Решение АС Мурманской области от 20.03.2013 № А42-535/12

АРБИТРАЖНЫЙ СУД МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ

183049 г. Мурманск, ул. Книповича, д. 20

http://murmansk.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

город Мурманск Дело № А42-535/2012

«20» марта 2013 года

Судья Арбитражного суда Мурманской области Кабикова Екатерина Борисовна

(при составлении протокола судебного заседания помощником судьи Москалевой Анной Владимировной),

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СКАРУС-Норд» (ОГРН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (ОГРН <***>)

о признании недействительными решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 в части, требований № 11, № 12, № 13, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя - ФИО1, дов. б/н от 11.10.2012; ФИО2, дов. б/н от 11.10.2012; ФИО3, дов. б/н от 11.10.2012

от ответчика - ФИО4, дов. № 14-27/000297 от 11.01.2012; ФИО5, дов. № 14-27/48074 от 14.12.2012

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «CКАРУС» (ОГРН <***>, адрес регистрации: улица Щербакова, дом 7а, <...>) (далее - ООО «СКАРУС», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (ОГРН <***>, адрес регистрации: улица Комсомольская, дом 4, <...>) (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании частично недействительными решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, и требований № 11, № 12, № 13, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012.

Протокольным определением от 01.03.2012 суд по ходатайству заявителя произвёл замену наименования заявителя ООО «СКАРУС» на ООО «СКАРУС ОЙЛ» в связи с изменением наименования заявителя, о чём 12.01.2012 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о регистрации изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица (свидетельство серии 51 № 001788549) (том 18 л.д. 107-121, том 19 л.д. 42-45).

Протокольным определением от 16.10.2012 суд принял сообщение заявителя об изменении его наименования и места нахождения. В соответствии с представленными документами ООО «СКАРУС ОЙЛ» переименовано в ООО «СКАРУС-Норд» (свидетельство о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц серии 51 № 001795099), адрес (место нахождения) ООО «СКАРУС-Норд»: улица Достоевского, дом 18, <...> (том 26 л.д. 104-152, 157-162) .

В ходе судебного разбирательства ООО «СКАРУС-Норд» уточнило предмет заявленных требований (том 26 л.д. 153, 154, том 27 л.д. 175), просило суд признать недействительными решение № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 и требования № 11, № 12, № 13, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части:

1. привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление документов (регистров бухгалтерского учёта) в количестве 461 шт. и предложения уплатить штраф в сумме 92 200 руб. (пункт 2.1. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 13 от 12.01.2012);

2. начисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2007-2008г.г., соответствующие пени и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в результате:

а). исключения из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год, сумм резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. (подпункт 1 пункта 2.2.4., пункт 2.2.6. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 11 от 12.01.2012);

б). исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, расходов в сумме 20 546 630 руб. 29 коп. (подпункт 2 пункта 2.2.4., пункт 2.2.6. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 11 от 12.01.2012);

3. начисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2007 год в сумме 970 001 руб. 23 коп. с соответствующей суммой пени (подпункт 2 пункта 2.3.1. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 12 от 12.01.2012);

4. предложения удержать и перечислить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 454 269 руб., начисления и предложения уплатить соответствующую сумму пени по НДФЛ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и предложения уплатить соответствующую сумму штрафа в результате включения в налоговую базу по НДФЛ по ставке 35 % материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных средств (подпункт 2 пункта 2.10.1. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 14 от 12.01.2012).

В соответствии с частью 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнение предмета заявленных требований принято судом (протокол судебного заседании от 16.10.2012 - том 26 л.д. 157-162, протокол судебного заседания от 11.12.2012 - том 27 л.д. 178-186).

В ходе судебного разбирательства ООО «СКАРУС-Норд» отказалось от заявленных требований в части оспаривания решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление регистров бухгалтерского учёта в количестве 461 документа в виде штрафа в размере 92 200 руб. и оспаривания требования № 13 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить штраф в размере 92 200 руб. (том 27 л.д. 2-5, 28).

Определением суда от 15.11.2012 в указанной части производство по делу № А42-535/2012 прекращено (том 27 л.д. 40-44).

В обоснование заявленных требований заявитель привёл следующие доводы.

I. По подпункту 1 пункта 2.2.4. «Внереализационные расходы» (2007 год) раздела 2.2. «Неуплата налога на прибыль организаций» (страницы 22-28), пункт 2.2.6. «Неуплата налога на прибыль организаций» (страницы 37, 38) решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

По мнению заявителя, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган сделал неправомерный вывод о том, что ООО «СКАРУС» в 2007 году необоснованно завысило сумму внереализационых расходов на сумму резерва по сомнительным долгам, образование и использование которого не подтверждено первичными документами на сумму 73 814 964 руб.

Ссылаясь на пункты 1, 2 статьи 252, пункт 1 статьи 265, пункты 3, 4 статьи 266, пункт 6 статьи 100 НК РФ, заявитель указал, что ООО «СКАРУС» представило налоговому органу все документы (накладные, инвентаризационные ведомости), подтверждающие правомерность отнесения затрат к внереализационным расходам на сумму 73 814 964 руб. (Приложение № 1 к возражениям на акт выездной налоговой проверки: реестр представляемых копий первичных документов по дебиторской задолженности, копии первичных документов, поквартальные инвентаризационные ведомости).

Между тем, в нарушение пунктов 4, 5, 8 статьи 101 НК РФ в обжалуемом решении налоговым органом не дана оценка представленным налогоплательщиком документам, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не содержит результатов проверки представленных доказательств. Следовательно, налоговым органом не установлены все обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного решения, что свидетельствует о нарушении налоговым органом принципа полноты и объективности рассмотрения материалов налоговой проверки.

Также заявитель не согласен с изложенными на странице 26 оспариваемого решения доводами Инспекции об ограничении сумм создаваемого резерва 10 процентами от выручки, поскольку согласно Отчёту о прибылях и убытках выручка ООО «СКАРУС» от всех поступлений за 2007 год составила 948 848 000 руб.. Следовательно, сумма созданного резерва по сомнительным долгам в 2007 году в размере 91 437 805 руб. не превышает установленного ограничения по выручке. В то же время Инспекция, указывая на завышение сумм резерва по сомнительным долгам в размере 34 608 383 руб. 20 коп. (91 437 805 руб. - 56 829 421 руб. 80 коп.), в оспариваемом решении не обосновала невозможность принятия в составе внереализационных расходов документально подтверждённого резерва по сомнительным долгам в сумме 56 829 421 руб. 80 коп. При этом налоговым органом принята часть резерва по сомнительным долгам в сумме 17 622 841 руб. из общего размера 91 437 805 руб. Следовательно, отказ в принятии в составе расходов резерва по сомнительным долгам в сумме 56 829 421 руб. 80 коп. носит произвольный характер, что в силу пункта 4 статьи 101 НК РФ недопустимо.

Заявитель не согласен и с позицией Инспекции относительно документально не подтверждённой суммы 3 864 348 руб., включенной в формирование резерва по счетам-фактурам от 29.05.2007 № 29/05-02 и от 30.06.2007 № 30/06-93, выставленным в адрес ОАО «Оленегорское ДСП». Поскольку по указанным счетам-фактурам реализация услуги отсутствовала, но на данную сумму резерв уже был сформирован, то ООО «СКАРУС» правомерно при наличии имеющейся кредиторской задолженности по этому же контрагенту откорректировало основания возникновения данной задолженности (счёт-фактура от 31.10.2007 № 31/10119). При этом сумма, включенная в резерв, по указанному долгу не изменилась. Кроме того, данная корректировка могла быть произведена только в 4-м квартале 2007 года, так как корректировочные проводки по счетам-фактурам от 29.05.2007 № 29/05-02 и от 30.06.2007 № 30/06-93 были произведены в октябре 2007 года.

Общество также не согласно с выводом Инспекции о том, что организацией не представлено документов, подтверждающих использование резерва по сомнительным долгам, сформированного в 2007 году. В оспариваемом решении Инспекцией отражено, что ООО «СКАРУС» представлены возражения на акт с приложением копий товарных накладных по передаче товара ООО «Пиренга» в части формирования резерва по сомнительным долгам в 2008 году, копии товарных накладных согласно описи в части формирования резерва по сомнительным долгам в 2007 году, копии хозяйственных договоров, на основании которых образовалась задолженность, акты инвентаризации дебиторской задолженности на 01.04.2007, 01.07.2007, 01.10.2007, 01.01.2008. Также 06.09.2011 Обществом представлены оригиналы счетов-фактур, подтверждающие правильность формирования резерва за 2007 год.

Кроме того, по мнению заявителя, налоговым органом допущены существенные нарушения процедуры производства по делу о налоговом правонарушении. Так, в нарушение пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте выездной налоговой проверки в качестве основания для привлечения к налоговой ответственности и доначисления налога, пени не отражены доводы налогового органа об ограничении 10-процентного размера выручки для расчёта сумм резерва по сомнительным долгам, приведённые на странице 26 оспариваемого решения. Единственным основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 17 715 591 руб. послужило завышение внереализационных расходов на 73 814 964 руб. ввиду их документального неподтверждения. Вместе с тем, из анализа пункта 8 статьи 101 НК РФ следует, что доказательная база и документальное подтверждение фактов совершения правонарушения должны быть сформированы и закреплены налоговым органом именно в акте, составляемом по результатам проведённых мероприятий налогового контроля, а не в решении, которое принимается уже по итогам рассмотрения всех материалов, в том числе пояснений и возражений налогоплательщика.

Также налоговый орган не предоставил Обществу копий документов, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, на которые Инспекция ссылается в решении как на доказательство правомерности начисления налога на прибыль по данному эпизоду. Указанные документы были приложены к решению после завершения рассмотрения материалов налоговой проверки. Вместе с тем, положения пункта 6 статьи 101 НК РФ в корреспонденции с пунктом 4 этой же статьи свидетельствуют о том, что материалы дополнительных мероприятий налогового контроля являются частью материалов налоговой проверки, с которыми налогоплательщик в соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ праве ознакомиться до вынесения решения о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В абзаце 7 на странице 25 оспариваемого решения Инспекцией указано, что в результате анализа информации и документов, представленных контрагентами ООО «СКАРУС», установлено, что часть контрагентов не подтверждают наличие задолженности перед ООО «СКАРУС» в сумме 5 151 675 руб. 08 коп. Вместе с тем, указанная информация, полученная в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, не была доведена до налогоплательщика надлежащим образом, а копии документов для изучения и подготовки Обществом мотивированных аргументов и пояснений предоставлены не были.

06.10.2011 в 14 часов 00 минут представителю Общества были представлены лишь на обозрение полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документы в количестве более 300 листов, что исключало возможность их надлежащего изучения. Оспариваемое же решение было вынесено 07.10.2011, то есть на следующий день. При этом о дате рассмотрения материалов налоговой проверки представитель Общества также был уведомлен лишь 06.10.2011 в 14 часов 51 минуту в процессе «ознакомления» с дополнительными материалами. Результаты дополнительных мероприятий актом или справкой не оформлялись. Возможность представить объяснения по дополнительным мероприятиям Обществу предоставлена не была. При таких обстоятельствах налоговый орган необоснованно лишил Общество права представить свои объяснения и возражения по материалам дополнительных мероприятий налогового контроля, а также права на рассмотрение объяснений и возражений по дополнительно собранным доказательствам.

В рассматриваемом случае Инспекция, приняв решение по обстоятельствам, не зафиксированным в акте проверки, в нарушение пункта 3 статьи 100 и пунктов 4, 8 статьи 101 НК РФ вышла за рамки обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки и изложенных в акте проверки от 01.08.2011 № 02.4-34/162. При этом, не предоставив налогоплательщику документы, полученные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, и не предоставив Обществу возможности надлежащего ознакомления с ними, Инспекция лишила налогоплательщика возможности заранее исследовать данные документы и подготовить аргументированные пояснения об их допустимости в качестве доказательства.

II. По подпункту 2 пункта 2.2.4. «Внереализационные расходы» (2008 год) раздела 2.2. «Неуплата налога на прибыль организаций» (страницы 28-36), пункт 2.2.6. «Неуплата налога на прибыль организаций» (страницы 37, 38) решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

Как следует из заявления, с учётом принятого судом уточнения предмета заявленных требований, Общество не согласно с исключением Инспекцией из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, расходов в сумме 20 546 630 руб. 29 коп., которые состоят из:

- 8 893 835 руб. - сумма банковских процентов, отнесённая налоговым органом на единый налог на вменённый доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД). Всего банковских процентов было начислено 25 195 000 руб., из них налоговым органом принято 16 301 165 руб. (25 195 000 руб. х 64,7 % = = 16 301 165 руб.), оставшаяся часть в размере 8 893 835 руб. была исключена из состава внереализационных расходов (25 195 000 руб. - 16 301 165 руб. = = 8 893 835 руб.) в виду пропорционального определения выручки по двум видам деятельности);

- 3 267 398 руб. 24 коп. - остаточная стоимость реализованных основных средств;

- 717 640 руб. 62 коп. - услуги банка, приходящиеся на общий режим налогообложения;

- 7 667 756 руб. 43 коп. - резерв по сомнительным долгам.

1. Заявитель не согласен с выводом Инспекции о том, что Общество необоснованно включило в 2008 году в состав внереализационных расходов документально не подтверждённые и не относящиеся к деятельности, облагаемой налогом на прибыль, расходы в виде процентов по кредитным обязательствам в сумме 8 893 835 руб. По мнению заявителя, налоговый орган сделал неправомерный вывод о том, что проценты по кредиту являются расходами, не относящимися на затраты по конкретному виду деятельности, и подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов.

ООО «СКАРУС» были заключены кредитные договоры, в которых указано назначение кредита - пополнение оборотных средств. Все поступления кредитных средств, полученные по кредитным договорам, заключенным с ОАО «Альфа-Банк», Мурманским ОСБ № 8627, были направлены на оплату поставщикам товаров (грузовой автомобиль «SCANIA», дизельное топливо, стройматериалы, цифровая техника и др.), используемых в деятельности по общему режиму налогообложения.

Следовательно, проценты, исчисленные по данным договорам, полностью относятся к общему режиму налогообложения, в связи с чем правомерно отнесены Обществом в состав внереализационных расходов в полном объёме.

2. По мнению налогового органа, в составе внереализационных расходов не могут быть приняты «Прочие расходы. Реализация основных средств за 2008 год» на сумму 3 267 398 руб. 24 коп. в виду того, что остаточная стоимость основных средств подлежит отражению в строке 080 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций как расходы по операциям, отражённым в приложении № 3 к листу 02 (строка 350 приложение № 3 к листу 02), а не в составе внереализационных расходов, отражаемых по строке 200 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Межу тем, Общество считает, что неверное отражение этих расходов во внереализационных расходах по конкретной строке налоговой декларации не является основанием для отказа налогоплательщику отнести на расходы экономически обоснованные и документально подтверждённые затраты.

3. Также налоговым органом не приняты в составе внереализационных расходов «Прочие расходы. Услуги банка по кредитным договорам за 2008 год» на сумму 1 109 181 руб. 85 коп. При этом Инспекция не принимает данные расходы в полном объёме в виду того, что расчётные счета, по мнению налогового органа, используются Обществом как в рамках общего режима налогообложения, так и в рамках режима ЕНВД.

Межу тем, с учётом того, что удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов за 2008 год составляет 64,7 %, заявитель считает, что в соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 и пунктом 9 статьи 274 НК РФ Общество имеет права на частичное включение в состав внереализационных расходов затрат на услуги банка в размере 717 640 руб. 62 коп. (1 109 181 руб. 85 коп. х 64,7 %).

4. Налоговым органом также не приняты в составе внереализационных расходов «Прочие расходы. Инвентаризация дебиторской задолженности за 2008 год» на сумму 7 667 756 руб. 43 коп.

Вместе с тем, Обществом представлены все первичные документы, подтверждающие правомерность создания резерва по сомнительным долгам, а именно: инвентаризационная ведомость, счета-фактуры от ООО «Пиренга» на указанную сумму.

При этом заявитель указал, что, отказывая Обществу в принятии в составе расходов суммы резерва по сомнительным долгам в размере 7 667 756 руб. 43 коп., налоговый орган на странице 35 обжалуемого решения, тем не менее, не указывает оснований и мотивов непринятия данной суммы. Следовательно, отказ в принятии в составе расходов резерва по сомнительным долгам суммы 7 667 756 руб. 43 коп. носит произвольный характер, что в силу пункта 4 статьи 101 НК РФ недопустимо.

III. По подпункту 2 пункта 2.3.1. «Налоговая база и исчисленный с неё налог на добавленную стоимость» (2007 год) раздела 2.3. «Неуплата налога на добавленную стоимость» (страницы 45-62) решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

ООО «СКАРУС» считает неправомерным начисление налоговым органом НДС в сумме 1 205 293 руб. 40 коп. (с учётом уточнений, принятых судом 11.12.2012, заявитель оспаривает доначисление НДС в сумме 970 001 руб. 23 коп.) с поступивших авансов денежных средств в сумме 7 901 367 руб. 84 коп., перечисленных в Приложении № 6 к оспариваемому решению (таблица № 1).

Ссылаясь на подпункт 1 пункта 1 статьи 146, пункт 1 статьи 154, пункты 1, 14 статьи 167 НК РФ, заявитель указал, что, перечисляя в Приложении № 13 к акту выездной налоговой проверки и в Приложении № 6 к оспариваемому решению, поступившие платежи по выписке банка и начисляя на этом основании НДС, налоговый орган не учёл следующего.

1. Суммы предварительных платежей в счёт предстоящих отгрузок товаров (оказания услуг, выполнения работ), поступившие в январе 2007 года от «ПМС-Сервис» и ООО «ИСМО-5», были учтены Обществом в книгах продаж соответственно за февраль и апрель 2007 года на основании счетов-фактур, выставленных в феврале и апреле 2007 года по мере отгрузки товаров. При этом заявитель отметил, что суммы НДС от реализации товаров по указанным счетам-фактурам исчислены и уплачены ООО «СКАРУС» за соответствующие налоговые периоды (февраль и апрель 2007 года), в связи с чем выводы налогового органа о том, что указанные платежи не учтены в составе налоговой базы по НДС, не соответствуют действительности. Поскольку обязанность по исчислению и уплате НДС с платежей, поступивших в январе 2007 года, ООО «СКАРУС» была исполнена самостоятельно после отгрузки реализуемых товаров, следовательно, налоговый орган не имел правовых оснований для повторного начисления уже исчисленного Обществом НДС, поскольку в данном случае нарушается принцип однократности взимания налога, что неизбежно приводит к двойному налогообложению, которое в силу норм действующего законодательства о налогах и сборах недопустимо.

Аналогичным образом Обществом были учтены:

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ЗАО «УСМР» в феврале 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за июнь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в июне 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (июнь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО АТЭК «Регион» в марте 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за апрель 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в апреле 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (апрель 2007 года);

- суммы предварительной оплаты, поступившие от ЗАО «Полярная горнорудная компания» в марте 2007 года, и учтённые Обществом в книгах продаж за март, апрель, май 2007 года на основании счетов-фактур, выставленных в марте, апреле и мае 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующие налоговые периоды (март, апрель, май 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Ремдорстрой» в марте 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за апрель 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в апреле 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (апрель 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Участок механизированной уборки и ремонта техники» в марте 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за октябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в октябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (октябрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ЗАО «Северные реки» в апреле 2007 года, и учтённая Обществом в книгах продаж за май и июль 2007 года на основании счётов-фактур, выставленных в мае и июле 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующие налоговые периоды (май и июль 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ЗАО «Северные реки» в апреле 2007 года, и учтённая Обществом в книгах продаж за 1-й и 2-й кварталы 2008 года на основании счётов-фактур, выставленных в январе и мае 2008 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующие налоговые периоды (1-й и 2-й квартал 2008 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ФГУ ИК-18 УФСИН в мае 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за июнь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в июне 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (июнь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от Мурманской таможни в мае 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года на основании счётов-фактур, выставленных в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом часть денежных средств Мурманской таможне была возвращена в декабре 2007 года; поскольку обязанность по исчислению и уплате НДС с платежей, поступивших от Мурманской таможни в мае 2007 года, ООО «СКАРУС» была исполнена самостоятельно после отгрузки реализуемых товаров (в декабре 2007 года), следовательно, налоговый орган не имел правовых оснований для повторного начисления уже исчисленного Обществом НДС, поскольку в данном случае нарушается принцип однократности взимания налога, что неизбежно приводит к двойному налогообложению, которое в силу норм действующего законодательства о налогах и сборах недопустимо;

- суммы предварительной оплаты, поступившие от СПК РК «Чапома» в мае 2007 года, и учтённые Обществом в книге продаж за август 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в августе 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (август 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от СПК «Тундра» в мае 2007 года, и учтённая Обществом в книгах продаж за май, июнь, июль 2007 года на основании счетов-фактур, выставленных в мае, июне и июле 2007 года;

- сумма предварительной оплаты, поступившая от Кандалакшского ГОУ ДРСП в июне 2007 года, и учтённая Обществом в книгах продаж за июль и август 2007 года на основании счетов-фактур, выставленных в июле и августе 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю;

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «СУ-860» в июле 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за сентябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в сентябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (сентябрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от СПК РК «Беломорский рыбак» в июле 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за август 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в августе 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (август 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Ловозерский ГОК» в июле 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за август 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в августе 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (август 2007 года);

- суммы предварительной оплаты, поступившие от ЗАО «Арктикнефть» в марте и августе 2007 года, и учтённые Обществом в книге продаж за октябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в октябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (октябрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от Администрации Терского района в августе 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за сентябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в сентябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (сентябрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Мурманский бетонный завод» в августе 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за 2-й квартал 2008 года на основании счёта-фактуры, выставленного в апреле 2008 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (2-й квартал 2008 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ФГУДП «Атомэнергоремонт» в сентябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за ноябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в ноябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (ноябрь 2007 года);

- суммы предварительной оплаты, поступившие от Североморского МУП тепловых сетей в сентябре 2007 года, и учтённые Обществом в книге продаж за октябрь 2007 года на основании счётов-фактур, выставленных в октябре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (октябрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Завод ТО ТБО» в октябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (декабрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Огни Мурманска» в октябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за ноябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в ноябре 2007 года по мере оказания услуги заказчику; при этом ООО «СКАРУС» исполнило обязанность по исчислению и уплате НДС самостоятельно в ноябре 2007 года;

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ЗАО «Арктикнефть» в ноябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (декабрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Градсервис» в ноябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (декабрь 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Магистраль» в декабре 2007 года, и учтённая Обществом в книгах продаж за 2-й и 3-й кварталы 2008 года на основании счетов-фактур, выставленных в апреле, мае, июне, июле 2008 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующие налоговые периоды (2-й и 3-й кварталы 2008 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «ТК Северная» в декабре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за 1-й квартал 2008 года на основании счёта-фактуры, выставленного в январе 2008 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (1-й квартал 2008 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Снабженец» в декабре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за 1-й квартал 2008 года на основании счёта-фактуры, выставленного в феврале 2008 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (1-й квартал 2008 года).

2. В нарушение пунктов 4, 5, 8 статьи 101 НК РФ налоговым органом не дана оценка тому, что суммы предварительной оплаты, поступившие от ОАО «Завод Ремстроймаш» в феврале 2007 года, были учтены Обществом в книге продаж за февраль 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, Обществом в отношении указанной операции не допущено занижения налоговой базы по НДС, поскольку сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, была исчислена после отгрузки товаров в том же налоговом периоде, что и поступление оплаты за реализуемый товар (в феврале 2007 года).

Аналогичным образом налоговым органом не учтено, что:

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ФГУП «Арктикуголь» в феврале 2007 года, была учтена Обществом в книге продаж за февраль 2007 года по счёту-фактуре, выставленному в феврале 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (в феврале 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «МСК» в марте 2007 года, была учтена Обществом в книге продаж за март 2007 года по счёту-фактуре, выставленному в марте 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю;

- суммы предварительной оплаты, поступившие от ОАО «Гостиница «Полярные Зори» в марте 2007 года, были учтены Обществом в книге продаж за март 2007 года по счётам-фактурам, выставленным в марте 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю;

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Огни Мурманска» в октябре 2007 года, и учтённая Обществом в книге продаж за октябрь 2007 года на основании счёта-фактуры, выставленного в октябре 2007 года по мере оказания услуги заказчику; при этом НДС от реализации товаров был исчислен и уплачен ООО «СКАРУС» за соответствующий налоговый период (в октябре 2007 года);

- сумма предварительной оплаты, поступившая от ООО «Крисмасс» в декабре 2007 года, была учтена Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года по счёту-фактуре, выставленному в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю;

- суммы предварительной оплаты, поступившие от ОАО «Мурманский комбинат хлебопродуктов» в декабре 2007 года, были учтены Обществом в книге продаж за декабрь 2007 года по счётам-фактурам, выставленным в декабре 2007 года по мере отгрузки товаров покупателю.

3. В нарушение пунктов 4, 5, 8 статьи 101 НК РФ налоговым органом не дана оценка тому, что НДС с выручки от реализации товаров по счёту-фактуре, выставленному в адрес ОАО «Комбинатстройконструкция» в марте 2007 года, и оплаченному в апреле 2007 года, был исчислен и уплачен Обществом за период отгрузки (март 2007 года), в связи с чем налоговый орган не имел правовых оснований для повторного начисления уже исчисленного Обществом НДС, поскольку в данном случае нарушается принцип однократности взимания налога, что неизбежно приводит к двойному налогообложению, которое в силу норм действующего законодательства о налогах и сборах недопустимо.

Аналогичным образом налоговым органом не дана оценка тому, что НДС с выручки от реализации товаров по счётам-фактурам, выставленным в адрес Мурманской таможни в июне и июле 2007 года, и оплаченным в августе 2008 года, был исчислен и уплачен Обществом за периоды отгрузки (июнь и июль 2007 года).

Таким образом, на момент принятия оспариваемого решения у Общества отсутствовала обязанность по уплате в бюджет доначисленных сумм НДС, так как полученные авансы отражены им в последующих налоговых периодах по факту совершения отгрузок товаров (работ, услуг), а соответствующие суммы налога исчислены и уплачены в бюджет.

При этом Инспекция, указывая, что невключение сумм предоплаты в том месяце, когда она поступила, влечёт неуплату налога в бюджет, совершенно не учитывает, что включение спорных сумм в налоговую базу в более поздних периодах влечёт переплату налога в бюджет. В то же время у налогового органа в соответствии со статьями 31, 78 НК РФ, в случае обнаружения задолженности перед бюджетом в одном периоде, но при наличии переплаты в другом периоде ввиду ошибочного излишнего перечисления налога, имелась возможность провести зачёт возникшей переплаты в счёт погашения образовавшейся недоимки по данному виду налога.

Довод Инспекции о том, что на дату отгрузки сумма НДС, исчисленная и уплаченная с сумм поступившей предоплаты, могла быть заявлена в составе налоговых вычетов (абзац 7 страницы 61 решения), по мнению заявителя, является несостоятельным, поскольку к вычету принимаются суммы НДС, предъявленные налогоплательщику поставщиками при приобретении товаров, работ или услуг (то есть «входной» НДС), в то время как в данном случае речь идёт об излишне уплаченных суммах НДС (переплаты по налогу) с ошибочно отражённых отгрузок в более поздних периодах (так называемых «исходной» НДС).

