20.03.2023 № 17-10/03731@ в удовлетворении апелляционной жалобы было отказано, в связи с чем общество обратилось в суд.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) для признания решения налогового органа незаконным необходимо установить наличие двух обстоятельств: несоответствие такого решения (действий, бездействия) действующему законодательству и нарушение принятым решением (действиями, бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Суд по результатам оценки совокупности представленных в дело доказательств, , не установил оснований для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа, считает выводы налогового органа обоснованными и подтвержденными материалами дела. При этом суд исходит из следующего.
Согласно данным ЕГРЮЛ ООО «Энерком» создано 21.09.2010, учредителями (участниками) Общества являлись следующие физические и юридические лица:
-с 21.09.2010 по 19.07.2011 ФИО1 (50% доля участия) и ФИО2 (50% доля участия);
-с 20.07.2011 по 12.05.2013 АО «Эванстон Ассетс Инк.» (место регистрации - Республика Панама) доля участия 100%;
-с 13.05.2013 по 08.10.2018 АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (место регистрации - Объединенные Арабские Эмираты) доля участия 100%;
-с 09.10.2018 по настоящее время ПАО «ГАЗПРОМ НЕФТЬ» ИНН <***> доля участия 100%.
Налоговым органом в ходе проверки установлены, следующие обстоятельства, подтверждающие регистрацию Joint-stok company «Steelgroup FZC» в Объединенных Арабских Эмиратах и АО «Эванстон Ассетс Инк» в Республике Панама.
Инспекцией вне рамок проведения выездной налоговой проверки направлен запрос от 26.02.2020 № 01-05/00278дсп@ о получении информации от Федеральной Антимонопольной службы России в отношении ООО «Энерком».
ФАС России письмом от 30.03.2020 № АЦ/259115/20 представлен пакет документов, содержащий информацию о согласовании приобретении ПАО «Газпромнефть» доли уставного капитала ООО «Энерком». Из представленных документов и информации, установлено, что Joint-stok company «Steelgroup FZC» создано в соответствии с
законодательством Свободной Экономической зоны Рас Аль Хайма, Объединенные Араские Эмираты, по адресу местонахождения: п/я 38962, Зона свободной торговли PAX, Рас Аль Хайма, Объединенные Арабские Эмираты за № RAKFTZA-FZC-4009375. Данное обстоятельство подтверждено: «перечень лиц, входящих в одну группу с ООО «Энерком»», «список участников ООО «Энерком»», пункт 2.4.5. «Сведения, представленные вместе с ходатайством о получении предварительного согласия ФАС России на приобретение голосующих акций акционерных обществ».
МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 в ответ на запрос Инспекции от 20.05.2020 № 01-05/007281дсп@ предоставило информацию и документы, полученные в ответ на Требование от 22.05.2020 № 1167/03 от ПАО «Газпромнефть». ПАО «Газпромнефть» в ответ на указанное требование, представило следующие документы: доверенность лиц; информацию о цепочке собственников Joint-stok company «Steelgroup FZC»; письмо подтверждение от компании Joint-stok company «Steelgroup FZC»; свидетельство о регистрации, составе участников и органов управления юридического лица, содержащее также информацию об исполнительных органах иностранной компании Joint-stok company «Steelgroup FZC».
Из представленных документов следует, что Joint-stok company «Steelgroup FZC» является компанией свободной экономической зоны Рас-аль-Хаймы, зарегистрирована 05.02.2013 года. Акционерами компании являются: ФИО2 и ФИО1.
Согласно данным информационного ресурса «Bureau van Dijk», представленным в ответ на запрос Инспекции от 28.02.2020 № 01-05/00304дсп@, установлено, что АО «Эванстон Ассетс Инк» 10.06.2010 зарегистрировано в Республике Панама.
Заинтересованным лицом в ходе проведения проверки, установлено, что ООО «Энерком» заключены следующие договоры займов с иностранными организациями.
