АРБИТРАЖНЫЙ СУД МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ
Мурманск, 183049, ул. Книповича, 20
E-mailсуда: murmansk.info@arbitr.ru
http://murmansk.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
город Мурманск Дело № А42-2365/2010
«23» августа 2011 года
Судья Арбитражного суда Мурманской области: Евтушенко О.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Леневой О.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества «Мурманский траловый флот 3»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области
о признании недействительными решения № 25 от 30.12.2009г. и требования № 59 от 01.04.2010г.
при участии в заседании представителей:
при участии в судебном заседании представителей:
заявителя - Полухина Е.М., дов. № 689 от 20.04.2011г., Тихоновой Л.П., дов. № 393 от 01.01.2010г.
ответчика - Костычева А.Г., дов. № 14-09/00093 от 11.01.2011г., Марченко Я.А., дов. № 14-09/01673 от 15.04.2011г.
Резолютивное решение вынесено и оглашено 28.07.2011г.
Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 23.08.2011г.
установил:
Закрытое акционерное общество «Мурманский траловый флот 3» (далее - ЗАО «МТФ 3», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительными решения налогового органа от 30.12.2009г. № 25 о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налогов, пеней и санкций, а также требования от 01.04.2010г. № 59 об уплате доначисленных по результатам выездной налоговой проверки сумм.
Определением суда от 04.05.2010г. производство по делу было приостановлено по ходатайству представителей сторон до завершения рассмотрения спора по делу № А42-2321/2009 в связи с аналогичными основаниями доначисления налогов, пеней и штрафов за 2005 год по эпизодам занижения налоговой базы по налогам в связи с использованием схемы ухода от налогообложения при реализации рыбопродукции собственного производства через сеть номинальных посредников.
04.04.2011г. производство по настоящему делу было возобновлено.
В период рассмотрения дела Управлением ФНС по Мурманской области были вынесены решения № 346 от 22.06.2011г. и № 407 от 12.07.2011г., в соответствии с которыми оспариваемое решение от 30.12.2009г. № 25 было отменено в части: исключения из состава расходов, связанных с производством и реализацией, сумм «входного» налога на добавленную стоимость в размере 196 314 руб. (что повлекло занижение налога на прибыль за 2006 год в размере 47 115 руб.) в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.3.2.3 решения); занижения налога на добавленную стоимость в размере 3 824 114 руб. в результате неотражения объекта налогообложения при реализации рыбопродукции, отнесенной налогоплательщиком к выручке за 12-мильной зоной (пункт 2.4.1.1 решения); занижения суммы «входного» налога на добавленную стоимость, предъявленного к вычету на сумму 2 497 руб. в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.4 решения); начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 669 907,03 руб.; начисления пени по налогу на прибыль в сумме 6 152,92 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 103 425 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет за декабрь 2006 года; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 9 424 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за 2006 год; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 20 550 руб. за несвоевременную уплату НДС, подлежащего уплате в бюджет за декабрь 2006 года (пункт 2.9 решения) (т. 6 л.д. 77 - 83).
В ходе рассмотрения дела заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнил заявленные требования (т. 6 л.д. 85 - 87), отказавшись от оспаривания ненормативных актов по эпизодам: правильности определения доходов от реализации в целях налогообложения (пункт 2.3.1 решения), занижения доходов при реализации рыбопродукции за пределами 12-мильной зоны (пункт 2.3.1.1 решения), деятельности ЗАО «МТФ 3» по реализации рыбопродукции на внутреннем рынке (пункт 2.3.1.3 решения), завышения расходов в связи с включением в их состав суммы входного налога на добавленную стоимость в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.3.2.3 решения), проверки правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость (пункт 2.4.1 решения), занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения налога на добавленную стоимость при реализации рыбопродукции за пределами 12-мильной зоны (пункт 2.4.1.1 решения), завышения (занижения) налоговых вычетов в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.4.1.3 решения).
В указанной части судом вынесено определение о прекращении производства по делу.
В обоснование заявленных требований Общество указало, что оспариваемые ненормативные акты налогового органа не соответствуют нормам налогового законодательства и нарушают права налогоплательщика, в подтверждение чему привело следующие доводы.
1. Обществом не было допущено завышения расходов, связанных с производством и реализацией рыбопродукции на сумму 497 889 руб. (пункт 2.3.2.1 решения).
Выводы налогового органа о завышении расходов в связи с неправомерным включением в их состав стоимости добычи и переработки прилова, переданного ОАО «Мурманский траловый флот» (далее - ОАО «МТФ»), противоречат положениям статей 23, 54, 247, 252, 253 и 254 НК РФ, и не подтверждены документально.
Обществом с ОАО «МТФ» был заключен договор тайм-чартера на аренду рыбопромыслового судна М-0009 «Василий Лозовский» для освоения квоты сельди. Выловленная Обществом в составе прилова путассу, из которой судовладелец производил рыбную муку, в соответствии с условиями договора тайм-чартера принадлежала судовладельцу - ОАО «МТФ». В адрес Общества были выставлены счета за услуги фрахта, а также на стоимость израсходованных на освоение квоты и производство продукции горюче-смазочных материалов, тары и упаковочных материалов, промвооружения, связанных непосредственно с добычей сельди и производством из нее продукции по договору тайм-чартера. Выставленные счета Обществом были оплачены и учтены в составе прочих расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль предприятий, что подтверждается регистром учета прочих расходов за 2006 год.
