Решение АС Мурманской области от 23.11.2009 № А42-2023/08

АРБИТРАЖНЫЙ СУД МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Книповича, д. 20 г. Мурманск, 183950

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

город Мурманск Дело № А42-2023/2008

«23» ноября 2009 года

Судья Арбитражного суда Мурманской области Белявская Екатерина Борисовна

при ведении протокола судебного заседания судьёй Белявской Екатериной Борисовной,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Мрманский морской рыбный порт»

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области

о признании недействительными решения № 2 от 28.01.2008г. и требования № 105 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.04.2008г.

при участии в заседании представителей:

от заявителя - Плужникова А.А., дов. 01-03/03 от 08.01.2008г., паспорт; Белявской М.В., дов. № 03/35-04 от 30.12.2008г., паспорт

от ответчика - Афанасьева А.Ю., дов. № 01-14-43/5435 от 23.06.2008г., Завальнюк Н.В., дов. № 01-14-38-04/3589 от 22.04.2009г.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 09 по 15 сентября 2009 года

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 15 сентября 2009 года

Мотивированное решение изготовлено в полном объёме 23 ноября 2009 года

установил:

Открытое акционерное общество «Мурманский морской рыбный порт» (далее - Общество, ОАО «ММРП», заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительными решения налогового органа № 2 от 28.01.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и вынесенного на его основании требования № 105 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.04.2008г. (далее - требование № 105 от 10.04.2008г.).

В обоснование заявленных требований Общество указало, что оспариваемые ненормативные правовые акты налогового органа не соответствуют положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и нарушают права Общества по следующим основаниям.

В нарушение пункта 2 статьи 101 НК РФ руководитель налогового органа не известил Общество как лицо, в отношении которого проводилась выездная налоговая проверка, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Представители ОАО «ММРП» на рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения № 2 от 28.01.2008г. не присутствовали, что в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По указанному основанию решение № 2 от 28.01.2008г. оспаривается заявителем в полном объёме.

Также Общество выразило несогласие с предъявленным требованием № 105 от 10.04.2008г., поскольку суммы, предъявленные по решению № 2 от 28.01.2008г. и указанные в требовании № 105 от 10.04.2008г., не совпадают.

Кроме того, Общество не согласно с оспариваемым решением в части:

- доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с включением налоговую базу по налогу выручки в сумме 10 286 588 руб., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе (пункт 2.2.1 решения);

- доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, связанного с исключением из состава расходов затрат в сумме 838 229 руб. по подготовке и переподготовке кадров (пункт 2.2.2.2 решения);

- доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу выручки в сумме 14 313 060 руб., полученной от реализации услуг по перевозке (доставке) нефтепродуктов (пункт 2.3.1 решения);

- доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по эпизоду, связанному с включением налоговую базу по налогу выручки в сумме 10 286 588 руб., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе (пункт 2.3.2 решения);

- вывода о занижении налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета, по внутреннему рынку в связи с изменением размера выручки, участвующей в расчёте удельного веса по облагаемым и необлагаемым (освобождаемым от налогообложения) операциям в общем объёме реализации (пункт 2.3.3 решения);

- доначисления налога на имущество, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, связанного с занижением налоговой базы на 60 510 310 руб. 68 коп. в результате неучтения облагаемого имущества (пункт 2.6 решения).

Оспаривая доначисления налогов по указанным эпизодам, Общество указало следующее.

Вывод проверяющих об оказании услуг по хранению нефтепродуктов на безвозмездной основе является ошибочным.

Предъявленные к проверке договоры содержат пункт 6.10, в соответствии с которым после слива мазута (топочного, флотского и их аналогов), IFO-180 ОАО «ММРП» производит их отпуск клиенту не ранее чем через 3-7 суток, необходимых для обезвоживания; за время обезвоживания плата за хранение не взимается, что объясняется следующим.

Приём и хранение мазута на нефтеперегрузочном комплексе ОАО «ММРП» осуществляется с соблюдением требований, предусмотренных Инструкцией по контролю и обеспечению сохранности качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утверждённой приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 19.06.2001г. № 231 (далее - Инструкция № 231), и Инструкцией Министерства морского и речного транспорта по приёму, хранению, отпуску на суда и контролю качества топлив и смазочных материалов на нефтебазах и складах РД 31.27.05-99 (далее - Инструкция РД 31.27.05-99).

При этом технологический процесс приёма и хранения на нефтеперегрузочном комплексе ОАО «ММРП» нефтепродуктов характеризуется тем, что мазут имеет высокую температуру застывания и слив его из железнодорожных цистерн в условиях Крайнего Севера обязательно сопровождается подогревом острым (открытым) паром, что предусмотрено пунктом 2.2.1.10 Инструкции РД 31.27.05-99, пояснительной запиской к проекту на нефтебазу ОАО «ММРП», пунктами 2.1.7, 2.3.6-2.3.8 рабочей технологической карты на тёмные нефтепродукты. В результате такой обработки мазут поступает в резервуар для хранения со значительным количеством воды.

Для восстановления качества нефтепродукта до значений, предусмотренных ГОСТом «Нефть и нефтепродукты» в соответствии с пунктом 10.6 и приложением № 15 к Инструкции № 231 и пояснительной запиской к проекту на нефтебазу ОАО «ММРП», производится бесперебойный подогрев резервуара, вода, содержащаяся в топочном мазуте, постепенно оседает на дно. Процесс оседания воды (очищения топлива), динамика изменения процентного отношения смеси воды к топливу контролируется испытательной лабораторией НПК, результаты которого вносятся в вахтенный журнал. Процесс отстаивания воды различный во времени и во многом зависит от состава мазута, в частности, от присутствия в нём смолистых веществ, а также от способа его перегонки (изготовления).

Таким образом, включение в договоры пункта 6.10 обусловлено необходимостью обезвоживания нефтепродуктов и соответствует положению пункта 2 статьи 900 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Кроме того, при доначислении налога на прибыль организаций Инспекция не учла предъявленные к проверке счета-фактуры, выставленные Обществом за хранение нефтепродуктов организациям-контрагентам, а основывалась только на информации, предоставленной этими организациями, и произвела доначисление налога исходя из всего количества нефтепродуктов и полного периода хранения.

В силу положений статей 423, 886 ГК РФ договор хранения является возмездным. ОАО «ММРП» оказывало услуги по хранению с взиманием платы согласно утверждённому прейскуранту, что соответствует пунктам 3.8, 5.1, 5.3 заключенных договоров. Таким образом, ОАО «ММРП» оказывало услуги по хранению нефтепродуктов организациям и индивидуальным предпринимателям на возмездной основе, поскольку хранение нефтепродуктов носило не единовременный, а длящийся характер. Рентабельность услуг по приёму, хранению и выдаче нефтепродуктов подтверждается финансовыми показателями по нефтеперегрузочному комплексу ОАО «ММРП». При этом невзимание платы в отдельные периоды было обусловлено объективными причинами и предусматривалось условиями договоров и правовых актов. То есть, невзимание платы в отдельные периоды не означает безвозмездность данных услуг, поскольку приём, хранение и выдача нефтепродуктов были рентабельны для ОАО «ММРП».

В пункте 2.3.1 оспариваемого решения Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении ОАО «ММРП» освобождения от уплаты НДС, предусмотренного подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в отношении операций по перевозке Обществом (доставке) нефтепродуктов на морские суда. По мнению заявителя, Общество правомерно освобождало от уплаты НДС указанные операции как услуги по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах. При этом заявитель сослался на Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, утверждённые приказом МНС России от 20.12.2000г. № БГ-3-03/447, и письмо МНС России от 22.05.2001г. № ВГ-6-03/411@, в котором разъяснено, что налогом на добавленную стоимость не облагаются услуги портового флота и снабжение судов топливом. В 2004 году ФГУП «ММРП» на основании заявок клиентов осуществляло судами портового флота доставку нефтепродуктов на морские суда. Доставленные нефтепродукты использовались с целью обеспечить движение судов и их нормальное функционирование. Причём согласно оформленным нарядам на услуги и требованиям-накладным в приёмке топлива и услуг по его доставке расписывались представители администрации морских судов с приложением судовых печатей. Таким образом, оказанные ФГУП «ММРП» услуги по доставке топлива на морские суда полностью соответствуют формулировкам подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Поскольку законодатель не установил каких-либо ограничений для освобождения НДС при отсутствии у налогоплательщика договорных отношений по обслуживанию судов непосредственно с судовладельцем, ФГУП «ММРП» правомерно применило освобождение от НДС по данному виду услуг.

Кроме того, налоговый орган доначислил НДС и в случаях оказания услуг по доставке нефтепродуктов непосредственно организациям-судовладельцам, а также по заявкам морских агентов, действующих в интересах судовладельцев в соответствии с главой XIII Кодекса Торгового мореплавания Российской Федерации.

Оспаривая доначисление налога на прибыль организаций по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов затрат в сумме 838 229 руб. по подготовке и переподготовке кадров, а также доначисление НДС в связи с непринятием налоговых вычетов в сумме 66 084 руб., оплаченных в составе стоимости услуг по подготовке и переподготовке кадров, налоговый орган пришёл к неправомерному выводу, что указанные расходы (налоговые вычеты) документально не подтверждены, поскольку пункт 3 статьи 264 НК РФ не предусматривает обязательное наличие у налогоплательщика программы обучения, сертификатов (удостоверений) для отнесения стоимости подготовки (переподготовки) работников организации на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. Кроме того, ОАО «ММРП» не согласно с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, стоимости обучения работников организации в связи с тем, что лицензирование и программы обучения для отдельных видов услуг не предусмотрены; отдельные виды услуг, стоимость которых исключена из расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, не являются подготовкой (переподготовкой) работников организаций (проверка знаний, аттестации, консультации, ознакомительные курсы, бизнес-тренинг, образовательные мероприятия и т.д.). Кроме того, Инспекцией не учтено, что обучение работников ОАО «ММРП» в большинстве случаев является обязательным.

В письменных возражениях заявитель дополнительно указал, что ОАО «ММРП» не согласно с утверждением Инспекции, что для подтверждения расходов в соответствии с пунктом 3 статьи 264 НК РФ обязательно наличие программы обучения, поскольку указанная статья не устанавливает обязательность наличия программы обучения у налогоплательщика. Также заявитель не согласен с доводом Инспекции о правомерности исключения из состава расходов затрат, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров, ввиду отсутствия в проверяемый период с ОАО «ММП» и с Мурманским зональным центром госсанэпидемнадзора на транспорте соответствующих договоров, поскольку, следуя обычаям делового оборота, стороны заключали устные договоры на обучение специалистов ОАО «ММРП». Заключение и исполнение договоров подтверждается актами на выполненные работы и счетами-фактурами (том 16 л.д. 45, 46).

Основанием для доначисления налога на имущество организаций за 2004 год послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по налогу на стоимость неучтённого имущества, выявленного по результатам инвентаризации (акт инвентаризации от 24.08.2005г.). По результатам инвентаризации комиссия ФГУП «ММРП» выявила имущество, не значащееся по бухгалтерскому и техническому учётам предприятия. Данное имущество было оценено, оприходовано и поставлено на бухгалтерский учёт ФГУП «ММРП» в соответствии с требованиями Закона Российской Федерации «О бухгалтерском учёте». В связи с тем, что в ходе инвентаризации не удалось возможным установить способ и точное время происхождения имущества, перед экспертом ООО «Саффети» была поставлена задача, по возможности, определить год начала эксплуатации и произвести оценку имущества с учётом его технического состояния и реального износа.