ООО «СКАРУС» также считает несостоятельной ссылку Инспекции в абзаце 5 на странице 46 решения на пункт 3 статьи 168 НК РФ в части обязанности налогоплательщика по выставлению счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, поскольку положения данного пункта изложены налоговым органом в акте выездной налоговой проверки в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ, введённого в действие с 01.01.2009 (статья 9 Закона № 224-ФЗ), предусматривающей обязанность налогоплательщиков выставлять счета-фактуры на суммы предоплаты (авансов). В проверяемом же периоде (январь-декабрь 2007 года) норма пункта 3 статьи 168 НК РФ, действовавшая в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ, от 22.07.2005 № 119-ФЗ и от 27.07.2006 № 137-ФЗ, содержала иную гипотезу, а именно: «при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав».

Таким образом, в проверяемом периоде, за который начислен налог (январь-декабрь 2007 года), положения пункта 3 статьи 168 НК РФ не содержали требований о выставлении налогоплательщиком счетов-фактур при получении частичной оплаты в счёт предстоящих поставок, в связи с чем Обществом правомерно не выставлялись такие счета-фактуры и не отражались в книге продаж.

IV. По подпункту 2 пункта 2.10.1. раздела 2.10. «Налог на доходы физических лиц» (страницы 67-68, 73-76) решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

ООО «СКАРУС» считает необоснованным вывод Инспекции о неисполнении Обществом обязанности налогового агента по расчёту материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении физическими лицами беспроцентных заёмных средств, что послужило основанием для доначисления НДФЛ по налоговой ставке 35 % в сумме 1 460 022 руб. (с учётом уточнений, принятых судом 11.12.2012, заявитель оспаривает предложение удержать и перечислить НДФЛ в сумме 1 454 269 руб.).

Ссылаясь на положения пунктов 1, 3 статьи 809 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) заявитель указал, что в рассматриваемой ситуации договор займа будет являться беспроцентным только в том случае, если данное условие в нём будет прямо предусмотрено сторонами.

Устанавливая наличие заёмных обязательств между юридическим лицом и физическими лицами, Инспекция в то же время указывает на отсутствие договоров займа (абзац 7 на странице 67 решения). То есть Инспекция делает выводы о беспроцентности займов, не исследуя условия заключенных договоров.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки Обществом представлены реестр договоров займа с физическими лицами с приложением копий указанных договоров и дополнительных соглашений к ним. Из существа заёмных обязательств по представленным договорам следует, что выданные займы являлись процентными, а обязанность по уплате процентов устанавливается после погашения основного долга. Данное обстоятельство также подтверждается и опросами свидетелей.

Учитывая, что обязанность по уплате процентов в проверяемом периоде не считалась для займодавцев наступившей, то и доход в виде материальной выгоды у заёмщиков в проверяемом периоде не признаётся возникшим.

Как следует из дополнительных соглашений к договорам займа, проценты начисляются на сумму займа и выплачиваются в момент возврата основного долга. Поскольку доходы по процентам не могли возникнуть у Общества ранее срока, установленного договорами займа, их отражение в аналитическом учёте за проверяемый период также не могло иметь место. Данная позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.11.2009 № 11200/09.

Оспаривая требования № 11, № 12, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, заявитель указал, что поскольку обжалуемое решение № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 в оспариваемой заявителем части является незаконным, следовательно, указанные требования в соответствующей части также подлежат признанию недействительными.

Инспекция представила письменный отзыв на заявление, в котором просила суд в удовлетворении заявленных Обществом требований отказать (том 18 л.д. 88-106).

I. Инспекция не согласна с доводами Общества о необоснованности вывода налогового органа о завышении налогоплательщиком внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2007 год на сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. (подпункт 1 пункта 2.2.4. раздела 2.2., пункт 2.2.6. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011).

На основании расшифровки к Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» Инспекция определила, что сумма созданного Обществом в 2007 году, но не использованного резерва по сомнительным долгам составила 91 437 805 руб. Общество частично в 2007 году восстановило сумму резерва по сомнительным долгам в размере 17 622 841 руб. Основания, по которым налогоплательщиком не восстановлена сумма резерва по сомнительным долам в размере 73 814 964 руб. с приложением соответствующих документов, к проверке не представлены. В ходе выездной налоговой проверки Общество не представило первичные документы, подтверждающие правомерность и достоверность формирования резерва по сомнительным долгам в указанной сумме.

Вместе с тем, с письменными возражениями на акт выездной налоговой проверки Общество в подтверждение отнесения им в состав внереализационных расходов суммы 73 814 964 руб. представило в налоговый орган товарные накладные, договоры и акты инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 01.04.2007, 01.07.2007, 01.10.2007, 01.01.2008. Вопреки утверждениям заявителя, Инспекция на страницах 25-28 оспариваемого решения приводит результаты анализа представленных налогоплательщиком документов и делает вывод о том, что по этим документам невозможно проверить правильность расчёта Обществом резерва по сомнительным долгам.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, назначенных с целью получения дополнительных доказательств совершения либо не совершения налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, Инспекция в результате анализа представленных контрагентами Общества документов и информации установила, что отдельные контрагенты не подтвердили свою задолженность перед Обществом в общей сумме 5 151 675 руб., в связи с чем в сумму созданного резерва по сомнительным долгам налогоплательщик необоснованно включил задолженность в размере указанной суммы, факт возникновения которой документально не подтверждён. Кроме того, на основании представленных налогоплательщиком документов Инспекция установила, что им создан резерв по сомнительным долгам в отношении всей выручки за 2007 год (облагаемой и по общему режиму налогообложения, и по системе налогообложении в виде ЕНВД) в сумме 94 068 162 руб. При этом сумма сформированного, но не использованного резерва по сомнительным долгам по общему режиму налогообложения за 2007 год составила 91 437 805 руб., а выручка от реализации товаров (работ, услуг), облагаемая по общей системе налогообложения, - 568 294 218 руб.

Руководствуясь положениями статей 265, 266 НК РФ, Инспекция определила, что выручка, которая применяется для расчёта 10-процентного ограничения, не может включать в себя доходы, которые получены от осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД.

В связи с тем, что выручка от реализации по общему режиму налогообложения (метод начисления) составила за 2007 год 568 294 218 руб., следовательно, сумма создаваемого Обществом в 2007 году резерва не может превышать 56 829 422 руб. Следовательно, налогоплательщиком неправомерно в 2007 году в целях исчисления налога на прибыль образован резерв по сомнительным долгам в размере 34 608 383 руб. (91 437 805 руб. - 56 829 422 руб.).

Инспекция не согласна с доводом заявителя о том, что поскольку согласно Отчёту о прибылях и убытках выручка от всех поступлений за 2007 год составила 948 848 000 руб., следовательно, сумма созданного резерва по сомнительным долгам в 2007 году в размере 91 437 805 руб. не превышает установленного ограничения по выручке.

Ссылаясь на положения пункта 1 статьи 249 и пункта 4 статьи 266 НК РФ, Инспекция указала, что доходы от деятельности, облагаемой ЕНВД, не включаются в выручку, от которой определяется 10-процентное ограничение при формировании суммы резерва по сомнительным долгам.

Инспекцией также установлено, что при формировании резерва за 2007 год налогоплательщиком неправомерно включены суммы задолженности по счетам-фактурам, выставленным Оленегорскому ДСП на общую сумму 3 864 348 руб., которые затем были сторнированы Обществом. При этом налоговый орган не принимает довод Общества о том, что данные счета-фактуры в дальнейшем были скорректированы другим счётом-фактурой, поскольку невозможно определить, каким образом при отсутствии реализации услуг по первоначальным счетам-фактурам задолженность по ним могла быть включена в резерв по сомнительным долгам и, каким образом, при отсутствии факта реализации услуг может быть взамен выставлен новый счёт-фактура, который «корректирует» несуществующую задолженность.

Поскольку в ходе проведения выездной налоговой проверки Общество по требованиям налогового органа не представило документы, раскрывающие порядок формирования резерва по сомнительным долгам и правильность его образования, Инспекция посчитала документально не подтверждённой налогоплательщиком суммы созданного им резерва.

Согласно приказу Общества от 31.12.2006 № 1 «Об учётной политике организации на 2007 год» резерв по сомнительным долгам создаётся по задолженности, срок оплаты по которой просрочен более чем на 90 дней, формирование резерва и восстановление резерва производится на каждую отчётную дату (01.04, 01.07, 01.10, 01.01). Между тем, документов, подтверждающих использование резерва по сомнительным долгам, сформированного в 2007 году, Обществом не представлено. Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности ни по одному из контрагентов Общества документально не подтверждено. Основания не восстановления суммы резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб., с приложением соответствующих документов, не представлены.

Таким образом, Инспекция считает, что в соответствии с учётной политикой налогоплательщика вся сумма неиспользованного резерва по сомнительным долгам за 2007 год должна быть включена в состав внереализационных доходов в текущем отчётном (налоговом) периоде.

Также ответчик считает несостоятельным довод Общества о том, что Инспекция не обосновала в решении невозможность принятия в составе внереализационных расходов документально подтверждённого, по его мнению, резерва по сомнительным долгам в сумме 56 829 421 руб. при том, что часть резерва в сумме 17 622 841 руб. из общего размера 91 437 805 руб. принята налоговым органом. В оспариваемом решении отражено, что по представленным налогоплательщиком документам невозможно проверить правильность его расчёта резерва по сомнительным долгам за 2007 год, в связи с чем Инспекция посчитала документально не подтвержденной сумму созданного им резерва. При этом Инспекцией в решении указано, что из заявленной Обществом суммы созданного им резерва по сомнительным долгам в размере 91 437 805 руб., им самостоятельно восстановлена сумма резерва в размере 17 622 841 руб., а не принята налоговым органом, как ошибочно полагает заявитель.

Инспекция считает не соответствующим действительности довод заявителя об отсутствии в акте выездной налоговой проверки вывода налогового органа об ограничении 10-процентного размера выручки для расчёта суммы резерва по сомнительным долгам, приведённого Инспекцией на странице 26-й оспариваемого решения. В акте выездной налоговой проверки Инспекцией изложены нормы главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, регламентирующие порядок формирования резерва по сомнительным долгам и отнесения затрат на его формирование во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций, в том числе и пункта 4 статьи 266 НК РФ, устанавливающие 10-процентное ограничение от выручки при определении суммы создаваемого налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам. В акте выездной налоговой проверки Инспекция делает вывод о завышении Обществом внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2007 год на сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. на основании расшифровки к Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках», то есть только на основании бухгалтерской отчётности налогоплательщика при непредставлении им никаких документов в подтверждение правомерности формирования резерва по сомнительным долгам за 2007 год. Представленными 26.08.2011 письменными возражениями на акт Общество подтверждает сформированную им сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб., направляя при этом первичные документы. Оценив данные документы, Инспекция пришла к выводу о превышении Обществом 10-процентного ограничения от выручки при определении суммы создаваемого налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам, который является дополнительным основанием при доначислении налога на прибыль организаций за 2007 год.

Относительно доводов Общества о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекция отметила следующее.

Ознакомившись с актом выездной налоговой проверки, полученным лично 03.08.2011 директором Общества, налогоплательщик представил в Инспекцию 26.08.2011 письменные возражения на акт с приложением документов, и 29.08.2011 представители Общества явились в налоговый орган на рассмотрение возражений и материалов проверки.

29.08.2011 Инспекция вручила представителю налогоплательщика уведомление о продолжении рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 07.09.2011 в 16 часов 30 минут.

07.09.2011 при участии представителей налогоплательщиков было продолжено рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, и 07.09.2011 Инспекцией было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое вручено представителю Общества.

Письмом Инспекции, полученным тем же представителем Общества 06.10.2011, налогоплательщик был извещён о рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля 07.10.2011 и в этот день при участии представителя Общества состоялось рассмотрение всех материалов выездной налоговой проверки. Предварительно, 06.10.2011, представители налогоплательщика были ознакомлены с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, по мнению ответчика, Инспекцией было обеспечено присутствие представителей Общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки, включая рассмотрение материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля и, соответственно, предоставлено право представлять свои объяснения (возражения) на всех стадиях осуществления налогового контроля. При этом налоговый орган отметил, что положениями Налогового кодекса Российской Федерации, определяющими процедуру проведения выездной налоговой проверки и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не предусмотрена обязанность налогового органа представлять налогоплательщику копии документов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у налогоплательщика права на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках проверки. Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 08.11.2011 № 15726/10, суду необходимо выяснить, о каких документах и информации идёт речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки. Из содержания требований, направленных Инспекцией в адрес Общества и его контрагентов, следует, что речь шла о необходимости представления только документов, подтверждающих совершённые сделки, поименованные в акте инвентаризации дебиторской задолженности Общества, и имеющиеся в распоряжении Общества.

Таким образом, ответчик считает, что не отражение Инспекцией в акте в качестве основания для привлечения к налоговой ответственности и доначисления налога и пени вывода о превышении Обществом 10-процентного ограничении от размера выручки для расчёта сумм резерва по сомнительным долгам, непредставление налогоплательщику копий документов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, не предоставление ему достаточного количества времени для изучения документов, полученных по результатам проведённых дополнительных мероприятий налогового контроля, не являются нарушениями процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и не привели к принятию неправомерного решения и нарушению законных прав и интересов налогоплательщика.

II. В отношении доводов заявителя, приведённых в обоснование оспаривания подпункта 2 пункта 2.2.4. «Внереализационные расходы» (2008 год) раздела 2.2. «Неуплата налога на прибыль организаций», пункт 2.2.6. «Неуплата налога на прибыль организаций» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 налоговый орган указал следующее.

1. В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекция определила, что согласно строки 040 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год размер внерализационых расходов заявителя составил 39 521 119 руб., в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида в размере 26 353 011 руб. При этом в бухгалтерском отчёте Формы 02 «Отчёт о прибылях и убытках» за 2008 год сумма процентов по долговым обязательствам к уплате в целом по деятельности организации составила 25 195 000 руб.

Поскольку в проверяемом периоде Общество осуществляло виды деятельности, облагаемые по общей системе налогообложения, и облагаемые ЕНВД, исходя из учётной политики Общества и положений статей 252, 346.26 НК РФ, расходы в виде процентов по долговым обязательствам для целей исчисления налога на прибыль организаций должны определяться с учётом целей получения кредитных средств и (или) распределяться пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов.

При проведении выездной налоговой проверки Инспекция установила, что кредитные денежные средства направлялись Обществом не только на приобретение товаров, участвующих в операциях, облагаемых по общей системе налогообложения, но и товаров, реализация которых облагалась ЕНВД. При этом налогоплательщик не представил в налоговый орган регистры бухгалтерского и налогового учёта, позволяющие определить суммы процентов по долговым обязательствам, подлежащих отнесению в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2008 год. При таких обстоятельствах Инспекция сделала вывод о том, что суммы процентов по долговым обязательствам подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов налогоплательщика. Поскольку суммарный объём доходов по деятельности Общества согласно Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» составил 1 259 659 тыс. руб., а доход от деятельности, облагаемой налогом на прибыль, - 814 900,6 тыс. руб., следовательно, удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов составил 64,7 %.

Таким образом, по данным Инспекции, сумма процентов, подлежащая отнесению во внереализационные расходы для целей исчисления налога на прибыль составила 16 301 165 руб. и завышена Обществом на 10 051 846 руб.

2. По мнению Инспекции, заявитель неправомерно отнёс в состав внереализационых расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2008 год:

- «Прочие расходы. Реализация основных средств за 2008 год» на сумму 3 267 398 руб. 24 коп., поскольку в соответствии с приказом Минфина РФ от 05.05.2008 № 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка её заполнения» остаточная стоимость основных средств подлежит отражению в строке 080 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль как расходы по операциям, отражённым в приложении № 3 к листу 02 (строка 350 приложения № 3 к листу 02), а не в составе внереализационных расходов, отражаемых по строке 200 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации.

- «Прочие расходы. Услуги банка по кредитным договорам за 2008 год» в сумме 1 109 181 руб. 85 коп. (заявителем оспаривается сумма 717 640 руб. 62 коп.), поскольку налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие связь данных расходов с деятельностью, облагаемой по общей системе налогообложения, так как все расчётные счета использовались Обществом для расчётов, как в рамках общего режима налогообложения, так и в рамках специального налогового режима в виде ЕНВД. Кроме того, причисляя данные расходы к прочим, Общество не представило документальных доказательств неотражения этих расходов в составе прочих. При таких обстоятельствах утверждение заявителя о том, что он имеет право на частичное включение в состав внереализационных расходов затрат на услуги банка в размере 717 640 руб. 42 коп., учитывая, что удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов составил 64,7 %, является необоснованным.

- «Прочие расходы. Инвентаризация дебиторской задолженности за 2008 год» по задолженности ООО «Пиренга» в размере 7 667 756 руб.

III. Инспекция также не согласна с доводами, приведёнными заявителем в обоснование оспаривания доначисления НДС с поступивших авансов (подпункт 2 пункта 2.3.1. «Налоговая база и исчисленный с неё налог на добавленную стоимость» (2007 год) раздела 2.3. «Неуплата налога на добавленную стоимость» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011).

Ссылаясь на пункт 1 статьи 154, пункт 4 статьи 164, пункт 1 статьи 167 НК РФ, а также пункты 16, 18 Правил ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость, утверждённых постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (далее - Правила № 914), налоговый орган указал, что при получении предоплаты от покупателей налогоплательщик должен в соответствии с положениями указанных норм на дату поступления оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) составить счёт-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и исчислить налог, подлежащий уплате в бюджет. Между тем, в нарушение положений главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ и Правил № 914 при получении предоплаты в счёт предстоящих поставок товаров (работ, услуг) Общество НДС не исчисляло. При этом Инспекция считает несостоятельным довод заявителя о том, что обязанность по исчислению и уплате НДС с авансовых платежей исполнена им самостоятельно после отгрузки реализуемых товаров. Также, по мнению налогового органа, не может быть принят во внимание довод заявителя о том, что по отдельным операциям им не допущено занижения налоговой базы по НДС ввиду исчисления суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, после отгрузки товаров в том же налоговом периоде, что и поступление оплаты за реализуемый товар, поскольку Обществом не были представлены доказательства и документы, подтверждающие, что отгрузка произведена именно в счёт поступивших в этом же налоговом периоде авансов.

Доводы заявителя о наличии переплаты также не могут быть приняты во внимание, поскольку, соблюдая вышеуказанный порядок исчисления НДС с авансов, переплаты по налогу не возникает.

Несмотря на ошибочность ссылки Инспекции на положения пункта 3 статьи 168 НК РФ, не содержащего в проверяемый период требования о выставлении налогоплательщиком счетов-фактур при получении частичной оплаты в счёт предстоящих поставок, обязанность выставления продавцов счетов-фактур при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав и их регистрация в книге продаж в проверяемом периоде установлена пунктом 18 Правил № 914.

Довод Общества о том, что согласно платёжному поручению от 04.04.2007 № 433 от ОАО «Комбинатстройконструкция» поступили денежные средства в сумме 271 296 руб., в том числе НДС 41 384 руб., на основании назначения платежа в счёт оплаты счёта-фактуры от 09.03.2007 № 29/03-06, зарегистрированного в книге продаж за соответствующий налоговый период (март 207 года), не может быть принят во внимание, поскольку Инспекцией в Приложении № 6 к оспариваемому решению отражена сумма по этому платёжному поручению в размере 217 565 руб., в том числе НДС в сумме 33 188 руб., являющаяся предоплатой. Кроме того, согласно выписке банка назначение платежа по этому платёжному поручению отражено как предоплата.

Утверждая, что по платёжным поручениям от 06.08.2007 № 636 и от 20.08.2007 № 791 от Мурманской таможни денежные средства в сумме 9 000 руб., в том числе НДС 1 373 руб., и 110 747 руб., в том числе НДС 16 894 руб., согласно назначениям платежа поступили в счёт оплаты счетов-фактур от 27.06.2007 № 27/06-10 и от 25.07.2007 № 25/07-03, зарегистрированных в книгах продаж за соответствующий налоговый период (июнь и июль 2007 года), налогоплательщик не учитывает, что Инспекцией установлено отражение им указанных платежей как предоплаты по кредиту счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» и в составе кредитового сальдо по состоянию на 01.09.2007.

В письменных пояснениях по вопросу доначисления НДС (том 19 л.д. 111, 112) Инспекция, ссылаясь на положения статей 52, 80, 166, 171, 172, 173 НК РФ, дополнительно указала, что, даже располагая документами, подтверждающими право на налоговый вычет, Инспекция не имеет правового основания уменьшить налогооблагаемую базу на суммы вычетов, не задекларированных налогоплательщиком. Данный вывод согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 № 23/11, согласно которой само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС.

Следовательно, применение налоговых вычетов является правом налогоплательщика, которое он изъявляет в декларации, представляемой в налоговый орган. При этом наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

IV. Выражая несогласие с требованием заявителя, касающегося предложения удержать и перечислить НДФЛ по ставке 35 % с материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных средств (подпункт 2 пункта 2.10.1. раздела 2.10. «Налог на доходы физических лиц» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011), Инспекция привела в обоснование своей позиции следующие доводы.

Выездной налоговой проверкой установлено, что Общество в проверяемом периоде осуществляло выплату физическим лицам по договорам займа денежных средств наличным и безналичным способом. Проанализировав условия заключенных договоров, а также проведя допросы физических лиц - ссудозаёмщиков, Инспекция установила, что Общество не производило начисление процентов за пользование заёмными средствами, а физические лица - ссудозаёмщики не возвращали суммы процентов по заёмным средствам в кассу Общества. При этом Общество не предоставило налоговому органу данные бухгалтерского учёта по учёту заёмных средств конкретно по каждому физическому лицу, в том числе не предоставило данные по начислению процентов на выданные заёмные средства и их уплате физическими лицами. Таким образом, Инспекция пришла к выводу о том, что, несмотря на формальное указание в договора (либо дополнительных соглашениях к ним) условия о процентном займе, фактически договоры займа исполнялись как беспроцентные, соответственно, для физических лиц - ссудозаёмщиков эти договоры займа фактически являлись беспроцентными. При этом Общество в нарушение пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 2 статьи 212, статьи 226 НК РФ расчёт суммы материальной выгоды, полученной физическими лицами от экономии на процентах при пользовании заёмными средствами, не производило, НДФЛ за 2008 год не исчисляло, не удерживало и в бюджет не перечисляло.

В отношении доводов заявителя о недействительности требований, выставленных Инспекцией на основании оспариваемого решения, налоговый орган указал, что поскольку факт наличия недоимки Обществом документально не опровергнут, оспариваемые требования являются законными и соответствуют нормам статьи 69 НК РФ.

В ходе судебного разбирательства Общество представило письменные дополнения к заявлению (вх. 21.05.2012 - том 25 л.д. 82-87, вх. 12.11.2012 - том 27 л.д. 2-5), в которых дополнительно указало следующее.

I. По подпункту 1 пункта 2.2.4. «Внереализационные расходы» (2007 год) раздела 2.2. «Неуплата налога на прибыль организаций», пункт 2.2.6. «Неуплата налога на прибыль организаций» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

Лишённое налоговым органом возможности привести в досудебном порядке свои возражения по вопросу о превышении при формировании резерва по сомнительным долгам за 2007 год 10-ти процентов от выручки отчётного (налогового) периода, Общество выражает несогласие с мнением налогового органа по следующим мотивам.

Согласно учётной политике Общества резерв по сомнительным долгам создавался на 01.04.2007, 01.07.2007, 01.10.2007, 31.12.2007, что не противоречит пункту 4 статьи 266 НК РФ. При этом данный резерв не переносился Обществом на следующий отчётный период. На каждую указанную дату Обществом создавались отчисления в резервный фонд. При этом на каждую отчётную дату, а именно: за 1-й квартал 2007 года, за полугодие 2007 года, за 9 месяцев 2007 года и на конец 2007 года, Обществом не было допущено превышения 10-процентного барьера от выручки соответствующего отчётного периода.

Из системного толкования положений главы 25 НК РФ следует, что отчисление расходов в резерв по сомнительным долгам и использование данного резерва - это два самостоятельных понятия. При этом отчисления в резерв по сомнительным долгам формируются и включаются во внереализационные расходы по любым сомнительным долгам, а не только по безнадёжным долгам. Использование же созданного резерва относится больше к ведению налоговых регистров, где предусматривается, что при создании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик признал данные сомнительные долги во внереализационных расходах и сформировал налоговый регистр по учёту данного сомнительного долга. И только после того, как сомнительные долги переходят в разряд безнадёжных, налогоплательщиком производится их списание в виде исключения из регистров расходов. При этом для целей налогообложения списание невозможной к взысканию задолженности не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в виду того, что данные расходы были признаны налогоплательщиком ранее в составе внереализационных расходов при создании резерва по сомнительным долгам.

Кроме того, как указывалось ранее в первоначальном заявлении, доводы налогового органа об ограничении 10-процентного размера выручки для расчёта сумм резерва по сомнительным долгам, приведённые на странице 26-й оспариваемого решения, не были отражены в акте проверки. При этом Инспекция не обосновала невозможность отражения данной позиции в акте, несмотря на то, что располагала всеми сведениями о размере выручки Общества (948 848 000 руб.) и о сумме внереализационных расходов (включая созданный резерв по сомнительным долгам в размере 91 437 805 руб.) из бухгалтерской отчётности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год, в отношении которой проводились камеральные проверки, которые, по сути, являются счётными проверками.

Более того, на странице 19 (абзац 8) акта выездной налоговой проверки налоговым органом определён и размер созданного в 2007 году резерва по сомнительным долгам в размере 91 437 805 руб. со ссылкой на расшифровку Формы № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» и на налоговую декларацию за 2007 год.

То есть у Инспекции было достаточное количество необходимой информации для раскрытия доводов о нарушении Обществом ограничения 10-процентного размера выручки именно в акте проверки, чтобы обеспечить налогоплательщику возможность привести возражения и пояснения по всем обстоятельствам, имеющим значение для дела.

II. По подпункту 2 пункта 2.3.1. «Налоговая база и исчисленный с неё налог на добавленную стоимость» (2007 год) раздела 2.3. «Неуплата налога на добавленную стоимость» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

Ознакомившись с пояснениями налогового органа по эпизоду, связанному с доначислением НДС, заявитель указал, что в рассматриваемом случае Общество могло реализовать своё право на применение вычета по НДС путём подачи уточнённой налоговой декларации, однако в соответствии с положениями статьи 173 НК РФ подача налоговой декларации по истечении трёх лет после окончания соответствующего налогового периода исключает возможность возмещения налога из бюджета. Между тем, о выявленных налоговым органом нарушениях Общество узнало только после получения акта по результатам выездной налоговой проверки, а именно после 01.08.2011 (по результатам камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 2007 год нарушений не было выявлено), то есть по истечении трёхлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода, в рамках которого в соответствии со статьями 171-173 НК РФ налогоплательщик имел бы возможность самостоятельно заявить вычеты.

В отношении поступления денежных средств от ОАО «Комбинатстройконструкция» по платёжному поручению от 04.04.2007 № 433 в сумме 271 296 руб., в том числе НДС 41 384 руб. 14 коп., заявитель указал, что данная сумма согласно назначению платежа поступила в счёт оплаты счёта-фактуры от 09.03.2007 № 29/03-06, зарегистрированного в книге продаж за соответствующий налоговый период - март 207 года, в котором происходила отгрузка товаров. При этом данные обстоятельства подробно были описаны Обществом в возражениях на акт выездной налоговой проверки с индивидуальным подходом к каждой операции. Однако, в нарушение пунктов 4, 5, 8 статьи 101 НК РФ налоговым органом в обжалуемом решении оценка аргументам налогоплательщика не дана.