Вывод налогового органа о безвозмездной передаче прилова ОАО «МТФ» является несостоятельным и противоречит условиям договора. В соответствии с условиями договора тайм-чартера и законодательством, Обществу принадлежало право собственности только на добытую сельдь и произведенную из нее продукцию, в то время как на выловленную в составе прилова путассу право собственности, согласно условиям договора, принадлежало ОАО «МТФ».
Таким образом, Общество не приобретало право собственности на выловленную в составе прилова путассу, а в соответствии с условиями договора тайм-чартера, передавало прилов ОАО «МТФ».
2. Инспекция необоснованно посчитала, что Обществом были завышены расходы, связанные с производством и реализацией на сумму 1 420 971 руб., за счет их учета в качестве материалов и единовременного списания в состав затрат (пункт 2.3.2.2 решения).
Основным показателем, используемым для определения нормы амортизации, позволяющей рассчитать сумму ежемесячных амортизационных отчислений по объекту, является длительность срока полезного использования каждого объекта основных средств. Орудия лова, в том числе тралы, Общество учитывало в бухгалтерском учете на счете «Материалы».
Общество правомерно относило орудия лова (тралы) к составу материальных затрат, как вспомогательные материалы, которые содействуют вылову рыбопродукции, и являются быстроизнашивающимися предметами.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденному Приказом Минфина России от 29.07.1998г. № 34н, к быстроизнашивающимся предметам относятся предметы, используемые в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев, независимо от их стоимости либо имеющие стоимость на дату приобретения ниже лимита в пределах не более 100-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации, независимо от срока их полезного использования.
Более того, орудия лова (тралы), отнесенные Обществом к материальным затратам на вылов рыбопродукции, не превышают размера дохода, полученного налогоплательщиком от реализации рыбопродукции. Указанные затраты были включены в отчетный период, в котором продукция была реализована.
Обществом в ходе проверки были представлены отчеты промыслового судна по орудиям лова и промвооружению, акты списания материальных ценностей и акты технического состояния орудий лова, которые подтверждают факт приобретения тралов как материалов, и служат основаниями для определения фактического срока их эксплуатации и дальнейшего списания по потере технических свойств и характеристик в результате эксплуатации.
3. Обществом оспаривается исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов сумм понесенных расходов в виде процентов, выплаченных по Соглашению о новации (пункт 2.3.3.2 решения).
Вывод Инспекции о невозможности признать Соглашение о новации заключенным ввиду отсутствия новируемого обязательства, является несостоятельным и противоречит представленным документам.
Стороны, заключив Соглашение о новации долгового обязательства по дивидендам в заемное обязательство, при соблюдении всех существенных условий, предусмотренных нормами статьи 414 ГК РФ, прекратили первоначальные обязательства по выплате дивидендов и заменили их заемными обязательствами.
Вывод Инспекции о том, что ООО «Велопас» фактически не передавал денежные средства Обществу, а Общество их не получало, и тем самым ООО «Велопас» при заключении Соглашения получил только право пользования суммой неполученных дивидендов акционера, которое не является объектом договора займа, также является бездоказательным.
4. Инспекция необоснованно указала на завышение Обществом расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, за 2006 год в результате нарушений, указанных в пунктах 2.3.2.1, 2.3.2.2, и 2.3.3.2 решения по основаниям, изложенным заявителем при оспаривании указанных эпизодов (пункт 2.3.4 решения).
5. Инспекция необоснованно доначислила Обществу единый социальный налог в Фонд социального страхования Российской Федерации с выплат по договорам гражданско-правового характера (пункт 2.5 решения).
В обоснование доводов Общество, со ссылкой на положения статей 420, 422 ГК РФ, 57 Трудового Кодекса РФ, указало, что заключенные с физическим лицом - Бердинских А.Н. договоры подряда на выполнение работ по таможенному оформлению импортно-экспортных грузов ЗАО «МТФ 3» не являются трудовыми договорами и однозначно указывают на гражданско-правовой характер отношений.
При заключении в Бердинских А.Н. договоров приказы о приеме его на работу не оформлялись, трудовая книжка не выдавалась. Договоры заключались для выполнения определенной работы, целью которой являлось достижение конкретного конечного результата. При этом достижение конкретного, обусловленного договором результата, влечет за собой прекращение этого договора.
За выполнение определенной договором работы по оформлению таможенных деклараций Бердинских А.Н. получал вознаграждение, которое выплачивалось ему после сдачи работ по договору в назначенный срок. То есть, в договорах подряда на выполнение работ были четко определены условия сделок, указывающие на гражданско-правовой характер отношений.
Обществом в ходе проверки были представлены договоры и иные первичные документы, которые подтверждают факт наличия заключенных гражданско-правовых сделок, и отсутствия в них условий о трудовых взаимоотношениях с Бердинских А.Н.
Таким образом, налоговым органом не представлено надлежащих доказательств тому, что договоры подряда по оформлению таможенных деклараций являются трудовыми договорами.
Заявителем также по изложенным выше основаниям оспаривается требование налогового органа от 01.04.2010г. № 59 об уплате доначисленных сумм налогов, пеней и санкций.
По мнению Общества, требование не соответствует пункту 2 статьи 69 НК РФ, согласно которому требование об уплате налога направляется налогоплательщику только при наличии у него недоимки, при этом Общество по состоянию на дату выставления требования не имело недоимки по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость и единому социальному налогу в доначисленных налоговым органом суммах.