В технических и бухгалтерских учётах ФГУП «ММРП» отсутствовали какие-либо сведения, указывающие на то, что выявленное в результате инвентаризации имущество ранее принадлежало порту. С учётом проведённых поисковых мероприятий инвентаризационная комиссия пришла к выводу о бесхозяйственности выявленного имущества. На территории Мурманского морского рыбного порта, включая территорию нефтеперегрузочного комплекса, в разное время, начиная с 1991 года, находилось не менее 350 организаций, большинство из которых подверглись процедуре приватизации, немалая их часть сменила место расположения, либо была ликвидирована. Оставшееся в результате указанных перемен имущество сохранилось и находилось на территории Мурманского морского рыбного порта без движения ввиду режимности объекта. Поступившее в ведение ФГУП «ММРП» имущество оценено исходя из рыночных цен 2005 года с учётом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации путём проведения независимой оценки и поставлено на учёт в момент его выявления - 24 августа 2005 года.

ОАО «ММРП» считает, что факт эксплуатации и принадлежности спорного имущества в 2004 году ФГУП «ММРП» Инспекцией не установлен. Независимо от нахождения некоторых спорных объектов в 2004 года в районе нефтеперегрузочного комплекса они могли принадлежать другим организациям.

Постановлением № 1 от 28.12.2007г. о назначении экспертизы по определению рыночной стоимости имущества, вынесенным на основании решения № 22 от 28.12.2007г. о проведении дополнительных мер налогового контроля, назначена экспертиза по определению рыночной стоимости имущества, неучтённого для целей налогообложения по налогу на имущество по состоянию на 01.01.2004г.

18.01.2008г. ОАО «ММРП» был получен Отчёт об оценке рыночной стоимости имущества по состоянию на 01.01.2004г., выполненный Мурманским филиалом ЗАО «Центр развития промышленных технологий и безопасности предприятия САФЕТИ».

24.01.2008г. заявитель представил в адрес Инспекции письмо, в котором указал, что экспертом не учтены инфляция, размер которой превышает стоимость ежегодного износа имущества, и ежегодное увеличение цен на недвижимое имущество с учётом экономической обстановки в регионе. В этом же письме ОАО «ММРП» просило назначить повторную экспертизу. Между тем, Инспекция отказала в проведении повторной экспертизы, что является нарушением законных прав налогоплательщика, предусмотренных пунктом 9 статьи 95 НК РФ.

Кроме того, ОАО «ММРП» считает, что Отчёт эксперта по определению рыночной стоимости имущества, составленный по состоянию на 01.01.2004г., не может в полной мере отразить стоимость имущества для целей налогообложения, так как не удовлетворяет требованиям статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации. Также в при рассмотрении материалов проверки Инспекцией не учтено, что стоимость выявленного в ходе инвентаризации имущества внесена ОАО «ММРП» в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2005 год в виде безвозмездно полученного имущества, что принято Инспекцией без замечаний (том 1 л.д. 3-10).

Инспекция представила письменный отзыв на заявление Общества, в котором просила суд в удовлетворении заявленных требований отказать, приведя в обоснование своей позиции доводы, изложенные в оспариваемом решении (том 4 л.д. 69-91).

Не соглашаясь с доводом заявителя о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки в отсутствии представителей налогоплательщика, не извещённых надлежащим образом, Инспекция указала, что данное утверждение заявителя противоречит имеющимся в материалах проверки документам. По мнению налогового органа, из анализа норм, содержащихся в пункте 6 статьи 100 и в пунктах 1, 2 статьи 101 НК РФ следует, что под рассмотрением материалов выездной налоговой проверки понимается рассмотрение акта, возражений налогоплательщика и документов, собранных налоговым органом в ходе проведения проверки. По акту выездной налоговой проверки налогоплательщиком были представлены возражения от 20.12.2007г. исх. № 04/2-05/662, которые были рассмотрены 27.12.2007г. в присутствии представителей ОАО «ММРП», о чём свидетельствуют подписи в протоколе рассмотрения возражений № 80.

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении.

Представители ответчика против удовлетворения требований Общества возражали, привели в обоснование своей позиции доводы, изложенные в оспариваемом решении и в письменном отзыве на заявление.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

По делу установлено, что открытое акционерное общество «Мурманский морской рыбный порт» создано путём преобразования Федерального государственного унитарного предприятия «Мурманский морской рыбный порт» на основании распоряжения Правительства Российской Федерации от 26.08.2004г. № 1124-р, приказа Федерального агентства по управлению федеральным имуществом от 15.12.2004г. № 181 и распоряжения территориального управления Федерального агентства по управлению федеральным имуществом Мурманской области от 30.12.2005г. № 305 и является его правопреемником (том 1 л.д. 18-23).

14.02.2006г. в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о создании ОАО «ММРП» (том 1 л.д. 17).

В период с 31.08.2007г. по 30.11.2007г. Инспекцией на основании решений и.о. начальника налогового органа от 31.08.2007г. № 31, от 08.10.2007г. № 45, решения начальника налогового органа от 29.10.2007г. № 57 (том 17 л.д. 125, 126, 130, 131) была проведена выездная налоговая проверка ОАО «ММРП» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество организаций, платы за пользование водными объектами, транспортного налога, земельного налога, единого налога на вменённый доход, налога с доходов иностранных юридических лиц, зачисления валютной выручки на счета в уполномоченные банки Российской Федерации.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 03.12.2007г. № 24 (том 15 л.д. 127-189).

20.12.2007г. Общество представило в Инспекцию возражения по акту выездной налоговой проверки (том 14 л.д. 23-29), которые были рассмотрены налоговым органом с участием представителя ОАО «ММРП» 27.12.2008г. (том 11 л.д. 25-28).

Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, 28.01.2008г. начальник Инспекции вынес решение № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ОАО «ММРП» начислено и предложено уплатить:

- налог на прибыль организаций в сумме 2 669 956 руб.;

- пени по налогу на прибыль организаций в сумме 138 097 руб.;

- налог на добавленную стоимость в сумме 2 439 245 руб.;

- пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 379 180 руб.;

- единый социальный налог, зачисляемый в Фонд социального страхования Российской Федерации в сумме 13 496 руб. 26 коп.;

- налог на имущество организаций в сумме 1 331 223 руб.;

- пени по налогу на имущество организаций в сумме 240 826 руб.

Одновременно указанным решением ОАО «ММРП» привлечено к налоговой ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога в виде взыскания штрафа в сумме 533 991 руб.;

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество организаций в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога в виде взыскания штрафа в сумме 266 245 руб.;

- по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 4 350 руб.

На основании решения Инспекцией вынесено требование № 105 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.04.2008г. (том 3 л.д. 5, 6).

Не согласившись с указанными ненормативными правовыми актами налогового органа, Обществом оспорило их в судебном порядке.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает заявление Общества подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Одним из оснований доначисления Обществу налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций с соответствующими суммами пени явился вывод Инспекции о занижении Обществом выручки на сумму 10 286 588 руб., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе (пункты 2.2.1, 2.3.2 решения).

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определены операции, признаваемые объектом обложения НДС. К числу указанных операций подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ отнесена реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача права имущественных прав. При этом в целях главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признана реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно пункту 2 статьи 248 НК РФ для целей главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Как установлено материалами дела, в проверяемом периоде ОАО «ММРП» на основании заключенных с организациями-клиентами типовых договоров оказывало услуги по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приёму льяльно-балластных вод.

ОАО «ММРП» в материалы дела представлены договоры, заключенные с ЗАО «Спецтехнология» от 25.12.2003г. № ФПФ-07/04, с ЗАО «Юнис-С» от 25.12.2004г. № ФПФ-09/04, с НП «Северное» от 06.04.2004г. № ФПФ-58/04, ОАО «НК «Роснефть-Мурманскнефтепродукт» от 01.01.2004г. № ФПФ-56/04, ООО «Мурман-Пол» от 25.12.2003г. № ФПФ-03/04, УМТЭП ЗАТО Снежногорск от 25.12.2003г. № ФПФ-02/04 (том 3 л.д 7-12, том 16 л.д. 10-44). Данные договоры являются типовыми.

В соответствии с пунктом 5.1 договоров Клиент оплачивает услуги по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов по тарифам Порта, действующим на момент оказания услуг.

Пунктом 6.10 договоров определено, что после слива мазута (топочного, флотского и их аналогов), IFO-180 отпуск их Клиенту производится не ранее 3-7 суток, необходимых для обезвоживания. За время обезвоживания плата за хранение не взимается.

Оценив условия заключенных с Клиентами договоров, суд приходит к выводу, что ОАО «ММРП» правомерно не начисляло стоимость услуг хранения за первые 7 суток, в связи с чем суд считает неправомерным увеличение за указанный период выручки и, соответственно, начисление НДС и налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьёй 886 ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности. Пунктом 2 статьи 900 ГК РФ предусмотрено, что вещь должна быть возвращена хранителем в том состоянии, в каком она была принята на хранение, с учётом её естественного ухудшения, естественной убыли или иного изменения вследствие её естественных свойств.

Согласно статье 424 ГК РФ в случае, если в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Приём и хранение нефтепродуктов на нефтебазах и складах регулируются Инструкцией РД 31.27.05-99 «По приёму, хранению, отпуску на суда и контролю качества топлив и смазочных материалов на нефтебазах и складах».

Согласно пункту 2.2.1.10 Инструкции РД 31.27-05-99 в случае поставки вязких и застывающих нефтепродуктов в обычных цистернах, не оборудованных штатными подогревателями, их подогрев должен производиться при помощи переносных паровых подогревателей и (или) электрических грелок.

Требования по контролю качества нефтепродуктов установлены Инструкцией по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утвержденной приказом Минэнергетики от 19.06.2003г. № 231.

Как следует из пунктов 3.6; 3.7; 3.8; 6.1; 6.2; 6.8; 6.12; 6.16 Инструкции № 231, анализ качества нефтепродуктов проводится путём отбора проб на каждой стадии хранения: в момент приёма нефтепродуктов, в период хранения, в момент отпуска нефтепродуктов.

Разделом 10 Инструкции № 231 предусмотрены мероприятия по восстановлению качества нефтепродуктов. Согласно пункту 10.6.7 при обезвоживании нефтепродуктов и удалении из него механических примесей отстаиванием минимальное время, необходимое для этой операции, определяют из расчёта скорости осаждения частиц воды и механических примесей - 0,3 м/ч. Отсутствие воды и механических примесей в нефтепродуктах устанавливается анализом донной пробы.

Таким образом, в соответствии с указанными Инструкциями нефтебазы обязаны контролировать качество принимаемых и отпускаемых нефтепродуктов, а также осуществлять мероприятия по обеспечению сохранности качества нефтепродуктов.

ОАО «ММРП» в материалы дела представлены Технологическая карта и описание технологического процесса операций по сливу-наливу нефтепродуктов (16 л.д. 1-8).

Как следует из Технологической карты, температура остывания мазута (флотского и топочного) высокая. В связи с этим, для того, чтобы мазут можно было слить, производится его нагревание паром.

Согласно пунктам 2.1.7; 2.3.6 и 2.3.8 описания технологического процесса слива нефтепродуктов слив-налив нефтепродуктов повышенной вязкости и нефтепродуктов, требующих разогрева, включает действия по разогреву нефтепродуктов.

В ходе судебного рассмотрения спора представители ОАО «ММРП» пояснили, что в результате такой обработки мазут поступает в резервуар для хранения со значительным количеством воды. Для слива мазута, соответствующего стандартам (без воды), необходимо, чтобы он отстоялся некоторое время, и от него отделилась вода. Данный процесс называется обезвоживанием.