III. По подпункту 2 пункта 2.10.1. раздела 2.10. «Налог на доходы физических лиц» решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов. Поскольку Общество не исчислило и не удерживало налог на доходы физических лиц в 2008 году, а ряд лиц, получивших займы, вообще не состояли в момент проведения проверки в трудовых отношениях с налоговым органом, то Общество, не осуществляя выплаты в их пользу, не имеет даже возможности удержать НДФЛ. Об этом указывает и сама Инспекция на странице 72 решения. Кроме того, пени по НДФЛ начислены Инспекцией по 07.10.2011, то есть за весь период неуплаты налога на дату вынесения решения по итогам налоговой проверки. Однако, как указано выше, плательщиками НДФЛ являются непосредственно физические лица. Согласно пункту 6 статьи 227 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учёта налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Следовательно, пени, подлежащие начислению налоговому агенту в случае нарушения им срока перечислении в бюджет НДФЛ могут быть начислены за 2008 год только до 15.07.2009. Неуплата же НДФЛ в последующие периоды после истечения срока его уплаты влечёт начисление пени только налогоплательщику - физическому лицу, на котором лежит обязанность по уплате неудержанного агентом налога. Таким образом, начисление пени на сумму неудержанного НДФЛ за период с 15.07.2009 по 07.10.2011 противоречит положениям статей 227, 228 НК РФ.

Относительно довода налогового органа об отсутствии начисления процентов за пользование заёмными средствами в аналитическом учёте Общество указало, что исходя из положений пункта 1 статьи 328 НК РФ именно обязательства организации определяют ведение учёта (бухгалтерского, налогового, аналитического), а не учёт (бухгалтерский, налоговый и др.) определяет наличие либо отсутствие обязательства. Следовательно, отсутствие информации об обязательстве в бухгалтерском или налоговом учёте не означает автоматически отсутствие обязательства в действительности. Иное означало бы невозможность кредитора, в том числе и по заёмному обязательству, требовать от должника надлежащего исполнения обязательства в случае отсутствия у последнего их надлежащего учёта.

Кроме того, положения статьи 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик в аналитическом учёте отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся процентов в соответствии с условиями указанных договоров. Из дополнительных соглашений к договорам займа следует, что проценты начисляются на сумму займа и выплачиваются в момент возврата основного долга. Поскольку доходы по процентам не могли возникнуть у Общества ранее срока, установленного договорами займа, их отражение в аналитическом учёте за проверяемый период также не могло иметь места (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.11.2009 № 11200/09).

Инспекция в процессе судебного рассмотрения спора, в связи с представлением заявителем письменных дополнений к заявлению, представила письменные дополнения к отзыву на заявление (том 25 л.д. 119-125, 144-147), в которых привела следующие доводы.

I. Возражая против несогласия заявителя с выводом налогового органа о неправомерности включения в состав внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2007 год сумм резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. Инспекция, отразив порядок формирования резерва по сомнительным долгам и указав, каким образом определяется сумма резерва по сомнительным долгам, пояснила, что сумма создаваемого резерва не может превышать 10 процентов от выручки отчётного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьёй 249 НК РФ. При этом на суммы дебиторской задолженности, по которым истёк срок исковой давности, резерв не формируется, поскольку в целях налогообложения эти суммы признаются безнадёжными долгами на основании пункта 2 статьи 266 НК РФ (письмо Минфина России от 26.07.2006 № 03-03-04/1/612).

Учётной политикой ООО «СКАРУС» было предусмотрено, что резерв по сомнительным долгами создаётся на задолженность, срок оплаты по которой просрочен более чем на 90 дней, формирование резерва по сомнительным долгам производится на каждую отчётную дату (01.04.2007, 01.07.2007, 01.10.2007, 31.12.2007). То есть ООО «СКАРУС» в своей учётной политике закрепило, что остаток не полностью использованного резерва на следующие отчётные (налоговые) периоды не переносится. Однако документов, подтверждающих использование резерва по сомнительным долгам, сформированного в 2007 году, ни в ходе проверки, ни в процессе судебного разбирательства Общество не предоставило. Также заявителем не был представлен расчёт резерва по сомнительным долгам с учётом ограничений выручки.

Кроме того, Инспекция считает не соответствующим действительности довод заявителя о том, что в ходе судебного разбирательства представители налогового органа утверждали, что отчисления в резерв по сомнительным долгам формируются и включаются во внереализационные расходы только по безнадёжным долгам. В ходе судебного разбирательства Инспекция указала, что резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадёжных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьёй 266 НК РФ. Если налогоплательщик формирует в налоговом учёте резервы по сомнительным долгам, то в случае, когда сомнительные долги переходят в разряд безнадёжных, они списываются за счёт резерва. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в текущем отчётном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадёжным долгам, может быть перенесена им на следующий отчётный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика по итогам отчётного периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчётном (налоговом) периоде. Налогоплательщиком документально не подтверждена ни сумма созданного резерва по сомнительным долгам, ни сумма восстановленного резерва, поскольку из представленных документов невозможно проверить правильность его расчёта. Также заявителем не было документально подтверждено списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности ни по одному из контрагентов ООО «СКАРУС». Резерв по сомнительным долгам, образованный в 2007 году, не был использован на списание просроченной дебиторской задолженности и, следовательно, в соответствии с учётной политикой ООО «СКАРУС» вся сумма неиспользованного резерва должна быть включена в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчётном (налоговом) периоде. В 2007 году сумму резерва по сомнительным долгам была восстановлена лишь в размере 17 622 841 руб. Документальное обоснование не восстановления суммы резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. налогоплательщиком не предоставлено.

В отношении довода заявителя о неотражении в акте выездной налоговой проверки вывода об ограничении 10-процентного размера выручки для расчёта сумм резерва по сомнительным долгам ответчик указал, что в акте выездной налоговой проверки Инспекцией подробно изложены положения главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, регламентирующие порядок формирования резерва по сомнительным долгам и отнесения затрат на его формирование во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций, в том числе и пункта 4 статьи 266 НК РФ, устанавливающие 10-процентное ограничение от выручки при определении суммы создаваемого резерва. К выводу о превышении Обществом 10-процентного ограничения от выручки при определении суммы создаваемого резерва по сомнительным долгам, который является дополнительным основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2007 год, Инспекция пришла лишь после представления 26.08.2011 возражений на акт от 01.08.2011, в которых Общество подтвердило сформированную им сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. Кроме того, руководствуясь положениями статей 265, 266 НК РФ, Инспекция определила, что выручка, применяемая для расчёта 10-процентного ограничения, не может включать в себя доходы, которые получены от осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД. Довод заявителя о том, что на каждую отчётную дату Обществом не было допущено превышение 10-процентного барьера от выручки соответствующего отчётного периода документально не подтверждён.

Относительно доводов Общества о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, Инспекция указала, что налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и представить свои объяснения и ходатайства, включая ознакомление с дополнительно полученными Инспекцией материалами. При этом каких-либо возражений относительно содержания указанных документов Общество не заявляло и фактически ранее обладало соответствующей информацией. На всех стадиях осуществления налогового контроля права налогоплательщика не были нарушены.

II. В связи с представлением заявителем дополнительных документов в подтверждение списания во внереализационные расходы остаточной стоимости основных средств Инспекция отметила, что в представленных документах балансовая стоимость списываемых средств составила 6 964 003 руб. 48 коп., сумма начисленной амортизации по данным основным средствам составила 4 947 336 руб. 38 коп. и остаточная стоимость основных средств 2 016 667 руб. 10 коп. Каких-либо объяснений по данному обстоятельству налогоплательщиком не представлено. Кроме того, налогоплательщиком не представлено доказательств включения выручки от реализации основных средств в доходы по налогу на прибыль.

III. В отношении НДС, исчисленного с сумм авансов, в дополнение к ранее изложенной позиции Инспекция указала, что согласно данным балансового счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» за 2007 год оспариваемые налогоплательщиком суммы отражены в составе кредитового сальдо по счёту, что свидетельствует о том, что поступившая на расчётный счёт оплата превышает стоимость отгруженных товаров в спорных периодах.

В отношении ОАО «Комбинатстройконструкция» следует учесть, что отгрузка, о которой заявляет плательщик в марте, действительно отражена по счёту 62. Однако на начало марта 2007 года по счёту 62 числилось дебетовое сальдо в размере 271 564 руб. 70 коп., отгружено в марте 490 180 руб. 70 коп., поступило денежных средств в марте на сумму 218 884 руб. 70 коп., что в результате привело к кредитовому сальдо по счёту на конец марта в размере 53 731 руб. 30 коп. Поступившие в апреле денежные средства покрыли задолженность ОАО «Комбинатстройконструкция» перед ООО «СКАРУС» в размере 53 731 руб. 30 коп., оставшаяся сумма 217 564 руб. 70 коп. является предоплатой, поступившей в апреле в счёт предстоящих поставок. На дату отгрузки сумма НДС, исчисленная и уплаченная с суммы поступившей предоплаты, могла быть заявлена налогоплательщиком в составе налоговых вычетов. Однако налогоплательщиком данное право не использовано. Кроме того, налогоплательщиком утрачено право на возмещение налога в связи с истечением трёх лет. Так как налоговым периодом в 2007 году являлся месяц, то в соответствии с положениями НК РФ налоговая база для НДС должна определяться по окончании каждого месяца. Невключение сумм предоплаты в том месяце, когда она поступила, влечёт недостоверное формирование налоговой базы за данный налоговый период и, как следствие, неуплату налога в бюджет. Кроме того, поступившая предоплата остаётся в составе кредитового сальдо по балансовому счёту 62, что подтверждает факт отгрузки по данным поступившим предоплатам в более поздние периоды, а не в спорные периоды. Включение спорных сумм в налоговую базу в более поздних периодах не освобождает налогоплательщика от обязанности исчисления и уплаты НДС в момент поступления предоплаты.

В судебном заседании представители ООО «СКАРУС-Норд» настаивали на удовлетворении заявленных требований по основаниям, изложенным в заявлении и в письменных дополнениях к нему.

Представители ответчика против удовлетворения заявленных требований возражали, привели в обоснование своей позиции доводы, изложенные в письменном отзыве на заявление и в дополнениях к отзыву.

По делу установлено, что в период с 30.12.2010 по 30.05.2011 Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО «СКАРУС» по вопросам соблюдения налогового законодательства: правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, водного налога, единого налога, взимаемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности, налога на доходы физических лиц, единого социального налога (с учётом статьи 38 Федерального закона от 24.07.2009 № 213-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»), соблюдения полноты, своевременности уплаты и правильности исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со статьёй 2 и пунктом 1 статьи 25 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт № 02.4-34/162 от 01.08.2011 (том 1 л.д. 51-98).

На акт выездной налоговой проверки Общество представило возражения исх. № 3417 от 24.08.2011 (том 1 л.д. 99-121).

В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая представленные Обществом письменные возражения и дополнительные материалы, 07.09.2011 заместителем начальника Инспекции вынесено решение № 161 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с решением № 161 от 07.09.2011 Инспекцией у контрагентов ООО «СКАРУС» были истребованы документы (информация) в части дебиторской задолженности.

В результате анализа информации и документов, представленных контрагентами ООО «СКАРУС», и материалов, представленных ООО «СКАРУС» в рамках возражений, налоговый орган установил, что часть контрагентов ООО «СКАРУС» не подтверждают наличие перед ними задолженности в сумме 5 151 675 руб. 08 коп.

Таким образом, по данным Инспекции, в сумму созданного резерва по сомнительным долгам в размере 5 151 675 руб. 08 коп. включена задолженность, факт возникновения которой документально не подтверждён.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки, представленные Обществом возражения и документы, а также материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, 07.10.2011 заместитель начальника Инспекции вынес решение № 02.4-34/13438 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 122-206), в соответствии с которым Обществу доначислено и предложено уплатить:

- налог на прибыль организаций за 2007-2008г.г. в сумме 23 288 380 руб.;

- НДС за 2007-2008г.г. в сумме 1 386 938 руб.;

- пени по налогу на прибыль организаций в сумме 8 664 202 руб.;

- пени по НДС в сумме 625 226 руб.;

- пени по НДФЛ в сумме 601 207 руб. 38 коп.

Одновременно указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в сумме 1 114 558 руб.;

- по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов в виде взыскания штрафа в сумме 102 200 руб.;

- по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление сумм налога на доходы, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в сумме 314 153 руб.

Кроме того, решением № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 Обществу предложено:

- уплатить в бюджеты по месту нахождения обособленных подразделений суммы налога на доходы, удержанные с доходов физических лиц, работников этих подразделений по ставке 13 %, и подлежащие перечислению за 2007-2008г.г., в размере 55 717 руб.;

- удержать и перечислить в бюджет суммы неудержанного налога на доходы физических лиц за 2007-2008г.г. в размере 1 618 471 руб., в том числе по ставке 13 % в сумме 159 942 руб. и по ставке 35 % в сумме 1 458 529 руб.

Не согласившись с решением № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, Общество обжаловало указанное решение в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области № 662 от 23.12.2011 решение Инспекции № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 изменено путём исключения из подпункта 3.5 пункта 3 его резолютивной части предложении удержать и перечислить в бюджет неудержанный НДФЛ за 2008 год с суммы заёмных денежных средств в размере 180 000 руб., невозвращённых физическими лицами: ФИО6, ФИО7 на дату их увольнения из организации. В остальной части решение № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 оставлено без изменения (том 2 л.д. 1-40).

На основании вступившего в законную силу решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 Инспекцией в порядке статьи 69 НК РФ выставлены требования:

- № 11 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, в соответствии с которым Обществу предложено в срок до 01.02.2012 перечислить в соответствующие бюджеты налог на прибыль организаций в сумме 23 288 380 руб., с соответствующими пенями в сумме 8 664 202 руб. и штрафом в сумме 1 114 558 руб. (том 2 л.д. 41, 42);

- № 12 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, в соответствии с которым Обществу предложено в срок до 01.02.2012 перечислить НДС в сумме 1 386 938 руб. с соответствующими пенями в сумме 625 226 руб. (том 2 л.д. 43, 44);

- № 13 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, в соответствии с которым Обществу предложено в срок до 01.02.2012 уплатить штраф, начисленный по пункту 1 статьи 126 НК РФ, в сумме 102 200 руб. (том 2 л.д. 45, 46);

- № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, в соответствии с которым Обществу предложено в срок до 01.02.2012 перечислить пени по НДФЛ в сумме 537 334 руб. 87 коп. и штраф, начисленный по статье 123 НК РФ, в сумме 291 706 руб. (том 2 л.д. 47, 48).

Посчитав, что решение Инспекции № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 и выставленные на его основании требования № 11, № 12, № 13, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в оспариваемой заявителем части нарушают его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанных ненормативных правовых актов налогового органа недействительными.

Впоследствии в ходе судебного разбирательства Общество отказалось от заявленных требований в части оспаривания решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ и оспаривания требования № 13 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить штраф в размере 92 200 руб. Определением суда от 15.11.2012 в указанной части производство по делу прекращено.

Выслушав пояснения представителей заявителя, возражения представителей налогового органа, исследовав материалы дела, оценив представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимной связи в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ, суд считает заявленные Обществом требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

I. По вопросу исключения из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год, сумм резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. и доначисления в связи с этим налога на прибыль организаций в сумме 17 715 591 руб. с соответствующей суммой пени (подпункт 1 пункта 2.2.4. раздела 2.2., пункт 2.2.6. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 11 от 12.01.2012).

Как следует из оспариваемого решения, в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 247, статей 265, 266, пункта 1 статьи 272 НК РФ в проверяемом периоде ООО «СКАРУС» необоснованно завысило внереализационные расходы в 2007 году на сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб.

В соответствии со статьёй 266 НК РФ и принятой ООО «СКАРУС» учётной политикой, налогоплательщик не переносит остаток неиспользованного резерва на следующие отчётные (налоговые) периоды.

Для подтверждения правомерности операции по списанию дебиторской задолженности необходимо наличие следующих документов: договора с дебитором, накладной, подтверждающей отгрузку ТМЦ дебитору, инвентаризационной описи по форме ИНВ-17 с приложением, приказа (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «СКАРУС» не представило первичных документов, подтверждающих проведение инвентаризации на каждую отчётную дату, не представило документы, подтверждающие правомерность формирования резерва по сомнительным долгам и списание за счёт сумм созданного резерва сумм безнадёжных долгов.

Согласно расшифровке к Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» сумма созданного в 2007 году, но не использованного резерва по сомнительным долгам, которая в сумме внереализационных доходов и внереализационных расходов соответствует декларации по налогу на прибыль за 2007 год, составила 91 437 805 руб. Налогоплательщиком частично в 2007 году восстановлена сумма резерва по сомнительным долгам в размере 17 622 841 руб. Основания, по которым налогоплательщиком не восстановлена сумма резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. с приложением соответствующих документов, к проверке не представлены.

Таким образом, ООО «СКАРУС» неправомерно завысило сумму внереализационных расходов на сумму резерва по сомнительным долгам, образование и использование которого не подтверждено первичными документами, в сумме 73 814 964 руб.

В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО «СКАРУС» в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки представило документы (накладные, инвентаризационные ведомости) в подтверждение правомерности отнесения затрат к внереализационным расходам на сумму 73 814 964 руб.

В ходе рассмотрения возражений и документов, не представленных налогоплательщиком ранее в ходе выездной налоговой проверки, налоговый орган пришёл к выводу о необходимости получения дополнительных доказательств, подтверждающих факт совершения налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, в связи с чем 07.09.2011 заместителем начальника Инспекции было вынесено решение № 161 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В соответствии с указанным решением Инспекцией у контрагентов ООО «СКАРУС» были истребованы документы (информация) в части дебиторской задолженности.

В результате анализа информации и документов, представленных контрагентами ООО «СКАРУС», и материалов, представленных ООО «СКАРУС» в рамках возражений, налоговый орган установил, что часть контрагентов ООО «СКАРУС» не подтверждают наличие перед ними задолженности в сумме 5 151 675 руб. 08 коп. (Приложение № 2 к оспариваемому решению).

Следовательно, по данным Инспекции, в сумму созданного резерва по сомнительным долгам в размере 5 151 675 руб. 08 коп. включена задолженность, факт возникновения которой документально не подтверждён.

Также налогоплательщиком документально не подтверждено списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности ни по одному из контрагентов ООО «СКАРУС».

Таким образом, резерв по сомнительным долгам, образованный в 2007 году, не был использован на списание просроченной дебиторской задолженности и в соответствии с учётной политикой организации вся сумма неиспользованного резерва должна быть включена в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчётном (налоговом) периоде.

Кроме того, в оспариваемом решении налоговый орган указал, что в 2007 году выручка ООО «СКАРУС» от продажи товаров, работ и услуг, облагаемая по общему режиму налогообложения, составила 568 294 218 руб., при том, что сумма созданного в 2007 году, но не использованного резерва по сомнительным долгам, согласно расшифровке к Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках», составила 91 437 805 руб. При этом согласно представленным ООО «СКАРУС» в рамках рассмотрения возражений документов, налогоплательщиком за 2007 год создан резерв по сомнительным долгам в размере 94 068 162 руб.

Таким образом, в нарушение пункта 4 статьи 266 НК РФ сумма созданного Обществом резерва по сомнительным догам превысила 10 процентов от выручки отчётного (налогового) периода, определяемой в соответствии ос статьёй 249 НК РФ. В связи с этим ООО «СКАРУС» неправомерно был образован в 2007 году резерв в целях исчисления налога на прибыль на сумму, превышающую ограничение, предусмотренное статьёй 265 НК РФ, в размере 34 608 383 руб. 20 коп. (91 437 805 руб. - 56 829 421 руб. 80 коп).

Оценив основания доначисления налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 17 715 591 руб. по указанному эпизоду, суд пришёл к следующим выводам.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 НК РФ для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 НК РФ, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчётном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадёжных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счёт средств резерва.

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признаётся любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В силу пункта 2 статьи 266 НК РФ безнадёжными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истёк установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведённой на последнее число отчётного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчётного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьёй 249 НК РФ.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьёй.

Из перечисленных выше норм следует, что законодателем названы следующие условия для признания задолженности сомнительным долгом в целях налогообложения:

- задолженность возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

- задолженность не погашена в установленные договором сроки;

- задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Как следует из Отчёта о прибылях и убытках за период с 1 января по 31 декабря 2007 года, Общество по строке 250 отразило размер отчислений в оценочные резервы в сумме 94 068 тыс. руб. (том 10 л.д. 59, 60).

В подтверждение наличия оснований для формирования резерва по сомнительным долгам за 2007 год заявитель представил суду:

- сведения об инвентаризации дебиторской задолженности за 1-й квартал 2007 года, согласно которым по состоянию на 31.03.2007 размер сомнительной задолженности составил 42 225 507 руб. 13 коп. (том 2 л.д. 73-86);

- сведения об инвентаризации дебиторской задолженности за 2-й квартал 2007 года, согласно которым по состоянию на 30.06.2007 размер сомнительной задолженности составил 60 365 269 руб. 95 коп. (том 2 л.д. 87-109);

- сведения об инвентаризации дебиторской задолженности за 3-й квартал 2007 года, согласно которым по состоянию на 30.09.2007 размер сомнительной задолженности составил 75 410 993 руб. 08 коп. (том 2 л.д. 110-135);

- сведения об инвентаризации дебиторской задолженности за 4-й квартал 2007 года, согласно которым по состоянию на 31.12.2007 размер сомнительной задолженности составил 94 068 161 руб. 74 коп. (том 2 л.д. 136-170);

- Приказ генерального директора ООО «СКАРУС» № 07/1-Р от 31.03.2007 о создании резерва по сомнительным долгам по покупателям ООО «ОСТ Банкеринг», ООО «Воланд», ООО «Квазар» на общую сумму 14 055 244 руб. (с учётом дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 01.01.2007 и частичного погашения кредиторами задолженности в течение 1-го квартала 2007 года, по состоянию на 31.03.2007 размер сомнительной задолженности составил 42 225 507 руб. 13 коп.) (том 19 л.д. 64);

- Приказ генерального директора ООО «СКАРУС» № 07/2-Р от 30.06.2007 о создании резерва по сомнительным долгам по покупателям ООО «Аванстрой», ООО «Мурманская авиационная компания», ОАО «Автоколонна 1118», МУСП «Агрокомплекс «Ковдорский», ООО «ФИО13 Рыба», Арсенал-Сервис, ООО «Атэк Регион», АТЯКШ КФХ (ИП ФИО8), ООО «БАМ-Стройтранс», ООО «ОСТ Банкеринг», ООО «Вертикаль», ООО «Войта», Вымпелком, ООО «Гидротехник», ООО «Гидротехсервис», ГОРОО, Гранит-Авто, ГЭМ-КЭМК, ММУП «Дорсервис», ДСУ № 3, Евросеть Спб, ООО «Завод Стройдеталь», ИндраСан, Индустрия, ИП ФИО9, Каботаж, ГОУП «Кандалакшаводоканал», Кандалакшская горэлектросеть, Карьер-2000, ООО «Квазар», ОАО «Ковдорслюда», ООО «Ковдорслюда», КолаЭнергоСтрой, Кольское ГОУ МРСП, Кольское ГОУДРСП, ОАО «Колэнергостройремонт», ОАО «КОМЗ», Корнер, ООО «Кредо», ИП ФИО10, Лифт Оленегорск, Лукойл-Интер-Кард, ИП ФИО11, Мегафон, Механизированная колонна 27, ММРП, Мончегорское МУСП, МПСП, МСК-М, МТС филиал, МУП «ДТХ» г.Заозерск, МУП «МКХ» г.Полярные Зори, Мурманская КЭЧ, ОАО «Мурманскпромстрой», Мурмансксельхозхимия, Никельское ГОУ ДРСП, ОГМ, Оленевод, Оленегорское ДСП, ОАО «Олкон», Отдел образования Администрации г.Полярный, Первомайская служба транспорта, ОАО «Печенгастрой», УМСП «Полярник», Прома, ООО «Радиан», ООО «Реммех Техно», Ремстрой, РЖКХ МУП, ООО «РИКС к», СББЖ г.Полярные Зори, ФГУП «Севатомэнергоремонт», Северен-телеком, ООО «Северпромстрой», Севертрансстрой, ООО «Скарос», МУПИ «Слово», СМТ-1 ОАО «РЖДстрой», СМэШ, СПК РК Стремление, Строительная компания СМП-708, ООО «СтройЛес Маркет», ЗАО «СФЕН», Тепловодоканал г.Ковдор, ООО «Триумф», ГОУСП «Тулома» (племенной репродуктор), ТЭКОС Ковдоская электросеть, Финансовый отдел г.Ловозеро, Хлебозавод Полярный, Хлебозавод Североморск, ЦГЭСН в г.Кировск на общую сумму 22 179 840 руб. 97 коп. (с учётом дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 01.04.2007 и частичного погашения кредиторами задолженности в течение 2-го квартала 2007 года, по состоянию на 30.06.2007 размер сомнительной задолженности составил 60 365 269 руб. 95 коп.) (том 19 л.д. 65-73);

- Приказ генерального директора ООО «СКАРУС» № 07/3-Р от 30.09.2007 о создании резерва по сомнительным долгам по покупателям Агрофирма «Полярные Зори», ООО «Айсберг-Норд», АМНГР, АНДЕГ СПК РК, ООО «БАМ-Стройтранс», РК Беломорский рыбак, БРАМС Моторс, ООО «Войта», Вымпелком, Геотехнологии, ООО «Гидротехник», ММУП «Дорсервис», ДСУ № 3, ММУП «Жилэксплуатация», ИК-16, Каботаж, ГОУП «Кандалакшаводоканал», ОАО «Ковдорслюда», ООО «Ковдорслюда», Кольское ГОУДРСП, ОАО «Колэнергостройремонт», ОАО «КОМЗ», ИП ФИО10, ИП ФИО11, МРСК-Снежногорск, ООО «М-Сервис», МТС филиал, ООО «Мурманская», Мурманская строительная компания, ГОУП «Мурманскводоканал», ООО «Мурманскстройтранс», Никельское ГОУ ДРСП, ОГМ, Оленевод, Оленегорское ДСП, Пиренга (на общую сумму 3 916 902 руб. 89 коп.), Призма, Розничная продажа, Хлебозавод Кандалакша на общую сумму 25 681 017 руб. 53 коп. (с учётом дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 01.07.2007 и частичного погашения кредиторами задолженности в течение 3-го квартала 2007 года, по состоянию на 30.09.2007 размер сомнительной задолженности составил 75 410 993 руб. 08 коп.) (том 19 л.д. 74-78);

- Приказ генерального директора ООО «СКАРУС» № 07/4-Р от 31.12.2007 о создании резерва по сомнительным долгам по покупателям 35 СРЗ (Звёздочка) Минобороны РФ, Автоколонна 1118, Агрокомплекс Ковдор, Агрофирма «Полярные Зори», Администрация Терского района, РОСТО Апатитская, ФИО12, ФИО13 БЭСТ Плюс, АРКТИКХОЛДИНГ, ООО «БАМ-Стройтранс», Вымпелком, Высота, Гелан-3, Геотехнологии, Гранит-Авто, ММУП «Дорсервис», ИЛТИМА, КМТП, Кандалакшское ГОУ ДРСП, ОАО «Ковдорслюда», ООО «Ковдорслюда», ОАО «Коласельхозсервис», Колхоз Лумбовский, Кольское ГОУ МРСП, Кольское ГОУДРСП, ОАО «Колэнергостройремонт», Комант, ОАО «КОМЗ», Мегафон, Механизированная колонна 27, Мончегорское МУСП, ООО «М-Сервис», ООО «Мурманская», Мурманская строительная компания, ГОУП «Мурманскводоканал», Мурманское УГМС, ООО «Мурманскстройтранс», Никельское ГОУ ДРСП, Новострой, ОБС, ОГМ, Океан Ком, Оленегорское ДСП, Пиренга (на общую сумму 15 424 702 руб. 46 коп.), ООО «Скарос», Хлебозавод Кандалакша на общую сумму 32 152 059 руб. 24 коп. (с учётом дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 01.10.2007 и частичного погашения кредиторами задолженности в течение 4-го квартала 2007 года, по состоянию на 31.12.2007 размер сомнительной задолженности составил 94 068 161 руб. 74 коп.) (том 19 л.д. 79-88).