Согласно договору от 12.12.2011 № 1/2011 займа АО «Эванстон Ассетс Инк» (Панама) от 12.12.2011 № 1/2011 ООО «Энерком» являлось должником перед иностранной компанией, сумма долга по указанному договору составляла 1 922 734 евро. На основании пунктов 1.1, 3.1 договора, заем предоставлялся с взиманием 6% годовых, сроком на 18 месяцев со дня поступления денежных средств на банковский счет должника. В соответствии с дополнительными соглашениями от 30.06.2013 № 1, от 03.06.2015 № 2, от 13.05.2016 № 3, от 31.12.2017 № 4 в пункт 3.1 договора займа от 12.12.2011 № 1/2011 внесены изменения, согласно которым заем предоставляется сроком до 31.12.2018.
АО «Эванстон Ассетс Инк» с 20.07.2011 по 12.05.2013 являлось 100% учредителем ООО «Энерком». Местонахождением АО «Эванстон Эссетс Инк» на момент выдачи займа
являлось 50th street, 23nd floor Panama City Republic of Panama. Согласно Приложению к приказу от 13.11.2007 № 108н Республика Панама включена в перечень офшорных зон.
На основании Соглашения об уступке права требования исполнения обязательств от 01.07.2013 АО «Эванстон Ассетс Инк» (Панама) уступило, а АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») (ОАЭ) приняло право требования исполнения обязательств Обществом, возникшей на основании договора займа от 12.12.2011 № 1/2011, в размере основного долга (1 922 734 евро) и процентов за период с 12.12.2011 по 30.06.2013 (175 188,22 евро).
АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (ОАЭ) с 13.05.2013 по 08.10.2018 являлось 100% учредителем ООО «Энерком». Местонахождение АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» на момент выдачи займа и подписания соглашений о прощении долга являлось Объединенные Арабские Эмираты. Согласно Приложению к приказу от 13.11.2007 № 108н Объединенные Арабские Эмираты являются офшорной зоной.
В соответствии с Соглашением о прощении долга от 01.03.2018 АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (ОАЭ) (кредитор) и ООО «ЭНЕРКОМ» (должник) пришли к соглашению о прекращении обязательств по уплате суммы основного долга по договору займа от 12.12.2011 № 1/2011 в размере 1 922 734 евро. Сумма процентов за период с 01.07.2013 по 28.02.2018 - 264 950,89 евро подлежит уплате заимодавцу в день подписания соглашения о прощении долга.
Таким образом, сумма прощенного основного долга по договору займа от 12.12.2011 № 1/2011 в пересчете по курсу евро на дату прощения долга (01.03.2018 - 68,9062руб.) составляет 132 488 293,55 руб.
Согласно договору от 26.04.2013 № 1/2013 займа с АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») (ОАЭ) ООО «Энерком» являлось должником перед иностранной компанией, сумма долга по указанному договору составляла 6 499 713,41 долларов США. На основании пунктов 1.1, 3.1 договора, заем предоставлялся с взиманием 6% годовых, сроком на 18 месяцев со дня поступления денежных средств на банковский счет должника. В соответствии с дополнительными соглашениями от 03.04.2015 № 1, от 19.05.2016 № 2, от 31.12.2017 № 3 в пункт 3.1 договора займа от
26.04.2013 № 1/2013 внесены изменения, согласно которым заем предоставляется сроком до 31.12.2018.
Обществом в рамках договора займа от 26.04.2013 № 1/2013 погашено 26.09.2017 - 500 000 долларов США.
В соответствии с Соглашением о прощении долга от 28.02.2018 АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (ОАЭ) (кредитор) и ООО «Энерком» (должник) пришли к соглашению о прекращении обязательств по уплате суммы основного долга по договору займа от 26.04.2013 № 1/2013 в размере 5 999 713,41 долларов США. Сумма процентов за период с 26.04.2013 по 28.02.2018 - 286 713,60 долларов США подлежит уплате заимодавцу в день подписания соглашения о прощении долга.
Таким образом, сумма прощенного основного долга по договору займа от 26.04.2013 № 1/2013 в пересчете по курсу доллара на дату прощения долга (28.02.2018 - 55,6717) составляет 334 014 245,04 руб.