Таким образом, установление в договоре условия о невзимании платы за услуги по хранению в течение определённого периода, необходимого для обезвоживания мазута, вызвано особенностями предмета хранения и не противоречит законодательству. При этом в обязанности Общества входит соблюдение требований вышеназванных Инструкций и осуществление мероприятий по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов, в том числе осуществление операций по обезвоживанию нефтепродуктов.

Согласно пункту 2.4 типовых договоров ОАО «ММРП» обязано выдавать нефтепродукты Клиенту в соответствии с заявкой последнего. Таким образом, срок выдачи нефтепродуктов определён в договоре моментом востребования. Вместе с тем, особые свойства мазута (высокая температура остывания) предопределяют период времени, необходимый для восстановления его качества до нормативного состояния.

Согласно пункту 2.3 типовых договоров ОАО «ММРП» обязано сливать из цистерн и хранить нефтепродукты в ёмкостях согласно ГОСТ 1510-84. Поступающие в адрес Клиентов тёмные нефтепродукты одной марки сливаются в общий резервуар, независимо от вида нефтепродукта.

Из вышеизложенного следует, что вновь поступившие партии мазута смешиваются с предыдущими, топливо различных клиентов хранится в одной ёмкости. Поскольку мазут, принадлежащий различным клиентам, хранится в одной ёмкости, невозможно определить продолжительность времени, необходимого для обезвоживания мазута в отношении конкретных клиентов.

Как следует из пояснений представителей Общества, данных в ходе рассмотрения дела, пробы мазута берутся из ёмкости, и заключение о соответствии мазута требованиям стандартов даётся в отношении всего мазута, находящегося в ёмкости, безотносительно топлива, принадлежащего различным клиентам.

Таким образом, конкретно отследить период безвозмездного хранения мазута (3-7 суток) по каждому отдельному клиенту невозможно. Клиенту выдаётся мазут из того резервуара, в котором качество соответствует нормативному, в то время как процесс обезвоживания мазута, поступившего на хранение от этого клиента, может быть ещё не завершён.

С учётом указанных особенностей хранения, Общество на основании технических регламентов, а также в силу статьи 421 ГК РФ, устанавливающей принцип свободы договора, вправе было установить в договоре общий льготный период, в данном случае до 7-ми суток, в течение которого принятый на хранение мазут не выдаётся и плата за хранение не взимается. При этом согласно пункту 6.10 договоров льготный период не поставлен в зависимость от фактического срока обезвоживания, а указан как определённый временной промежуток.

Исследовав журнал анализа тёмных нефтепродуктов, суд приходит к выводу, что он подтверждает доводы заявителя о принятии на хранение нефтепродуктов, которые не всегда соответствовали установленным стандартам.

Суд не принимает довод налогового органа о том, что хранение Обществом мазута до 7-ми суток является безвозмездным оказанием услуг. В данном случае такое льготное хранение мазута без взимания платы осуществлялось в рамках возмездных договоров на услуги по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приёму льяльно-балластных вод. При этом хранение нефтепродуктов без взимания платы в течение 7-ми суток, которое обусловлено особенностями предмета хранения, не свидетельствует о безвозмездности в целом оказываемых Обществом услуг по хранению нефтепродуктов.

В ходе судебного рассмотрения спора сторонами была произведена сверка доходов, включенных в налогооблагаемую базу по НДС и по налогу на прибыль организаций на основании данных, полученных от контрагентов ОАО «ММРП» в соответствии со статьёй 93.1 НК РФ в целях проверки заявителем правильности произведённых Инспекцией расчётов сумм услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных заявителем без взимания платы.

По результатам сверки Инспекция определила итоговые суммы доходов и НДС по организациям за хранение ГСМ, находящихся на безвозмездном хранении ОАО «ММРП» на основе данных выставленных счетов-фактур за 2004 год: сумма дохода составила - 1 843 627 руб. 05 коп., сумма доначисленного НДС - 331 852 руб. 86 коп. (том 18 л.д. 60).

Учитывая, что в соответствии с условиями заключенных с клиентами договоров на оказание услуг по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приёму льяльно-балластных вод хранение без взимания платы сроком до 7-ми суток производится в целях обезвоживания мазута и восстановления его качества до нормативного состояния, суд считает неправомерным не взимание Обществом платы за хранение иных видов топлива: бензина, масла и дизельного топлива.

Согласно представленному сторонами акту сверки суммы доходов и НДС по хранению нефтепродуктов сумма полученного Обществом дохода составила за оказание услуг по хранению мазута составила 895 820 руб. 21 коп., НДС - 161 247 руб. 63 коп., из которых сумма выручки в пределах 7-ми суток составила 122 689 руб. 73 коп., НДС - 22 084 руб. 15 коп., свыше 7-ми суток - 773 130 руб. 48 коп. , НДС - 139 163 руб. 48 коп.

С учётом изложенного, суд находит необоснованным доначисление ОАО «ММРП» выручки в сумме 8 565 650 руб. 68 коп., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе (10 286 588 - 1 843 627 руб. 05 коп. + 122 689 руб. 73 коп.).

Одним из оснований доначисления заявителю НДС в сумме 2 576 351 руб. и соответствующих сумм пени явился вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом льготы, предусмотренной подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в отношении услуг по доставке нефтепродуктов и газового конденсата (пункт 2.3.1 решения).

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что в проверяемом периоде Общество оказывало сторонним организациям услуги по перевозке (доставке) нефтепродуктов на указанные в заявке морские суда, принадлежащие клиенту либо третьей стороне - организации судовладельцу. Деятельность по перевозке нефтепродуктов осуществлялась на основе заключенных с организациями-отправителями типовых договоров на услуги по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приёму льяльно-балластных вод. Услуги по доставке нефтепродуктов заявитель рассматривал как услуги по обслуживанию морских судов, подлежащие освобождению от обложения НДС на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

По мнению Инспекции, услуги по доставке топлива на морские суда не связаны с обслуживанием морских судов, а являются услугами по перевозке грузов морским транспортом, в связи с чем Общество неправомерно использовало льготу, установленную подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Решение Инспекции по рассматриваемому эпизоду признаётся судом частично недействительным по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002г. № 57-ФЗ, действовавшей в проверяемый период) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Из смысла указанной нормы следует, что не подлежат налогообложению работы и услуги, связанные с обслуживанием судов в период их стоянки в портах, однако данная правовая норма не раскрывает, какие именно работы и услуги относятся к работам и услугам по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания. Поэтому при применении названной нормы следует исходить из содержания спорной работы (услуги) и непосредственного её отношения к обслуживанию судов согласно техническим и иным требованиям, предъявляемым к безопасному мореплаванию морских судов.

По делу установлено, что в числе прочего Общество осуществляет деятельность по перевозке грузов (нефтепродуктов) судами портового флота. На указанный вид деятельности заявитель имеет соответствующую лицензию.

По делу установлено, что по заявкам организаций-судовладельцев (ОАО «Мурманский траловый флот», ООО «Северная морская мануфактура», ООО «Лукойл-Нева», СПК РК «Островной», ОАО «Мурманское морское пароходство», войсковая часть 2434) Общество осуществляло выдачу и доставку нефтепродуктов на морские суда, принадлежащие клиентам.

Суд считает, что доставка Обществом нефтепродуктов на морские суда организаций-судовладельцев является услугой по обслуживанию морских судов, поскольку бункеровка топливом морских судов, принадлежащих клиентам заявителя, направлена на обеспечение работы судна и выхода его в море. Бункеровка морских судов, находящихся в акватории порта, необходимым топливом невозможна без его доставки, осуществляемой судами портового флота, принадлежащими заявителю.

В ходе судебного рассмотрения спора сторонами был представлен суду акт сверки выручки по операциям, связанным с доставкой нефтепродуктов организациям-судовладельцам и третьим лицам, к которым применено освобождение от уплаты НДС на основании подпункта 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Согласно содержащемуся в акте сверки расчёту сумма выручки, полученной в результате доставке нефтепродуктов организациям-судовладельцам, составила 3 434 547 руб. 44 коп. (том 11 л.д. 13-20).

Таким образом, Общество правомерно освобождало от обложения НДС выручку по операциям реализации услуг по доставке нефтепродуктов организациям-судовладельцам в сумме 3 434 547 руб. 44 коп.

Судом не принимаются доводы Инспекции о том, что фактически ОАО «ММРП» оказывало услуги по перевозке грузов.

В соответствии со статьёй 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

За перевозку груза взимается провозная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами (часть 1 статьи 790 ГК РФ).

Статьёй 117 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации предусмотрено, что договор морской перевозки груза должен быть совершён в письменной форме. Наличие и содержание договора морской перевозки груза могут подтверждаться чартером, коносаментом или другими письменными доказательствами.

В отличие от договора перевозки в рассматриваемом случае сторонами не составлялись чартеры, коносаменты или какие-либо иные документы, подтверждающие заключение договора морской перевозки. Кроме того, в отличие от договора перевозки оказываемые Обществом услуги по доставке топлива включали в себя комплекс работ: погрузку бункеруемых нефтепродуктов с нефтеперегрузочного комплекса порта на танкеры, непосредственно перевозку топлива на танкерах, залив топлива в топливные резервуары судов.

Таким образом, суд находит несостоятельным довод Инспекции о том, что данные договоры являются договорами перевозки грузов.

Вместе с тем, операции по реализации услуг по доставке нефтепродуктов организациям, не являющимся судовладельцами, необоснованно освобождены заявителем от обложения НДС.

Согласно пункту 7 статьи 149 НК РФ освобождение от налогообложения в соответствии с положениями статьи 149 НК РФ не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии со статьёй 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определённые действия или осуществить определённую деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Статьёй 781 ГК РФ предусмотрено, что заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

Согласно статье 38 НК РФ услугой признаётся деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Реализацией услуг признаётся соответственно возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 НК РФ).

Заявителем представлены в материалы дела договоры, заключенные со сторонними организациями, на услуги по приёму, хранению, выдаче и перевозке нефтепродуктов и приёму льяльно-балластных.

Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается буквальное значение содержащихся в нём слов и выражений.

Проанализировав условия договоров, суд установил, что данные договоры заключены с целью оказания услуг клиентам по приёму, хранению, выдаче нефтепродуктов; договоры содержат условия о том, что порт оказывает клиенту услуги на условиях отдельно заключенного договора по услугам нефтеперегрузочного комплекса.

По заявкам организаций-контрагентов Общество осуществляло выдачу и доставку топлива на морские суда, не принадлежащие этим организациям.

Оценив представленные сторонами доказательства, суд приходит к выводу о том, что услуги по доставке топлива, оказанные организациям, не являющимся судовладельцами, не связаны с обслуживанием морских судов. В данном случае выдача нефтепродуктов осуществлялась портом, однако, взаимоотношения по обеспечению морских судов нефтепродуктами фактически сложидись между клиентами и судовладельцами, для судов которых осуществлялась доставка нефтепродуктов.

Таким образом, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации ОАО «ММРП» услуг по доставке топлива организациям, не являющимся судовладельцами, подлежат обложению НДС.

Согласно акту сверки выручки по операциям, связанным с доставкой нефтепродуктов организациям-судовладельцам и третьим лицам, размер выручки, полученной от операций по доставке нефтепродуктов организациям, не являющимся судовладельцами, составил 10 878 512 руб. 68 коп.

С учётом изложенного, суд считает необоснованным доначисление Обществу НДС с выручки в сумме 3 434 547 руб. 44 коп., полученной от реализации услуг по перевозке нефтепродуктов организациям-судовладельцам.

Включение Инспекцией в налоговую базу по НДС 10 878 512 руб. 68 коп. выручки от реализации услуг по доставке нефтепродуктов организациям, не являющимся судовладельцами, осуществлено правомерно, в связи с чем требования Общества в указанной части удовлетворению не подлежат.