В подтверждение возникновения задолженности, перешедшей в разряд сомнительной и послужившей основанием для формирования резерва по сомнительным долгам, Общество представило соответствующие первичные документы (товарные накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ, оказанных услуг) (том 3 л.д. 35-155, том 4 л.д. 1-156, том 5 л.д. 1-149, том 6 л.д. 1-149, том 7 л.д. 1-144, том 8 л.д. 1-169, том 9 л.д. 1-149, том 10 л.д. 1-42).

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьёй. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчётного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчётном периоде на покрытие убытков по безнадёжным долгам, может быть перенесена им на следующий отчётный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчётном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчётного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчётном (налоговом) периоде.

В соответствии со статьёй 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признаётся календарный год. Отчётными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно учётной политике Общества и представленным в материалы дела документам, резерв по сомнительным долгам создавался по состоянию 31.03.2007, 30.06.2007, 30.09.2007, 31.12.2007, что не противоречит положениям статьи 266 НК РФ. При этом сумма создаваемого резерва по результатам инвентаризации за 1-й, 2-й, 3-й и 4-й кварталы 2007 года, как на начало, так и на конец каждого отчётного периода составляла большую сумму, чем сумма остатка резерва предыдущего отчётного периода, в связи с чем разница правомерно включалась Обществом в состав внереализационных расходов текущего отчётного (налогового) периода. Фактически на каждую отчётную дату сумма резерва по сомнительным долгам формировалась за счёт переноса остатка резерва предыдущего периода и вновь создаваемого резерва по итогам инвентаризации текущего отчётного периода. Кроме того, при формировании резерва по сомнительным долгам на 01.04.2007, 30.06.2007, 30.09.2007, 31.12.2007 начало каждого отчётного периода Общество учитывало суммы частично погашенной кредиторской задолженности, в том числе за 1-й квартал 2007 года в размере 1 201 138 руб. 81 коп., за 2-й квартал 2007 года в размере 4 040 078 руб. 15 коп., за 3-й квартал 2007 года в размере 10 635 294 руб. 40 коп., за 4-й квартал 2007 года в размере 13 494 890 руб. 58 коп.

По мнению суда, налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о неправильном применении Обществом указанной методики формирования резерва по сомнительным долгам и, как следствие, неправомерного завышения сумм внереализационных расходов. Также суд находит ошибочным вывод налогового органа о необходимости восстановления на начало каждого отчётного периода суммы неиспользованного резерва, поскольку Обществом на каждый последующий отчётный период принималось решение о создании резерва по сомнительным долгам.

Таким образом, оснований для восстановления Обществом резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. не имеется.

Довод налогового органа о том, что Общество документально не подтвердило списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, судом не может быть принят во внимание, поскольку право организации на создание резерва по сомнительным долгам не поставлено в зависимость от наличия у неё безнадежных долгов.

В отношении довода Инспекции о неправомерном включении в сумму созданного резерва по сомнительным долгам за 2007 год задолженности в размере 5 151 675 руб. 08 коп., факт возникновения которой не подтверждён контрагентами Общества, суд считает необходимым отметить следующее.

Перечень контрагентов, которые, как считает Инспекция, не подтвердили задолженность в сумме 5 151 675 руб. 08 коп. приведён в Приложении № 2 к решению № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 (том 2 л.д. 136-170), а именно:

- ООО «Завод ТБО» на сумму 27 150 руб. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 143);

- ООО «КВАЗАР» на сумму 1 757 294 руб. 88 коп. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 144);

- Лукойл-Интер-Кард на сумму 1 771 руб. 29 коп. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 150);

- ММРП на сумму 1 268 371 руб. 42 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 1 454 017 руб. 95 коп. Инспекцией принято 185 646 руб. 53 коп., основания непринятия 1 268 371 руб. 42 коп. - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 151);

- Мурманская КЭЧ на сумму 895 785 руб. 18 коп. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 154);

- ОАО «Мурманскморстрой трест» сумму 710 999 руб. 16 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 735 926 руб. 86 коп. Инспекцией принято 24 927 руб. 70 коп., основания непринятия 710 999 руб. 16 коп. - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 154);

- Мурманское УГМС на сумму 287 560 руб. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 155);

- ОАО «Мурманскпромстрой» на сумму 140 667 руб. 15 коп. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 155);

- Мурмансксельхозхимия на сумму 60 576 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 92 440 руб. Инспекцией принято 31 864 руб., основания непринятия 60 576 руб. - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 155);

- ООО «Свинокомплекс Пригородный» на сумму 1 500 руб. (не принята вся сумма, основания непринятия - ответ по итогам встречной проверки) (том 2 л.д. 163).

В ходе судебного разбирательства суд определением от 15.11.2012 предложил Инспекции представить письменное обоснование невозможности принятия документов, представленных Обществом в подтверждение наличия дебиторской задолженности на сумму 5 151 675 руб. 08 коп. со ссылкой на соответствующие документы, полученные в ходе проведения встречных проверок контрагентов заявителя (том 27 л.д. 45-49).

Во исполнение определения от 15.11.2012 Инспекция представила суду письменные пояснения по делу, в которых в обоснование своей позиции указала следующее (том 27 л.д. 61-64):

- по счетам-фактурам, выставленным ООО «Завод ТБО», задолженность в сумме 27 150 руб. является документально не подтверждённой, поскольку в бухгалтерском учёте по счёту 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2007 данная задолженность отсутствует;

- по счетам-фактурам, выставленным ООО «КВАЗАР», задолженность в сумме 1 757 294 руб. является документально не подтверждённой, поскольку из полученного Инспекцией на требование ответа от 26.09.2011 № 10 следует, что истребуемые документы не могут быть представлены ввиду истечения срока хранения и дальнейшего уничтожения; при этом данная организация сообщает, что истребуемые счета-фактуры в данной организации не регистрировались; кроме того, согласно данным бухгалтерского счёта сальдо расчётов с данным контрагентом по состоянию на 31.12.2007 составляет 792 483 руб. 70 коп. и по счетам-фактурам, по которым формируется резерв, согласно данным бухгалтерского учёта налогоплательщика задолженность отсутствует (материалы встречной проверки том 27 л.д. 116);

- по счетам-фактурам, выставленным ООО «Лукойл-Интер-Кард», задолженность в сумме 1 771 руб. 29 коп. является документально не подтверждённой, поскольку исходя из данных бухгалтерского счёта 62 по состоянию на 31.12.2007 сальдо расчётов с данным контрагентом составляет (- 28 645 руб. 93 коп.), что свидетельствует о наличии задолженности ООО «СКАРУС» перед контрагентом (том 27 л.д. 117);

- по счетам-фактурам, выставленным ОАО «ММРП», задолженность в сумме 1 268 371 руб. 42 коп. является документально не подтверждённой, поскольку исходя из данных бухгалтерского счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2007 сальдо расчётов с данным контрагентом составляет 185 646 руб. 53 коп., что подтверждается полученным в ответ на требование Инспекции актом сверки взаимных расчётов с указанным контрагентом (материалы встречной проверки том 27 л.д. 118-121);

- по счетам-фактурам, выставленным ОАО «Трест Мурманскморстрой», задолженность в сумме 710 999 руб. 16 коп. является документально не подтверждённой, поскольку исходя из данных бухгалтерского учёта по счёту 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2007 сальдо расчётов с данным контрагентом составляет лишь 6 395 руб. 50 коп., что подтверждается полученным в ответ на требование Инспекции актом сверки взаимных расчётов с указанным контрагентом, согласно которому по данным ОАО «Трест Мурманскморстрой» задолженность в пользу ООО «СКАРУС» по состоянию на 31.12.2007 составляет 24 927 руб. 70 коп. (материалы встречной проверки том 27 л.д. 122, 123);

- по счетам-фактурам, выставленным ГУ «Мурманское УГМС», задолженность в сумме 287 560 руб. является документально не подтверждённой, поскольку согласно письму данной организации от 20.09.2011 № 13/2130, полученному на требование Инспекции, указанные налогоплательщиком счета-фактуры в бухгалтерию ГУ «Мурманское УГМС» не поступали (материалы встречной проверки том 27 л.д. 124, 125);

- по счетам-фактурам, выставленным ОАО «Мурманскпромстрой», задолженность в сумме 140 667 руб. 15 коп. является документально не подтверждённой, поскольку согласно письму данной организации (вх. № 057049 от 23.09.2011) задолженность по указанным налогоплательщикам счетам-фактурам отсутствует (материалы встречной проверки том 27 л.д. 126, 127);

- по счетам-фактурам, выставленным ФГУ «Мурманская КЭЧ», задолженность в сумме 895 785 руб. 18 коп. является документально не подтверждённой, поскольку согласно письму данной организации (вх. № 057262 от 26.09.2011) задолженность у организации перед ООО «СКАРУС» отсутствовала (материалы встречной проверки том 27 л.д. 132);

- по счетам-фактурам, выставленным ООО «Свинокомплекс «Пригородный», задолженность в сумме 1 500 руб. является документально не подтверждённой, поскольку по счёту 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» по состоянию на 31.12.2007 данная задолженность отсутствует (материалы встречной проверки том 27 л.д. 133, 134);

- по счетам-фактурам, выставленным ГОУП «Мурмансксельхозхимия», задолженность в сумме 60 576 руб. является документально не подтверждённой, поскольку согласно письму данной организации (вх. № 11143 от 28.09.2011) задолженность у организации перед ООО «СКАРУС» по состоянию на 31.10.2005 составила 31 864 руб. 12 коп. (материалы встречной проверки том 27 л.д. 135, 136).

Вместе с тем, не соглашаясь с позицией налогового органа, суд учитывает следующее.

1. Как следует из письма ООО «КВАЗАР» исх. № 10 от 26.09.2011, представленному на требование Инспекции № 1673 от 16.09.2011, документы за 2006-2007г.г. в связи с истечением срока хранения были уничтожены бумагорезательной машиной. Согласно электронному документообороту истребуемые счета-фактуры ООО «КВАЗАР» не регистрировались. Вместе с тем, указание контрагентом заявителя на то обстоятельство, что данные документы в электронном виде у данной организации не регистрировались, не является доказательством того, что данные документы в адрес указанного контрагента не поступали. Кроме того, в материалах дела имеются товарные накладные на отгрузку товаров, в которых имеется подпись лица, принявшего товары, что свидетельствует о совершении хозяйственных операций по поставке товаров.

2. В отношении задолженности по счёту-фактуре, выставленному в адрес ООО «Лукойл-Интер-Кард», на сумму 1 771 руб. 29 коп. Инспекция представила оборотно-сальдовую ведомость по счёту 62.1 (4-й квартал 2007 года), согласно которой на конец периода ООО «СКАРУС» имеет задолженность перед ООО «Лукойл-Интер-Кард» в размере 28 645 руб. 93 коп. Однако, в указанной ведомости также отражены имевшиеся в течение отчётного периода обороты, в том числе по дебету счёта 62.1 в размере 389 243 руб. 33 коп. и по кредиту счёта 62.1 в размере 353 944 руб. 63 коп., что свидетельствует о реализации заявителем в адрес контрагента товаров (работ, услуг).

3. В отношении задолженности ОАО «ММРП» на сумму 1 268 371 руб. 42 коп. Инспекция ссылается на представленный указанным контрагентом акт сверки взаимных расчётов, составленный по состоянию на 31.12.2007. При этом налоговый орган не учитывает, что согласно акту сверки по состоянию на 01.01.2007 сумма задолженности ОАО «ММРП» перед ООО «СКАРУС» составляла 2 266 437 руб. 40 коп., а 30.09.2007 спорная сумма задолженности Обществом была восстановлена ввиду её оплаты контрагентом.

4. В отношении задолженности ОАО «Трест Мурманскморстрой» на сумму 710 999 руб. 16 коп. Инспекция ссылается на представленный указанным контрагентом акт сверки взаимных расчётов, согласно которому по состоянию на 31.12.2007 задолженность данной организации перед ООО «СКАРУС» составляет 24 927 руб. 70 коп. Между тем, отсутствие задолженности на момент окончания налогового периода не означает не возникновение спорной задолженности в более ранние периоды. Кроме того, из представленных налоговым органом документов не следует, что данный контрагент заявителя отрицает как сам факт отгрузки в его адрес товаров, так и выставление в его адрес счетов-фактур.

5. В отношении не принятия задолженности ФГУ «Мурманская КЭЧ района» в размере 895 785 руб. 18 коп. Инспекция представила письмо исх. № 02/708 от 23.09.2011, согласно которому ФГУ «Мурманская КЭЧ района» сообщает о невозможности представить документы Домоуправления № 3 ввиду их отсутствия, так как Домоуправление № 3 присоединилось к ФГУ «Мурманская КЭЧ района» 01.04.2006 и в передаточном акте задолженность перед ООО «СКАРУС» отсутствует. Вместе с тем, отсутствие задолженности в передаточном акте Домоуправления № 3 не означает фактическое отсутствие финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «СКАРУС» и ФГУ «Мурманская КЭЧ района». Кроме того, заявитель представил в материалы дела решение Арбитражного суда Мурманской области от 08.02.2010 по делу № А42-10272/2009 о взыскании с ФГУ «Мурманская КЭЧ района» в пользу ООО «СКАРУС» задолженности по счетам-фактурам № 09/02-07 от 09.02.2005, № 09/02-06 от 09.02.2006, № 09/02-08 от 09.02.2006, № 26/02-01 от 26.02.2006, № 03/04-08 от 03.04.2006, № 28/04-08 от 28.04.2006, № 05/05-02 от 05.05.2006, № 31/05-33 от 31.05.2006, № 31/12-62 от 31.12.2006, № 31/12-63 от 31.12.2006, № 31/12-64 от 31.12.2006, которая была включена Обществом в состав резерва по сомнительным долгам за 2007 год (том 27 л.д. 139-142).

6. В отношении задолженности ГУ «Мурманское УГМС» на сумму 287 560 руб. Инспекция ссылается на письмо указанной организации исх. № 13/2130 от 20.09.2011, в котором ГУ «Мурманское УГМС» указывает на отсутствие в бухгалтерии счетов-фактур заявителя, и на представленный данной организацией акт сверки взаимных расчётов, составленный по состоянию на 31.12.2010. Вместе с тем, указание контрагентом заявителя на отсутствие счетов-фактур не может служить основанием полагать, что данные счета-фактуры заявителем не выставлялись и в адрес указанного контрагента не направлялись. Кроме того, акт сверки взаимных расчётов по состоянию на 31.12.2010 охватывает период 2010 года, в том время как в настоящем деле по данному эпизоду рассматривается период формирования резерва по сомнительным долгам за 2007 год.

7. В отношении задолженности ОАО «Мурманскпромстрой» на сумму 140 667 руб. 15 коп. Инспекция ссылается на письмо данной организации (вх. № 057049 от 23.09.2011), согласно которому контрагент указывает на отсутствие задолженности по указанным в требовании налогового органа счетам-фактурам. При этом ОАО «Мурманскпромстрой» представило акт сверки взаимных расчётов по состоянию на 30.04.2008, согласно которому по состоянию на 01.01.2008 задолженность ОАО «Мурманскпромстрой» перед ООО «СКАРУС» составила 202 438 руб. 16 коп. Между тем, данному обстоятельству Инспекция оценки не дала.

8. В отношении задолженности ГОУП «Мурмансксельхозхимия» на сумму 60 576 руб. Инспекция ссылается на сопроводительное письмо конкурсного управляющего данной организации исх. № 224 от 27.09.2011 о представлении в адрес налогового органа имеющихся документов, охватывающих период 2005 года. При этом конкурсный управляющий ГОУП «Мурмансксельхозхимия» указал, что других истребуемых документов в архиве предприятия не сохранилось. Вместе с тем, данное обстоятельство при наличии подтверждающих документов не может свидетельствовать об отсутствии задолженности перед ООО «СКАРУС».

Кроме того, на товарных накладных имеются подписи лиц, принявших товары, что свидетельствует о совершении хозяйственных операций по поставке товаров.

9. В отношении задолженности на сумму 1 500 руб. по счёту-фактуре № 06/058 от 15.06.2005 ООО «Свинокомплекс «Пригородный» подтвердил выставление в его адрес указанного счёта-фактуры.

В отношении задолженности по счетам-фактурам, выставленным в адрес ООО «Завод ТБО», несмотря на наличие в Приложении № 2 к оспариваемому решению ссылки на результаты встречной проверки, Инспекция таких документов суду не представила.

Кроме того, в отношении рассматриваемого эпизода суд считает необходимым отметить следующее.

Законодательством о налогах и сборах не установлены особенности расчёта дебиторской задолженности в целях формирования резерва по сомнительным долгам. В этом случае в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ следует руководствоваться законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте. Инвентаризация имущества и обязательств в силу пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» проводится организациями в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности. Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления её результатов предусмотрены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждёнными Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.

Согласно пункту 3.48 Методических указаний в ходе инвентаризации подлежит установлению, в том числе правильность и обоснованность суммы дебиторской задолженности, числящейся на балансе, дебиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности. Результаты инвентаризации оформляются актом инвентаризации по форме ИНФ-17, утверждённой постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учётной документации по учёту кассовых операций, по учёту результатов инвентаризации». В соответствии с пунктом 73 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утверждённого Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, расчёты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчётности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. Вышеуказанные акты прямо устанавливают, что в бухгалтерском учёте предусматривается отражение как подтверждённой должником суммы дебиторской задолженности, так и не подтверждённой, в том числе и задолженности, в отношении которой между кредитором и должником существует спор о её наличии.

Статьями 265, 266 НК РФ не установлено ограничение на учёт в составе резервов по сомнительным долгам только сумм дебиторской задолженности, подтвержденной дебиторами, поэтому в расчётах суммы сомнительной задолженности для налогообложения Общество правильно учло все суммы дебиторской задолженности по отгруженным товарам, работам, услугам, признанные подтверждёнными результатами инвентаризации.

Сомнительный долг - это неисполненные необеспеченные денежные обязательства дебиторов перед кредитором, вытекающие из различных договоров. Никаких иных критериев, кроме установленных пунктом 1 статьи 266 НК РФ, для отнесения дебиторской задолженности к сомнительной положения Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливают. При таких обстоятельствах не имеет значения, принимались ли организацией какие-либо меры по взысканию задолженности или нет, направлены ли кредитором контрагентам претензии, поданы ли в суд исковые заявления на должников, составлялись ли акты сверки расчетов с дебиторами и т.п.

Таким образом, несмотря на оценку представленных налоговым органом и заявителем документов, в целом суд считает необоснованными доводы Инспекции о необходимости подтверждения контрагентами Общества дебиторской задолженности при наличии документов, подтверждающих её возникновение.

С учётом изложенного, суд считает необоснованным довод Инспекции о невозможности включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности в сумме 5 151 675 руб. 08 коп., в отношении которой Инспекцией сделан вывод о неподтверждении указанной задолженности кредиторами Общества.

Кроме того, в Приложении № 2 к решению № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 Инспекция указала на не подтверждение либо частичное подтверждение дебиторской задолженности в отношении следующих контрагентов заявителя:

- 35 СРЗ (Звёздочка) Минобороны РФ на сумму 21 124 руб. 95 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 35 639 руб. 84 коп. Инспекцией принято 14 514 руб. 89 коп.) (том 2 л.д. 136);

- АМНГР на сумму 80 600 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 426 300 руб. Инспекцией принято 345 700 руб.) (том 2 л.д. 137);

- ФИО13 БЭСТ Плюс на сумму 623 руб. 06 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 5 350 руб. Инспекцией принято 4 726 руб. 94 коп.) (том 2 л.д. 138);

- Банкеринг на сумму 199 999 руб. 30 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 898 017 руб. 22 коп. Инспекцией принято 698 017 руб. 92 коп.) (том 2 л.д. 138);

- Воланд на сумму 30 000 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 18 831 000 руб. Инспекцией принято 18 801 000 руб.) (том 2 л.д. 139);

- ООО «Гидротехсервис» на сумму 642 301 руб. 09 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 2 122 153 руб. 45 коп. Инспекцией принято 1 479 852 руб. 36 коп.) (том 2 л.д. 140);

- Зашейховский лесхоз на сумму 1 585 руб. 41 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 15 647 руб. 90 коп. Инспекцией принято 14 062 руб. 49 коп.) (том 2 л.д. 143);

- ООО «Золотая рыбка» на сумму 49 руб. 40 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 13 100 руб. Инспекцией принято 13 050 руб. 60 коп.) (том 2 л.д. 143);

- ИК-К на сумму 8 920 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 143);

- Интер-Степ ТД на сумму 48 766 руб. 57 коп. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 143);

- ГОУП «Кандалакшаводоканал» на сумму 65 686 руб. 92 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 146 616 руб. 99 коп. Инспекцией принято 80 930 руб. 07 коп.) (том 2 л.д. 144);

- Кандалакшская горэлектросеть на сумму 8 459 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 144);

- ФИО14 на сумму 170 000 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 145);

- Кольское ГОУ МРСП на сумму 33 386 руб. 87 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 233 386 руб. 87 коп. Инспекцией принято 200 000 руб.) (том 2 л.д. 147);

- ОАО «КОМЗ» на сумму 7 400 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 200 600 руб. Инспекцией принято 193 200 руб.) (том 2 л.д. 150);

- ФИО10 на сумму 29 837 руб. 50 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 43 942 руб. 50 коп. Инспекцией принято 14 105 руб.) (том 2 л.д. 150);

- МЕГАФОН покупатель на сумму 656 027 руб. 85 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 1 250 253 руб. 41 коп. Инспекцией принято 594 225 руб. 56 коп.) (том 2 л.д. 150);

- Мончегорское МУСП на сумму 250 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 41 562 руб. Инспекцией принято 41 312 руб.) (том 2 л.д. 152);

- Мостоотряд № 9 на сумму 9 848 руб. 86 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 288 000 руб. Инспекцией принято 278 151 руб. 14 коп.) (том 2 л.д. 152);

- МРСК-Снежногорск на сумму 22 918 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 152);

- ООО «М-Сервис» на сумму 32 072 руб. 69 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 92 354 руб. 69 коп. Инспекцией принято 60 282 руб.) (том 2 л.д. 152);

- ОБС на сумму 18 313 руб. 40 коп. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 157);

- Оленегорский МУПП ЖКХ на сумму 2 600 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 158);

- Оленегорское ДСП на сумму 10 576 539 руб. 29 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 13 502 881 руб. 02 коп. Инспекцией принято 2 926 341 руб. 73 коп.) (том 2 л.д. 158);

- Печенгастрой на сумму 83 924 руб. 04 коп. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 160);

- Печенгский МУП ЖКХ на сумму 368 820 руб. 88 коп. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 161);

- Розничная продажа на сумму 1 466 702 руб. 11 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 4 100 000 руб. Инспекцией принято 2 633 297 руб. 89 коп.) (том 2 л.д. 163);

- ОАО «Роснефть» на сумму 13 775 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 163);

- Севертрансстрой (СТС) на сумму 305 546 руб. 48 коп. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 340 546 руб. 56 коп. Инспекцией принято 34 999 руб. 98 коп.) (том 2 л.д. 165);

- Севзапэлектромонтаж (ОАО) СЗЭМ на сумму 250 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 165);

- СФЕН на сумму 890 000 руб. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 167);

- Тепловодоканал г.Ковдор на сумму 24 250 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 26 200 руб. Инспекцией принято 1 950 руб.) (том 2 л.д. 167);

- Управление по делам Ковдор на сумму 695 руб. 46 коп. (не принята вся сумма) (том 2 л.д. 168);

- Хлебозавод Кандалакша на сумму 400 руб. (из общей суммы дебиторской задолженности в размере 15 600 руб. Инспекцией принято 15 200 руб.) (том 2 л.д. 168).

Между тем, основания по которым, не принята та или иная сумма (за исключением задолженности ОАО «Оленегорское ДСП» по счетам-фактурам № 29/05-02 от 29.05.2007 на сумму 350 448 руб. и № 30/06-93 от 03.06.2007 на сумму 3 513 900 руб.), в оспариваемом решении не отражены.

В отношении задолженности ОАО «Оленегорское ДСП» по счетам-фактурам № 29/05-02 от 29.05.2007 на сумму 350 448 руб. и № 30/06-93 от 03.06.2007 на сумму 3 513 900 руб. Инспекция в оспариваемом решении указала, что указанные счета-фактуры были сторнированы в книге продаж в октябре 2007 года, а в декабре 2007 года на эти счета-фактуры проведены корректировочные записи по бухгалтерскому счёту 63 «Резервы по сомнительным долгам», так как взамен выставлен счёт-фактура № 31/10119 от 31.10.2007. Поскольку, как указал налогоплательщик в своих возражениях, по счетам-фактурам № 29/05-02 от 29.05.2007 и № 30/06-93 от 03.06.2007 реализации не было, взамен данных счетов-фактур новый счёт-фактура не мог быть выставлен. Данный факт, по мнению Инспекции, повлёк за собой завышение суммы созданного резерва по сомнительным долгам на сумму задолженности, не подтверждённой документально.

Вместе с тем, суд считает, что приведённые Инспекцией доводы не могут являться достаточными основаниями для исключения задолженности ОАО «Оленегорское ДСП» на общую сумму 3 864 348 руб. из состава резерва по сомнительным долгам за 2007 год.

Как следует из пояснений представителей заявителя и подтверждается материалами дела, Обществом в адрес ОАО «Оленегорское ДСП» действительно были выставлены счета-фактуры № 29/05-02 от 29.05.2007 на сумму 3 850 500 руб. (задолженность 350 448 руб.) и № 30/06-93 от 03.06.2007 на сумму 3 513 900 руб. При этом счёт-фактура № 29/05-02 от 29.05.2007 отражён в книге продаж Общества за май 2007 года (том 13 л. д. 26), а счёт-фактура в книге продаж за июнь 2007 года (том 13 л.д. 71). Поскольку по указанным счетам-фактурам реализации товаров (работ, услуг) не было, Общество в книгу продаж за октябрь 2007 году внесло записи об аннулировании продажи по счёту-фактуре № 29/05-02 от 29.05.2007 на сумму 3 850 500 руб. и по счёту-фактуре № 30/06-93 от 03.06.2007 на сумму 3 513 900 руб. (том 14 л.д. 43). Однако поскольку резерв на сумму 3 864 348 руб. уже был сформирован, Общество при наличии кредиторской задолженности по этому же кредитору (ОАО «Оленегорское ДСП») откорректировало основания возникновения данной задолженности приняв к учёту в составе резерва по сомнительным долгам счёт-фактуру № 31/10119 от 31.10.2007 на сумму 9 378 050 руб., отражённый в книге продаж за октябрь 2007 года (том 14 л.д. 89). При этом сумма, включенная налогоплательщиком в состав резерва по сомнительным долгам за 2007 год, не изменилась.