Ответчик представил письменный отзыв на заявление, в котором против удовлетворения заявленных требований возражал, приводя доводы, изложенные в оспариваемом решении (т.4 л.д. 1 - 28).
1. Возражая против доводов заявителя об отсутствии завышения расходов, связанных с производством и реализацией рыбопродукции на сумму 497 889 руб., Инспекция указала следующее.
В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 24.04.1995г. № 52-ФЗ «О животном мире» (далее - Закон № 52-ФЗ), пользователями животного мира являются граждане и юридические лица, которым законом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации предоставлена возможность пользоваться животным миром.
Пользование животным миром, согласно статьям 35 и 40 Закона № 52-ФЗ, осуществляется на основании лицензии в течение указанного в ней срока, при этом пользователи животным миром обладают правом собственности на добытые объекты животного мира и продукцию, полученную от них.
В силу статьи 36 названного Закона предоставление в пользование животного мира континентального шельфа и исключительной экономической зоны Российской Федерации регулируется федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Статьей 12 Федерального закона от 17.12.1998г. № 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» определено, что российские и иностранные лица, осуществляющие рыболовство и получившие разрешение на добычу (вылов) водных биоресурсов, имеют право осуществлять рыболовство только в пределах объема, видов водных биоресурсов, срока и района их добычи (вылова), которые указаны в разрешении на добычу (вылов) водных биоресурсов.
Согласно статье 43.1 Закона РФ от 20.12.2004г. № 166-ФЗ «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для каждого рыбохозяйственного бассейна утверждаются правила рыболовства. Ими определяется, что объем и состав разрешенного прилова водных биоресурсов, для которых установлен общий допустимый улов (ОДУ), могут указываться в разрешении на добычу водных биоресурсов. Разрешенный прилов водных биоресурсов, для которых ОДУ не установлен, не должен превышать 8% по весу от общего улова за одно промысловое усилие.
В соответствии со статьей 29.2 указанного Закона при осуществлении рыболовства в отношении определенных видов водных биоресурсов допускается добыча (вылов) иных видов водных биоресурсов в объеме, установленном федеральным органом исполнительной власти в области рыболовства (разрешенный прилов). Порядок осуществления прилова регулируется ведомственными нормативными актами, такими, как Правила рыболовства, утвержденными для некоторых рыбохозяйственных бассейнов.
Таким образом, из формулировки статьи 29.2 Закона о рыболовстве следует, что прилов и право собственности на биоресурсы, освоенные в качестве прилова, напрямую ставятся в зависимость от наличия основой квоты на добычу водных биоресурсов.
Биоресурсы, согласно Закону о рыболовстве, находятся в федеральной собственности, а граждане и юридические лица, осуществляющие рыболовство, в порядке, предусмотренном настоящим Законом, приобретают право собственности на добытые (выловленные) биоресурсы в соответствии с гражданским законодательством.
С учетом приведенных норм, водные биоресурсы после их изъятия переходят в собственность того, кто занимался их освоением на основе соответствующих разрешений и, следовательно, получившее право на осуществление рыболовства юридическое лицо является собственником всех добытых биоресурсов в соответствии с указанным разрешением.
Поскольку Общество приобрело право на осуществление рыболовства на добычу сельди по основной квоте, следовательно, оно является собственником и допустимого прилова путассу.
В налоговом учете заявителя при формировании объекта налогообложения по налогу на прибыль в расходы, связанные с производством и реализацией были включены расходы, связанные с добычей и переработкой рыбопродукции на арендованном судне в полном объеме, с учетом стоимости безвозмездно переданного прилова. При этом налоговый учет расходов, приходящихся на стоимость безвозмездно переданного прилова, Обществом не велся.
Таким образом, расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду продукции, были распределены налоговым органом пропорционально доле соответствующего вида продукции в суммарном объеме всех видов рыбы, добытой на арендованном судне.
2. Налоговый орган, со ссылкой на положения статей 256 -259, 272 и 322 НК РФ, а также Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (далее - Классификация) указал, что Обществом необоснованно завышены расходы в связи с неправомерным единовременным включением в их состав стоимости орудий лова.
Для целей налогового учета амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью более 10 000 руб.
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 09.07.2003г. № 415 внесены изменения и дополнения в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, где, в частности, в третью группу добавлена позиция «142925153 Орудия водного промысла».
Следовательно, все орудия водного лова стоимостью более 10 000 руб. для целей налогообложения прибыли являются амортизируемым имуществом со сроком полезного использования свыше трех лет и до пяти включительно. К таким орудиям лова относятся, в частности, ловушки крабовые, тралы (донные, пелагические и другие).
Таким образом, единовременное списание в состав текущих расходов стоимости орудий лова, которые являются амортизируемым имуществом, неправомерно.
Обществом орудия лова, в том числе тралы, учитывались в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы». Согласно отчетам промыслового судна по орудиям лова и промвооружению, тралы единовременно по окончании рейса списывались в состав расходов, связанных с производством и реализацией, процент износа тралов, вне зависимости от их износа и потери функций составлял 100%, следовательно, налогоплательщиком не представлялось никаких документов, подтверждающих, что указанные тралы утратили свои функциональные качества. Списанные суммы Обществом единовременно относились на расходы, без учета срока полезного использования амортизируемого имущества.
Из представленных Обществом актов на списание материальных ценностей и отчетов промыслового судна невозможно установить какие именно тралы были списаны, в связи с чем невозможно определить срок их фактического использования до момента списания. Документы по приобретению указанных тралов и акты о списании не были представлены. Акты технического состояния орудий лова, подлежащих списанию, не являются первичными документами, подтверждающими выбытие основного средства, поскольку должен составляться акт о списании основных средств по форме ОС-4, в котором указывается причина списания.