Оспариваемым решением Инспекцией исключены расходы Общества в сумме 838 229 руб. по подготовке и переподготовке кадров, учтённые налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пункт 2.2.2.2 решения). Основанием для исключения расходов послужил вывод налогового органа об отсутствии документального подтверждении расходов, поскольку в ходе проверки Обществом не были представлены договоры с частью образовательных учреждений; лицензия на ведение образовательной деятельности; списки сотрудников, проходивших обучение; программы обучения; документы об окончании обучения (приложение № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.).

Рассмотрев требование заявителя по указанному эпизоду, оспариваемое решение частично признаётся судом недействительным по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 264 НК РФ к расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации кадров), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

Указанные расходы включаются в состав прочих, если:

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок;

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

В ходе судебного рассмотрения дела налоговый орган оценил представленный Обществом реестр расходных документов и представил суду письменное заключение о причинах невозможности включения в состав затрат заявленных Обществом расходов (том 15 л.д. 114-121).

Согласно представленному реестру налоговым органом не приняты расходы, связанные с обучением сотрудников Общества, в следующих учреждениях:

1) ФГОУ ВПО «Мурманский государственный технический университет» (пункты 1, 2, 24, 52, 54 реестра) в вязи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения;

2) ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (пункты 3, 41, 48, 49, 50, 51 реестра) в связи с отсутствием программ обучения, документов об окончании обучения, выдаче документов об аттестации без фамилий обучающихся (пункт 41), отсутствием акта выполненных работ (пункт 51);

3) НУНДПО УКК «Мурманскавтотранс» (пункты 4, 6, 8, 23, 47 реестра) в связи с отсутствием программ обучения, документов об окончании обучения, списка сотрудников (пункт 8);

4) НОУ «Международный центр финансово-экономического развития» (пункт 5 реестра) в связи с отсутствием акта выполненных работ;

5) ФГУ «Государственная администрация ММРП» (пункты 7, 9, 18, 19, 27, 28, 29, 40, 62 реестра) в связи с отсутствием программ обучения, документов об окончании обучения, списка сотрудников (пункты 9, 18, 19);

6) ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункты 10, 11, 14, 15, 21, 22, 30, 31, 36, 37, 43, 53 реестра) в связи с отсутствием договора на обучение, программ обучения, документа об окончании обучения (пункт 43);

7) ФГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный университет водных коммуникаций» (пункты 13, 34, 44, 61 реестра) в связи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения, списка сотрудников (пункт 34);

8) ЗАО «Северный морской инженерный сервис» (пункты 16, 17, 26, 42, 35 реестра) в связи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения;

9) НОУ «Учебно-тренажёрный центр Северного бассейна» (пункты 20, 33, 39, 46, 56, 58 реестра) в связи с отсутствием программ обучения, документов об окончании обучения, списка сотрудников (пункт 39, 46, 58);

10) АНО «Региональный Северо-Западный Межотраслевой Аттестационный Центр» (пункт 25 реестра) в связи с отсутствием программы обучения;

11) ОАО «Мурманский траловый флот» (пункты 32, 59, 60, 63 реестра) в связи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения;

12) ОФК по г. Мурманску УФК Минфина России по Мурманской области (пункт 35 реестра) в связи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения;

13) Мурманский зональный центр Госсанэпиднадзора на транспорте (пункт 57 реестра) в связи с отсутствием договора с образовательным учреждением, лицензии, списка сотрудников, программы обучения и документов об окончании обучения.

Как следует из материалов дела, работники Общества проходили обучение в ФГУО ВПО «Мурманский государственный технический университет» (пункты 1, 2, 12, 24, 52, 54 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.).

В подтверждение расходов по обучению работников в указанном учебном заведении Общество представило договоры на обучение, акты сдачи-приёмки услуг, счета-фактуры (том 5 л.д. 1-7, 50-52, 104-109, том 6 л.д. 78, 79, 82-84).

Оспаривая правомерность включения указанных затрат в состав расходов, налоговый орган в решении указал, что заявителем не представлены программы обучения и документы об окончании обучения.

Между тем, указанные доводы Инспекции судом не принимаются. Непредставление Обществом программы обучения не лишает его права на включение рассматриваемых затрат в состав расходов, поскольку в тексте договора от 18.11.2003г. № 20/03 указаны направления обучения, которые сами по себе свидетельствуют о том, чему обучались работники заявителя.

Кроме того, по мнению суда, право на включение в состав расходов для целей налогообложения затрат на подготовку и переподготовку кадров не поставлено в зависимость от прохождения обучающимися всей программы обучения и получения ими на руки специального документа об окончании обучения. То обстоятельство, что программа подготовки способствует повышению квалификации работников, подтверждается имеющимися в материалах дела актами сдачи-приёмки услуг, в которых указано, что услуги в соответствии с договором выполнены в полном объёме и с надлежащим качеством (том 5 л.д. 2, 7, 105, том 6 л.д. 79, 83).

Таким образом, Инспекцией неправомерно исключены расходы Общества по обучению работников, указанные в пунктах 1, 2, 24, 52, 54 приложения к решению № 2 от 28.01.2008г.

В отношении расходов, указанных в пункте 12 приложения к решению, Инспекция указала, что в ходе судебного рассмотрения спора заявителем представлены все документы, подтверждающие правомерность несения расходов.

Из материалов дела следует, что работники Общества также проходили обучение в ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (пункты 3, 41, 48, 49, 50, 51 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.).

В подтверждение расходов по обучению работников в данном учебном заведении Общество представило договоры на предаттестационную подготовку специалистов для объектов Госгортехнадзора с протоколами согласования договорной цены, списки сотрудников, направляемых на обучение, акты сдачи-приёмки услуг и счета-фактуры (том 5 л.д. 12-16, том 6 л.д. 11-21, 59-77).

Оспаривая правомерность включения указанных затрат в состав расходов, налоговый орган указал, что заявителем не представлены программы обучения, документы об окончании обучения.

Указанные доводы Инспекции судом также не принимаются, поскольку из текста заключенных договоров и актов о приёмке оказанных услуг усматривается, что оказанные заявителю услуги связаны с подготовкой и переподготовкой кадров.

В отношении, расходов, указанных в пункте 41 приложения к решению, налоговый орган указал, что документы об аттестации выданы без фамилий обучающихся. Между тем, в материалах дела имеется список сотрудников, направленных на обучение в ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (том 6 л.д. 15) в количестве 23 человек, и акт приёмки услуг по предаттестационной подготовке 23 специалистов для объектов Мурманского управления по технологическому и экологическому контролю (том 6 л.д. 12), что свидетельствует о фактическом оказании услуг.

В отношении расходов, указанных в пункте 51 приложения к решению, налоговый орган указал на отсутствие акта выполненных работ. Данное обстоятельство не соответствует действительности, поскольку в материалы дела заявителем представлен акт № 085 от 02.11.2004г. на предаттестационную подготовку 31 специалиста для объектов Мурманского управления по технологическому и экологическому контролю (том 6 л.д. 72).

Таким образом, Инспекция неправомерно исключила из состава расходов Общества затраты по подготовке (переподготовке) кадров, указанные в пунктах 3, 41, 48, 49, 50, 51 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.

Налоговым органом не приняты расходы, связанные с обучением работников Общества в НУНДПО УКК «Мурманскавтотранс» (пункты 4, 6, 8, 23, 47 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.) в связи с отсутствием программ обучения и документов об окончании обучения.

В отношении расходов, указанных в пункте 8 приложения к решению, налоговый орган указал на отсутствие программы обучения и списка сотрудников.

В подтверждение расходов по обучению работников в данном учебном заведении Общество представило договоры на обучение по программам «Перевозка опасных грузов» (переподготовка), «Организация перевозок в пределах РФ», «Безопасность движения», акты об оказании услуг, счета и счета-фактуры (том 5 л.д. 17-20, 28-31, 34-38, 99-103, том 6 л.д. 55-58).

По мнению суда, представленные суду документы также свидетельствуют о том, что обучение работников Общества по указанным программам связано с их профессиональной подготовкой (переподготовкой). Кроме того, в ходе судебного рассмотрения спора заявитель представил суду списки сотрудников, проходивших обучение в НУНДПО УКК «Мурманскавтотранс»по направлениям «Опасные грузы» и «Организация перевозок» (том 16 л.д. 90).

Таким образом, Общество правомерно учло в составе расходов затраты по подготовке работников, указанные в пунктах 4, 6, 8, 23, 47 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.

В подтверждение расходов по участию специалиста отдела кадров Глазуновой Е.Н. в семинаре по теме «Делопроизводство в кадровой службе», проводимом НОУ «Международный центр финансово-экономического развития» (пункта 5 приложения № 25 к решению), Общество представило договор на оказание образовательных услуг, программу обучения (график проведения трансляций), счёт, счёт-фактуру, свидетельство о прохождении работником обучения (том 5 л.д. 21-27).

Кроме того, Общество представило суду акт, подтверждающий оказание образовательных услуг, предусмотренных в договоре (том 5 л.д. 23).

Таким образом, довод Инспекции о невозможности принятия расходов ввиду отсутствия акта выполненных работ судом не принимается, в связи с чем затраты по подготовке специалиста отдела кадров, указанные в пункте 5 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г., правомерно учтены Обществом в составе расходов.

Из материалов дела следует, что работники Общества проходили обучение в ФГУ «Государственная администрация ММРП» (пункты 7, 9, 18, 19, 27, 28, 29, 38, 40, 62 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.) на курсах по направлению «Борьба за живучесть судна».

В подтверждение расходов по обучению работников в данном учебном заведении Общество представило заявки на проведение контрольных тренировок экипажей судов по программе «Борьба за живучесть судна», акты выполненных работ, счета-фактуры (том 5 л.д. 32, 33, 39, 40, 83-87, 119-124, том 6 л.д. 4, 5, 8-10, 116-118).

Оспаривая правомерность включения указанных затрат в состав расходов, налоговый орган указал, что заявителем не представлены программы обучения, документы об окончании обучения, а в отношении расходов, указанных в пунктах 9, 18, 19 приложения № 25 к решению, не представлены списки сотрудников.

Доводы Инспекции об отсутствии программ обучения не принимаются судом, поскольку из самих названий курсов понятно, чему обучались работники Общества. Акты выполненных работ также свидетельствуют о прохождении работниками Общества вышеназванных курсов.

В судебном заседании представители заявителя пояснили, что в данном случае обучение проходили экипажи судов, что является обязательным требованием, предусмотренным Международной Конвенцией по охране человеческой жизни ан море СОЛАС-74. Обучение проводилось на основании письменных заявок Общества, в подтверждение факта оказания услуг заявителем представлены акты выполненных работ.

Кроме того, в подтверждение расходов, указанных в пунктах 9, 18, 19 приложения № 25 к решению, заявитель представил суду списки экипажей судов б/т «Быстрый», б/т «Гонец», п/к «Волна» и НМС-24 (том 16 л.д. 87, 88).

В отношении расходов, указанных в пункте 38 приложения к решению, Инспекция указала, что в ходе судебного рассмотрения спора заявителем представлены все документы, подтверждающие правомерность несения расходов.

Таким образом, Инспекция неправомерно исключила из состава расходов Общества затраты по подготовке (переподготовке) кадров, указанные в пунктах 7, 9, 18, 19, 27, 28, 29, 38, 40, 62 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2009г.

ОАО «ММРП» не согласно также с исключением из состава расходов затрат по подготовке кадров, указанных в пунктах 10, 11, 14, 15, 21, 22, 30, 31, 36, 37, 43, 53 приложения № 25 к оспариваемому решению.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период времени работники ОАО «ММРП» проходили обучение в ОАО «Мурманское морское пароходство» по программе «Ознакомительные и специализированные танкерные курсы», что является обязательным требованием Международной Конвенции по подготовке и дипломированию моряков и несения вахты 1978 года (ПБМНВ-78).