При рассмотрении материалов проверки Общество в адрес Инспекции по данному вопросу представило соответствующие пояснения (том 10 л.д. 44).

Кроме того, рассматривая довод заявителя о неправомерности вывода Инспекции об отсутствии документального подтверждения образования резерва по сомнительным долгам в сумме 73 814 964 руб., из которых задолженность в сумме 5 151 675 руб. 08 коп. не подтверждена кредиторами Общества, суд приходит к следующему.

Статья 101 НК РФ регламентирует порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в том числе устанавливает процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, включающую в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществлении ими отдельных процессуальных действий.

Так, в названной статье установлено, что рассмотрение акта налоговой проверки, других материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункты 1, 7 статьи 101 НК РФ).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

Поскольку целью приведённого в статье 101 НК РФ правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, федеральный законодатель предусмотрел в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, отмену решения налогового органа.

В абзаце втором пункта 14 статьи 101 НК РФ содержится понятие «существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки» и указывается, что нарушение таких условий может являться основанием для отмены решения налогового органа.

К таким существенным условиям отнесено обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Вынесение налоговым органом решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля производится в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (пункт 6 статьи 101 НК РФ) и поэтому не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

Целью дополнительных мероприятий налогового контроля согласно пункту 4.1 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 № 9-П является уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными правонарушениями.

Процедура принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в числе других является гарантией защиты прав и охраняемых законом интересов проверяемых лиц. При этом налоговое законодательство не содержит положений, предусматривающих обязанность налогового органа составлять по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акт как специальный процессуальный документ.

Однако отсутствие у налогового органа такой обязанности не исключает наличие у него обязанности обеспечения возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в том числе посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств, представления объяснений и возражений.

Указанная обязанность налогового органа реализуется путём предоставления в соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ налогоплательщику права получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе, в праве налогоплательщика участвовать в исследовании документов, истребованных у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документов, представленных в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иных документов, имеющихся у налогового органа. Указанное относится и к материалам, полученным в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Судом установлено, что в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также, учитывая представленные ООО «СКАРУС» письменные возражения и дополнительные материалы, 07.09.2011 заместителем начальника Инспекции на основании пункта 6 статьи 101 НК РФ вынесено решение № 161 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе путём истребования у контрагентов ООО «СКАРУС» необходимых документов (информации) (том 19 л.д. 116, 117).

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 07.09.2011 № 161 получено представителем ООО «СКАРУС» 09.09.2011.

В результате анализа информации и документов, представленных контрагентами ООО «СКАРУС», налоговый орган установил, что часть контрагентов ООО «СКАРУС» не подтверждают наличие перед ними задолженности в сумме 5 151 675 руб. 08 коп.

Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля актом или справкой не оформлялись.

Уведомлением от 30.09.2011 № 02.4-34/42415 Инспекция пригласила директора (законного представителя) ООО «СКАРУС» в Инспекцию 06.10.2011 в 14 часов 00 минут для ознакомления с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (том 19 л.д. 129).

Кроме того, уведомлением от 30.09.2011 № 02.4-34/42414 Инспекция пригласила директора ООО «СКАРУС» в Инспекцию 07.10.2011 в 14 часов 00 минут для участия в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (том 19 л.д. 130).

Указанные уведомления получены представителем Общества.

Согласно протоколу об ознакомлении налогоплательщика (его законного представителя) с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, от 06.10.2011 представитель Общества ФИО1 в разделе «Замечания к протоколу и заявления» указал «документы представлены на обозрение, копии налогоплательщику не представлены для подготовки дополнительных пояснений и возражений» (том 19 л.д. 131). При этом на перечне документов, являющемся приложением № 1 к вышеназванному протоколу, представителями Инспекции указано «От подписания перечня документов, с которыми ознакомлены, представители ООО «СКАРУС» отказались» (том 19 л.д. 133).

Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства ФИО1, являющийся представителем заявителя и участвовавший при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки ООО «СКАРУС», пояснил, что 06.04.2011 в 14 часов 00 минут ему были представлены лишь на обозрение полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля документы в количестве более 300 листов (согласно перечню для ознакомления передавались документы по 31 позиции в количестве 303 листа), что исключило возможность их надлежащего изучения. Оспариваемое же решение было вынесено 07.10.2011, то есть на следующий день. При этом о дате рассмотрения материалов налоговой проверки представитель Общества также был уведомлен лишь 06.10.2011 в 14 часов 53 минуты в процессе ознакомления с дополнительными материалами, что подтверждается подписью представителя Общества ФИО1, исполненной на представленном в материалы дела уведомлении о вызове налогоплательщика от 30.09.2011 № 02.4-34/42414 (том 19 л.д. 130).

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ необеспечение налогоплательщику возможности представить объяснения по материалам проверки относится к существенным нарушениям процедуры рассмотрения материалов проверки, что является основанием для отмены решения налогового органа.

Тот факт, что Инспекция пригласила налогоплательщика 06.10.2011 на рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе проведения которых налоговый орган пришёл к выводу о неподтверждении контрагентами Общества возникновения дебиторской задолженности в сумме 5 151 675 руб. 08 коп., не свидетельствует о надлежащем ознакомлении налогоплательщика с материалами проверки заблаговременно. Фактически, предоставив на ознакомление материалы в количестве 303 листов, и проигнорировав просьбу налогоплательщика, с учётом объёма представленных на ознакомление документов, предоставить ему копии документов для подготовки дополнительных пояснений и возражений, налогоплательщик был лишён возможности представить письменные объяснения, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и нарушает право налогоплательщика на защиту своих интересов всеми незапрещёнными способами (част 2 статьи 45 Конституции Российской Федерации).

Предоставление возможности ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля «на месте» и непродолжительный период времени с момента рассмотрения материалов проверки до момента вынесения решения свидетельствует о том, что налоговый орган не обеспечил налогоплательщику возможность воспользоваться своим правом на представление письменных возражений, что является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки.

Не соглашаясь с позицией заявителя, Инспекция сослалась на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 08.11.2011 № 15726/10, в котором указано, что право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках подобных проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идёт речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Таким образом, принимая названное Постановление, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации исходил из того, что если налогоплательщик реализовал право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно полученными налоговым органом материалами, каких-либо возражений относительно содержания этих документов не заявлял и фактически ранее обладал соответствующей информацией, у судов отсутствуют основания для признания факта нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, влекущего безусловную отмену принятого налоговым органом решения.

Между тем, из материалов дела следует, что в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция истребовала у контрагентов ООО «СКАРУС» документы (информацию) по вопросу образования дебиторской задолженности, включенной налогоплательщиком в состав резерва по сомнительным долгам за 2007 год. Именно в результате анализа информации и документов, представленных контрагентами ООО «СКАРУС», налоговый орган пришёл к выводу о неподтверждении дебиторской задолженности на сумму 5 151 675 руб. 08 коп. При этом, как указывалось выше, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля актом или справкой не оформлялись. Фактически сведения о неподтверждении дебиторской задолженности в размере указанной выше суммы впервые нашли своё отражение в оспариваемом заявителем решении и в Приложении № 2 к нему, в котором в качестве основания неподтверждения задолженности контрагентами заявителя ООО «Завод ТБО», ООО «КВАЗАР», ООО «Лукойл-Интер-Кард», ОАО «ММРП», ОАО «Трест Мурманскморстрой», ГУ «Мурманское УГМС», ОАО «Мурманскпромстрой», ФГУ «Мурманская КЭЧ», ООО «Свинокомплекс «Пригородный», ГОУП «Мурмансксельхозхимия» проставлена отметка «встр». Таким образом, выводы Инспекции, изложенные в оспариваемом решении, в части неправомерности формирования заявителем резерва по сомнительным долгам в сумме 5 151 675 руб. 08 коп. основаны на документах, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Фактически указанные документы были предоставлены представителю ООО «СКАРУС» для ознакомления в совокупности с иными документами по другим эпизодам, касающихся, в том числе доначисления НДФЛ, 06.10.2011, то есть за день до вынесения оспариваемого решения. При этом представитель заявителя, в связи с большим объёмом документов и необходимостью подготовить письменные дополнения и возражения, выразил просьбу предоставить копии представленных на обозрение документов, в связи с чем суд считает несостоятельным довод Инспекции о том, что представитель заявителя не заявил должным образом каких-либо ходатайств, в том числе ходатайство о переносе срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и не выразил намерение представить письменные возражения. Кроме того, в перечне документов, являющихся приложением № 1 к протоколу об ознакомлении налогоплательщика (его законного представителя) с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, содержится исполненная налоговым органом машинопечатная строка «Копии перечисленных в приложении получил на 303 листах», что позволяет сделать вывод о намерении Инспекции предоставить налогоплательщику копии документов, представленных его представителю на обозрение. Однако, несмотря на указание представителя налогоплательщика на его намерение при получении копий документов подготовить дополнительные пояснения и возражения, налоговый орган копии документов налогоплательщику не предоставил. При этом, не предоставив копии документов, налоговый орган не предоставил налогоплательщику дополнительного времени для ознакомления с представленными документами.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ налогоплательщики имеют право представить в налоговые органы письменные возражения в случае несогласия с выводами проверяющих. Очевидно, что для подготовки письменных возражений налогоплательщику необходимо ознакомиться с выводами проверяющих налогового органа заблаговременно до рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в целом, в том числе с учётом документов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

С учётом изложенных обстоятельств суд считает, что налогоплательщик, с учётом объёма предоставленных ему на ознакомление документов, был лишён возможности исследовать в полном объёме и должным образом материалы выездной налоговой проверки, в том числе результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, и представить свои письменные мотивированные возражения относительно выводов налогового органа, что является нарушением пункта 6 статьи 100 НК РФ.

Рассматривая довод Инспекции о превышении Обществом при формировании резерва по сомнительным долгам 10-процентного ограничения размера выручки отчётного (налогового) периода, установленного пунктом 4 статьи 266 НК РФ, суд учитывает следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведённой на последнее число отчётного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчётного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьёй 249 НК РФ.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекция с учётом размера полученной ООО «СКАРУС» в 2007 году выручки от продажи товаров (работ, услуг), облагаемой по общему режиму налогообложения в сумме 568 294 218 руб., указала, что налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль организаций неправомерно образовал в 2007 году резерв по сомнительным долгам в сумме 34 608 383 руб. 20 коп., превышающей ограничение, предусмотренное статьёй 265 НК РФ (91 437 805 руб. - 56 829 421 руб. 80 коп). Других оснований для вывода о превышении Обществом указанного ограничения оспариваемое решение налогового органа не содержит.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступления, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

Согласно статье 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признаётся календарный год. Отчётными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Как следует из Отчёта о прибылях и убытках за период с 1 января по 31 декабря 2007 года (форма № 2) за указанный период размер выручки ООО «СКАРУС», полученной от всех поступлений, составил 948 848 000 руб. (том 10 л.д. 59, 60). Следовательно, сумма созданного в 2007 году резерва по сомнительным долгам в размере 91 437 805 руб. не превышает ограничения по выручке, установленного пунктом 4 статьи 266 НК РФ. По строке 250 Отчёта о прибылях и убытках за период с 1 января по 31 декабря 2007 года Общество отразило размер отчислений в оценочные резервы в сумме 94 068 тыс. руб., что также не превышает установленного ограничения по выручке.

При этом суд находит несостоятельным довод налогового органа о том, что при определении размера выручки в целях установления ограничения при формировании резерва по сомнительным долгам, необходимо учитывать только выручку, подлежащую обложению по общему режиму налогообложения, поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации, в частности приведённые нормы, не содержит ограничений при формировании резерва по сомнительным долгам исключительно размером выручки, подлежащей обложению по общему режиму налогообложения. Для целей формирования резерва по сомнительным долгам при определении его предельно допустимой величины учитываются все доходы от реализации без ограничения по применяемым режимам налогообложения. При этом положения пункта 4 статьи 266 НК РФ не содержат указания на размер выручки, полученной только от осуществления деятельности по общей системе налогообложения без учёта поступлений от иных режимов налогообложения.

Кроме того, суд считает, что в нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ Инспекция в акте выездной налоговой проверки не отразила нарушение, выразившееся в превышении Обществом при формировании резерва по сомнительным долгам 10-процентного ограничения размера выручки, установленного частью 4 статьи 266 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведённой выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в том числе документально подтверждённые факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершённого привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведённой проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Из указанных норм законодательства следует, что налоговый орган не вправе указывать в решении те обстоятельства, которые не были им установлены в ходе проверки, не отражены в акте проверки и не могли являться основанием для вынесения решения.

На основании пункта 6 статьи 108 НК РФ лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения, и виновности лица в его совершении возлагается на налоговые органы.

Таким образом, положения пункта 8 статьи 101 и пункта 6 статьи 108 НК РФ, пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтверждённых документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Как следует из акта выездной налоговой проверки ООО «СКАРУС» № 02.4-34/162 от 01.08.2011, Инспекция указала, что в нарушение подпункта 3 пункта 2 статьи 23, пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 247, статей 265, 266, пункта 1 статьи 272 НК РФ в проверяемом периоде ООО «СКАРУС» необоснованно завысило внереализационные расходы в 2007 году на сумму резерва по сомнительным долгам в сумме 73 814 964 руб.

Ссылаясь на статью 11, подпункт 7 пункта 1 статьи 265, пункт 4 статьи 266, статью 266 НК РФ, статьи 190-194, 196, 200 Гражданского кодекса Российской Федерации, пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте», Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учётной документации по учёту кассовых операций, по учёту результатов инвентаризации», Инспекция указала, что в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «СКАРУС» не предоставило первичных документов, подтверждающих проведение инвентаризации на каждую отчётную дату, то есть не подтвердило правомерность и достоверность сформированного резерва по сомнительным долгам; не представило документов, подтверждающих правомерность формирования резерва по сомнительным долгам и списание за счёт сумм созданного резерва суммы безнадёжных долгов (страницы 17-19 акта).

Вывод Инспекции о превышении Обществом при формировании резерва по сомнительным долгам 10-процентного ограничения размера выручки, установленного частью 4 статьи 266 НК РФ, в акте выездной налоговой проверки не отражён, в связи с чем суд считает, что в данном случае налоговым органом допущено нарушение права налогоплательщика на представление мотивированных и обоснованных возражений по факту нарушения законодательства о налогах и сборах, что в силу прямого указания, содержащегося в пункте 14 статьи 101 НК РФ является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом суд считает несостоятельным довод Инспекции о достаточности указания в акте выездной налоговой проверки норм главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, регламентирующих порядок формирования резерва по сомнительным долгам и отнесения затрат на его формирование во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций, и о том, что к выводу о превышении Обществом 10-процентного ограничения от выручки при определении суммы создаваемого резерва по сомнительным долгам Инспекция пришла лишь после представления 26.08.2011 возражений на акт выездной налоговой проверки, в которых Общество подтвердило сформированную им сумму резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб. В акте выездной налоговой проверки (страница 19 акта) Инспекция указывает, что «Сумма созданного в 2007 году, но не использованного резерва по сомнительным долгам, согласно расшифровке к Ф № 2 «Отчет о прибылях и убытках», которая в сумме внереализационных доходов и внереализационных расходов соответствует декларации по налогу на прибыль за 2007 год, составила 91437805 руб.». При этом Инспекция не делает никаких выводов о том, что сумма созданного налогоплательщиком резерва превышает 10 процентов от выручки, облагаемой по общему режиму налогообложения, размер которой составил 568 294 218 руб.

Учитывая изложенное, суд считает ошибочным вывод налогового органа о наличии оснований для доначисления налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 17 715 591 руб. с соответствующей суммой пени в связи с не восстановлением Обществом резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб., не подтверждением рядом дебиторов задолженности, перешедшей в разряд сомнительной и послужившей основанием для формирования резерва по сомнительным долгам, а также превышением Обществом при формировании резерва по сомнительным долгам 10-процентного ограничения размера выручки, установленного частью 4 статьи 266 НК РФ.

II. По вопросу исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, расходов в сумме 20 546 630 руб. 29 коп. (подпункт 2 пункта 2.2.4. раздела 2.2., пункт 2.2.6. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 11 от 12.01.2012).

1. Исключение из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, банковских процентов в сумме 8 893 835 руб., отнесённых налоговым органом на ЕНВД.

Заявитель не согласен с исключением из состава внереализационных расходов банковских процентов в сумме 8 893 835 руб., отнесенных налоговым органом к деятельности, облагаемой ЕНВД.

Как следует из оспариваемого решения, в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в бухгалтерском отчёте по Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» за 2008 год ООО «СКАРУС» сумма процентов к уплате в целом по деятельности организации составила 25 195 000 руб., а прочие расходы - 13 856 000 руб.

Согласно пункту 7.1 Приказа № 48 от 31.12.2007 «Об учётной политике организации на 2008 год» проценты, начисленные по кредитам, относятся на внереализационные расходы.

В виду того, что, организацией осуществляются виды деятельности, облагаемые по общей системе налогообложения, и облагаемые ЕНВД, учётной политикой ООО «СКАРУС» предусмотрено, что для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль ведётся раздельный учёт доходов и расходов по следующим видам деятельности и хозяйственным операциям:

- розничная торговля непродовольственными товарами через объекты стационарной торговой сети, подпадающая под специальный налоговый режим (облагаемая ЕНВД);

- прочая оптовая и розничная торговля, подпадающая под общим режим налогообложения.

Расходы в целом по организации, не относящиеся на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам, для целей исчисления налога на прибыль и в соответствии с учётной политикой налогоплательщика, по мнению налогового органа, должны быть определены с учётом целей получения кредитных средств и (или) распределены пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов.

С учётом того, что согласно кредитным договорам ООО «СКАРУС» назначение кредита - финансирование расходов, связанных с текущей деятельностью, Инспекция пришла к выводу о том, что проценты по кредиту являются расходами, не относящимися на затраты по конкретному виду деятельности, и подлежат распределению пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов.

Согласно Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» за 2008 год суммарный объём доходов по деятельности ООО «СКАРУС» составил 1 259 659 тыс. руб. Доход от деятельности, облагаемой налогом на прибыль, составил 814 900,6 тыс. руб. Таким образом, удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов составил 64,7 %.

Следовательно, по данным проверки сумма процентов, подлежащая отнесению во внереализационные расходы для целей исчисления налога на прибыль составила 16 301 165 руб. (25 195 000 руб. х 64,7 %). Таким образом, Инспекция считает, что ООО «СКАРУС» неправомерно включило в состав внереализационных расходов за 2008 год не относящиеся к деятельности по общей системе налогообложения расходы в сумме 8 893 835 руб. (25 195 000 руб. - - 16 301 165 руб.).

Между тем, оценив представленные заявителем доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд не может согласиться с указанной позицией налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учётом особенностей, предусмотренных статьёй 269 НК РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Из изложенного следует, что обоснованность таких документально подтверждённых расходов, учитываемых при расчёте налоговой базы, должна учитываться с учётом обстоятельств, свидетельствующих о намерении налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В рассматриваемом деле судом установлено и материалами дела подтверждается наличие у Общества расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Налоговый орган это обстоятельство не оспаривает, однако считает, что с учётом удельного веса доходов, полученных в результате осуществления деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, в общем объёме доходов, Общество вправе включить в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, расходы в виде банковских процентов в сумме 16 301 165 руб. При этом в процессе судебного разбирательства представители Инспекции пояснили, что в ходе проведения выездной налоговой проверки не представилось возможным установить, для какого вида деятельности (подлежащей обложению ЕНВД или в отношении которой применяется общий режим налогообложения) использовались полученные кредитные ресурсы. Данные обстоятельства послужили основанием для вывода Инспекции о неправомерном отнесении Обществом к внереализационным расходам при налогообложении прибыли за 2008 год всей суммы процентов по кредитным договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объёме всех доходов налогоплательщика.

Как следует из представленных заявителем регистров расходов в виде процентов по долговым обязательствам за 2008 год, в указанном периоде заявителем понесены расходы в виде процентов, исчисленных по кредитным договорам, заключенным с Мурманским ОСБ № 8627 Акционерного коммерческого Сберегательного банка Российской Федерации и Открытым акционерным обществом «Альфа-Банк», в сумме 26 353 011 руб. 44 коп. (согласно бухгалтерском отчёту по Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» за 2008 год сумма процентов составила 25 195 000 руб.) (том 25 л.д. 101-106).

В подтверждение начисления и уплаты процентов Общество представило суду журнал проводок 66.2, 51 «Банковские счета: ОАО «Альфа-Банк» за 2008 год (том 25 л.д. 108) и журнал проводок 66.2, 51 «Банковские счета: Мурманское ОСБ № 8627» за 2008 год (том 25 л.д. 109-116).

Размер процентов и правомерность их начисления налоговым органом не оспариваются.

Согласно пояснениям к представленному в материалы дела регистру расходов в виде процентов по долговым обязательствам за 2008 год (том 1 л.д. 107), проценты, включенные налогоплательщиком в состав внереализационных расходов, начислены по поступлениям денежных средств для пополнения оборотных средств Общества и направлены на следующие цели.

1. По договору <***>/1 от 22.04.2008, заключенному с ОАО «Альфа-Банк», ООО «СКАРУС» были выданы кредитные средства в размере 20 000 000 руб.

Платёжным поручением от 22.04.2008 № 1303 ООО «СКАРУС» перечислило на расчётный счёт ООО «Петроскан» денежные средства в сумме 20 000 000 руб. в счёт оплаты транспортного средства (грузовой автомобиль «SCANIA»), приобретённого по договору № 2007-370/16/10 от 16.10.2007 (том 11 л.д. 17). Указанное транспортное средство учтено на балансе организации и в проверяемый период использовалось в деятельности, относящейся к общему режиму налогообложения. Доказательств обратного налоговый орган суду не представил.

Выдача ОАО «Альфа-Банк» кредита ООО «СКАРУС» на сумму 20 000 000 руб. по договору <***>/1 от 22.04.2008 подтверждается представленным в материалы дела балансовым мемориальным ордером № 656560 от 22.04.2008 (том 11 л.д. 16).

2. По договору № 103764/2 от 23.06.2008, заключенному с ООО «Альфа-Банк», ООО «СКАРУС» были выданы кредитные средства в размере 20 000 000 руб.

Указанные денежные средства были направлены на приобретение у ЗАО «Роснефть» дизельного топлива и на приобретение у ООО «Мурманскдорстрой» строительных материалов, используемых в деятельности по общему режиму налогообложения. Доказательств обратного налоговый орган суду не представил.

Выдача ОАО «Альфа-Банк» кредита ООО «СКАРУС» на сумму 20 000 000 руб. по договору № 103764/2 от 23.06.2008 подтверждается представленным в материалы дела балансовым мемориальным ордером № 11 от 23.06.2008 (том 11 л.д. 18).

3. По договору возобновляемой кредитной линии <***> от 20.06.2007, заключенному с Мурманским отделением № 8627 Сбербанка России, ООО «СКАРУС» были выданы денежные средства в сумме 7 977 463 руб. 07 коп. Указанные денежные средства были направлены на оплату ООО «Ремторгстройсбыт» услуг по техническому обслуживанию, предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 555 от 20.06.2007, в сумме 960 000 руб. (платёжное поручение № 1785 от 21.06.2007 - том 10 л.д. 92), на оплату ЗАО «Спецтехнология» товаров на сумму 5 540 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 275 от 17.05.2007 (платёжное поручение № 1782 от 21.06.2007 - том 10 л.д. 90) и на оплату ООО «Фото Маркет» товаров на сумму 1 477 463 руб. 07 коп., предъявленных к уплате по счетам № 0405/020 от 04.05.2007, № 2504/048 от 25.04.2007, № 2504/047 от 25.04.2007, № 2604/064 от 26.04.2007 (платёжное поручение № 1767 от 21.06.2007 - том 10 л.д. 89) (данная оплаченная поставка реализована оптом). Доказательств обратного налоговый орган суду не представил.