Согласно договору от 26.02.2018 № 2/2018 займа с АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») (ОАЭ) ООО «Энерком» являлось должником перед иностранной компанией, сумма долга по указанному договору составляла 185 000 000 руб. На основании пунктов 1.1, 3.1 договора, заем предоставлялся под 7,5% годовых сроком до 31.12.2018.
В соответствии с Соглашением о прощении долга от 23.04.2018 АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (ОАЭ) (кредитор) и ООО «Энерком» (должник) пришли к соглашению о прекращении обязательств по уплате суммы основного долга по договору займа от 26.02.2018 № 2/2018 в размере 185 000 000 руб. и суммы процентов за период с 21.03.2018 по 23.04.2018 в размере 1 292 465,75 руб. (всего 186 292 465,75 руб.)
Таким образом, ООО «Энерком» в 2011, 2013 и 2018 году получило денежные средства в качестве займов в общей сумме 652 795 004,34 руб., (в том числе основной долг651 502 539,59 руб., суммы процентов - 1 292 465,75 руб.) от иностранных организаций, местом регистрации которых являлись офшорные зоны (Республика Панама и Объединенные Арабские Эмираты). В соответствии с соглашениями от 28.02.2018, 01.03.2018, 23.04.2018 заключенных между ООО «Энерком» и АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» вышеуказанные суммы по займам прощены учредителем налогоплательщика.
В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год в составе внереализационных доходов не учтены суммы прощенного основного долга по займам как списанная кредиторская задолженность, что подтверждается налоговым регистром учета внереализационных доходов с 01.01.2018 по 31.12.2018.
Вне рамок выездной налоговой проверки в адрес ООО «Энерком» направлена информация (письма от 11.02.2020 № 01-07/000884, от 12.05.2020 № 01-07/002625) о необходимости уточнения налоговых обязательств и включения в состав внереализационных доходов суммы прощеных займов.
ООО «Энерком» в ответ на указанные письма (исх. от 19.05.2020 № БСН-01/005191, от 18.02.2020 № БСН-01/1998) предоставило карточки счетов 66, 67 за 2018 год в разрезе контрагента JSC «Steelgroup FZC», ООО «Энерком» включены суммы прощеного долга в состав внереализационных доходов в бухгалтерском учете, согласно карточки счета 66 в размере 186 292 465,75 руб., согласно карточки счета 67 в размере 466 502 538,59 руб. (334 014 245,04 руб.+ 132 488 293,55 руб.).
Исчисляя подлежащую уплате сумму налога на прибыль организаций, налогоплательщик заявил о применении абзаца 2 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
При этом, прощеные проценты в сумме 1 292 465,75 руб. по договору займа от 26.02.2018 № 2/2018 включены Обществом во внереализационные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, что подтверждается регистрами налогового учета и налоговой декларацией.
В соответствии с пунктом 2 статьи 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
В соответствии с абзацем 2 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.
При этом в случае, если передающая имущество организация является иностранной организацией, доходы, указанные в настоящем подпункте, не учитываются при определении налоговой базы только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень государств и
территорий, утверждаемый Министерством финансов РФ в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ.
Единственным собственником ООО «Энерком» с долей участия 100% на дату прощения долга (28.02.2018, 01.03.2018, 23.04.2018) являлась иностранная компания АО «Компания СЭЗ Стилгруп» (Joint-stok company «Steelgroup FZC»), зарегистрированная в Объединенных Арабских Эмиратах, с которыми у Российской Федерации отсутствует соглашение об избежание двойного налогообложения. ОАЭ включено в перечень государств и территорий, утвержденный Приказом № 108н.
Таким образом, ООО «Энерком», в нарушение пункта 2 статьи 248, пункта 8 статьи 250, подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2018 год на сумму внереализационных доходов в размере 651 502 539 руб. в результате не включения в налогооблагаемую базу суммы прощеного займа (основного долга) от иностранной организации.
Довод заявителя о неправильном толковании налоговым органом подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ судом отклоняется на основании следующего.
В подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2018 году) указаны три случая безвозмездно полученного организацией имущества, которое не включается в доход при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций:
-от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации (абзац 2 подпункта 11);
-от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации и на день передачи имущества получающая организация владеет на праве собственности указанным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) (абзац 3 подпункта 11);
-от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица (абзац 4 подпункта 11).
В абзаце 3 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ указано, что в случае, если передающая имущество организация является иностранной организацией, доходы, указанные в настоящем подпункте, не учитываются при определении налоговой базы только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов РФ в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ.
Таким образом, указанная оговорка относится ко второму и к третьему абзацу подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Соответственно, налоговый орган обоснованно исходил из буквального содержания указанной нормы.
Доводы заявителя относительно того, что вводя в НК РФ абзац 3 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ законодатель преследовал единственную цель - пресечение злоупотребления, связанного с притворным распределением дивидендов, являются необоснованными, поскольку согласно пояснительной записке к законопроекту № 630365-6 «Основными целями законопроекта являются создание действенного механизма пресечения использования низконалоговых юрисдикций с целью создания необоснованных преференций и получения необоснованной налоговой выгоды, а также совершенствование норм законодательства о налогах и сборах в части налогообложения и контроля иностранных организаций».
Ссылки заявителя на письма Минфина России от 11.10.2011 № 03-03-06/1/652, от 14.12.2015 № 03-03-07/72930, от 13.12.2016 № 03-03-05/74496, от 02.11.2018 № 03-0306/1/79039 не могут быть приняты во внимание, поскольку в указанных письмах Минфин России не рассматривал вопросы безвозмездной передачи имущества (имущественного права) иностранным лицом российской организации, Минфином России не рассматривались случаи, в которых передающая сторона офшорная компания. Более того, в письмах от 11.10.2011 № 03-03-06/1/652, от 14.12.2015 № 03-03-07/72930 рассмотрена ситуация, где заимодавцем выступает физическое лицо.
При этом, из письма Минфина России от 20.10.2015 № 03-03-06/60099 следует, что оговорка «если передающая имущество организация является иностранной организацией, доходы, указанные в настоящем подпункте, не учитываются при определении налоговой базы только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ», ссылается на подпункт, а не на абзац, то есть это условие относится ко всему подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НКРФ.
Ссылки общества о том, что налоговый орган при вынесении решения руководствовался только письмом Минфина России от 20.10.2015 № 03-03-06/60099, не обоснованы, поскольку из текста оспариваемого решения следует, что инспекция руководствовалась нормами НК РФ, а ссылка на указанное письмо Минфина России в оспариваемом решении указана с целью дополнительного довода, подтверждающего позицию налогового органа.
В данном случае, единственным собственником ООО «Энерком» с долей участия 100% на дату прощения долга является иностранная компания Joint-stok company «Steelgroup FZC», зарегистрированная в Объединенных Арабских Эмиратах (ОАЭ), с которыми у Российской Федерации отсутствует соглашение об избежание двойного налогообложения. ОАЭ - государство, которое включено в перечень государств и территорий, утвержденный Приказом № 108н, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ.
При этом необходимо указать следующее перечень утвержденный Приказом № 108н применяется в налоговой сфере для установления ряда ограничений по операциям, совершаемым с юридическими лицами, зарегистрированными под юрисдикцией государств, предоставляющих налоговые и иные преференции.
Контроль за сделками, одной из сторон которых является офшорная компания, относится к основным мерам по выявлению и пресечению офшорных схем, способствующих уклонению от налогообложения. В отношении офшорных компаний ограничительный характер имеют, в том числе, следующие положения главы 25 НК РФ: исключается применение освобождения от уплаты налога на прибыль организаций доходов в виде имущества, безвозмездно полученного российской организацией от офшорной компании (подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ).
Таким образом, суд соглашается с выводами налогового органа относительно того, что, налогоплательщик неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации, суммы прощеного займа от 100% учредителя иностранной компании, местом нахождения которой является государство и территория из перечня, утвержденного Приказом № 108н.
Налогоплательщик неправомерно применяет пункт 8 статьи 250 НК РФ и подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, указывая на безвозмездность полученного имущества, при этом не учитывает, что в результате прощения долга не происходит безвозмездная передача имущества и (или) имущественного права.