В подтверждение прохождения работниками Общества указанных курсов, заявитель представил суду акты сдачи-приёмки оказанных услуг, из которых видно, какое именно обучение проходили работники Общества (том 5 л.д. 42, 46, 67, 69, 91, 97, 126, 132, 148, том 6 л.д. 2, 45, 81).

Отказывая в принятии расходов, налоговый орган указал на то, что в проверяемый период договор № 730 от 05.06.2003г., заключенный с ОАО «Мурманское морское пароходство», не действовал.

Данный довод судом не принимается, поскольку, как пояснили в судебном заседании представители Общества, на 2004 год сторонами был заключен устный договор, заключение и исполнение которого подтверждается представленными в материалы дела документами.

Что касается отсутствия документа об окончании обучения (пункт 43 приложения № 25 к решению), то, как указывалось выше, отсутствие документа об окончании обучения не лишает налогоплательщика права на включение рассматриваемых затрат в состав расходов.

Таким образом, Обществом правомерно учены расходы по подготовке кадров, указанные в пунктах 10, 11, 14, 15, 21, 22, 30, 31, 36, 37, 43, 53 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.

Суд также находит обоснованным включение ОАО «ММРП» в состав расходов по подготовке (переподготовке) кадров затрат, указанных в пунктах 13, 34, 44, 55, 61 приложения № 25 к оспариваемому решению, по следующим основаниям.

В подтверждение расходов по обучению работников ОАО «ММРП» в ФГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный университет водных коммуникаций» по программе «Подготовка должностного лица портового средства, ответственного за охрану», заявитель представил суду договоры, акты выполненных работ и счёта-фактуры, из которых видно, какое обучение было предоставлено работникам Общества (том 5 л.д. 53-56, том 6 л.д. 46-48, 105-108).

Поскольку представленные заявителем документы подтверждают оказание услуг, которые по своему характеру являются расходами на подготовку (переподготовку) кадров, суд считает необоснованным исключение из состава расходов Общества затрат, указанных в пунктах 13, 44, 61 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2009г.

В отношении расходов, указанных в пунктах 34 и 55 приложения № 25 к решению, Инспекция указала, что в ходе судебного рассмотрения спора заявителем представлены все документы, подтверждающие правомерность несения расходов.

По расходам, указанным в пунктах 16, 17, 26, 42, 45 приложения № 25 к оспариваемому решению, связанным с проведением ЗАО «Северный морской инженерный сервис» предаттестационной подготовки знаний специалистов ОАО «ММРП» нормативно-правовых актов и нормативно-технических документов, устанавливающих требования промышленной безопасности в отраслях надзора, Общество представило суду договоры, акты сдачи-приёмки работ, счета-фактуры, а также перечень специалистов, направляемых на предаттестационную подготовку, в котором приведены расшифровки кодировок нормативно-технических документов, а также выданные работникам ОАО «ММРП» удостоверения об аттестации. Кроме того, Общество представило суду разрешения Мурманского управления Госгортехнадзора России о праве ЗАО «Северный морской инженерный сервис» на проведение предаттестационной подготовки специалистов предприятий, осуществляющих деятельность в области промышленной безопасности опасных производственных объектов (том 5 л.д. 75-82, 116-118, том 6 л.д. 36-40, 49-51).

Как указывалось выше, непредставление Обществом программы обучения не лишает его в данном случае права на включение рассматриваемых затрат в состав расходов, поскольку из представленных документов усматривается, что произведённые затраты связаны с подготовкой (переподготовкой кадров). Отсутствие документа об окончании обучения также не лишает налогоплательщика права на включение рассматриваемых затрат в состав расходов.

Таким образом, Обществом правомерно учены в составе расходов затраты по подготовке работников, указанные в пунктах 16, 17, 26, 42, 45 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.

Суд также признаёт обоснованным включение ОАО «ММРП» в состав расходов по подготовке (переподготовке) кадров затрат, указанных в пунктах 20, 33, 39, 46, 56, 58 приложения № 25 к оспариваемому решению, поскольку из представленных в материалы дела актов приёма-сдачи работ и счетов-фактур видно, подготовку по каким направления проходили работники ОАО «ММРП» (подготовка по курсу «Радиолокационное наблюдение и прокладка», «Подготовка лиц командующего состава судов, ответственного за охрану») (том 5 л.д. 88, 89, 139, 140, том 6 л.д. 6, 7, 52, 53, 90-93, 96-98). При этом на представленных счетах-фактурах имеются отметки о прохождении обучения Барановым А.Ю. (пункт 39 приложения № 25 к решению), капитаном т/х «Агинское» Баранец А.С. (пункт 46 приложения № 25 к решению) и капитаном б/т «Быстрый» Коровиным В.П.

Таким образом, Общество правомерно учло в составе расходов затраты по подготовке работников, указанные в пунктах 20, 33, 39, 46, 56, 58 приложения № 25 к решению № 2 от 28.01.2008г.

В подтверждение расходов по спецподготовке и аттестации специалистов сварочного производства I уровня по «Правилам аттестации сварщиков и специалистов сварочного производства» для допуска к работам на объектах Госгортехнадзора, проводимых АНО «РСЗ МАЦ» (пункта 25 приложения № 25 к решению), Общество представило договор от 01.03.2004г. № 221, акт сдачи-приёмки, а также счёт-фактуру, из которых следует чему обучались указанных специалисты Общества (том 5 л.д. 110-113).

Таким образом, непринятие в состав расходов указанных затрат по причине отсутствия программы обучения является неправомерным.

По расходам, указанным в пунктах 32, 59, 60, 63 приложения № 25 к оспариваемому решению, связанным с обучением в УТС «Златоуст» ОАО «Мурманский траловый флот» повара т/к «Агинское» Горбачёва А.Н. по программе «Начальная подготовка» и сменного помощника капитана, сменного механика р/к «Передовой» Шадрина А.Е. по программам «Начальная подготовка», «Мед. подготовка командного состава», «Борьба с пожаром по расширенной программе», «Специалист по спасательным шлюпкам и плотам» Общество представило суду соответствующие акты выполненных работ, счета-фактуры и справки-расчёты, из которых видно, какую подготовку проходили названные работники Общества (том 5 л.д. 136-138, том 6 л.д. 99-104, 119-121).

Таким образом, при наличии указанных выше документов непредставление Обществом программы обучения, также как и непредставление документов об окончании обучения, в данном случае не может являться основанием для исключения рассматриваемых затрат из состава расходов.

В подтверждение расходов, связанных с обучением складской группы ОАО «ММРП», список которой представлен суду (том 16 л.д. 118), в Мурманском зональном центре Госсанэпиднадзора на транспорте Общество представило суду счёт-фактуру и акт выполненных работ (том 6 л.д. 94, 95), которыми подтверждается оказание заявителю услуг по обучению его сотрудников в полном объёме. Отсутствие договора с данным учреждением, программы обучения и документов об окончании обучения в данном случае также не может служить основанием для исключения рассматриваемых затрат из состава расходов.

Обращаясь в суд, ОАО «ММРП» оспорило также исключение Инспекцией из состава расходов затрат, связанных с получением работника ОАО «ММРП» Шнайдер А.Н. среднего профессионального образования по очной форме обучения на судоводительском отделении 2405 «Морское судовождение по ускоренной программе» за первый семестр в сумме 10 890 руб. (пункт 35 приложения № 25 к оспариваемому решению) (том 5 л.д. 144-146).

Между тем, по мнению суда, обучение указанного работника не связано с его подготовкой либо переподготовкой с целью более эффективного использования работника в производственных целях. Более того, в письменных пояснениях по делу ОАО «ММРП» выразило согласие с доводом Инспекции о неправомерности отнесения в состав затрат расходов, связанных с обучением работника Шнайдер А.Н. (том 16 л.д. 117).

Таким образом, решение Инспекции по эпизоду доначисления налога на прибыль организаций с соответствующими суммами пени и налоговыми санкциями, связанного с исключением из состава расходов затрат по подготовке (переподготовке) работников ОАО «ММРП» в сумме 827 339 руб. (838 229 руб. - 10 890 руб.), указанных в пунктах №№ 1-34, 36-63 приложения № 25 к решению № 2 от 8.01.2008г., признаётся судом недействительным, как не соответствующее приведённым выше положениям главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. Исключение налоговым органом расходов по подготовке (переподготовке) кадров в сумме 10 890 руб. является законным и обоснованным.

Рассмотрев вопрос о проверке правильности определения вычета сумм НДС при реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке (пункт 2.3.3 решения), суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождённых от налогообложения).

Суд признал неправомерным включение в налоговую базу Общества по НДС выручки от реализации услуг по перевозке (доставке) нефтепродуктов организациям-судовладельцам в сумме 3 434 547 руб. 44 коп., а также выручки по услугам по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе, в сумме 8 565 650 руб. 68 коп.

Необоснованное увеличение налоговым органом облагаемой НДС выручки в указанных суммах повлекло изменение удельного веса по облагаемым и необлагаемым (освобождённым от налогообложения) операциям в общем объёме реализации.

Таким образом, решение Инспекции в части доначисления НДС с соответствующей суммой пени в связи с изменением размера выручки, участвующей в расчёте удельного веса по облагаемым и необлагаемым (освобождённым от налогообложения) операциям в общем объёме реализации за счёт включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 3 434 547 руб. 44 коп. выручки по услугам перевозки (доставки) нефтепродуктов организациям-судовладельцам и 8 565 650 руб. 68 коп. выручки по услугам по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе, судом признаётся недействительным, как не соответствующее положениям части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части требование Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит, так как судом признано правомерным включение Инспекцией в облагаемый НДС оборот выручки от реализации услуг по перевозке (доставке) нефтепродуктов организациям-судовладельцам в сумме 10 878 512 руб. 56 коп., а также выручки по услугам по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе, в сумме 1 720 937 руб. 32 коп.

Признав неправомерным включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат Общества на подготовку (переподготовку) кадров, Инспекция исключила из состава налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость 66 084 руб. 05 коп. НДС, уплаченного заявителем в составе стоимости приобретённых услуг по подготовке (переподготовке) кадров, в том числе:

- 1 505 руб. 05 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 14 приложения № 25 к решению);

- 5 267 руб. 66 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 15 приложения № 25 к решению);

- 1 260 руб. 71 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 21 приложения № 25 к решению);

- 979 руб. 76 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 22 приложения № 25 к решению);

- 4 951 руб. 30 коп., уплаченных АНО «РСЗ МАЦ» (пункт 25 приложения к решению);

- 5 883 руб. 35 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 30 приложения № 25 к решению);

- 4 482 руб. 56 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 31 приложения № 25 к решению);

- 367 руб. 68 коп., уплаченных ОАО «Мурманский траловый флот» (пункт 32 приложения № 25 к решению);

- 2 924 руб. 69 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 36 приложения № 25 к решению);

- 1 253 руб. 44 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 37 приложения № 25 к решению);

- 12 713 руб. 11 коп., уплаченных ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (приложение № 41 приложения № 25 к решению);

- 552 руб. 74 коп., уплаченных ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (приложение № 48 приложения № 25 к решению);

- 3 316 руб. 46 коп., уплаченных ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (приложение № 49 приложения № 25 к решению);

- 2 210 руб. 98 коп., уплаченных ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (приложение № 50 приложения № 25 к решению);

- 17 135 руб. 06 коп., уплаченных ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (приложение № 51 приложения № 25 к решению);

- 1 639 руб. 50 коп., уплаченных ОАО «Мурманское морское пароходство» (пункт 53 приложения № 25 к решению).