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 7 977 463 руб. 07 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 1783 от 21.06.2007 (том 10 л.д. 91).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 3 419 816 руб. 46 коп. направлены на оплату 25.06.2007:

- ООО «Мурман Строй Сервис» товарно-материальных ценностей на общую сумму 57 092 руб. 46 коп., предъявленных к уплате по счётам № 10 от 18.06.2007 и № 11 от 22.06.2007 (платёжные поручения № 1805 от 25.06.2007 и № 1806 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 94, 95);

- ООО «КОСМА-СЕРВИС» товарно-материальных ценностей на сумму 45 449 руб., предъявленных к уплате по счёту № 599 от 21.06.2007 (платёжное поручение № 1807 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 96);

- ОАО «Белгородасбестоцемент» товарно-материальных ценностей на сумму 457 226 руб. 06 коп., предъявленных к уплате по счёту № 4071 от 25.06.2007 (платёжное поручение № 1809 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 97);

- ООО «ЛУКОЙЛ Северо-Западнефтепродукт» нефтепродуктов на сумму 1 000 000 руб. по договору поставки нефтепродуктов № 151-2007/О от 01.01.2007, предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 70502306-009 от 02.05.2007 (платёжное поручение № 1812 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 98);

- ООО «Глобус-Лизинг» денежных средств в сумме 127 728 руб. 54 коп. в виде текущей выплаты за май 2007 года по договору лизинга транспортных средств от 24.03.2006 № 18-06-ЛТ-МН-ГЛ (платёжное поручение № 1813 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 99);

- ООО «Авто-Стандарт» товарно-материальных ценностей на сумму 733 360 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 210 от 14.06.2007 (платёжное поручение № 1815 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 101);

- ООО «Антанта» денежных средств в сумме 98 000 руб. в виде оплаты за аренду по договору б/н от 04.05.2007 согласно счёту № 17 от 01.06.2007 (платёжное поручение № 819 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 104);

- ООО «Вехи» денежных средств в сумме 63 000 руб. в виде оплаты за субаренду согласно счёту № 1 от 09.06.2007 (платёжное поручение № 820 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 105);

- ООО «Магистраль» денежных средств в сумме 200 000 руб. в виде предоплаты по договору № 1 за июнь согласно счёту № 1 от 13.06.2007 (платёжное поручение № 823 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 106);

- Мурманскому ОСБ № 8627 процентов по кредитному договору <***> от 29.06.2006 за период с 26.05.2007 по 25.06.2007 на сумму 266 958 руб. 90 коп. и по кредитному договору <***> от 12.03.2007 за период с 26.05.2007 по 25.06.2007 на сумму 373 698 руб. 63 коп. (платёжные поручения № 801 от 25.06.2007, № 804 от 25.06.2007 - том 10 л.д. 102, 103).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 3 419 816 руб. 46 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 132548 от 25.06.2007 (том 10 л.д. 93).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 17 663 543 руб. 70 коп. направлены на оплату 26.06.2007:

- ООО «Торговый дом «Кровля» товарно-материальных ценностей на общую сумму 1 368 003 руб. 15 коп., предъявленных к уплате по счётам № 1435 от 20.06.2007 и № 1436 от 20.06.2007 (платёжные поручения № 1810 от 26.06.2007 и № 1811 от 26.06.2007 - том 10 л.д. 108, 109);

- ООО «Колабыт» денежных средств в сумме 12 295 540 руб. 55 коп. в виде оплаты за реализацию недвижимого имущества согласно счёту № 523 от 22.06.2007 (платёжное поручение № 1830 от 26.06.2007 - том 10 л.д. 110);

- ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» дизельного топлива на сумму 3 000 000 руб. по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005, предъявленных к уплате по счётам-фактурам № 4712 от 15.05.2007, № 4702 от 10.05.2007, № 4705 от 11.05.2007, № 4678 от 04.05.2007 (платёжное поручение № 1831 от 26.06.2007 - том 10 л.д. 111);

- ООО «ЛУКОЙЛ Северо-Западнефтепродукт» нефтепродуктов на сумму 1 000 000 руб. по договору поставки нефтепродуктов № 151-2007/О от 01.01.2007, предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 70502306-001 от 02.05.2007 (платёжное поручение № 1832 от 26.06.2007 - том 10 л.д. 112).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 17 663 543 руб. 70 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 111048 от 26.06.2007 (том 10 л.д. 107).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 5 000 000 руб. направлены на оплату 27.06.2007:

- ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» дизельного топлива на сумму 3 000 000 руб. по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005, предъявленных к уплате по счётам-фактурам №№ 4678, 4886, 4841, 4808, 4807, 4710, 4805, 4806 (платёжное поручение № 1839 от 27.06.2007 - том 10 л.д. 114);

- ООО «ЛУКОЙЛ Северо-Западнефтепродукт» нефтепродуктов на сумму 2 000 000 руб. по договору поставки нефтепродуктов № 151-2007/О от 01.01.2007, предъявленных к уплате по счётам-фактурам №№ 70613306-009, 70613306-010, 70618306-002, 70606306-002, 70614306-004, 70619306-002 (платёжное поручение № 1840 от 27.06.2007 - том 10 л.д. 115).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 5 000 000 руб. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 101011 от 27.06.2007 (том 10 л.д. 113).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 11 990 228 руб. 60 коп. направлены на оплату 28.06.2007:

- ООО «ЛУКОЙЛ Северо-Западнефтепродукт» нефтепродуктов на сумму 6 990 228 руб. 60 коп., предъявленных к уплате по счётам-фактурам №№ 70613306-005, 70416306-004, 70420305-001, 70426305-001, 70426306-009, 70427306-002, 70426306-008, 70508305-001, 70507305-005, 70503305-002, 705033005-001, 70503306-011, 70503306-010, 70502305-001, 70413306-003 (платёжное поручение № 1844 от 28.06.2007 - том 10 л.д. 117);

- ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» топлива на сумму 5 000 000 руб. по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005, предъявленных к уплате по счётам-фактурам №№ 3652, 3658, 3661, 3672, 3685, 3796, 3683 (платёжное поручение № 1845 от 28.06.2007 - том 10 л.д. 118).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 11 990 228 руб. 60 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 97384 от 28.06.2007 (том 10 л.д. 116).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 3 948 948 руб. 17 коп. направлены на оплату 29.06.2007 ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» топлива на сумму 10 000 000 руб. по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005, предъявленных к уплате по счётам-фактурам № 5847 от 07.06.2007, № 5816 от 01.06.2007, № 6044 от 25.06.2007 (платёжное поручение № 1883 от 29.06.2007 - том 10 л.д. 120).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 3 948 948 руб. 17 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 69960 от 29.06.2007 (том 10 л.д. 119).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 200 000 руб. направлены на оплату 17.10.2007 ООО «РегионСтрой» товарно-материальных ценностей на сумму 200 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 315 от 03.10.2007 (платёжное поручение № 2971 от 17.10.2007 - том 10 л.д. 122).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 200 000 руб. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 89770 от 17.10.2007 (том 10 л.д. 121).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 39 021 626 руб. 12 коп. направлены на оплату 18.03.2008:

- ООО «Сан Мобайл» товаров (мобильных телефонов) на сумму 29 584 128 руб. 41 коп. по договору № 5316 (платёжное поручение № 832 от 18.03.2008 - том 10 л.д. 124) (оплаченная цифровая техника реализована оптом);

- ООО «Мурманскдорстрой» денежных средств в сумме 20 000 000 руб. по договору б/н от 18.03.2008 (платёжное поручение № 863 от 18.03.2007 - том 10 л.д. 125).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 39 021 626 руб. 12 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 82018 от 18.03.2008 (том 10 л.д. 123).

Поступления по договору <***> от 20.06.2007 кредитных средств в размере 1 078 373 руб. 88 коп. направлены на оплату 28.03.2008 ООО «ЛУКОЙЛ Северо-Западнефтепродукт» нефтепродуктов на сумму 1 078 373 руб. 88 коп. по договору поставки нефтепродуктов № 151-2007/О от 01.01.2007 (платёжное поручение № 985 от 28.03.2008 - том 10 л.д. 127).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 1 078 373 руб. 88 коп. по договору <***> от 20.06.2007 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 984 от 28.03.2008 (том 10 л.д. 126).

4. По договору возобновляемой кредитной линии № 8627-121608 от 28.05.2008, заключенному с Мурманским отделением № 8627 Сбербанка России, ООО «СКАРУС» были выданы денежные средства в сумме 32 000 000 руб. Указанные денежные средства были направлены на оплату ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» дизельного топлива на сумму 32 000 000 руб. по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005 (платёжное поручение № 1703 от 28.05.2008 - том 10 л.д. 128).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 32 000 000 руб. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 1714 от 28.05.2008 (том 10 л.д. 135).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 49 678 279 руб. 03 коп. направлены на оплату 29.05.2008:

- ООО «Мурманскдорстрой» строительных материалов (щебень) на сумму 46 105 314 руб. 03 коп., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 72 от 14.05.2008 (платёжное поручение № 1717 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 134);

- ООО «Оптима» топлива на сумму 1 630 000 руб., предъявленных к уплате по счёту № 361 от 28.05.2008 (платёжное поручение № 1723 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 136);

- ООО «Вивагром» топлива на сумму 1 560 000 руб., предъявленных к уплате по счёту № 176 от 28.05.2008 (платёжное поручение № 1724 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 137);

- ООО «РегионСтрой» товарно-материальных ценностей на сумму 200 000 руб., предъявленных к уплате по счёту № 6 от 26.05.2008 (платёжное поручение № 725 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 129);

- ООО «КТС Север» товарно-материальных ценностей на сумму 8 950 руб., предъявленных к уплате по счёту № 149146 от 12.05.2008 (платёжное поручение № 727 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 130);

- ООО «Мурманская автомобильная компания» автомобиля на сумму 35 000 руб., предъявленных к уплате по счёту № 110 от 21.05.2008 (платёжное поручение № 734 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 131);

- ООО «Фирма Техногазавто» автозапчастей на сумму 47 693 руб., предъявленных к уплате по счёту № 1/008173 от 16.05.2008 (платёжное поручение № 737 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 132);

- ООО «Амкодор-Сервис» товарно-материальных ценностей на сумму 34 540 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 317 от 31.03.2008 (платёжное поручение № 738 от 29.05.2008 - том 10 л.д. 133);

- ООО «АвтоАрсенал» денежных средств в сумме 59 000 руб. по платёжному поручению № 1739.

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 49 678 279 руб. 03 коп. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 1732 от 29.05.2008 (том 10 л.д. 138).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 8 680 000 руб. направлены на оплату 30.05.2008 ООО «Петроскан» транспортного средства по договору № 2008-138/15/04 от 15.04.2008 на сумму 8 680 000 коп. (платёжное поручение № 1745 от 30.05.2008 - том 10 л.д. 139).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 8 680 000 руб. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 1749 от 30.05.2008 (том 10 л.д. 140).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 13 521 407 руб. 58 коп. направлены на оплату 02.06.2008:

- ООО «ТехСнабТрансСервис» товаров на сумму 3 026 334 руб. 20 коп., предъявленных к уплате по счетам-фактурам № 3 от 18.01.2008, № 5 от 27.01.2008, № 9 от 31.01.2008, № 19 от 16.03.2008, № 22 от 21.03.2008, № 23 от 31.03.2008, № 26 от 10.04.2008, № 27 от 11.04.2008, № 28 от 15.04.2008 (платёжное поручение № 1787 от 02.06.2008 - том 10 л.д. 142);

- ООО «Скадар» задолженности за топливо по договору № 39 от 23.12.2003 на сумму 4 500 000 руб. (платёжное поручение № 1788 от 02.06.2008 - том 10 л.д. 143);

- Мурманскому ОСБ № 8627 денежных средств в сумме 7 170 000 руб. в счёт погашения кредита по кредитному договору <***> от 20.06.2007 (платёжное поручение № 797 от 02.06.2008 - том 10 л.д. 144).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 13 521 407 руб. 58 коп. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 103131 от 02.06.2008 (том 10 л.д. 141).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 1 112 270 руб. направлены на оплату 03.06.2008 ООО «Север-Авто М СПб» товарно-материальных ценностей по договору № ДП148-2007 от 18.05.2007 на сумму 1 112 270 руб. (платёжное поручение № 1796 от 03.06.2008 - том 10 л.д. 146).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 1 112 270 руб. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 1802 от 03.06.2008 (том 10 л.д. 145).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 19 050 000 руб. направлены на оплату 04.06.2008:

- ООО «Строймашсервис-СПб» товарно-материальных ценностей на сумму 51 800 руб., предъявленных к уплате по счетам № СС003312 от 26.05.2008, № СС003487 от 30.05.2008 (платёжное поручение № 807 от 04.06.2008 - том 10 л.д. 148);

- ООО «Детали машин» товарно-материальных ценностей на сумму 35 637 руб. 46 коп., предъявленных к уплате по счёту № Счт-09279 от 27.05.2008 (платёжное поручение № 837 от 04.06.2008 - том 10 л.д. 149);

- ООО «Мир инструмента-СПб» товарно-материальных ценностей на сумму 8 543 руб. 87 коп., предъявленных к уплате по счёту № СПБ-009750 от 19.05.2008 (платёжное поручение № 838 от 04.06.2008 - том 10 л.д. 150);

- ООО «Техстройконтракт-Сервис» товарно-материальных ценностей на сумму 4 200 руб., предъявленных к уплате по счёту № ММК-164837-С от 02.06.2008 (платёжное поручение № 839 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 1);

- ООО «Сервис МЛТ» товарно-материальных ценностей на сумму 4 800 руб., предъявленных к уплате по счёту № 2232 от 03.06.2008 (платёжное поручение № 840 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 2);

- ООО «Экспотрейдинг» задолженности за товарно-материальные ценности на сумму 10 720 руб. (платёжное поручение № 842 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 3);

- ООО «Мурманскдорстрой» строительных материалов (щебень) на сумму 1 500 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 72 от 14.05.2008 (платёжное поручение № 1843 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 4);

- ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» дизельного топлива на сумму 6 000 000 руб., предъявленных к уплате по счётам-фактурам № 5105 от 13.05.2008, № 5102 от 13.05.2008, № 5096 от 12.05.2008, № 5126 от 16.05.2008 (платёжное поручение № 1853 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 5);

- ООО «Скадар» топлива по договору № 39 от 23.12.2003 на сумму 7 000 000 руб. (платёжное поручение № 1854 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 6);

- ООО «Оптима» топлива на сумму 1 650 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 296 от 29.05.2008 (платёжное поручение № 1855 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 7);

- ООО «Вивагром» топлива на сумму 1 700 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 305 от 30.05.2008 (платёжное поручение № 1856 от 04.06.2008 - том 11 л.д. 8).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 1 905 000 руб. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 78560 от 04.06.2008 (том 10 л.д. 147).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 37 957 367 руб. 04 коп. направлены на оплату 19.06.2008:

- ООО «Экопродукт» топлива на сумму 960 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 98 от 17.06.2008 (платёжное поручение № 7 от 19.06.2008 - том 11 л.д. 10);

- ООО «Гломма» топлива на сумму 8 000 000 руб., предъявленных к уплате по счёту № 587 от 19.06.2008 (платёжное поручение № 21 от 19.06.2008 - том 11 л.д. 11);

- ООО «Скадар» топлива на сумму 9 000 000 руб., предъявленных к уплате по счёту-фактуре № 344 от 09.06.2008 (платёжное поручение № 22 от 19.06.2008 - том 11 л.д. 12);

- ОАО «Альфа-Банк» денежных средств в сумме 20 00 000 руб. в счёт погашения кредита по кредитному договору <***> от 21.04.2008 (платёжное поручение № 2031).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 37 957 367 руб. 04 коп. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 91976 от 19.06.2008 (том 11 л.д. 9).

Поступления по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 кредитных средств в размере 21 000 676 руб. 35 коп. направлены на оплату 15.07.2008:

- ОАО «НК»Роснефть» - «Мурманскнефтепродукт» дизельного топлива по договору № 0190105/045Д от 01.01.2005 на сумму 10 000 000 руб. (платёжное поручение № 2348 от 15.07.2008 - том 11 л.д. 14);

- ООО «Вильма-Ко» товаров по договору поставки № 5316 от 01.03.2008 15 000 000 руб. (платёжное поручение № 2349 от 15.07.2008 - том 11 л.д. 15).

Выдача Мурманским отделением № 8627 кредита ООО «СКАРУС» на сумму 21 000 676 руб. 35 коп. по договору № 8627-121608 от 28.05.2008 подтверждается представленным в материалы дела платёжным поручением № 78829 от 15.07.2008 (том 11 л.д. 13).

В ходе судебного рассмотрения спора представители Общества пояснили, что указанные кредитные средства расходовались заявителем на оплату поставщикам приобретённых товаров (дизельного топлива, цифровой техники и др.), в дальнейшем реализованных через оптовую сеть, а также на оплату грузового автомобиля, строительного материала и другие выплаты, не связанные с применением специального режима налогообложения в виде ЕНВД. При этом в ходе рассмотрения возражений Общество представило в налоговый орган протокол внеочередного собрания участников ООО «СКАРУС» от 03.01.2006 и приказ № 1-ОД от 03.01.2006, которыми утверждено, что привлечённые денежные средства по договорам займа направляются на приобретение топлива, горюче-смазочных материалов, строительных материалов, основных средств. Расходы, связанные с деятельностью торговых точек сети «Цифроград» и магазинов продовольственных и иных сопутствующих товаров при АЗС, осуществлялись Обществом исключительно за счёт поступлений денежных средств, вырученных от реализации товаров по данным объектам. Кредитные средства на данные расходы не направлялись.

Доказательств расходования кредитных средств в целях осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД, в материалах дела не имеется.

С учётом изложенного, суд приходит к выводу о том, что спорная сумма банковских процентов правомерно отнесена Обществом к деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, в связи с чем подлежит включению в состав внереализационных расходов за 2008 год.

2. Исключение из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, остаточной стоимости основных средств в размере 3 267 398 руб. 24 коп.

Как следует из оспариваемого решения, в соответствии с Приказом Минфина РФ от 05.05.2008 № 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организации и Порядка её заполнения» остаточная стоимость основных средств подлежит отражению в строке 080 Приложения № 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль как расходы по операциям, отражённым в Приложении 3 к Листу 02 (стр. 350 Прил. 3 к Листу 02), а не в составе внереализационных расходов, отражаемых по строке 200 Приложения № 2 к Листу 02 налоговой декларации.

Между тем, суд считает, что неверное отражение данных расходов по конкретной строке налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год не может являться основанием для отказа налогоплательщику отнести на расходы спорную сумму затрат, в случае если такие расходы являются обоснованными и документально подтверждены. В оспариваемом решении налоговым органом не приведено доводов о том, в регистрах налогового и бухгалтерского учёта остаточная стоимость основных средств Обществом отражена неверно. В ходе судебного рассмотрения спора заявитель представил суду расчёт остаточной стоимости основных средств, реализованных в 2008 году, согласно которому остаточная стоимость реализованных основных средств за 2008 год составила 2 797 567 руб. 72 коп. (том 26 л.д. 100-103). При этом заявитель пояснил, что в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год Общество ошибочно включило в расход НДС, исчисленный при реализации основных средств, в сумме 469 830 руб. 52 коп., в связи с чем фактически расход по реализации основных средств равен остаточной стоимости основных средств и составил 2 797 567 руб. 72 коп. В то же время в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год Общество неверно отразило доход от реализации основных средств в сумме 3 080 000 руб., поскольку данный доход включает в себя НДС в сумме 469 830 руб. 52 коп., который не подлежит включению в доход.

Вместе с тем, учитывая, что указанные ошибки, допущенные Обществом при заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год, не привели к неверному исчислению налога, к его занижению и неполной уплате в бюджет, суд считает правомерным уменьшение налоговой базы заявителя по налогу на прибыль организаций за 2008 год на сумму 3 267 398 руб. 24 коп.

3. Исключение из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, затрат на услуги банка по кредитным договорам в размере 717 640 руб. 62 коп.

Согласно оспариваемому решению, Инспекция посчитала неправомерным отнесение налогоплательщиком в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2008 год «Прочие расходы. Услуги банка по кредитным договорам за 2008 год» в сумме 1 109 181 руб. 85 коп. (заявителем оспаривается сумма 717 640 руб. 62 коп.), поскольку налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие связь данных расходов с деятельностью, облагаемой общим режимом налогообложения, поскольку все расчётные счета использовались налогоплательщиком для расчётов как в рамках общего режима налогообложения, так и в рамках режима ЕНВД. Кроме того, налогоплательщик причисляет данные расходы к прочим и документальных доказательств неотражения этих расходов в составе прочих не представил.

Оспаривая ненормативные правовые акты налогового органа, заявитель указал, что Общество имеет право на частичное включение в состав внереализационных расходов затрат, связанных с оказанием банковских услуг, пропорционально доле дохода от деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, в суммарном объёме всех доходов заявителя за 2008 год, что составляет 717 640 руб. 62 коп.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы на услуги банков, включая услуги, связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном статьёй 46 НК РФ, с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент-банк».

Факт несения Обществом расходов по оплате оказанных банками услуг в размере 1 109 181 руб. 85 коп., а также соответствие указанных услуг критериям, установленным статьёй 252 НК РФ, налоговым органом не оспаривается.

В абзаце 4 пункта 9 статьи 274 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы и расходы от деятельности налогоплательщика, перешедшего на уплату налога на вменённый доход.

Согласно Форме № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» за 2008 год суммарный объём доходов по деятельности ООО «СКАРУС» составил 1 259 659 тыс. руб. Доход от деятельности, облагаемой налогом на прибыль, составил 814 900,6 тыс. руб. Таким образом, удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов составил 64,7 %.

С учётом того, что удельный вес доходов, облагаемых налогом на прибыль, в общем объёме доходов за 2008 год составляет 64,7 %, суд считает, что заявитель в соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 и пунктом 9 статьи 274 НК РФ имеет право на включение в состав внереализационных расходов, в целях уменьшения облагаемой налогом на прибыль базы, затрат на услуги банков в размере 717 640 руб. 65 коп. (1 109 181 руб. 85 коп. х 64,7 %). Размер оспариваемой заявителем суммы составляет 717 640 руб. 62 коп.

4. Исключение из состава внереализационых расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, сумм резерва по сомнительным долгам в размере 7 667 756 руб. 43 коп.

Согласно решению № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, Инспекция посчитала неправомерным отнесение налогоплательщиком в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций за 2008 год «Прочие расходы. Инвентаризация дебиторской задолженности за 2008 год» по задолженности ООО «Пиренга» в размере 7 667 756 руб. 43 коп. При этом в оспариваемом решении (страницы 34, 35) Инспекция указала, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие правомерность отнесения в состав внереализационных расходов затрат в размере 12 568 241 руб. Для подтверждения обоснованности включения в состав расходов суммы понесённых затрат в размере указанной суммы налогоплательщик к возражениям прилагает, в том числе документы «Прочие расходы. Инвентаризация дебиторской задолженности за 2008 год» на сумму 7 667 756 руб. 43 коп. Однако из анализа соответствующих документов следует, что они не подтверждают правомерность их отнесения в состав внереализационных расходов ввиду следующих обстоятельств. Между тем, содержание таких обстоятельств, препятствующих включению в состав внереализационных расходов заявителя дебиторской задолженности в сумме 7 667 756 руб. 43 коп., в оспариваемом решении не приведено, также как и не отражён анализ представленных налогоплательщиком документов.

Вместе с тем, в ходе судебного рассмотрения спора судом установлено, что по состоянию на 31.12.2008 ООО «СКАРУС» была проведена инвентаризация дебиторской задолженности, которая по данным бухгалтерского учёта составила задолженность ООО «Пиренга» на сумму 7 667 756 руб. 43 коп. (том 3 л.д. 34), в том числе:

- по счёту-фактуре № 10/12 от 05.10.2007 на сумму 4 372 689 руб. 75 коп.;

- по счёту-фактуре № 10/14 от 05.10.2007 на сумму 999 792 руб. 34 коп.;

- по счёту-фактуре № 11/42 от 20.11.2007 на сумму 99 182 руб. 86 коп.;

- по счёту-фактуре № 11/44 от 20.11.2007 на сумму 53 844 руб. 19 коп.;

- по счёту-фактуре № 11/87 от 30.11.2007 на сумму 199 974 руб. 81 коп.;

- по счёту-фактуре № 11/90 от 30.11.2007 на сумму 95 558 руб. 95 коп.;

- по счёту-фактуре № 11/91 от 30.11.2007 на сумму 120 805 руб. 75 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/18 от 10.12.2007 на сумму 145 907 руб. 25 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/25 от 11.12.2007 на сумму 132 566 руб. 90 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/32 от 13.12.2007 на сумму 131 932 руб. 40 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/45 от 14.12.2007 на сумму 244 822 руб. 42 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/46 от 14.12.2007 на сумму 170 344 руб. 01 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/47 от 14.12.2007 на сумму 65 674 руб. 89 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/50 от 14.12.2007 на сумму 144 222 руб. 32 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/55 от 14.12.2007 на сумму 166 404 руб. 45 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/59 от 20.12.2007 на сумму 126 718 руб. 12 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/60 от 20.12.2007 на сумму 69 334 руб. 95 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/61 от 20.12.2007 на сумму 173 920 руб. 92 коп.;

- по счёту-фактуре № 12/62 от 20.12.2007 на сумму 154 059 руб. 15 коп.

Реализация по указанным счетам-фактурам отражена заявителем в оборотно-сальдовой ведомости по счёту 62.1(Контрагенты; Договоры за 4 квартал 2007 г.) (том 22 л.д. 86 ,87), а также в книге продаж за октябрь 2007 года (том 14 л.д. 49), за ноябрь 2007 года (том 14 л.д. 121, 122, 144) и за декабрь 2007 года (том 15 л.д. 14, 18, 20, 21, 32).

По результатам инвентаризации генеральным директором ООО «СКАРУС» был издан Приказ № 08/1-Р от 31.12.2008 о создании резерва по сомнительным долгам по покупателю ООО «Пиренга» на сумму 7 667 756 руб. 43 коп. по указанным выше счетам-фактурам (том 25 л.д. 2).

Между тем, из оспариваемого решения и материалов дела не следует, что Инспекцией произведён анализ указанных документов, а также не приведены основания, по которым Инспекция отказала в принятии в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности ООО «Пиренга» на сумму 7 667 756 руб. 43 коп.

Учитывая изложенные выше обстоятельства, суд считает ошибочным вывод налогового органа о наличии оснований для доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год с соответствующей суммой пени и налоговой санкцией, начисленной по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в результате исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год, расходов в сумме 20 546 630 руб. 29 коп., в том числе расходов по уплате банковских процентов в сумме 8 893 835 руб., остаточной стоимости реализованных основных средств в сумме 3 267 398 руб. 24 коп., расходов по оплате банковских услуг в сумме 717 640 руб. 62 коп. и дебиторской задолженности в сумме 7 667 756 руб. 43 коп.

III. По вопросу доначисления НДС за 2007 год в сумме 970 001 руб. 23 коп. с соответствующей суммой пени (подпункт 2 пункта 2.3.1. раздела 2.3. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 12 от 12.01.2012).

Как следует из оспариваемого решения, в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 23, статей 153, 154, подпункта 2 пункта 1 статьи 167, пункта 3 статьи 164 НК РФ ООО «СКАРУС» неправомерно занизило налоговую базу при исчислении НДС на сумму поступившей оплаты в счёт предстоящих поставок на сумму 7 901 367 руб. 84 коп., что повлекло неуплату налога в сумме 2 205 293 руб. 40 коп. (страница 61 оспариваемого решения; в решении, по видимому, допущена опечатка: вместо налога в сумме 1 205 293 руб. 40 коп. указано 2 205 293 руб. 40 коп.).

ООО «СКАРУС» считает неправомерным доначисление налоговым органом НДС в 970 001 руб. 23 коп.

Выслушав пояснения представителей сторон, изучив и оценив представленные в материалы дела документы, суд считает заявленное Обществом требование в части несогласия с доначислением НДС в сумме 970 001 руб. 23 коп. подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаётся реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Из пункта 1 статьи 39 НК РФ следует, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаётся соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта и (или) на основе иных документально подтверждённых сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учётом налога.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частично оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 14 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счёт поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Налоговым органом установлено, что Общество в нарушение установленного порядка производило уплату НДС не в момент поступления авансовых платежей (частичной оплаты) в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), а в момент отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

В Приложении № 6 к оспариваемому решению Инспекцией произведён расчёт НДС с суммы поступившей предоплаты на расчётный счёт ООО «СКАРУС» за 2007 год (том 11 л.д. 43, 44).