В силу пункта 2 статьи 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).
Для целей налога на прибыль организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу
(выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (пункт 2 статьи 248 НК РФ).
Согласно статье 307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.
Обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (статья 415 ГК РФ).
В соответствии со статьей 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг.
Согласно статье 810 ГК РФ заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) пункт 2 статьи 248 НК РФ
На основании пункта 8 части 2 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.
Норма подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ предусматривает передачу имущества, а квалификация дохода осуществляется на дату совершения сделки - дату прощения долга. То есть, именно на дату прощения долга необходимо совершить передачу имущества, но в рассматриваемой ситуации никакой передачи на эту дату не происходит. Прощенный долг на сумму займа и прощеные проценты по нему являются для заимодавца имущественным правом - правом требовать с должника-заемщика денежной выплаты займа и начисленных процентов. Прощение задолженности - не безвозмездная передача в собственность другой организации какого-либо имущества, а освобождение кредитором
должника от лежащих на нем обязанностей, то есть способ прекращения обязательства должника перед кредитором.
Исходя из того, что у ООО «Энерком» имелись обязательства перед Joint-stok company «Steelgroup FZC» по договорам займа: от 26.04.2013 № 1/2013, от 26.02.2018 № 2/2018, от 12.12.2011 № 1/2011, которые впоследствии прекращены прощением долга, и при этом, договор займа от 12.12.2011 № 1/2011 заключен ООО «Энерком» с АО «Эванстон Ассетс Инк.» (Панама), которое 03.07.2013 уступило право требования исполнения обязательств по данному договору Joint-stok company «Steelgroup FZC» (приняло право требования исполнения обязательств, возникших на основании договора займа от 12.12.2011 № 1/2011, начиная с 01.07.2013), то прощение участником задолженности по договорам займа и приобретенной по договору цессии, не является передачей имущества.
При прекращении долгового обязательства путем прощения долга не происходит передача имущества или имущественных прав.
Следовательно, отсутствуют основания для освобождения от налогообложения по подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, так как передача имущества отсутствовала.
Иностранная компания Joint-stok company «Steelgroup FZC» (AO «СЭЗ СТИЛГРУП») какого-либо имущества в связи с прощением ООО «Энерком» кредиторской задолженности налогоплательщику не передавала, а произвела списание права требования долга по договорам займа, поэтому, данная кредиторская задолженность должна включаться налогоплательщиком в состав внереализационных доходов за 2018 год.
Таким образом, в рамках выездной налоговой проверки установлено, что АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» являясь заимодавцем (кредитором), путем подписании соглашений о прощении долга, прекратило обязательства ООО «Энерком», тем самым списав кредиторскую задолженность по вышеуказанным договорам займа. В соответствии с вышеуказанными нормами у ООО «Энерком» образовался объект налогообложения, подлежащий включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в 2018 году.
В отношении довода общества о применении налоговых последствий представления займов между российской организацией и российскими физическими лицами (гражданами и налоговыми резидентами РФ), в порядке абзаца 4 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, суд отмечает следующее.
Как было установлено входе судебного разбирательства и следует из оспариваемого решения, ООО «Энерком» заключены договоры займа с иностранными компаниями:
-договор от 12.12.2011 № 1/2011 с АО «Эванстон Ассетс Инк» (Панама). АО «Эванстон Ассетс Инк» с 20.07.2011 по 12.05.2013 являлось 100% учредителем Общества,
местонахождение на момент выдачи займа 50th street, 23nd floor, Panama City, Republic of Panama. Республика Панама, согласно приложению к Приказу № 108н «включена в перечень офшорных зон.
В 2013 году АО «Эванстон Ассетс Инк» (Панама) уступило, а АО «Компания Сэз Стилгруп» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») (ОАЭ) по Соглашению об уступке от 01.07.2013 приняло право требования исполнения обязательств ООО «Энерком», возникших на основании договора займа.