В связи с изложенным, налоговым органом сделан вывод о завышении Обществом расходов, связанных с производством и реализацией на сумму 1 420 971 руб.
3. Инспекция считает необоснованным включение Обществом в состав внереализационных расходов процентов в сумме 1 441 781,53 руб., выплаченных налогоплательщиком по Соглашению о новации, поскольку данное Соглашение нельзя признать заключенным.
Налоговый орган со ссылкой на положения статей 414, 808 и 818 ГК РФ, 247, 252 и 265 НК РФ, указал, что у Общества, заключившего 19.06.2006г. с ООО «Волопас» Соглашение о новации долгового обязательства по дивидендам в заемное обязательство, не возникло обязательства по возврату заемных средств, а потому оно не могло быть заменено на существовавшее ранее обязательство по выплате дивидендов. Таким образом, Соглашение о новации нельзя признать заключенным, поскольку отсутствует новируемое обязательство.
Соглашение сторон, изменяющее сроки и порядок расчетов, не означает изменения способа исполнения обязательства, поэтому не является новацией.
Следовательно, уплаченная Обществом сумма процентов обоснованно исключена Инспекцией из состава внереализационных расходов.
4. В результате допущенных налогоплательщиком нарушений, изложенных в пунктах 2.3.2.1, 2.3.2.2 и 2.3.3.2 решения, налоговый орган обоснованно увеличил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по изложенным выше основаниям (пункт 2.3.4 решения).
5. Налоговый орган считает обоснованным доначисление Обществу единого социального налога в части уплаты в Фонд социального страхования, указывая, что единственно возможными законными отношениями между юридическим лицом и физическим лицом, занимающимся таможенным оформлением импортно-экспортных грузов, являются трудовые правоотношения (пункт 2.5 решения).
Ответчик со ссылкой на положения статей 18, 124, 139 Таможенного кодекса РФ, статей 236 и 237 НК РФ, указал, что подача физическим лицом таможенной декларации от имени декларанта возможна лишь в случае, когда это лицо состоит с декларантом в трудовых отношениях.
Предметом трудового договора является сам живой труд работника в общем процессе производства, как проявление во времени его общей и специальной трудоспособности, в то время как предметом гражданских договоров является уже овеществленный конечный результат труда в них - способ выполнения взятых обязательств.
Из анализа заключенных с Бердинских А.Н. договоров следует, что Бердинских А.Н. обязуется выполнять работы по оформлению таможенных деклараций, то есть, определены его трудовые функции. Выполняемые Бердинских А.Н. функции не имели конечного результата, его труд являлся необходимым элементом, обеспечивающим функционирование организации.
В письменных пояснениях позиции налогового органа по оспариваемым эпизодам (т. 6 л.д. 88 - 91) Инспекция указала, что поскольку Общество в соответствии с законодательством приобрело право на осуществление рыболовства, на добычу сельди по основой квоте, следовательно, оно является первоначальным собственником и допустимого прилова путассу, а поэтому обязано отразить в налоговом и бухгалтерском учете стоимость сырья (сельди и путассу), затем стоимость изготовленной из нее продукции и выручку от реализации. В случае безвозмездной передачи части продукции в соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ Общество обязано доначислить налог на прибыль на стоимость расходов, связанных с безвозмездной передачей.
Представленные налогоплательщиком в ходе судебного рассмотрения спора документы в обоснование правомерности включения им в состав расходов стоимости орудий лова, не влияют на выводы Инспекции по пункту 2.3.2.2 решения. Так, оборотно-сальдовая ведомость по счету 10.2 «Орудия лова и промвооружение» за 2006 год и карточки счета 10.2 за 2006 год по четырем тралам подтверждают факт учета Обществом в бухгалтерском учете орудий лова, в том числе, тралов на счете 10 «Материалы», а не на счете 01 «Основные средства», где, по мнению Инспекции, должны быть отражены орудия лова. Соответственно, Общество не начисляло амортизацию на тралы, а списывало их в стоимость в составе расходов единовременно, то есть процент списания тралов вне зависимости от объема добытой рыбопродукции составлял 100 %.
Таким образом, единовременное списание в состав текущих расходов стоимости орудий лова, которые являются амортизируемым имуществом, является неправомерным.
В судебном заседании представители заявителя настаивали на удовлетворении заявленных требований по основаниям, изложенным в заявлении, с учетом представленных уточнений.
Представители Инспекции против удовлетворения требований заявителя возражали, приводя доводы, изложенные в отзыве на заявление и письменных пояснениях.
Как следует из материалов дела, в период с 30.06.2009г. по 30.09.2009г. Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, транспортного налога, налога на имущество организаций; налога на доходы физических лиц, правильности представления в налоговый орган сведений о доходах, выплаченных физическим лицам и об удержанных суммах налога, отчетов об итоговых суммах начисленных и выплаченных доходов, и удержанного налога на доходы с налогоплательщиков - физических лиц; правильности исчисления страховщиком и своевременности уплаты в бюджет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, за период с 01.01.2006г. по 31.12.2006г.
Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом от 30.11.2009г. № 15.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика руководителем Инспекции 30.12.2009г. вынесено решение № 25 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа 170 734 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 123 975 руб., единого социального налога в сумме 204 руб. Указанным решением Обществу были доначислены налог на прибыль в сумме 853 669 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 111 484,42 руб.; налог на добавленную стоимость в сумме 3 826 611 руб., пени по НДС в сумме 1 669 907,03 руб.; единый социальный налог в сумме 1 020 руб., пени по ЕСН в сумме 17,37 руб. (т.2 л.д. 1 - 193).
Не согласившись с решением Инспекции, Общество оспорило его в вышестоящий налоговый орган (т. 3 л.д. 1 - 23). Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 22.03.2010г. № 138 решение Инспекции было оставлено без изменения и вступило в силу (т. 3 л.д. 25 - 42, 43).
01.04.2010г. Инспекцией было выставлено требование № 59 об уплате Обществом в добровольном порядке доначисленных по решению сумм налогов, пеней и санкций (т.3 л.д. 44 - 45).
Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительными решения налогового органа от 30.12.2009г. № 25 и требования от 01.04.2010г. № 59.
В судебном заседании представители заявителя уточнили требования, заявив ходатайство об отказе от заявленных требований в части оспаривания ненормативных актов по эпизодам: правильности определения доходов от реализации в целях налогообложения (пункт 2.3.1 решения); занижения доходов при реализации рыбопродукции за пределами 12-мильной зоны (пункт 2.3.1.1 решения); деятельности ЗАО «МТФ 3» по реализации рыбопродукции на внутреннем рынке (пункт 2.3.1.3 решения); завышения расходов в связи с включением в их состав суммы входного налога на добавленную стоимость в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.3.2.3 решения); проверки правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость (пункт 2.4.1 решения); занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения налога на добавленную стоимость при реализации рыбопродукции за пределами 12-мильной зоны (пункт 2.4.1.1 решения); завышения (занижения) налоговых вычетов в связи с изменением удельного веса реализации на внутреннем рынке (пункт 2.4.1.3 решения).
В указанной части отказ заявителя судом принят и внесено определение о прекращении производства по делу в части.
Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.
1. Инспекция в оспариваемом решении, исключая 497 889 руб. из состава понесенных Обществом расходов, связанных с производством и реализацией рыбопродукции, пришла к выводу о безвозмездной передаче Обществом прилова ОАО «МТФ», указав, что поскольку расходы налогоплательщика не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду продукции, они были распределены налоговым органом пропорционально доле соответствующего вида продукции в суммарном объеме всех видов рыбы, добытой на арендованном судне.
Как следует из материалов дела, Общество (Фрахтователь) в период с 31.08.2006г. по 10.09.2006г. арендовало у ОАО «МТФ» (Судовладелец) рыбопромысловое судно «Василий Лозовский» по договору тайм-чартера от 28.08.2006г. № 128 для освоения квоты сельди (т. 5 л.д. 48 - 53).
Согласно пункту 1.1 Договора предметом Договора фрахтования является предоставление Судовладельцем за плату во временное пользование Фрахтователя судна М-0009 «Василий Лозовский» с экипажем (тайм-чартер), с предоставлением Судовладельцем услуг по его управлению и эксплуатации (фрахтование на время), для целей коммерческого использования судна, связанных с освоением квот на добычу сельди в количестве 557,9 тонн в период с 31.08.2006г. по 10.09.2006г.
Выловленная сельдь и произведенная из нее готовая продукция, доходы, полученные Фрахтователем в результате ее реализации, являются собственностью Фрахтователя. Судовладельцу принадлежит выловленная в составе прилова путассу, из которой Судовладелец имеет право изготовить за свой счет рыбную муку. Рыбная мука, доходы, полученные судовладельцем, в результате ее реализации, являются собственностью Судовладельца.
За услуги фрахта, а также на стоимость понесенных на вылов водных биоресурсов и производство продукции расходов по ГСМ, таре, упаковочным материалам и промвооружению, ОАО «МТФ» в адрес Общества 13.09.2006г. были выставлены счета-фактуры: № 4679 - на стоимость промвооружения в сумме 245 933,56 руб., № 4680 - на стоимость тары и упаковочных материалов в сумме 332 595,73 руб., и № 4681 - на стоимость ГМС в сумме 2 231 578.2 руб.
Указанные счета- фактуры были учтены Обществом в составе прочих расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль предприятий.
Как пояснили представители заявителя в судебном заседании, осуществление лова на арендованном судне М-0009 «Василий Лозовский» производилось в Норвежской экономической зоне, где на прилов также необходимо соответствующее разрешение, которого Общество не имело. В отсутствие такого разрешения прилов не мог быть оставлен на борту судна для дальнейшей его переработки и реализации. Разрешение на прилов пикши имелось у арендодателя судна М-0009 «Василий Лозовский» - ОАО «МТФ», с которым был заключен договор тайм-чартера на условиях собственности Судовладельца выловленной в составе прилова путассу, из которой ОАО «МТФ» за свой счет изготавливало на арендованном Обществом судне рыбную муку. Для упаковки рыбной муки использовались специальные мешки, счет за которые Судовладельцем Обществу не выставлялся.
Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела документами: суточными сводками за 08.09.2006г., 09.09.2006г. о промысле судна в Норвежской экономической зоне; радиограммой с судна М-0009 «Василий Лозовский» от 08.09.2006г. о переходе с 00 часов на аренду и работу по квоте ЗАО «МТФ 3»; разрешением № NR-060113 серии 51 № 004480 на промысел водных биологических ресурсов на 2006 год, выданным на судно М-0009 «Василий Лозовский», собственник ОАО «Мурманский траловый флот», владелец квот ЗАО «Мурманский траловый флот 3», с условиями промысла: районы промысла - Норвежская экономическая зона, объекты промысла, квоты в тоннах - сельдь атлантическая - 557,9т, срок промысла 01.09.2006г. - 10.09.2006г.; разрешением № NR-060025 серии 51 № 002835 на промысел водных биологических ресурсов на 2006 год, выданным на судно М-0009 «Василий Лозовский», собственник ОАО «Мурманский траловый флот», владелец квот ОАО «Мурманский траловый флот», с условиями промысла: районы промысла - Норвежская экономическая зона, объекты промысла, квоты в тоннах - сельдь атлантическая - 3500т, путассу 1500т, срок промысла 21.01.2006г. - 31.12.2006г. (т. 6 л.д. 72 - 76).
Учитывая изложенное, суд приходит к выводу о том, что выловленная в Норвежской экономической зоне в составе прилова по квоте ОАО «МТФ» путассу, являлась собственностью Судовладельца, имеющего квоту на ее вылов, и изготавливающего на сданном в аренду судне рыбную муку.
При таких обстоятельствах ссылки ответчика на положения Федеральных законов от 24.04.1995г. № 52-ФЗ, от 17.12.1998г. № 191-ФЗ и от 20.12.2004г. № 166-ФЗ, как на основание безвозмездной передачи Обществом прилова ОАО «МТФ», судом не принимаются.
Вместе с тем, суд считает обоснованным исключение Инспекцией из состава расходов Общества стоимости ГСМ, а также промвооружения, израсходованных при освоении квоты в части, причитающейся на прилов, не принадлежащий налогоплательщику.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Заявитель не представил доказательств тому, что по орудиям лова и ГСМ расходы выставлялись Обществу без учета прилова; представители заявителя просили рассмотреть дело по имеющимся документам (т. 6 л.д. 87).
Как видно из счетов-фактур, выставленных в адрес Общества, в стоимость тары и упаковочных материалов, не вошли мешки для упаковки рыбной муки (т. 5 л.д. 61 - 71).
Как пояснили представители заявителя, картонная тара, как и полиэтиленовые пакеты и пакеты-вкладыши используются исключительно для упаковки сельди, в то время как рыбная мука упаковывается в мешки.
Налоговый орган доказательств обратному не представил.
Согласно представленному заявителем расчету по расходам, связанным с приловом, который был проверен ответчиком в судебном заседании, приходящиеся на долю путассу затраты составили, пропорционально вылову, 416 852,57 руб., в том числе по топливу - 331 033,28 руб., по таре - 49 337,4 руб., и по орудиям лова - 36 481,89 руб. (т. 6 л.д. 92).
Учитывая, что затраты на тару для путассу Обществу со стороны ОАО «МТФ» не выставлялись, указанная сумма - 49 337,4 руб., как и разница в сумме 81 036,43 руб. (497 889 - 416 852,57), допущенная налоговым органом в результате неверного исчисления пропорции, приходящейся на долю расходов, связанных с выловом путассу, исключены налоговым органом из состава расходов Общества необоснованно.
Требование заявителя в части признания недействительным решения по эпизоду исключения из состава расходов 130 373,83 руб. подлежат удовлетворению. В остальной части в удовлетворении требований следует отказать.
2. Исключая из состава расходов Общества 1 420 971 руб., Инспекция указала, что налогоплательщиком были завышены расходы, связанные с производством и реализацией, в связи с неправомерностью их учета в качестве материалов и единовременным списанием в состав затрат.
Суд считает выводы налогового органа ошибочными и не основанными на фактических обстоятельствах.
Как следует из материалов дела, орудия лова, в том числе тралы, в бухгалтерском учете Общества учитывались на счете 10 «Материалы».
Представители заявителя пояснили, что основанием для отнесения орудий лова на указанный счет является длительность срока их полезного использования. Тралы не учитывались Обществом в качестве самостоятельного инвентарного объекта, поскольку являются частью тралового комплекса.
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998г. № 34н, к быстроизнашивающимся предметам относятся предметы, используемые в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев, независимо от их стоимости либо имеющие стоимость на дату приобретения ниже лимита в пределах не более 100-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации, независимо от срока их полезного использования.
Обществом при проведении выездной налоговой проверки были представлены отчеты промыслового судна по орудиям лова и промвооружению, акты списания материальных ценностей и акты технического состояния орудий лова (т.5 л.д. 143 - 171).
В ходе рассмотрения дела заявитель также представил письма в адрес ООО «Мурмантрал», компании «Marintech S.A.», компании «Selstad», у которых Обществом приобреталось промвооружение, с просьбой сообщить расчетные сроки эксплуатации изготавливаемых указанными компаниями тралов. Аналогичный запрос был направлен Обществом ФГОУ СПО «Мурманский морской рыбопромышленный колледж имени И.И. Месяцева».
Согласно представленным ответам, срок полезного использования орудия лова на донном или пелагическом промысле составляет менее 1 года (от 3-х до 6-ти месяцев, в зависимости от условий эксплуатации и объема выловленной рыбы), для обеспечения промыслового судна орудиями лова на год потребуется пелагических тралов от 3,3 - 3,9 штук, донных тралов - 5 - 6 штук. В ответах также содержится описание тралового комплекса, в состав которого входят непосредственно тралы, селективные устройства, траловые мешки, элементы оснастки и вооружения, куда входят ваера, траловые доски, кабеля, и так далее, а также указана стоимость приобретенных Обществом в 2006 году тралов и других составляющих тралового комплекса (т. 6 л.д. 11 - 33, 56 - 61).