Согласно указанному расчёту Инспекция доначислила НДС в сумме 1 205 293 руб. 40 коп. с сумм предоплат, поступивших от:

1. ООО «ПМС-СЕРВИС» по платёжному поручению № 54 от 31.01.2007 на сумму 75 000 руб., в том числе НДС - 11 440 руб. 68 коп. (том 11 л.д. 45);

2. ООО «ИСМО-5» по платёжному поручению № 35 от 10.01.2007 на сумму 2 020 руб., в том числе НДС - 308 руб. 14 коп. (том 11 л.д. 46);

3. ОАО «Завод Ремстроймаш» по платёжным поручениям № 166 от 26.02.2007, № 86 от 01.02.2007, № 113 от 09.02.2007 на общую сумму 18 361 руб., в том числе НДС - 2 800 руб. 83 коп. (согласно платёжному поручению № 166 от 26.02.2007 ОАО «Завод Ремстроймаш» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 8 775 руб., в том числе НДС - 1 338 руб. 56 коп., по платёжному поручению № 86 от 01.02.2007 в сумме 8 675 руб., в том числе НДС - 1 323 руб. 31 коп., по платёжному поручению № 113 от 09.02.2007 в сумме 8 675 руб., в том числе НДС - 1 323 руб. 31 коп. - том 11 л.д. 47-49);

4. ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» по платёжному поручению № 172 от 14.02.2007 на сумму 5 750 руб., в том числе НДС - 877 руб. 12 коп. (том 11 л.д. 51);

5. ФГУП ГТ «Арктикуголь» по платёжному поручению № 75 от 02.02.2007 на сумму 3 100 руб., в том числе НДС - 472 руб. 88 коп. (за ФГУП ГТ «Арктикуголь» оплата произведена ООО «АСТ-Мурманск» - том 11 л.д. 50);

6. ООО АТЭК «Регион» по платёжному поручению № 109 от 29.03.2007 на сумму 18 300 руб., в том числе НДС - 2 791 руб. 53 коп. (том 11 л.д. 52);

7. ИП ФИО15 по платёжному поручению № 987 от 16.03.2007 на сумму 300 000 руб., в том числе НДС - 45 762 руб. 71 коп.;

8. ООО «МСК» по платёжному поручению № 26 от 10.03.2007 на сумму 16 500 руб., в том числе НДС - 2 516 руб. 95 коп. (том 11 л.д. 53);

9. ЗАО «Полярная горнорудная компания» по платёжным поручениям № 559 от 21.03.2007 и № 1 от 01.03.2007 на общую сумму 7 694 руб. 22 коп., в том числе НДС - 1 173 руб. 69 коп. (согласно платёжному поручению № 559 от 21.03.2007 ЗАО «Полярная горнорудная компания» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 30 015 руб. 36 коп., в том числе НДС - 4 578 руб. 61 коп. - том 11 л.д. 54);

10. ОАО «Гостиница «Полярные Зори» по платёжному поручению № 131 от 22.03.2007 на сумму 3 980 руб., в том числе НДС - 607 руб. 12 коп. и по платёжному поручению № 113 от 13.03.2007 на сумму 4 550 руб., в том числе НДС - 694 руб. 07 коп. (том 11 л.д. 55, 56);

11. ООО «РЕМДОРСТРОЙ» по платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 на сумму 37 757 руб. 80 коп., в том числе НДС - 5 759 руб. 66 коп. (согласно платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 ООО «РЕМДОРСТРОЙ» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 37 650 руб., в том числе НДС - 5 743 руб. 22 коп. - том 11 л.д. 57);

12. ООО «Участок механизированной уборки и ремонта техники» по платёжному поручению № 39 от 06.03.2007 на сумму 2 900 руб., в том числе НДС - 442 руб. 37 коп. (том 11 л.д. 58);

13. ОАО «Комбинат Стройконструкция» по платёжному поручению № 433 от 04.04.2007 на сумму 217 564 руб. 70 коп., в том числе НДС - 33 187 руб. 84 коп. (согласно платёжному поручению № 433 от 04.04.2007 ОАО «Комбинат Стройконструкция» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 271 296 руб., в том числе НДС - 41 384 руб. 14 коп. - том 11 л.д. 59);

14. Русмаш по платёжному поручению № 142 от 23.04.2007 на сумму 242 471 руб., в том числе НДС - 36 987 руб. 10 коп.;

15. ЗАО «Северные реки» по платёжному поручению № 119 от 02.04.2007 на сумму 631 247 руб., в том числе НДС - 96 291 руб. 95 коп. (том 11 л.д. 60);

16. ФГУ ИК-18 УФСИН России по Мурманской области по платёжному поручению № 541 от 28.05.2007 на сумму 55 265 руб. 56 коп., в том числе НДС - 8 430 руб. 34 коп. (том 11 л.д. 61);

17. Мурманской таможни по платёжному поручению № 456 от 21.05.2007 на сумму 146 368 руб. 98 коп., в том числе НДС - 22 327 руб. 47 коп. (том 11 л.д.62);

18. СПК РК «Чапома» по платёжному поручению № 392 от 16.05.2007 на сумму 256 000 руб., в том числе НДС - 39 050 руб. 85 коп. и по платёжному поручению № 393 от 16.05.2007 на сумму 58 000 руб., в том числе НДС - 8 847 руб. 46 коп. (том 11 л.д. 63, 64);

19. СПК «ТУНДРА» по платёжному поручению № 369 от 18.05.2007 на сумму 813 935 руб. 70 коп., в том числе НДС - 124 159 руб. 68 коп. (согласно платёжному поручению № 369 от 18.05.2007 СПК «ТУНДРА» перечислил на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 2 100 000 руб., в том числе НДС - 320 338 руб. 98 коп. - том 11 л.д. 65);

20. Кандалакшское ГОУ ДРСП по платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 на сумму 709 298 руб. 86 коп., в том числе НДС - 108 198 руб. 13 коп. (согласно платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 Кандалакшское ГОУ ДРСП перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 709 298 руб., в том числе НДС - 108 198 руб. - том 11 л.д. 66);

21. Караван по платёжному поручению № 316 от 21.06.2007 на сумму 200 000 руб., в том числе НДС - 30 508 руб. 47 коп.;

22. Универсал по платёжному поручению № 175 от 28.06.2007 на сумму 200 000 руб., в том числе НДС - 30 508 руб. 47 коп.;

23. ООО «СУ-860» по платёжному поручению № 249 от 27.07.2007 на сумму 270 000 руб., в том числе НДС - 41 186 руб. 44 коп. (том 11 л.д. 68);

24. РК «Беломорский рыбак» по платёжному поручению № 233 от 05.07.2007 на сумму 197 624 руб. 90 коп., в том числе НДС - 30 146 руб. 17 коп. (согласно платёжному поручению № 233 от 05.07.2007 ИП ФИО16 перечислил на расчётный счёт ООО «СКАРУС» за РК «Беломорский рыбак» денежные средства в сумме 313 625 руб., в том числе НДС - 47 841 руб. 10 коп. - том 11 л.д. 67);

25.ООО «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» по платёжному поручению № 1669 от 27.07.2007 на сумму 346 350 руб., в том числе НДС - 52 833 руб. 05 коп. (том 11 л.д. 69);

26. ЗАО «Арктикнефть» по платёжному поручению № 676 от 30.08.2007 на сумму 397 575 руб., в том числе НДС - 60 647 руб. 03 коп. и по платёжному поручению № 677 от 30.08.2007 на сумму 460 350 руб., в том числе НДС - 70 222 руб. 88 коп. (том 11 л.д. 70, 71);

27. МУ Финансово-экономический отдел Администрации Терского района по платёжному поручению № 23 от 01.08.2007 на сумму 147 295 руб. 02 коп., в том числе НДС - 22 468 руб. 73 коп. (согласно платёжному поручению № 23 от 01.08.2007 МУ Финансово-экономический отдел Администрации Терского района перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 185 961 руб. 72 коп., в том числе НДС - 28 367 руб. 05 коп. - том 11 л.д. 72);

28. ООО «Мурманский бетонный завод» по платёжному поручению № 56 от 22.08.2007 на сумму 239 400 руб., в том числе НДС - 36 518 руб. 64 коп. (том 11 л.д. 73);

29. Мурманской таможни по платёжному поручению № 791 от 20.08.2007 на сумму 110 747 руб. 30 коп., в том числе НДС - 16 893 руб. 66 коп. и по платёжному поручению № 636 от 06.08.2007 на сумму 9 000 руб., в том числе НДС - 1 372 руб. 88 коп. (том 11 л.д. 74, 75);

30. Филиала ФГУДП «Атомэнергоремонт» (г. Полярные Зори) по платёжному поручению № 320 от 24.09.2007 на сумму 69 300 руб., в том числе НДС - 10 571 руб. 19 коп. (том 11 л.д. 76);

31. Североморского муниципального унитарного предприятия тепловых сетей по платёжным поручениям № 2518 от 26.09.2007, № 2522 от 26.09.2007 и № 2389 от 17.09.2007 на общую сумму 76 639 руб., в том числе НДС - 11 690 руб. 69 коп. (согласно платёжному поручению № 2518 от 26.09.2007 Североморское муниципальное унитарное предприятие тепловых сетей перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 19 539 руб., в том числе НДС - 2 980 руб. 53 коп., по платёжному поручению № 2522 от 26.09.2007 - 53 700 руб., в том числе НДС - 8 191 руб. 53 коп., по платёжному поручению № 2389 от 17.09.2007 - 8 723 руб. 90 коп., в том числе НДС - 1 330 руб. 76 коп. - том 11 л.д. 77-79);

32. ОАО «Завод ТО ТБО» по платёжному поручению № 166 от 04.10.2007 на сумму 75 000 руб., в том числе НДС - 11 440 руб. 68 коп. (том 11 л.д. 80);

33. ООО «Огни Мурманска» по платёжным поручениям № 244 от 16.10.2007 и № 262 от 24.10.2007 на общую сумму 113 326 руб. 30 коп., в том числе НДС - 17 273 руб. 33 коп. (согласно платёжному поручению № 244 от 16.10.2007 ООО «Огни Мурманска» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 400 000 руб., в том числе НДС - 61 016 руб. 95 коп., по платёжному поручению № 262 от 24.10.2007 в сумме 200 000 руб., в том числе НДС - 30 508 руб. 47 коп. - том 11 л.д. 81, 82);

34. ЗАО «Арктикнефть» по платёжному поручению № 474 от 30.11.2007 на сумму 125 000 руб., в том числе НДС - 19 067 руб. 80 коп. (том 11 л.д. 83);

35. ООО «Градсервис» по платёжному поручению № 378 от 30.11.2007 на сумму 9 850 руб., в том числе НДС - 1 502 руб. 54 коп. (том 11 л.д. 84);

36. Рыбный город по платёжному поручению № 476 от 30.11.2007 на сумму 600 000 руб., в том числе НДС - 91 525 руб. 42 коп.;

37. ООО «КРИСМАСС» по платёжному поручению № 482 от 19.12.2007 на сумму 116 553 руб. 60 коп., в том числе НДС - 17 779 руб. 36 коп. (согласно платёжному поручению № 482 от 19.12.2007 ООО «КРИСМАСС» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 2 830 571 руб. 20 коп., в том числе НДС - 431 782 руб. 05 коп. - том 11 л.д. 86);

38. ООО «Магистраль» по платёжному поручению № 383 от 14.12.2007 на сумму 215 480 руб. 70 коп., в том числе НДС - 32 869 руб. 94 коп. (согласно платёжному поручению № 383 от 14.12.2007 ООО «Магистраль» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 248 648 руб. 20 коп., в том числе НДС - 37 929 руб. 39 коп. - том 11 л.д. 85);

39. ОАО «Мурманский комбинат хлебопродуктов» по платёжному поручению № 4634 от 14.12.2007 на сумму 25 540 руб., в том числе НДС - 3 895 руб. 93 коп. и по платёжному поручению № 868 от 27.12.2007 на сумму 183 911 руб., в том числе НДС - 28 054 руб. 22 коп. (том 11 л.д. 87, 88);

40. ООО «ТК «Северная» по платёжному поручению № 309 от 25.12.2007 на сумму 25 900 руб., в том числе НДС - 3 950 руб. 85 коп. (том 11 л.д. 89);

41. ООО «СНАБЖЕНЕЦ» по платёжному поручению № 220 от 14.12.2007 на сумму 60 550 руб., в том числе НДС - 9 236 руб. 44 коп. (том 11 л.д. 90).

Согласно заявленным требованиям Общество оспаривает доначисление НДС в сумме 970 001 руб. 23 коп. с сумм оплат, поступивших от следующих покупателей:

1. ООО «ПМС-СЕРВИС» (НДС - 11 440 руб. 68 коп.);

2. ООО «ИСМО-5» (НДС - 308 руб. 14 коп.);

3. ОАО «Завод Ремстроймаш» (НДС - 2 800 руб. 83 коп.);

4. ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» (НДС - 877 руб. 12 коп.);

5. ФГУП ГТ «Арктикуголь» (НДС - 472 руб. 88 коп.);

6. ООО АТЭК «Регион» (НДС - 2 791 руб. 53 коп.);

7. ООО «МСК» (НДС - 2 516 руб. 95 коп.);

8. ЗАО «Полярная горнорудная компания» (НДС - 1 173 руб. 69 коп.);

9. ОАО «Гостиница «Полярные Зори» (НДС - 1 301 руб. 19 коп);

10. ООО «РЕМДОРСТРОЙ» (НДС - 5 759 руб. 66 коп.);

11. ООО «Участок механизированной уборки и ремонта техники» (НДС - 442 руб. 37 коп.);

12. ОАО «Комбинат Стройконструкция» (НДС - 33 187 руб. 84 коп.);

13. ЗАО «Северные реки» (НДС - 96 291 руб. 95 коп.);

14. ФГУ ИК-18 УФСИН России по Мурманской области (НДС - 8 430 руб. 34 коп.);

15. Мурманской таможни (НДС - 22 327 руб. 47 коп.);

16. СПК РК «Чапома» (НДС - 47 898 руб. 31 коп.);

17. СПК «ТУНДРА» (НДС - 124 159 руб. 68 коп.);

18. Кандалакшское ГОУ ДРСП (НДС - 108 198 руб. 13 коп.);

19. ООО «СУ-860» (НДС - 41 186 руб. 44 коп.);

20. РК «Беломорский рыбак» (НДС - 30 146 руб. 17 коп.);

21.ООО «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» (НДС - 52 833 руб. 05 коп.);

22. ЗАО «Арктикнефть» (НДС - 130 869 руб. 92 коп.);

23. МУ Финансово-экономический отдел Администрации Терского района (НДС - 22 468 руб. 73 коп.);

24. ООО «Мурманский бетонный завод» (НДС - 36 518 руб. 64 коп.);

25. Мурманской таможни (НДС - 18 266 руб. 54);

26. Филиала ФГУДП «Атомэнергоремонт» (г. Полярные Зори) (НДС - 10 571 руб. 19 коп.);

27. Североморского муниципального унитарного предприятия тепловых сетей (НДС - 11 690 руб. 69 коп.);

28. ОАО «Завод ТО ТБО» (НДС - 11 440 руб. 68 коп.);

29. ООО «Огни Мурманска» (НДС - 17 273 руб. 33 коп.);

30. ЗАО «Арктикнефть» (НДС - 19 067 руб. 80 коп.);

31. ООО «Градсервис» (НДС - 1 502 руб. 54 коп.);

32. ООО «КРИСМАСС» (НДС - 17 779 руб. 36 коп.);

33. ООО «Магистраль» (НДС - 32 869 руб. 94 коп.);

34. ОАО «Мурманский комбинат хлебопродуктов» (НДС - 31 950 руб. 15 коп.);

35. ООО «ТК «Северная» (НДС - 3 950 руб. 85 коп.);

36. ООО «СНАБЖЕНЕЦ» (НДС - 9 236 руб. 44 коп.).

Оценив представленные в материалы дела документы, суд пришёл к выводу о том, что Инспекцией произведено неправомерное доначисление НДС в сумме 146 937 руб. 69 коп. в отношении следующих поступлений денежных средств.

1. Сумм оплат, поступивших от ОАО «Завод Ремстроймаш» в феврале 2007 года по платёжным поручениям № 166 от 26.02.2007, № 86 от 01.02.2007, № 113 от 09.02.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 2 800 руб. 83 коп.) на основании счёта-фактуры № 28/02-07 от 28.02.2007 на сумму 18 868 руб. (НДС - 2 878 руб. 17 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за февраль 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившие суммы не являются авансами.

2. Суммы оплаты, поступившей от ФГУП ГТ «Арктикуголь» в феврале 2007 года по платёжному поручению № 75 от 02.02.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 472 руб. 88 коп.) на основании счёта-фактуры № 2/01 от 02.02.2007, отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за февраль 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившая сумма не является авансом.

3. Суммы оплаты, поступившей от ООО «МСК» в марте 2007 года по платёжному поручению № 26 от 10.03.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 2 516 руб. 95 коп.) на основании счёта-фактуры № 3/000004 от 12.03.2007 на сумму 16 500 руб. (НДС - 2 516 руб. 95 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за март 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившая сумма не является авансом.

4. Сумм оплат, поступивших от ЗАО «Полярная горнорудная компания» в марте 2007 года по платёжным поручениям № 559 от 21.03.2007 и № 1 от 01.03.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 1 173 руб. 69 коп.) на основании счетов-фактур № 31/03-23 от 31.03.2007 на сумму 1 102 руб. (НДС - 168 руб. 10 коп.) и № 31/03-54 от 31.03.2007 на сумму 51 234 руб. 50 коп. (НДС - 7 815 руб. 43 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за март 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившие суммы не являются авансами.

5. Сумм оплат, поступивших от ОАО «Гостиница «Полярные Зори» в марте 2007 года по платёжным поручениям № 131 от 22.03.2007 и № 113 от 13.03.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 1 301 руб. 19 коп.) на основании счетов-фактур № 3/000006 от 13.03.2007 на сумму 4 550 руб. (НДС - 694 руб. 07 коп.) и № 3/000008 от 22.03.2007 на сумму 3 980 руб. (НДС - 607 руб. 12 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за март 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившие суммы не являются авансами.

6. В части НДС в размере 16 руб. 44 коп. с суммы оплаты, поступившей от ООО «РЕМДОРСТРОЙ» в марте 2007 году по платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 по счёту-фактуре № 24/04-09 от 24.04.2007 на сумму 37 650 руб. (НДС - 5 743 руб. 22 коп.), отражённому ООО «СКАРУС» в книге продаж за апрель 2007 года. Согласно Приложению № 6 к оспариваемому заявителем решению с суммы предоплаты, поступившей от ООО «РЕМДОРСТРОЙ», налоговым органом доначислен НДС в сумме 5 759 руб. 66 коп. Между тем, согласно платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 ООО «РЕМДОРСТРОЙ» перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 37 650 руб., в том числе НДС - 5 743 руб. 22 коп. Таким образом, доначисление НДС в сумме 16 руб. 44 коп. является неправомерным.

7. Суммы оплаты, поступившей от ОАО «Комбинат Стройконструкция» в апреле 2007 года по платёжному поручению № 433 от 04.04.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 33 187 руб. 84 коп.) на основании счёта-фактуры № 29/03-06 от 29.03.2007 на сумму 271 296 руб. (НДС - 41 384 руб. 14 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за март 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Поскольку отгрузка товаров состоялась в марте 2007 года, а поступление денежных средств в апреле 2007 года, следовательно, поступившая сумма не является авансом.

8. В части НДС в размере 20 198 руб. 36 коп. с суммы оплаты, поступившей от СПК «ТУНДРА» в мае 2007 года по платёжному поручению № 369 от 18.05.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 124 159 руб. 68 коп.), в том числе на основании счёта-фактуры № 24/05-07 24.05.2007 на сумму 132 411 руб. 50 коп., НДС - 20 198 руб. 36 коп., отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за май 2005 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Поскольку отгрузка товаров на сумму 132 411 руб. 50 коп. и поступление денежных средств в указанной сумме состоялись в одном налоговом периоде, следовательно, поступившая сумма не является авансом.

9. В части НДС в размере 13 коп. с суммы оплаты, поступившей от Кандалакшского ГОУ ДРСП в июне 2006 года по платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 по счетам-фактурам № 31/07-05 от 31.07.2007, № 31/07-04 от 31.07.2007, № 31/07-33 от 31.07.2007, № 08/08-06 от 08.08.2007, № 13/08-101 от 13.08.2007, № 14/08-06 от 14.08.2007, № 31/08-61 от 31.08.2007, отражённых ООО «СКАРУС» в книгах продаж за июль и август 2007 года. Согласно Приложению № 6 к оспариваемому заявителем решению с суммы предоплаты, поступившей от Кандалакшского ГОУ ДРСП, налоговым органом доначислен НДС в сумме 108 198 руб. 13 коп. Между тем, согласно платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 Кандалакшское ГОУ ДРСП перечислило на расчётный счёт ООО «СКАРУС» денежные средства в сумме 709 298 руб., в том числе НДС - 108 198 руб. 00 коп. Таким образом, доначисление НДС в сумме 13 коп. является неправомерным.

10. Сумм оплат, поступивших от Мурманской таможни в августе 2007 года по платёжным поручениям № 636 от 06.08.2007 и № 791 от 20.08.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 18 266 руб. 54 коп.) на основании счетов-фактур № 27/06-10 от 27.06.2007 на сумму 9 000 руб. (НДС - 1 372 руб. 88 коп.) и № 25/07-03 от 25.07.2007 на сумму 110 747 руб. 30 коп. (НДС - 16 893 руб. 66 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книгах продаж за июнь и июль 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Поскольку отгрузка товаров состоялась в июне и июле 2007 года, а поступление денежных средств в августе 2007 года, следовательно, поступившие суммы не являются авансами.

11. Сумм оплат, поступивших от ООО «Огни Мурманска» в октябре 2007 года по платёжным поручениям № 244 от 16.10.2007 и № 262 от 24.10.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 17 273 руб. 33 коп.) на основании счёта-фактуры № 31/10101 от 31.10.2007 на сумму 486 763 руб. 70 коп. (НДС - 74 252 руб. 10 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за октябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившая сумма не является авансом.

12. Суммы оплаты, поступившей от ООО «КРИСМАСС» в декабре 2007 года по платёжному поручению № 482 от 19.12.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 17 779 руб. 36 коп.) на основании счёта-фактуры № 18/12-03 от 18.12.2007 на сумму 2 830 571 руб. 20 коп. (НДС - 431 782 руб. 05 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившая сумма не является авансом.

13. Сумм оплат, поступивших от ОАО «Мурманский комбинат хлебопродуктов» в декабре 2007 года по платёжным поручениям № 4634 от 14.12.2007 и № 868 от 27.12.2007 (общая сумма доначисленного НДС составляет 31 950 руб. 15 коп.) на основании счетов-фактур № ЗС000662 от 11.12.2007 на сумму 25 540 руб. (НДС - 3 895 руб. 93 коп.) и № 25/12-06 от 25.12.2007 на сумму 183 911 руб. (НДС - 28 054 руб. 22 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, фактическая реализация товаров и поступление денежных средств состоялось в одном налоговом периоде, в связи с чем в целях налогообложения поступившие суммы не являются авансом.

По мнению суда, в целях главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не может быть признан авансовым платёж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, поскольку согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта и (или) на основе иных документально подтверждённых сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Для целей исчисления НДС авансовыми платежами будут являться денежные средства, полученные налогоплательщиком от покупателей товаров (работ, услуг) в налоговые периоды, предшествующие периоду, в котором осуществляется реализация соответствующих товаров (работ, услуг). В связи с этим, если отгрузка товаров происходит в налоговом периоде поступления денежных средств, то такие суммы в целях налогообложения не могут рассматриваться в качестве авансов.

С учётом изложенного, суд приходит к выводу о неправомерности доначисления заявителю НДС в сумме 146 937 руб. 69 коп. (2 800 руб. 83 коп. + 472 руб. 88 коп. + 2 516 руб. 95 коп. + 1 173 руб. 69 коп. + 1 301 руб. 19 коп. + 16 руб. 44 коп. + 33 187 руб. 84 коп. + 20 198 руб. 36 коп. + 13 коп. + 18 266 руб. 54 коп. + 17 273 руб. 33 коп. + 17 779 руб. 36 коп. + 31 950 руб. 15 коп.).

В остальной части, касающейся доначисления НДС в сумме 823 063 руб. 54 коп., требования заявителя удовлетворению не подлежат ввиду того, что ООО «СКАРУС» при получении авансовых платежей, не исчисляло налог в соответствующем налоговом периоде и не уплачивало налог по сроку платёжа, в том числе:

1. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «ПМС-СЕРВИС» в январе 2007 года по платёжному поручению № 54 от 31.01.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 11 440 руб. 68 коп.) на основании счёта-фактуры № 01/02-10 от 01.02.2007 на сумму 115 500 руб. (НДС - 17 618 руб. 64 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за февраль 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

2. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «ИСМО-5» в январе 2007 года по платёжному поручению № 35 от 10.01.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 308 руб. 14 коп.) на основании счёта-фактуры № 4/000003 от 16.04.2007 на сумму 3 970 руб. (НДС - 605 руб. 59 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за апрель 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

3. С суммы предоплаты, поступившей от ЗАО «Управление специализированных монтажных работ» в феврале 2007 года по платёжному поручению № 172 от 14.02.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 877 руб. 12 коп.) на основании счёта-фактуры № ЦБЦБ0030 от 01.06.2007 на сумму 5 750 руб. (НДС - 877 руб. 12 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за июнь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

4. С суммы предоплаты, поступившей от ООО АТЭК «Регион» в марте 2007 года по платёжному поручению № 109 от 29.03.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 2 791 руб. 53 коп.) на основании счёта-фактуры № 02/04-07 от 02.04.2007 на сумму 20 500 руб. (НДС - 3 127 руб. 12 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за апрель 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

5. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «РЕМДОРСТРОЙ» в марте 2007 года по платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 5 759 руб. 66 коп.) на основании счёта-фактуры № 24/04-09 от 24.04.2007 на сумму 37 650 руб. (НДС - 5 743 руб. 22 коп.), отражённому ООО «СКАРУС» в книге продаж за апрель 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров. Учитывая, что по платёжному поручению № 1030 от 30.03.2007 ООО «РЕМДОРСТРОЙ уплатило в составе стоимости приобретённых товаров НДС в сумме 5 743 руб. 22 коп. и указанная сумма налога отражена в предъявленном покупателю счёте-фактуре № 24/04-09 от 24.04.2007, суд считает обоснованным доначисление НДС в сумме 5 743 руб. 22 коп. Доначисление НДС в сумме 16 руб. 44 коп. является неправомерным.

6. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Участок механизированной уборки и ремонта техники» в марте 2007 года по платёжному поручению № 39 от 06.03.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 442 руб. 37 коп.) на основании счёта-фактуры № ЦБ000106 от 11.10.2007 на сумму 13 976 руб. (НДС - 2 131 руб. 93 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за октябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

7. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Северные реки» в апреле 2007 года по платёжному поручению № 119 от 02.04.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 96 291 руб. 95 коп.) на основании счётов-фактур № 25/05-03 от 25.05.2007 на сумму 275 065 руб. (НДС - 41 959 руб. 07 коп.) и № 09/07-06 от 09.07.2007 на сумму 314 685 руб. (НДС - 48 002 руб. 80 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» по мере отгрузки товаров покупателю в книгах продаж за май и июль, а также на основании счетов-фактур № 15/01-19 от 15.01.2008 на сумму 28 800 руб. (НДС - 4 393 руб. 22 коп.) и № 22/05-03 от 22.05.2008 на сумму 388 015 руб. 60 коп. (НДС - 59 188 руб. 82 коп.), отраженных ООО «СКАРУС» по мере отгрузки товаров покупателю в книгах продаж за 1-й и 2-й кварталы 2008 года. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более поздних налоговых периодах.

8. С суммы предоплаты, поступившей от ФГУ ИК-18 УФСИН России по Мурманской области в мае 2007 года по платёжному поручению № 541 от 28.05.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 8 430 руб. 34 коп.) на основании счёта-фактуры № 30/06-15 от 30.06.2007 на сумму 59 445 руб. 35 коп. (НДС - 9 067 руб. 94 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за июнь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

9. С суммы предоплаты, поступившей от Мурманской таможни в мае 2007 года по платёжному поручению № 456 от 21.05.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 22 327 руб. 47 коп.) на основании счётов-фактур № 21/12-02 от 21.12.2007 на сумму 82 501 руб. 10 коп. (НДС - 69 916 руб. 19 коп.) и № ЗС000727 от 25.12.2007 на сумму 4 475 руб. (НДС - 682 руб. 63 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

10. С сумм предоплат, поступивших от СПК РК «Чапома» в мае 2007 года по платёжным поручениям № 392 от 16.05.2007 и № 393 от 16.05.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 47 898 руб. 31 коп.) на основании счёта-фактуры № 02/08-07 от 02.08.2007 на сумму 512 500 руб. (НДС - 78 177 руб. 97 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за август 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

11. С суммы предоплаты в размере 681 524 руб. 20 коп. (НДС - 103 961 руб. 32 коп.), поступившей от СПК «ТУНДРА» в мае 2007 года по платёжному поручению № 369 от 18.05.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 124 159 руб. 68 коп.) на основании счетов-фактур № 01/06-11 от 01.06.2007 на сумму 58 400 руб. (НДС - 8 908 руб. 48 коп.), № 19/06-04 от 19.06.2007 на сумму 232 567 руб. 50 коп. (НДС - 35 476 руб. 40 коп.), № 19/06-05 от 19.06.2007 на сумму 132 411 руб. 50 коп. (НДС - 20 198 руб. 36 коп.), № 05/07-08 от 05.07.2007 на сумму 49 100 руб. (НДС - 7 489 руб. 84 коп.), № 20/07-06 от 20.07.2007 на сумму 104 379 руб. (НДС - 15 922 руб. 22 коп.), № 25/07-02 от 25.07.2007 на сумму 286 556 руб. 40 коп. (НДС - 43 711 руб. 99 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за июнь и июль 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более поздних налоговых периодах.