При этом, АО «Компания Сэз Стилгруп» (ОАЭ) с 13.05.2013 по 08.10.2018 являлось 100% учредителем ООО «Энерком», и находилось на момент выдачи займа и подписания соглашений о прощении долга в Объединенных Арабских Эмиратах, которые согласно Приложению к приказу № 108н также являются офшорной зоной.
В 2018 году кредитор АО «Компания Сэз Стилгруп» (ОАЭ) и должник ООО «Энерком» заключили Соглашение о прощении долга от 01.03.2018 и прекращении обязательств по уплате основного долга по договору займа от 12.12.2011 № 1/2011;
-договор от 26.04.2013 № 1/2013 с АО «Компания Сэз Стилгруп» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») - ОАЭ.
В 2018 году кредитор АО «Компания Сэз Стилгруп» (ОАЭ) и должник ООО «Энерком» заключили Соглашение о прощении долга от 28.02.2018 и прекращении обязательств по уплате суммы основного долга по договору займа от 26.04.2013 № 1/2013;
-договор от 26.02.2018 № 2/2018 с АО «Компания Сэз Стилгруп» (Joint-stok company «Steelgroup FZC») (ОАЭ).
В 2018 году кредитор АО «Компания Сэз Стилгруп» (ОАЭ) и должник ООО «Энерком» заключили Соглашение о прощении долга от 23.04.2018 и прекращении обязательств.
Таким образом, денежные средства, полученные ООО «Энерком» в качестве займов в 2011, 2013 и 2018 годах от иностранных организаций (учредителей), местом регистрации которых являлись офшорные зоны (Республика Панама и Объединенные Арабские Эмираты), впоследствии, согласно Соглашениям от 28.02.2018, 01.03.2018, 23.04.2018, были прощены учредителем (кредитором) налогоплательщику.
При этом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год в составе внереализационных доходов не учтены суммы прощенного основного долга по займам как списанная кредиторская задолженность, что подтверждается налоговым регистром учета внереализационных доходов с 01.01.2018 по 31.12.2018.
ООО «Энерком» предоставило карточки счетов 66, 67 за 2018 год в разрезе контрагента JSC «Steelgroup FZC», ООО «Энерком» включены суммы прощеного долга в
состав внереализационных доходов в бухгалтерском учете, согласно карточки счета 66 в размере 186 292 465,75 руб., согласно карточки счета 67 в размере 466 502 538,59 руб. (334 014 245,04 руб.+ 132 488 293,55 руб.).
В письме от 18.02.2020 № БСН-01/1998 по факту неотражения в налоговом учете прощения кредиторской задолженности единственным учредителем, Общество указало следующее: «компания Steelgroup FZC на момент заключения соглашений о прощении долга являлась единственным владельцем Общества, в связи с чем, на основании абз. 2 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ сумма прощенного основного долга по займам в размере 651 502 539,59 руб. правомерно не учтена в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль».
При этом, прощеные проценты в сумме 1 292 465,75 руб. по договору займа от 26.02.2018 № 2/2018 включены Обществом во внереализационные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, что подтверждается регистрами налогового учета и налоговой декларацией.
Согласно данным ЕГРЮЛ ООО «Энерком» создано 21.09.2010, учредителями (участниками) Общества являлись следующие физические и юридические лица:
-с 21.09.2010 по 19.07.2011 ФИО1 ИНН <***> (50% доля участия) и ФИО2 ИНН <***> (50% доля участия);
-с 20.07.2011 по 12.05.2013 АО «Эванстон Ассетс Инк.» (место регистрации - Республика Панама) доля участия 100%;
-с 13.05.2013 по 08.10.2018 АО «КОМПАНИЯ СЭЗ СТИЛГРУП» (место регистрации - Объединенные Арабские Эмираты) доля участия 100%;
-с 09.10.2018 по настоящее время ПАО «ГАЗПРОМ НЕФТЬ» ИНН <***> доля участия 100%.
В данном случае, единственным собственником ООО «ЭНЕРКОМ» с долей участия 100% на дату прощения долга являлась иностранная компания Joint-stok company «Steelgroup FZC», зарегистрированная в Объединенных Арабских Эмиратах (ОАЭ), с которыми у Российской Федерации отсутствует соглашение об избежание двойного налогообложения.