Таким образом, доводы налогового органа о необходимости отнесения тралов на счет 01 «Основные средства», как и ссылки на Классификацию основных средств «142925153 Орудия водного промысла», с выводом о том, что все орудия водного лова стоимостью более 10 000 руб., в том числе, тралы для целей налогообложения прибыли являются амортизируемым имуществом со сроком полезного использования свыше трех лет и до пяти включительно, судом не принимаются по изложенным выше основаниям.
В представленных заявителем оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.2 «Орудия лова и промвоооружение» по судам за 2006 год, и карточках счета 10.2 за 2006 год по «тралу 2674 03-010 200 мм», «тралу 182/6500», «тралу 2565», «тралу Selstad» содержатся сведения как о периоде приобретения спорных тралов, так и о списании, в том числе с применением амортизации (т. 6 л.д. 62 - 71).
Так, тралы, приобретенные в 2005 году списывались в 2006 году на основании актов о техническом состоянии, либо по отчетам тралмейстера на 100 тонн вылова; тралы, приобретенные в 2006 году, были списаны частично, с учетом амортизации, суммы остались на остатках по местам хранения тралов, что подтверждается карточками учета, отчетами тралмейстера по орудиям лова (т. 5 л.д. 143), и соответствует оборотно-сальдовым ведомостям.
При таких обстоятельствах выводы Инспекции о единовременном списании тралов и завышении Обществом расходов, связанных с производством и реализацией на сумму 1 420 971 руб. необоснованны.
Решение налогового органа в оспариваемой части следует признать недействительным, как нарушающим права и законные интересы заявителя.
3. Инспекция исключила из состава внереализационных расходов выплаченные Обществом проценты в сумме 1 441 781,53 руб., указав, что Соглашение о новации нельзя признать заключенным.
Суд считает выводы налогового органа ошибочными в связи со следующим.
Протоколам годового общего собрания акционеров ЗАО «МТФ 3» от 18.04.2006г. № 12 было принято решение о выплате дивидендов по итогам 2005 финансового года денежными средствами путем направления причитающихся акционерам сумм на расчетные или иные счета, в том числе ООО «Велопас» в сумме 21 333 749 руб. за минусом удержанного с дивидендов налога на прибыль в сумме 2 109 931 руб. (т. 3 л.д. 120 - 125).
Указанные дивиденды ООО «Велопас» Обществом выплачены не были.
19.06.2006г. между ЗАО «МТФ 3» (Заемщик) и ООО «Велопас» (Заимодавец) было заключено Соглашение о новации долгового обязательства по дивидендам в заемное обязательство, в котором стороны определили, что выплата дивидендов акционеру ООО «Велопас» заменяется заемным обязательством с соблюдением требования о новации и формы сделки по займу (т. 3 л.д. 102 - 103).
В соответствии с пунктом 1.3 Соглашения ЗАО «МТФ 3» обязуется вернуть денежную сумму в размере 21 333 749 руб. по истечении 12 месяцев со дня подписания настоящего Соглашения.
Пунктом 1.4 Соглашения определено, что обязательства ЗАО «МТФ 3» по выплате дивидендов в размере 21 333 749 руб., возникшие на основании решения общего собрания акционеров ЗАО «МТФ 3» от 18.04.2006г. прекращаются в момент подписания сторонами настоящего Соглашения.
Согласно пунктам 2.1 и 2.3 Соглашения, за пользование заемными средствами ЗАО «МТФ 3» уплачивает ООО «Велопас» - 12,65% годовых; проценты уплачиваются ежеквартально и подлежат уплате не позднее 15 дней, следующих за последним месяцем квартала.
В соответствии с пунктом 1 статьи 414 и статьей 818 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация). По соглашению сторон долг, возникший из договора купли-продажи, аренды имущества или иного основания, может быть заменен заемным обязательством. Замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа.
Существо новации заключается в замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством с одновременными прекращением первоначального обязательства.
Из Соглашения от 19.06.2006г. следует, что ранее существовавшее обязательство - выплата дивидендов прекращено, ЗАО «МТФ 3» обязано возвратить ООО «Велопас» заемные средства с процентами за их пользование.
Действующим законодательством не предусмотрено запрета на совершение новации в отношении обязательств по неполученным распределенным дивидендам.
С учетом изложенного, суд приходит к выводу о том, что Соглашением от 19.06.2006г. выплата дивидендов акционеру была заменена заемным обязательством с соблюдением требований о новации и формы сделки по займу.
Договор, по условиям которого акционер передает ЗАО «МТФ 3» право пользоваться неполученными распределенными дивидендами, является новацией долга в заемное обязательство.
Таким образом, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
4. Налоговым органом в связи с выявленными нарушениями по эпизодам, изложенным в пунктах 2.3.2.1, 2.3.2.2 и 2.3.3.2 решения, была увеличена налогооблагаемая база по налогу на прибыль.
С учетом частичного удовлетворения заявленных Обществом требований по указанным эпизодам, решение Инспекции в части увеличения налогооблагаемой базы (пункт 2.3.4 решения) также следует признать недействительным в соответствующей части.
5. Инспекцией доначислен Обществу единый социальный налог в части уплаты в Фонд социального страхования со ссылкой на наличие трудовых правоотношений между ЗАО «МТФ 3» и Бердинских А.Н., осуществлявшим таможенное оформление экспортно-импортных грузов заявителя.