В соответствии со статьёй 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные статьёй 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг).

Как указывалось выше, расходы Общества на подготовку (переподготовку) кадров по счетам-фактурам, указанным в пунктах 14, 15, 21, 22, 25, 30, 31, 32, 36, 37, 41, 48, 49, 50, 51, 53 приложения № 25 к решению № 2 от 8.01.2008г., связаны с производственной деятельностью ОАО «ММРП» и правомерно включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций.

Оплата за образовательные услуги предъявлена Обществу по счетам-фактурам, указанным в вышеназванных пунктах приложения № 25 к решению, с учётом НДС. Факт оплаты НДС в составе стоимости образовательных услуг и наличия у Общества документов, подтверждающих его право на применение налоговых вычетов по НДС, налоговым органом не оспаривается.

Следовательно, в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ налог на добавленную стоимость, уплаченный ОАО «ММРП» по названным счетам-фактурам за оказанные образовательными учреждениями услуги по подготовке (переподготовке) кадров, правомерно включен заявителем в состав налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, решение Инспекции в части доначисления НДС с соответствующей суммой пени по эпизоду непринятия налоговых вычетов в сумме 66 084 руб. по услугам по подготовке (переподготовке) кадров подлежит признанию судом недействительным, как не соответствующее главе 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция доначислила заявителю налог на имущество организаций в сумме 1 331 223 руб. с соответствующими суммами пени и налоговой санкции, указав следующее.

28.03.2005г. ОАО «ММРП» представило в Инспекцию налоговую декларацию по налогу на имущество организаций за 2004 год, согласно которой налоговая база по данным налогоплательщика составила 321 867 052 руб., сумма исчисленного налога в целом по организации составила 7 081 075 руб.

В результате оперативной работы, проведённой сотрудниками отдела по налоговым преступлениям УВД Мурманской области, было установлено, что ОАО «ММРП» не отразило на балансе отдельные объекты основных средств и недвижимости, а также товарно-материальных ценностей.

В соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» и на основании приказов ФГУП «ММРП» от 27.06.2005г. № 875 «О создании инвентаризационной комиссии», от 07.07.2005г. № 293 «О внесении изменений в приказ от 27.06.2005г. № 875» и от 18.07.2005г. № 954 «Об инвентаризации» была проведена инвентаризация имущества ФГУП «ММРП», в результате которой были установлены неучтённые излишки имущества.

По итогам инвентаризации имущественного комплекса ФГУП «ММРП» был составлен акт от 24.08.2005г. (том 8 л.д. 159-189).

На основании данного акта, а также материалов, представленных отделом по налоговым преступлениям УВД Мурманской области, налоговый орган пришёл к выводу, что в 2004 году предприятие фактически использовало в своей производственной деятельности неучтённое имущество, в связи с чем стоимость данного имущества в сумме 64 642 000 руб. должна быть включена в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2004 год.

Учитывая, что в соответствии с подпунктом «а» пункта 28 Положения по ведению бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации, утверждённого приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998г. № 34н (в редакции от 24.03.2000г.) в случае выявления расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учёта излишки имущества отражаются на счетах бухгалтерского учёта по рыночной стоимости, Инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с пунктом II решения о проведении мероприятий налогового контроля от 28.12.2007г. № 22 (том 1 л.д. 33-35) постановлением от 28.12.2007г. № 1 (том 1 л.д. 36, 37) была назначена экспертиза по определению рыночной стоимости имущества, неучтённого Обществом для целей налогообложения по налогу на имущество по состоянию на 01.01.2004г.

Выполнение экспертизы было поручено Мурманскому филиалу ЗАО «Центр развития промышленных технологий и безопасности предприятий САФЕТИ», которое произвело оценку стоимости имущества ОАО «ММРП» по состоянию на 01.01.2004г.

18.01.2008г. оценщиком был составлен Отчёт об оценке рыночной стоимости имущества по состоянию на 01.01.2004г., выполненной в соответствии с постановлением Инспекции от 28.12.2007г. № 1 «О назначении экспертизы по определению рыночной стоимости имущества» (том 10 л.д. 1-86).

На основании данного Отчёта налоговым органом был произведён расчёт налоговой базы по объектам основных средств, не отражённым на балансе Общества в 2004 году, и расчёт суммы заниженного налога на имущество организаций за 2004 год.

Согласно приложению № 35 к решению № 2 от 28.01.2008г. сумма заниженной базы по налогу на имущество организаций за 2004 год составила 60 510 130 руб. 68 коп., сумма заниженного налога - 1 331 223 руб. (60 510 130 руб. 68 коп. х 2,2 %) (том 2 л.д. 154-162).

Рассмотрев вопрос о правомерности доначисления Обществу налога на имущество организаций в сумме 1 331 223 руб., начисления соответствующей суммы пени и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, суд считает, что решение Инспекции по данному эпизоду подлежит частичному признанию недействительным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 главы 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ, вступившей в силу с 01.01.2004г., российские организации признаются налогоплательщиками налога на имущество организаций.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признаётся движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесённое в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта.

Таким образом, критерием отнесения имущества к объектам налогообложения является их учёт на балансе в качестве основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта.

Порядок учёта на балансе организации объектов основных средств регулируется приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001г. № 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01»; от 13.10.2003г. № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств» и от 31.10.2000г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01» (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учёте информации об основных средствах, при принятии к бухгалтерскому учёту активов в качестве основных средств необходимо выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Из изложенного следует, что для отнесения приобретённых материально-вещественных ценностей к объектам основных средств необходимо единовременное соблюдение перечисленных условий. В случае, если имущество не отвечает хотя бы одному из указанных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным.

Как следует из материалов дела, по итогам инвентаризации имущественного комплекса ФГУП «ММРП» инвентаризационная комиссия предприятия выявила неучтённые излишки имущества, эксплуатируемого предприятием на дату инвентаризации, что подтверждается актом от 24.08.2005г. (том 8 л.д. 159-189).

Выявленные ФГУП «ММРП» излишки имущества в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждёнными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995г. № 49, и пунктом 28 Положения по ведению бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации, утверждённого приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998г. № 34н, были оприходованы по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации в учёте и отчётности предприятия за 2005 год.

В соответствии со статьёй 299 ГК РФ право хозяйственного ведения имуществом, в отношении которого собственником принято решение о закреплении за унитарным предприятием, возникает у предприятия с момента передачи имущество, если иное не установлено законом и иными правовыми актами или решением собственника.

Распоряжением Территориального управления Федерального агентства по управлению федеральным имуществом по Мурманской области от 29.11.2005г. № 223, имущество, выявленное по итогам инвентаризации, закреплено за ФГУП «ММРП» на праве хозяйственного ведения.

Из анализа законодательных норм, подлежащих применению в данном деле, следует, что к основным средствам может быть отнесено имущество, которое фактически, а не предположительно используется в определённый период в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг или для управленческих нужд организации.

Доначисляя заявителю налог на имущество организаций, налоговый орган в оспариваемом решении сослался на то, что Общество в 2004 году фактически использовало неучтённое имущество в производственной деятельности. Доказательствами этому, по мнению Инспекции, являются следующие документы:

- акт по итогам инвентаризации от 24.08.2005г. имущественного комплекса ФГУП «ММРП» и приложенные к нему перечни объектов неучтённого имущества, в которых указаны даты постройки и введения в эксплуатацию объектов имущества;

- опись имущественного комплекса ФГУП «ММРП» (приложение к письму УВД от 09.12.2005г. № 43/1145дсп);

- извлечения из технических паспортов на объекты имущества (приложение к письму ГУПТИ МО от 30.01.2006г. № 154);

- протокол осмотра (обследования) нефтебазы ФГУП «ММРП» от 28.12.2005г. (том 14 л.д. 11-13);

- объяснения и пояснения материально-ответственных лиц ФГУП «ММРП» Казанцева Н.А., Долина В.П., Пащенко С.А., Чуваева В.И., Шаповалова А.И., Вишнякова Э.Н., Чукова В.В. (том 14 л.д. 3-10).

Кроме того, в письменных дополнениях к отзыву на заявление (том 14 л.д. 66) налоговый орган указал, что в соответствии с представленным Перечнем к договору от 31.01.2002г. № 170 о закреплении за Федеральным государственным унитарным предприятием «Мурманский морской рыбный порт» государственного имущества на праве хозяйственного ведения (том 11 л.д. 62- 94) за предприятием были закреплены объекты имущества, некоторые из которых совпадают со списком объектов, указанных в акте инвентаризации от 24.08.2005г.

Между тем, указанные доказательства не подтверждают фактическое использование заявителем неучтённого имущества в рассматриваемый период.

Вопреки утверждению Инспекции в акте инвентаризации от 24.08.2005г. не содержится сведений о том, что рассматриваемое имущество эксплуатировалось предприятием в 2004 году. В акте указано, что неучтённые излишки имущества «эксплуатируются по настоящее время». С какого времени ФГУП «ММРП» использовало имущество, в акте не указано.

В приложениях к акту содержатся сведения о датах постройки имущества, а в отношении кабельных, воздушных линий связи и телефонных колодцев (приложение № 13 к акту) указаны даты ввода в эксплуатацию объектов имущества.

Вместе с тем, сведения о дате постройки имущества и дате ввода имущества в эксплуатацию указаны в акте для других целей и не свидетельствуют о фактическом использовании имущества предприятием в рассматриваемый период.

В соответствии с пунктом 3.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждённых приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995г. № 49, при выявлении объектов, не принятых на учёт, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учёта отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, инвентаризационная комиссия должна включить в опись имущества правильные сведения и технические показатели по этим объектам. В числе прочих сведений указывается год постройки объектов.

Указание в описи имущества данных о годе постройки объектов имущества либо дате ввода объектов в эксплуатацию обусловлено требованиями законодательства о государственном техническом учёте и технической инвентаризации объектов градостроительной деятельности и необходимо для составления технических паспортов на объекты имущества.

Так, в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 04.12.2000г. № 921 «О государственном техническом учёте и технической инвентаризации в Российской Федерации» технический паспорт здания, оформляемый бюро технической инвентаризации по результатам первичной технической документации, содержащий информацию о годе постройки здания, является документальной основой для ведения Единого государственного реестра объектов градостроительной деятельности.

Согласно Правилам ведения Единого государственного реестра объектов градостроительной деятельности, утверждённым Приказом Госстроя России от 31.05.2001г. № 120, в Реестр заносятся сведения о годе ввода объекта в эксплуатацию.

Сведения о дате постройки объекта имущества и дате ввода его в эксплуатацию позволяют установить фактический срок эксплуатации объекта имущества, необходимый для определения его стоимости с учётом износа либо для исчисления амортизационных отчислений, а не период его использования определённым правообладателем.

Таким образом, акт от 24.08.2005г. и описи имущества, выявленного в ходе инвентаризации, приложенные к акту, не подтверждают использование заявителем рассматриваемого имущества в 2004 году.

Технические паспорта на спорное имущество также не подтверждают использование заявителем этого имущества в 2004 году, так как содержат даты ввода объектов имущества в эксплуатацию либо даты постройки объектов

Как указывалось выше, сведения о дате постройки имущества либо дате ввода его в эксплуатацию не доказывают использование этого имущества заявителем в 2004 году, поскольку данные сведения характеризуют фактический возраст имущества, а не период его нахождения у собственника (правообладателя).

Опись имущественного комплекса ФГУП «ММРП», приложенная к письму УВД Мурманской области, также не содержит сведения об использовании имущества заявителем в 2004 году.