На основании вышеизложенного, займы ООО «ЭНЕРКОМ» (с АО «Эванстон Ассетс Инк.» (Панама) от 12.12.2011 № 1/2011; с Joint-stok company «Steelgroup FZC» (ОАЭ) от 26.04.2013 № 1/2013; с Joint-stok company «Steelgroup FZC» (ОАЭ) от 26.02.2018 № 2/2018) были прощены в 2018 году иностранной организацией, владеющей 100% долей участия в ООО «Энерком», а не физическими лицами - участниками Joint-stok company «Steelgroup FZC» (ОАЭ) ФИО1 и ФИО2, владеющими по 50 % долей участия, в связи с
чем, является необоснованным довод Общества о возможности применении абзаца 4 подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НКРФ.
В связи с указанным, ссылки общества на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.09.2020 № 309-ЭС20-7376 не могут быть приняты во внимание, поскольку в рамках дела № А60-29234/2019 были установлены иные обстоятельства, отличные от обстоятельств, установленных в рамках налоговой проверки ООО «Энерком».
Как следует из судебных актов по делу № А60-29234/2019 Инспекцией по результатам проверки установлено нарушение положений пункта 2 статьи 269 НК РФ, повлекшее неправомерное завышение внереализационных расходов на сумму процентов по контролируемой задолженности по долговым обязательствам (займы предоставлены налогоплательщику российской организацией, являющейся взаимозависимым лицом иностранной компании), что привело к неуплате налога на прибыль организаций.
Также является необоснованной ссылка налогоплательщика на письма Министерства финансов Российской Федерации, поскольку в данных письмах рассматривались иные обстоятельства, отличные от обстоятельств, установленных в рамках налоговой проверки. Так, участником Общества на момент прощения долга являлась иностранная организация, а не физическое лицо; иностранная организация (заимодавец), владела 100% долей участия в ООО «Энерком», а не уставный капитал заимодавца состоял более чем на 50 % из вклада заемщика.
Относительно доводов Общества о том, что учредителю налогоплательщика были доступны иные («аналогичные») способы финансирования налогоплательщика, при выборе которых налогообложения спорных операций не возникло бы, суд отмечает следующее.
Взносы в уставный капитал организации, вклады в имущество хозяйственного общества, в отличие от прощения долга, это специально предусмотренные и регламентированные гражданско-правовые формы, соответственно, для целей обложения налогом на прибыль организаций такие гражданско-правовые формы подпадают под иные положения главы 25 НК РФ.
В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 23.12.2009 № 20- П указано, что в налоговом законодательстве предполагается наличие норм, реализация которых находится в зависимости от правового регулирования, содержащегося в иных отраслях законодательства (в том числе от гражданско-правового регулирования соответствующих отношений, в частности с точки зрения их налоговых последствий).
Следовательно, подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не предписывает осуществление определенного варианта хозяйственной операции, напротив, налоговые последствия являются следствием избранного хозяйствующим субъектом варианта (формы)
гражданско-правовых отношений. При этом имея информацию о налоговых последствиях различных вариантов своего поведения, налогоплательщик может избрать тот или иной вариант. В данном случае, норма НК РФ, проявляя не только фискальную, но и регулирующую функцию, снижает интерес к определенному варианту поведения, но не запрещает его.
В связи с указанным нельзя сделать вывода о несоответствии оспариваемого решения нормам НК РФ.
Исходя из вышеизложенного, исходя из норм статьи 198 АПК РФ заявленные требования удовлетворению не подлежат как необоснованные.
Судебные расходы, подлежат распределению между сторонами по правилам, установленным статьи 110 АПК РФ, и относятся на заявителя.
Арбитражный суд разъясняет лицам, участвующим в деле, что настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет» в соответствии со статьей 177 АПК РФ.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л :
В удовлетворении заявленных требований отказать.
Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Седьмой арбитражный апелляционный суд (г. Томск).
Решение может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (г. Тюмень) при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Новосибирской области.
Судья А.В. Хорошилов