Суд находит решение налогового органа в указанной части необоснованным.
Как следует из договоров подряда (т. 3 л.д. 126 - 153), заключенных между ЗАО «МТФ 3» (Заказчик) и Бердинских А.Н. (Подрядчик), Подрядчик обязуется на свой риск выполнить следующие работы: оформление таможенных деклараций.
В различных договорах указано разное количество деклараций. Начало работы определено в пунктах 1.2 Договора и устанавливается, как правило, со дня заключения Договора. Окончание работы - от 3-х до 18 и более дней.
В соответствии с пунктом 1.3 Договора работа считается выполненной после подписания акта приемки-сдачи Заказчиком или уполномоченным им представителем.
Пунктом 2.1 определено, что в случае, если в процессе выполнения работы Подрядчик допустил отступления от условий Договора, ухудшившие качество работы, то по требованию Заказчика, он обязан безвозмездно исправить все выявленные недостатки в установленный по согласованию сторон срок. Отказ от исправления выявленных недостатков влечет для Подрядчика штрафные санкции. Заказчику предоставляется в этом случае право поручить исправление недостатков третьим лицам (организации) за счет Подрядчика.
Согласно пункту 2.2 Договора при наличии существенных недостатков на одном из этапов работы, приводящих к невозможности выполнения всей работы в соответствии с требованиями технической или иной документации, представленной Заказчиком, Заказчик расторгает Договор без оплаты выполненной Подрядчиком работы.
В соответствии с пунктом 2.4 Договора Подрядчик самостоятельно организует всю работу по исполнению настоящего Договора, определяет непосредственных исполнителей и распределяет обязанности между ними.
Пунктом 3.3 Договора установлено, что сумма вознаграждения оплачивается полностью по истечении трех банковских дней после подписания акта сдачи-приемки работ.
Заключенные Обществом с Бердинских А.Н. договоры подряда не содержат положений о режиме труда и отдыха, не указывают на соблюдение правил внутреннего трудового распорядка. Вознаграждение выплачивалось Обществом за конкретный результат по итогам сдачи работ.
Таким образом, анализ положений договоров подряда, заключенных Обществом с Бердинских А.Н. позволяет прийти к выводу о наличии отношений гражданско-правового характера.
Об отсутствии трудовых отношений свидетельствуют акты приемки-сдачи услуг по оформлению таможенных деклараций и сметы работ к договорам подряда.
Как следует из материалов дела, Бердинских А.Н. занимался оформлением деклараций, декларирование экспортно-импортных грузов осуществлялось от имени ЗАО «МТФ 3», претензии со стороны таможенных органов отсутствовали.
Ссылки налогового органа на положения Таможенного кодекса РФ о том, что физические лица, не состоящие в трудовых отношениях с декларантом, не вправе декларировать товары от имени юридического лица, а потому, по мнению Инспекции, Бердинских А.Н. находился с ЗАО «МТФ 3» в трудовых отношениях, судом не принимаются по изложенным выше основаниям.
При таких обстоятельствах требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции по данному эпизоду подлежат удовлетворению.
Заявитель также просит признать недействительным требование Инспекции от 01.04.2010г. № 59 по эпизодам оспоренного решения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.
Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки (пункт 2 статьи 69 НК РФ).
В связи с отсутствием у Общества обязанности по уплате оспариваемых сумм налогов, пеней и налоговых санкций по изложенным в решении суда основаниям, требование налогового органа от 01.04.2010г. № 59 в оспариваемой части также не соответствует положениям статьи 69 НК РФ, и нарушает права и законные интересы заявителя, незаконно возлагая на него обязанность по уплате неправомерно доначисленных сумм налогов, пеней и налоговых санкций.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с удовлетворением заявленных требований судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6 000 рублей, уплаченной по платежным поручениям от 08.04.2010г. № 253, 254 и 255, подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 167 - 170, 200, 201, 104, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области
р е ш и л:
Требования закрытого акционерного общества «Мурманский траловый флот 3» удовлетворить частично.
Признать недействительными, как не соответствующими положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 30.12.2009г. № 25 и требование от 01.04.2010г. № 59 в части доначисления и предложения уплаты налога на прибыль с соответствующими пенями и налоговыми санкциями по эпизоду исключения расходов в сумме 130 373,83 руб. (пункты 2.3.2.1 и 2.3.4 решения); исключения из состава расходов стоимости орудий лова (пункты 2.3.2.2 и 2.3.4 решения); исключения из состава внереализационных расходов сумм расходов в виде процентов, выплаченных по соглашению о новации (пункты 2.3.3.2 и 2.3.4 решения); доначисления и предложения уплаты единого социального налога, зачисляемого с Фонд социального страхования с пенями и санкциями (пункт 2.5 решения), обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, юридический адрес: город Мурманск, ул. Комсомольская, д. 2, ОГРН 1045100220505, в пользу ЗАО «Мурманский траловый флот 3», юридический адрес: город Мурманск, ул. Шмидта, д. 43, ОГРН 1025100856000, расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 руб., уплаченной на основании платежного поручения № 253 от 08.04.2010г.; в сумме 2 000 руб., уплаченной на основании платежного поручения № 254 от 08.04.2010г.; в сумме 2 000 руб., уплаченной на основании платежного поручения № 255 от 08.04.2010г.
Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в арбитражный суд апелляционной инстанции.
Судья О.А. Евтушенко