Из протокола осмотра нефтебазы ФГУП «ММРП» от 28.12.2005г. следует, что объекты основных средств нефтеперегрузочного комплекса порта, указанные в инвентаризационной описи от 20.11.2002г. № 94 и в акте инвентаризации от 24.08.2005г., образую совокупность имеющихся в наличии основных средств.

Между тем, данный протокол осмотра не доказывает использование заявителем неучтённого имущества нефтеперегрузочного комплекса порта наряду с другим учтённым имуществом данного подразделения порта.

В соответствии с частью 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В протоколе от 28.12.2005г. отсутствуют какие-либо фактические данные об осмотренных объектах, в связи с чем не представляется возможным проверить правильность установления налоговым органом обстоятельств дела, указанных в данном протоколе осмотра.

Следует также учесть, что в приложении № 1 к акту инвентаризации (том 8 л.д. 160 оборот-164) указаны такие различающиеся по своему назначению и местонахождению объекты нефтебазы ФГУП «ММРП» (резервуары, воздушные линии электропередач, гаражи, склады, бытовые помещения, станки, насосная станция, водопровод, теплоснабжение, кабельные линии электропередач, канализационные сети, трубопроводы, эстакады), что они не могут быть конструктивно и технологически связаны со всеми другими объектами имущества, находящимися в данном подразделении порта.

Следует отметить, что указанные выше доказательства в подтверждение факта использования заявителем неучтённого имущества в производственной деятельности явились предметом исследования при рассмотрении Арбитражным судом Мурманской области дела № А42-3208/2006 по заявлению Общества об оспаривании решения Инспекции и решения Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области в части доначисления налога на имущество предприятий за 2002 год и дела № А42-6619/2007 по рассмотрению заявления Общества об оспаривании решения Инспекции в части доначисления налога на имущество предприятий за 2003 год. Вступившими в законную силу решением от 16.06.2008г. по делу № А42-3208/2006 и решением от 08.05.2008г. по делу № А42-6619/2007 установлено, что указанные доказательства не были приняты в качестве надлежащих доказательств фактического использования заявителем спорного имущества.

Также судом не принимается довод Инспекции о том, что подтверждением использования заявителем спорного имущества в проверяемый период является факт закрепления за ФГУП «ММРП» на праве хозяйственного ведения объектов имущества, часть из которых совпадает со списком объектов, указанных в акте инвентаризации от 24.08.2005г., поскольку данное обстоятельство не связано с фактом использования имущества заявителем в производственной деятельности.

В качестве доказательств правомерности включения в налоговую базу по налогу на имущество организаций за 2004 год стоимости неучтённого имущества Инспекция также ссылается на пояснения материально-ответственных лиц порта, подтвердивших использование в производственной деятельности предприятия рассматриваемого имущества.

Вместе с тем, пояснительные записки Чукова В.В. и Вишнякова Э.Н. не содержат сведений об использовании портом в 2004 году выявленного в ходе инвентаризации имущества (том 14 л.д. 3, 9).

Пояснения Казанцева Н.А., Долина В.П., Пащенко С.А., Чуваева В.И., Шаповалова А.И. не могут быть приняты судом, поскольку они не отвечают принципу допустимости доказательств (том 14 л.д. 5-8, 9).

В соответствии со статьёй 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, которые должны быть подтверждены определёнными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Материально-ответственные лица Общества, на чьи объяснения налоговый орган ссылается как на доказательства использования заявителем в его производственной деятельности рассматриваемого имущества в 2004 году, опрошены сотрудниками Управления внутренних дел Мурманской области в рамках расследования уголовного дела по факту уклонения руководителя ФГУП «ММРП» от уплаты налогов. При этом опрошенные лица об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний не предупреждались.

В ходе выездной налоговой проверки названные работники порта не были допрошены в качестве свидетелей в соответствии со статьёй 90 НК РФ с предупреждением об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Вызванные судом в качестве свидетелей по делу Казанцев Н.А. и Чуваев В.И., в судебное заседание не явились. В то же время, в письменных пояснениях указанные лица не подтвердили использование ФГУП «ММРП» в производственной деятельности в рассматриваемый период конкретных объектов имущества.

Допрошенная в ходе судебного рассмотрения дела свидетель Фарутина Е.Г. пояснила суду, что в рыбном порту она работала с февраля 1989 года, в мае 2004 года её перевели на должность начальника отдела по недвижимости. Являлась членом комиссии по инвентаризации имущественного комплекса ФГУП «ММРП», 24.08.2005г. ею был подписан акт инвентаризации.

По показаниям указанного свидетеля объекты имущества, указанные в акте инвентаризации от 24.08.2005г., и объекты имущества, состоящие на балансе заявителя в проверяемый период, составляли единый имущественный комплекс. Вся инфраструктура, находящаяся на территории порта, предназначена для работы порта. Все объекты недвижимости, указанные в разделе «Нефтебаза» акта от 24.08.2005г., находятся на территории рыбного порта и эксплуатировались в 2004 году. База отдыха «Сатка», топливно-раздаточная колонка, склады отдела снабжения, находящиеся на территории рыбного порта, в 2004 году также использовались только рыбным портом.

Кроме того, свидетель указала, что все объекты имущества, указанные в приложении № 18 «Здания порта» акта от 24.08.2005г., кроме первого пункта, ремонтировались и эксплуатировались портом в 2004 году. Также в 2004 году портом использовались все склады, расположенные на его территории, в связи с переполненностью рыбного порта.

Впоследствии в ходе опроса указанный свидетель пояснила, что в 2004 году рыбным портом эксплуатировались все объекты неучтённого имущества, начиная с раздела «Нефтебаза» и заканчивая разделом «Служба автозаправочных станций» акта инвентаризации от 24.08.2005г., поскольку порт был перегружен нефтепродуктами. При этом на баланс ставили только то имущество, которое использовалось портом. Сторонние организации, находящиеся на территории рыбного порта, это имущество не эксплуатировали.

В то же время свидетель указала, что не располагает сведениями о сдаче имущества порта в аренду, поскольку вопросами аренды занималась коммерческая служба рыбного порта (протокол судебного заседания от 12.03.2009г. - том 17 л.д. 49-59).

В соответствии с пунктом 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации показания свидетелей допускаются в качестве доказательств по делу.

В соответствии с пунктами 1, 3, 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Доказательство признаётся арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нём сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Оценив показания свидетеля Фарутиной Е.Г., суд, руководствуясь статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает, что указанные показания свидетеля не могут являться объективными по следующим основаниям.

Как следует из пояснений представителей ответчика, показаниям свидетеля Фарутиной Е.Г. возможно дать объективную оценку, поскольку указанное лицо занимало в рыбном порту должность, связанную с вопросами недвижимости, инвентаризации и постановки на учёт неучтённого имущества.

Между тем, как следует из представленной Обществом в материалы дела трудовой книжки Фарутиной Е.Г., указанное лицо назначено на должность начальника отдел по недвижимости 16.05.2005г., а в 2004 году занимала должности инженера юридического отдела (с 15.01.2004), специалиста по земле в отделе договорной и лицензионной работы (с 04.02.2004г.), заместителя начальника договорной и лицензионной работы юридического управления (с 05.03.2004г.) (том 17 л.д. 82). Таким образом, вызывает сомнение утверждение свидетеля, что все объекты неучтённого имущества, указанные в сводной справе акта об итогах инвентаризации от 24.05.2008г., в 2004 году использовались портом, поскольку вопросы эксплуатации имущества портом в должностные обязанности свидетеля Фарутиной Е.Г. не входили.

Отвечая утвердительно на вопросы, касающиеся эксплуатации портом в 2004 году объектов неучтённого имущества, указанных в акте инвентаризации от 24.08.2005г., свидетель на вопрос суда пояснила, что данный акт в последний раз она видела в 2007 году перед увольнением из ОАО «ММРП». Ознакомиться с актом инвентаризации в судебном заседании свидетель Фарутина Е.Г. отказалась, не видя в этом необходимости и указав на отсутствие очков.

Суд считает возможным согласиться с выводами заявителя о противоречивостях между показаниями, данными указанным свидетелем. Так, отвечая на вопрос ответчика о том, совершал ли рыбный порт какие-либо операции с имуществом, указанным в акте от 24.08.2005г., например продажа, аренда, свидетель Фарутина Е.Г. указала, что сдача в аренду имущества учитывалась в коммерческой службе рыбного порта. При этом одновременно при допросе данный свидетель указала, что все объекты неучтенного имущества эксплуатировались рыбным портом, и что объекты угольной базы согласно договору аренды использовались ЗАО «Транстерминал».

Указывая на существование до 2005 года документации для составления технических паспортов на объекты имущества, указанные в акте инвентаризации от 24.08.2005г., свидетель Фарутина Е.Г. в то же время пояснила, что лично видела документацию не по всем объектам, а, возможно, только документы на здания порта, указанные в разделе № 18 акта от 24.08.2005г.

В письменных пояснениях по делу Общество также указало, что резервуары для хранения нефтепродуктов, расположенные на территории порта, были введены в эксплуатацию ООО «Мурман-Ойл», которое до 2001 года арендовало нефтебазу. После окончания срока аренды имущество ООО «Мурман-Ойл» осталось на территории нефтебазы и после проведения инвентаризации в 2005 году поставлено на баланс рыбного порта.

Таким образом, на основании показаний свидетеля Фарутиной Е.Г. невозможно достоверно определить, какие объекты неучтённого имущества использовались ФГУП «ММРП» в 2004 году, а какие нет.

Свидетель Зайцева В.П., работавшая в порту в 2004 году и по настоящее время в должности начальника АТС ОАО «Мурманский морской рыбный порт», пояснила, что в круг её служебных обязанностей входила эксплуатация и обслуживание сетей связи и дистанционного оборудования, являлась материально-ответственным лицом и принимала под отчёт основные средства.

Ознакомившись с актом инвентаризации от 24.08.2005г., указанный свидетель пояснила, что из раздела «АТС» приложения № 13 к акту инвентаризации в 2004 году рыбным портом эксплуатировались объекты, отражённых в следующих позициях указанного раздела:

- № 2 - воздушная линия связи (ТПП 10х2), 2002 года ввода в эксплуатацию, расположенная на расстоянии от базы РСЦ (ул. Траловая, д. 45а) до ул. Траловая, д. 45;

- № 11 - кабельная линия связи (ТПП 200х4х0,32), 1989 года ввода в эксплуатацию, расположенная на расстоянии от АТС (ул. Траловая, д. 12) до РШ-115 (ул. Траловая, д. 12а);

- № 19 - кабельная линия связи (ТПП 50х2), колодец телефонный малого типа № 673, коробка телефонная № 1559, 1993 года ввода в эксплуатацию, расположенные на расстоянии от РШ-301 (АБК второго района) до такелажной мастерской порта;

- № 26 - кабельная линия связи (ТПП 20х2х0,5), 1994 года ввода в эксплуатацию, расположенная на расстоянии от РШ-310 до депо тепловозов и плавмастерской ПСМ «Кольская»;

- № 31- кабельная линия связи (ТППБП 20х2х0,4), 2004 года ввода в эксплуатацию, расположенная на расстоянии от завода «Протеин» до 19 поста милиции (проходная «Южные причалы»).

Из раздела «Колодцы телефонные» приложения № 13 к акту инвентаризации в 2004 году рыбным портом эксплуатировались объекты, отражённые в позициях:

- № 6 - десять телефонных колодцев малого типа №№ 714, 715, 716, 717, 777, 778, 779, 774, 775, 863, коробка телефонная № 1548 (телефонная канализация), 1992 года ввода в эксплуатацию, расположенные от АТС до диспетчерской на 19 причале;

- № 15 - пять телефонных колодцев малого типа №№ 677, 678, 758, 759, 760 (телефонная канализация), 1987 года ввода в эксплуатацию, расположенные от РШ-310 до депо тепловозов второго района.

На вопрос об использовании рыбным портом в 2004 году остальных объектов имущества, указанных в разделах «АТС» и «Колодцы телефонные» приложения № 13 к акту инвентаризации от 24.08.2005г., свидетель Зайцева В.П. затруднилась ответить (том 17 л.д. 60-63).

Свидетель Юрченко В.М., работавший в порту в 2004 году и по настоящее время в должности начальника электроцеха ОАО «Мурманский морской рыбный порт», пояснил, что в круг его функциональных обязанностей входило обеспечение электроснабжением находящихся на территории рыбного порта потребителей, оперативное обслуживание и ремонт электрооборудования, бесперебойное снабжение всех предприятий, являлся материально-ответственным лицом, принимал на учёт основные средства.

Ознакомившись с актом инвентаризации от 24.08.2005г., указанный свидетель пояснил, что все объекты имущества, указанные в приложении № 3 «Центральная энергетическая служба Северного района» к акту инвентаризации, в 2004 году эксплуатировались только рыбным портом. В отношении разделов «Центральная энергетическая служба Южного района» и «ЦТТ ВКС Южного района» указанный свидетель дать пояснения отказался, поскольку не занимался обслуживанием указанного района (том 17 л.д. 63, 64).

Указанные выше свидетели допрошены судом в соответствии со статьёй 56 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Перед допросом они предупреждались судом об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний и отказ от дачи показаний. Показания свидетелей соответствуют акту инвентаризации от 24.08.2005г. с приложениями, поэтому признаются судом достоверными доказательствами.

Заявителем показания указанных свидетелей оценены как достоверные и объективные (том 17 л.д. 79).

Таким образом, в ходе судебного разбирательства установлено, что в 2004 ФГУП «ММРП» использовало объекты имущества, указанные в пунктах 2, 11, 19, 26, 31 раздела «АТС» и в пунктах 6, 15 раздела «Колодцы телефонные» приложения № 13 и в пунктах 1-82 приложения № 3 к акту инвентаризации от 24.08.2005г.

Согласно представленному налоговым органом акту сверки объектов неучтённого имущества, указанного в приложениях к акту инвентаризации имущественного комплекса ФГУП «ММРП» от 24.08.2005г., с объектами, указанными в приложении № 35 к решению № 2 от 28.01.2008г., среднегодовая стоимость имущества, указанного в пунктах 65-69 приложения № 3 к акту инвентаризации (соответственно пункты 79-83 приложения № 35 к решению № 2 от 28.01.2008г.) составляет 1 733 711 руб. 43 коп., в том числе:

- пункт 65 приложения № 3 к акту инвентаризации (пункт 79 приложения № 35 к решению) - мачта осветительная № 1, 1980 года, расположенная на причале № 1, - 366 746 руб. 65 коп.;

- пункт 66 приложения № 3 к акту инвентаризации (пункт 80 приложения № 35 к решению) - мачта осветительная № 18, 1986 года, расположенная у железнодорожного переезда в районе восьмой проходной, - 366 746 руб. 65 коп.;

- пункт 67 приложения № 3 к акту инвентаризации (пункт 81 приложения № 35 к решению) - мачта осветительная прожекторная № 9, 1969 года, расположенная перед зданием Дома для приезжих, - 300 065 руб. 44 коп.;

- пункт 68 приложения № 3 к акту инвентаризации (пункт 82 приложения № 35 к решению) - мачта осветительная прожекторная № 12, 1969 года, расположенная между железнодорожными путями причала № 20, - 300 065 руб. 44 коп.;

- пункт 69 приложения № 3 к акту инвентаризации (пункт 83 приложения № 35 к решению) - мачта осветительная № 17, 1989 года, расположенная на причале № 24, - 400 087 руб. 25 коп.

Объекты, указанные в остальных пунктах приложения № 3 к акту инвентаризации от 24.08.2005г., освобождены от налогообложения в соответствии со статьёй 381 НК РФ.

Среднегодовая стоимость имущества, указанного в пунктах 6 и 15 раздела «Колодцы телефонные» приложения № 13 к акту инвентаризации (соответственно пункты № 173, 182 приложения № 35 к решению № 2 от 28.01.2008г.) составляет 395 075 руб. 55 коп., в том числе:

- пункт 6 раздела «Колодцы телефонные» приложения № 13 к акту инвентаризации (пункт № 173 приложения к решению) - 297 455 руб. 45 коп.;

- пункт 15 раздела «Колодцы телефонные» приложения № 13 к акту инвентаризации (пункт № 182 приложения к решению) - 97 620 руб. 10 коп.

Объекты, указанные в пунктах 2, 11, 19, 26, 31 раздела «АТС» приложения № 13 к акту инвентаризации от 24.08.2005г., освобождены от налогообложения в соответствии со статьёй 381 НК РФ.

Таким образом, общая среднегодовая стоимость имущества, используемого заявителем в 2004 году, составила 2 128 786 руб. 98 коп.

Поскольку налоговый орган не представил суду доказательства, подтверждающие фактическое использование заявителем в рассматриваемый период выявленного по итогам инвентаризации имущества, среднегодовая стоимость которого составляет 58 381 343 руб. 70 коп. (60 510 130 руб. 68 коп. - 2 128 786 руб. 98 коп.), его вывод о том, что указанное имущество подлежало в 2004 году обложению налогом на имущество организаций, является ошибочным. Следовательно, решение Инспекции в части доначисления налога на имущество организаций, соответствующих сумм пени и налоговой санкции в связи с включением в налоговую базу по налогу среднегодовой стоимости неучтённого имущества, выявленного по итогам инвентаризации, в размере 58 381 343 руб. 70 коп. признаётся судом недействительным, как не соответствующее главе 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев вопрос о соблюдении налоговым органом порядка привлечения Общества к налоговой ответственности, суд приходит к следующему.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Пунктами 1 и 2 статьи 101 НК РФ установлено, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлён, но не более чем на один месяц. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

В соответствии с пунктом 7 указанной статьи по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям процедуры рассмотрения материалов проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что, получив акт выездной налоговой проверки, 20.12.2007г. Общество представило возражения (том 14 л.д. 23-29).

27.12.2007г. возражения по акту выездной налоговой проверки были рассмотрены налоговым органом с участием представителя ОАО «ММРП», что подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки (том 11 л.д. 25-28).

28.12.2007г. Инспекцией было вынесено решение № 22 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, пунктом IIкоторого руководитель налогового органа решил вынести постановление о назначении экспертизы в целях определения рыночной стоимости неучтённых объектов основных средств по состоянию на 01.01.2004г. Указанное решение было вручено генеральному директору ОАО «ММРП» 28.12.2007г. (том 1 л.д. 33-35). В тот же день Инспекцией было вынесено постановление № 1 о назначении экспертизы по определению рыночной стоимости имущества (том 1 л.д. 36, 37).

18.01.2008г. Инспекцией в адрес ОАО «ММРП» был направлен Отчёт об оценке рыночной стоимости имущества (том 1 л.д. 45, 46). Факт получения указанного Отчёта представители Общества в суде не оспаривали.

23.01.2008г. ОАО «ММРП» направило в адрес Инспекции свои возражения по заключениям эксперта, полученным в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем просило налоговый орган назначить повторную экспертизу (том 1 л.д. 50).

Письмом от 28.01.2008г. Инспекция сообщила ОАО «ММРП» об отказе в проведении повторной экспертизы (том 1 л.д. 51) и в тот же день вынесла решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из пояснений представителей налогового органа и установлено судом, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля каких-либо новых обстоятельств, которые могли бы послужить основанием для дополнительного доначисления Обществу сумм налогов, пенен и налоговых санкций установлено не были. Напротив, по результатам проведения экспертизы Инспекцией, с учётом рыночной стоимости имущества, был произведён перерасчёт среднегодовой стоимости облагаемого налогом имущества, в результате которого была уменьшена сумма заниженного налога. При вынесении оспариваемого решения налоговым органом была дана оценка всем доводам Общества, изложенным в возражениях на акт выездной налоговой проверки.

Таким образом, суд не находит оснований для отмены решения Инспекции на основании пункта 14 статьи 101 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение Инспекции подлежит признанию недействительным в указанных выше частях, как не соответствующие приведённым выше положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьёй 69 НК РФ требованием об уплате налога признаётся направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и пени. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 103.1 НК ПФ (в редакции, действовавшей на дату направления оспариваемого требования) до обращения решения о взыскании налоговой санкции к принудительному исполнению налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму налоговой санкции.

Требование № 105 от 10.04.2008г., в котором налоговый орган предложил ОАО «ММРП» уплатить налоги, пени и налоговые санкции, вынесено на основании решения № 2 от 28.01.2008г. о привлечении ОАО «ММРП» к ответственности за свершение налогового правонарушения.

Признание частично недействительным указанного решения Инспекции влечёт недействительность вынесенного на его основании требования об уплате налогов, пеней и налоговых санкций в соответствующей части.

При таких обстоятельствах, заявление Общества о признании ненормативных правовых актов налогового органа недействительными подлежит частичному удовлетворению.

В соответствии со статьёй 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд считает необходимым обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО «ММРП» как налогоплательщика.

В силу статей 104, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявителю должны быть возмещены судебные расходы по оплате государственной пошлины, связанные с рассмотрением настоящего дела и вызванные принятием налоговым органом ненормативных правовых актов, признанных судом частично недействительными.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 200, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

Р Е Ш И Л:

Заявление открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» удовлетворить частично.

Признать недействительными, как не соответствующими положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области № 2 от 28.01.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование № 105 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 10.04.2008г. в части:

- доначисления и предъявления к уплате налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу выручки в сумме 8 565 650 руб. 68 коп., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе;

- доначисления и предъявления к уплате налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов затрат в сумме 827 339 руб. по подготовке и переподготовке кадров;

- доначисления и предъявления к уплате налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу выручки в сумме 3 434 547 руб. 44 коп., полученной от реализации услуг по перевозке (доставке) нефтепродуктов организациям-судовладельцам;

- доначисления и предъявления к уплате налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу выручки в сумме 8 565 650 руб. 68 коп., полученной от реализации услуг по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе;

- доначисления и предъявления к уплате налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени в связи с изменением размера выручки, участвующей в расчёте удельного веса по облагаемым и необлагаемым (освобождённым от налогообложения) операциям в общем объёме реализации за счёт включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость 3 434 547 руб. 44 коп. выручки по услугам перевозки (доставки) нефтепродуктов организациям-судовладельцам, 8 565 650 руб. 68 коп. выручки по услугам по хранению нефтепродуктов, оказанных на безвозмездной основе,

- доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени, связанного с непринятием налоговых вычетов в сумме 66 084 руб. по услугам по подготовке и переподготовке кадров;

- доначисления и предъявления к уплате налога на имущество, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, связанного с включением в налоговую базу по налогу среднегодовой стоимости неучтённого имущества, выявленного по итогам инвентаризации, в размере 58 381 343 руб. 70 коп.

Обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт».

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, юридический адрес: город Мурманск, ул. Комсомольская, дом 2, ОГРН 1045100220505, ИНН 5199000017, КПП 519001001, в пользу открытого акционерного общества «Мурманский морской рыбный порт» (ИНН 51910146332) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 (четыре тысячи) рублей за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Решение суда в части признания ненормативных правовых актов налогового органа недействительными подлежит немедленному исполнению, но в целом может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в арбитражный суд апелляционной инстанции.

Судья Е.Б. Белявская