12. С суммы предоплаты, поступившей от Кандалакшского ГОУ ДРСП в июне 2007 года по платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 108 198 руб. 13 коп.) на основании счетов-фактур № 31/07-05 от 31.07.2007 на сумму 109 692 руб. 50 коп. (НДС - 16 732 руб. 75 коп.), № 31/07-04 от 31.07.2007 на сумму 254 184 руб. (НДС - 38 773 руб. 83 коп.), № 31/07-33 от 31.07.2007 на сумму 790 руб. (НДС - 120 руб. 51 коп.), № 08/08-06 от 08.08.2007 на сумму 143 руб. 22 коп. (НДС - 21 руб. 85 коп.), № 13/08-01 от 13.08.2007 на сумму 289 739 руб. 50 коп. (НДС - 44 197 руб. 55 коп.), № 14/08-06 от 14.08.2007 на сумму 605 руб. (НДС - 92 руб. 30 коп.), № 31/08-61 от 31.08.2007 на сумму 1 136 170 руб. 08 коп. (НДС - 173 314 руб. 08 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книгах продаж за июль и август 2007 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более поздних налоговых периодах. Учитывая, что по платёжному поручению № 502 от 29.06.2007 Кандалакшское ГОУ ДРСП уплатило в составе стоимости приобретённых товаров НДС в сумме 108 198 руб., суд считает обоснованным доначисление НДС в сумме 108 198 руб. Доначисление НДС в сумме 13 коп. является неправомерным.

13. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «СУ-860» в июле 2007 года по платёжному поручению № 249 от 27.07.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 41 186 руб. 44 коп.) на основании счёта-фактуры № 30/09-95 от 30.09.2007 на сумму 270 000 руб. (НДС - 41 186 руб. 44 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за сентябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

14. С суммы предоплаты, поступившей от РК «Беломорский рыбак» в июле 2007 года по платёжному поручению № 233 от 05.07.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 30 146 руб. 17 коп.) на основании счёта-фактуры № 02/08-06 от 02.08.2007 на сумму 512 500 руб. (НДС - 78 177 руб. 97 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за август 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

15. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Ловозерский горно-обогатительный комбинат» в июле 2007 года по платёжному поручению № 1669 от 27.07.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 52 833 руб. 05 коп.) на основании счёта-фактуры № ЦБ000059 от 14.08.2007 на сумму 346 350 руб. (НДС - 52 833 руб. 05 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за август 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

16. С сумм предоплат, поступивших от ЗАО «Арктикнефть» в августе 2007 года по платёжным поручениям № 676 от 30.08.2007 и № 677 от 30.08.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 130 869 руб. 92 коп.) на основании счёта-фактуры № ЦБ000088 от 01.10.2007 на сумму 1 715 850 руб. (НДС - 261 739 руб. 83 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за октябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

17. С суммы предоплаты, поступившей от МУ Финансово-экономический отдел Администрации Терского района в августе 2007 года по платёжному поручению № 23 от 01.08.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 22 468 руб. 73 коп.) на основании счёта-фактуры № 12/09-04 от 12.09.2007 на сумму 547 457 руб. 40 коп. (НДС - 83 510 руб. 45 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за октябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

18. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Мурманский бетонный завод» в августе 2007 года по платёжному поручению № 56 от 22.08.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 36 518 руб. 64 коп.) на основании счёта-фактуры № 23/04-01 от 23.04.2008 на сумму 239 400 руб. (НДС - 36 518 руб. 64 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за 2-й квартал 2008 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

19. С суммы предоплаты, поступившей от Филиала ФГУДП «Атомэнергоремонт» в сентябре 2007 года по платёжному поручению № 320 от 24.09.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 10 571 руб. 19 коп.) на основании счёта-фактуры № ЗС000490 от 07.11.2007 на сумму 69 300 руб. (НДС - 10 571 руб. 19 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за ноябрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

20. С сумм предоплат, поступивших от Североморского муниципального унитарного предприятия тепловых сетей в сентябре 2007 года по платёжным поручениям № 2389 от 17.09.2007, № 2518 от 26.09.2007, № 2522 от 26.09.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 11 690 руб. 69 коп.) на основании счетов-фактур № ЗС000334 от 01.10.2007 на сумму 18 216 руб. 50 коп. (НДС - 2 778 руб. 79 коп.), № ЗС000335 от 01.10.2007 на сумму 11 015 руб. (НДС - 1 680 руб. 25 коп.), № ЗС000349 от 02.10.2007 на сумму 10 562 руб. 75 коп. (НДС - 1 611 руб. 28 коп.), № ЗС000350 от 02.10.2007 на сумму 693 руб. (НДС - 105 руб. 71 коп.), № 10/10-01 от 10.10.2007 на сумму 53 700 руб. (НДС - 8 191 руб. 53 коп.), отражённых ООО «СКАРУС» в книге продаж за октябрь 2007 года на основании указанных счётов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

21. С суммы предоплаты, поступившей от ОАО «Завод ТО ТБО» в октябре 2007 года по платёжному поручению № 166 от 04.10.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 11 440 руб. 68 коп.) на основании счёта-фактуры № ЗС000643 от 07.12.2007 на сумму 250 000 руб. (НДС - 38 135 руб. 59 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более позднем налоговом периоде.

22. С суммы предоплаты, поступившей от ЗАО «Арктикнефть» в ноябре 2007 года по платёжному поручению № 474 от 30.11.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 19 067 руб. 80 коп.) на основании счёта-фактуры № 17/12-03 от 17.12.2007 на сумму 125 000 руб. (НДС - 19 067 руб. 80 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

23. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Градсервис» в ноябре 2007 года по платёжному поручению № 378 от 30.11.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 1 502 руб. 54 коп.) на основании счёта-фактуры № ЗС000619 от 03.12.2007 на сумму 9 850 руб. (НДС - 1 502 руб. 54 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за декабрь 2007 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

24. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «Магистраль» в декабре 2007 года по платёжному поручению № 383 от 14.12.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 32 869 руб. 94 коп.) на основании счетов-фактур № 30/04-23 от 30.04.2008 на сумму 43 070 руб. 24 коп. (НДС - 6 570 руб. 04 коп.), № 15/05-61 от 15.05.2008 на сумму 33 904 руб. (НДС - 5 171 руб. 86 коп.), № 31/05-92 от 31.05.2008 на сумму 46 600 руб. 65 коп. (НДС - 7 108 руб. 57 коп.), № ЗС000822 от 04.06.2008 на сумму 1 755 руб. (НДС - 267 руб. 71 коп.), № ЗС000823 от 04.06.2008 на сумму 820 руб. 50 коп. (НДС - 125 руб. 16 коп.), № 15/06-16 от 15.06.2008 на сумму 33 156 руб. 62 коп. (НДС - 5 057 руб. 78 коп.), № ЗС000910 от 17.06.2008 на сумму 1 096 руб. (НДС - 167 руб. 19 коп.), № 30/06-59 от 30.06.2008 на сумму 28 483 руб. 95 коп. (НДС - 4 345 руб. 02 коп.), № 14/07-1051 от 14.07.2008 на сумму 43 590 руб., отражённых ООО «СКАРУС» в книгах продаж за 2-й и 3-й кварталы 2008 года на основании указанных счетов-фактур, выставленных по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в более раннем налоговом периоде, а отгрузка товаров - в более поздних налоговых периодах.

25. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «ТК «Северная» в декабре 2007 года по платёжному поручению № 309 от 25.12.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 3 950 руб. 85 коп.) на основании счёта-фактуры от 09.01.2008 на сумму 129 500 руб., отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за 1-й квартал 2008 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

26. С суммы предоплаты, поступившей от ООО «СНАБЖЕНЕЦ» в декабре 2007 года по платёжному поручению № 220 от 14.12.2007 (сумма доначисленного НДС составляет 9 236 руб. 44 коп.) на основании счёта-фактуры № 18/02-08 от 18.02.2008 на сумму 100 340 руб. (НДС - 15 306 руб. 10 коп.), отражённого ООО «СКАРУС» в книге продаж за 1-й квартал 2008 года на основании указанного счёта-фактуры, выставленного по мере отгрузки товаров покупателю. Таким образом, поступление денежных средств состоялось в налоговом периоде, предшествующим налоговому периоду, в котором состоялась отгрузка товаров.

С учётом изложенного, судом установлено, что ООО «СКАРУС» при получении указанных авансовых платежей, не исчисляло НДС в соответствующем налоговом периоде, составляющем месяц, и не уплачивало налог по сроку платежа. При отгрузке товаров налогоплательщик выставлял счета-фактуры и уплачивал соответствующий данным счетам-фактурам НДС.

Вместе с тем, Налоговый кодекс Российской Федерации требует от налогоплательщиков иного порядка исчисления НДС и его уплаты в аналогичных случаях.

Положениями главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ предусмотрено, что продавец должен уплатить НДС в бюджет с полученных сумм предоплаты (подпункт 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ), выписать счёт-фактуру на аванс, а при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - начислить в бюджет НДС с суммы отгрузки (пункт 1 статьи 154, пункт 14 статьи 167 НК РФ) и принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты (пункт 8 статьи 171, пункт 6 статьи 172 НК РФ).

Согласно пункту 18 Правил введения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утверждённых постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (далее - Правила № 914) в редакции, действовавшей в спорный период, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счёт-фактура, который регистрируется в книге продаж.

В пункте 13 Правил № 914 указано, что покупатели, перечисляющие денежные средства продавцу в виде оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, счета-фактуры по этим средствам в книге покупок не регистрируют. Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счёт полученных оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость.

Таким образом, Общество при ведении хозяйственной деятельности не учло, что в силу требований Налогового кодекса Российской Федерации при авансовых платежах момент определения налоговой базы возникает не только при отгрузке товара, но и ранее при получении авансовых платежей.

Поскольку ООО «СКАРУС» при получении указанных выше авансовых платежей НДС в соответствующем налоговом периоде не исчисляло и не уплачивало, суд считает правомерным доначисление НДС в сумме 823 063 руб. 54 коп., полученного заявителем от вышеуказанных покупателей.

IV. По вопросу предложения удержать и перечислить НДФЛ за 2008 год в сумме 1 454 269 руб., начисления и предложения уплатить соответствующую сумму пени по НДФЛ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и предложения уплатить соответствующую сумму штрафа в результате включения в налоговую базу по НДФЛ по ставке 35 % материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных денежных средств (подпункт 2 пункта 2.10.1. решения № 02.4-34/13438 от 07.10.2011, требование № 14 от 12.01.2012).

Как следует из оспариваемого решения (страницы 67, 73-75), ООО «СКАРУС» в 2007-2008г.г. выдавались беспроцентные заёмные средства физическим лицам из кассы организации, а также путём перечисления с расчётного счёта организации на счета физических лиц. Возврат заёмных средств физическими лицами-заёмщиками осуществлялся путём взноса денежных средств в кассу ООО «СКАРУС». В ходе проверки кассовых документов ООО «СКАРУС» установлено, что физические лица систематически вносят в кассу предприятия денежные средства с наименованием платежа «возврат заёмных средств». Следовательно, данные обстоятельства свидетельствуют о том, что денежные средства, полученные физическими лицами, являются заёмными. Исходя из изложенного, ООО «СКАРУС» за период 2008 года следовало исполнить обязанности налогового агента в отношении указанных выплат. В нарушение пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 2 статьи 212, статьи 226 НК РФ расчёт суммы материальной выгоды, полученной физическими лицами, в связи с использованием средств организации, налоговым агентом ООО «СКАРУС» за 2008 год не производился, налог на доходы не исчислялся и не удерживался. Из анализа дополнительно представленных договоров займа установлено, что договоры займа различаются по следующим признакам:

1) договоры займа, в которых установлена годовая сумма процентов за использование заёмных средств, в размере 8 %;

2) договоры беспроцентного займа с дополнительно заключенными с заёмщиками соглашениями к договорам, в которых также установлена годовая сумма процентов за использование заёмных средств, в размере 8 %.

При этом пунктами 3.2., 3.3. договоров займа, пунктами 4, 5 дополнительных соглашений к договорам займа предусмотрено, что по договору Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) годовых. Проценты начисляются на сумму займа (остаток задолженности по займу) и выплачиваются в момент возврата основного долга по займу в соответствии с условиями договора. Начисление процентов начинается с календарного дня, следующего за днём перечисления Займодавцем суммы займа (любой части займа) по реквизитам Заёмщика и/или выдачи денежных средств из кассы Заимодавца и заканчивается датой прекращения обязательств Заёмщика.

При проверке кассовых документов ООО «СКАРУС» было установлено, что физические лица - ссудозаёмщики ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25 в проверяемом периоде не производили возврата полученных заёмных средств, а физические лица - ссудозаёмщики ФИО26, ФИО6, ФИО7, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33 частично производили позврат полученных заёмных средств путём внесения денежных средств в кассу организации.

ООО «СКАРУС» не представило данные бухгалтерского учёта по учёту заёмных средств конкретно по каждому физическому лицу, в том числе не представило данные по начислению, уплате процентов на выданные заёмные средства физическим лицам. Фактов уплаты физическими лицами -ссудозаёмщиками в ООО «СКАРУС» сумм процентов за использование денежных средств организации проверкой не установлено.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля на основании решения от 07.09.2011 были проведены допросы физических лиц - ссудозаёмщиков. Согласно показаниям физических лиц (ФИО7, ФИО21, ФИО29) уплата процентов по заёмным средствам ими не производилась и по настоящее время не произведена, хотя задолженность по заёмным средствам перед ООО «СКАРУС» погашена. Кроме того, физическое лицо ФИО29 сообщил, что с ним заключался беспроцентный договор займа, дополнительное соглашение на уплату процентов с ним не заключалось и подпись на предъявленном ему на обозрение в ходе проведения допроса дополнительном соглашении к договору займа, предусматривающем уплату процентов, не его. Физические лица - ссудозаёмщики ФИО18, ФИО22 не смогли пояснить, осталась ли у них задолженность по заёмным средствам на данный момент, однако пояснили, что сумма процентов по заёмным средствам им к уплате от ООО «СКАРУС» не предъявлялась и ими не уплачивалась.

Учитывая, что в проверяемом периоде ООО «СКАРУС» не производило начисление процентов на суммы займов, выданных физическим лицам - ссудозаёмщикам, которые проверяемом периоде не осуществляли возврат сумм процентов по выданным заёмным средствам в кассу организации, Инспекция на основании подпунктов 1 пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ произвела доначисление НДФЛ за 2008 год по ставке 35 % в сумме 1 458 529 руб. (фактически заявителем оспаривается доначисление НДФЛ в сумме 1 454 269 руб. (не оспаривается доначисление НДФЛ в отношении ФИО29)).

Рассмотрев требование Общества по указанному эпизоду, исследовав представленные в материалы дела документы, суд пришёл к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признаётся доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении базы, облагаемой НДФЛ, учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьёй 212 НК РФ.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ (здесь и далее в редакции, действовавшей в спорный период) доходом налогоплательщика признаётся материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заёмными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты, и материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заёмными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 1 пункта 1 данной статьи, налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заёмными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 233 НК РФ установлено, что дата фактического получения дохода определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заёмным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды.

Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заёмных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом в порядке, установленном НК РФ (абзац 2 продпункта 2 пункта 2 статьи 212 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 224 НК РФ налоговая ставка в отношении доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении налогоплательщиками заёмных (кредитных) средств в части превышении размеров, указанных в пункте 2 статьи 212 НК РФ, установлена в размере 35 процентов.

В решении № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 Инспекция указала, что расчёт НДФЛ произведён в Приложении № 12 к решению (том 25 л.д. 62, 63).

Как следует Приложения № 12 к оспариваемому решению «Расчёт налога на доходы с сумм мат.выгоды работников ООО «Скарус» за 2008 год», Инспекция определила сумму неудержанного и перечисленного НДФЛ в размере 55 064 руб., исчисленного с сумм материальной выгоды, полученной следующими физическими лицами:

1. ФИО6 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 12.05.2008; сумма материальной выгоды - 2 208 руб. 94 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 773 руб.);

2. ФИО7 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 16.12.2008; сумма материальной выгоды - 19 428 руб. 58 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 6 800 руб.);

3. ФИО27 (период использования заёмных средств - с 27.08.2008 по 12.11.2008; сумма материальной выгоды - 4 109 руб. 22 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 1 438 руб.);

4. ФИО28 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 12.12.2008; сумма материальной выгоды - 28 406 руб. 15 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 9 942 руб.);

5. ФИО26 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 03.08.2008; сумма материальной выгоды - 1 384 руб. 95 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 485 руб.);

6. ФИО29 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 12.09.2008; сумма материальной выгоды - 12 171 руб. 50 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 4 260 руб.);

7. ФИО30 (период использования заёмных средств - с 01.02.2008 по 14.10.2008; сумма материальной выгоды - 85 528 руб. 77 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 29 935 руб.);

8. ФИО31 (период использования заёмных средств - с 01.01.2008 по 31.05.2008; сумма материальной выгоды - 3 959 руб. 78 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 1 386 руб.);

9. ФИО32 (период использования заёмных средств - с 04.12.2008 по 15.12.2008; сумма материальной выгоды - 127 руб. 87 коп.; сумма неудержанного НДФЛ - 45 руб.).

Согласно Приложению № 13 к оспариваемому решению на сумму неудержанного и не перечисленного НДФЛ в размере 55 064 руб. Инспекция за период с 11.01.2008 по 07.10.2011 начислила пени в сумме 20 808 руб. 28 коп. (том 25 л.д. 64, 65).

Кроме того, согласно Приложению № 14 к оспариваемому решению «Расчёт пени за неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц ООО «Скарус» с доходов, полученных в виде материальной выгоды по заёмным средствам ФИО33 за 2008 год» (том 25 л.д. 66-68) Инспекция за период с 05.01.2008 по 07.10.2011 начислила пени в размере 516 526 руб. 59 коп. на сумму неудержанного и неперчисленного НДФЛ в размере 1 403 465 руб. с материальной выгоды, полученной ФИО33 (генеральный директор ООО «СКАРУС»).

При этом ни в одном из вышеперечисленных приложений к оспариваемому заявителем решению Инспекция не указала реквизиты договоров займа, на основании которых налоговый орган пришёл к выводу о получении физическими лицами - ссудозаёмщиками материальной выгоды в виде экономии на процентах. Указывая в оспариваемом решении и в Приложении № 12 к нему сведения о внесении физическими лицами - ссудозаёмщиками денежных средств в кассу Общества, налоговый орган не отразил, на основании каких документов Инспекция пришла к такому выводу.

Проведя анализ представленных налогоплательщиком договоров займа, перечень которых отражён на страницах 71, 72 оспариваемого решения, Инспекция пришла к выводу, что закреплённое в договорах либо в дополнительных соглашениях к договорам займа условие о том, что заём является процентным, установлено формально. При этом Инспекция считает, что для налогообложения имеет значение, как фактически исполнялись условия данных договоров.

В обоснование правомерности неудержания и не перечисления в бюджет НДФЛ в размере оспариваемой суммы, заявитель представил суду следующие договоры.

1. Договор займа от 03.04.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 91, 92).

Согласно условиям указанного договора Займодавец (ООО «СКАРУС») передаёт в собственность Заёмщику (ФИО26) денежные средства в сумме 22 000 руб., а Заёмщик обязуется возвратить Заём на условиях договора (пункт 1.1. договора).

Договор является процентным. Начисление процентов производится в соответствии со статьёй 3 договора (пункт 1.2. договора).

По договору Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых (пункт 3.1. договора).

Проценты начисляются на сумму Займа (остаток задолженности по Займу) и выплачиваются в момент возврата основного долга по Займу в соответствии с пунктом 3.1. договора (пункт 3.2. договора).

Начисление процентов начинается с календарного дня, следующего за днём перечисления Займодавцем суммы Займа (любой части займа) по реквизитам Заёмщика и/или выдачи наличных денежных средств из кассы Заимодавца и прекращается датой прекращения обязательств Заёмщика (пункт 3.3. договора).

Согласно пункту 4.3.1. договора Заёмщик обязан погасить Заём с учётом процентов за его использование в полном объёме в срок не позднее «31» декабря 2011 года включительно путём внесения наличных денежных средств в кассу Заимодавца и/или путём перечисления денежных средств со счёта Заёмщика на расчётный счёт Заимодавца.

2. Договор займа от 09.04.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 91, 92).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 81 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

3. Договор займа от 16.04.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 95, 96).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 20 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

4. Договор займа от 10.05.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 99, 100).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 56 712 руб. 32 коп. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

5. Договор займа от 18.06.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 109, 110).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 73 726 руб. 03 коп. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

6. Договор займа от 24.07.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 113, 114).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 90 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

7. Договор займа от 23.08.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 115, 116).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 125 433 руб. 01 коп. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

8. Договор займа от 11.09.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 117, 118).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 36 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

9. Договор займа от 20.11.2007, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 126, 127).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 135 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

10. Договор займа от 10.01.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 139, 140).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 96 323 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

11. Договор займа от 10.02.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 145, 146).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 60 310 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

12. Договор займа от 10.04.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 11 л.д. 149, 150).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 55 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

13. Договор займа от 12.05.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 12 л.д. 1, 2).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 1 054 138 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

14. Договор займа от 29.05.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 12 л.д. 3, 4).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 35 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

15. Договор займа от 16.06.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 12 л.д. 5, 6).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 1 060 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

16. Договор займа от 10.07.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 12 л.д. 9, 10).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 1 027 012 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

17. Договор займа от 11.09.2008, заключенный с физическим лицом ФИО26 (том 12 л.д. 17, 18).

Согласно условиям указанного договора сумма займа составляет 5 192 000 руб. Остальные условия данного договора идентичны вышеперечисленным условиям договора займа от 03.04.2007, в том числе условие о сроке погашения займа с процентами за его использование.

18. Договор беспроцентного займа № 11 от 29.05.2007, заключенный с физическим лицом ФИО31, на сумму займа 150 000 руб. (том 11 л.д. 106, 107).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 29.05.2007 к договору беспроцентного займа № 11 от 29.05.2007 (том 11 л.д. 108), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

19. Договор беспроцентного займа № 14 от 01.11.2007, заключенный с физическим лицом ФИО7, на сумму займа 435 900 руб. (том 11 л.д. 121, 122).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 01.11.2007 к договору беспроцентного займа № 14 от 01.11.2007 (том 11 л.д. 123), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

20. Договор беспроцентного займа № 15 от 18.12.2007, заключенный с физическим лицом ФИО28, на сумму займа 400 000 руб. (том 11 л.д. 131, 132).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 18.12.2007 к договору беспроцентного займа № 15 от 18.12.2007 (том 11 л.д. 133), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

21. Договор беспроцентного займа № 1 от 01.01.2008, заключенный с физическим лицом ФИО34, на сумму займа 25 000 руб. (том 11 л.д. 136, 137).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 01.01.2008 к договору беспроцентного займа № 1 от 01.01.2008 (том 11 л.д. 138), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

22. Договор беспроцентного займа № 2 от 31.01.2008, заключенный с физическим лицом ФИО30, на сумму займа 1 580 000 руб. (том 11 л.д. 143).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 31.01.2008 к договору беспроцентного займа № 2 от 31.01.2008 (том 11 л.д. 144), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

23. Договор беспроцентного займа б/н от 26.08.2008, заключенный с физическим лицом ФИО27, на сумму займа 230 000 руб. (том 12 л.д. 15).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 26.08.2008 к договору беспроцентного займа б/н от 26.08.2008 (том 12 л.д. 16), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

24. Договор беспроцентного займа б/н от 03.12.2008, заключенный с физическим лицом ФИО32, на сумму займа 40 000 руб. (том 12 л.д. 22, 23).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 03.12.2008 к договору беспроцентного займа б/н от 03.12.2008 (том 12 л.д. 24), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

25. Договор краткосрочного займа б/н от 11.01.2007, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 43 950 000 руб. (том 20 л.д. 69, 70).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 12.01.2007 к договору краткосрочного займа б/н от 11.01.2007 (том 20 л.д. 71), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

26. Договор краткосрочного займа б/н от 01.04.2007, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 62 020 000 руб. (том 20 л.д. 66, 67).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.04.2007 к договору краткосрочного займа б/н от 01.04.2007 (том 20 л.д. 68), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

27. Договор краткосрочного займа б/н от 01.07.2007, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 59 164 065 руб. (том 20 л.д. 72, 73).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.07.2007 к договору краткосрочного займа б/н от 01.07.2007 (том 20 л.д. 74), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

28. Договор краткосрочного займа б/н от 01.10.2007, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 64 487 687 руб. (том 20 л.д. 75, 76).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.10.2007 к договору краткосрочного займа б/н от 01.10.2007 (том 20 л.д. 77), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

29. Договор краткосрочного займа б/н от 11.01.2008, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 61 780 629 руб. (том 20 л.д. 78, 79).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 12.01.2008 к договору краткосрочного займа б/н от 11.01.2008 (том 20 л.д. 80), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

30. Договор краткосрочного займа б/н от 01.04.2008, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 62 380 322 руб. 12 коп. (том 20 л.д. 81, 82).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.04.2008 к договору краткосрочного займа б/н от 01.04.2008 (том 20 л.д. 83), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

31. Договор краткосрочного займа б/н от 01.07.2008, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 69 800 000 руб. (том 20 л.д. 84, 85).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.07.2008 к договору краткосрочного займа б/н от 01.07.2008 (том 20 л.д. 86), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

32. Договор краткосрочного займа б/н от 01.10.2008, заключенный с физическим лицом ФИО33, на сумму займа 76 855 000 руб. (том 20 л.д. 87, 88).

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 02.10.2008 к договору краткосрочного займа б/н от 01.10.2008 (том 20 л.д. 89), по указанному договору, переименованному в договор займа, Заёмщик уплачивает Займодавцу проценты в размере 8 (восьми) процентов годовых. Кроме того, указанный договор дополнен пунктами 1.3. и 1.4., содержание которых идентично пунктам 3.2. и 3.3. договора займа от 03.04.2007, заключенного с физическим лицом ФИО26

Согласно статье 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заёмщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определённых договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заёмщиком суммы долга или его соответствующей части.

При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда:

договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;

по договору заёмщику передаются не деньги, а другие вещи, определённые родовыми признаками.

Таким образом, по смыслу статьи 809 Гражданского кодекса Российской Федерации договор займа является беспроцентным только в случаях, предусмотренных данной статьёй.

Судом установлено, что из существа вышеперечисленных договоров займа и дополнительных соглашений к ним, заключенных между ООО «СКАРУС» и названными физическими лицами, следует, что проценты за пользование денежными средствами подлежали уплате. Исследовав договоры займа, а также дополнительные соглашения к договорам займа, содержащие условия об установлении процентов за пользование займом и определении порядка уплаты процентов, суд приходит к выводу о том, что договоры займа и дополнительные соглашения к договорам займа заключены сторонами в порядке, установленном нормами гражданского законодательства. Условия договоров об уплате процентов сторонами не были отменены. Оснований для сомнений в достоверности волеизъявления сторон по названным договорам и дополнительным соглашениям на установление ставки процентов, уплачиваемых за пользование заёмными денежными средствами, у суда не имеется. Нарушение срока уплаты процентов не является основанием для освобождения заёмщика от этого обязательства.

Кроме того, в материалах дела имеется протокол допроса физического лица ФИО7 от 26.09.2011, подтвердившего, что к договору беспроцентного займа № 14 от 01.11.2007 с ним было заключено дополнительное соглашение, предусматривающее уплату процентов. Заёмные средства возвращались им путём взноса в кассу организации, а также путём удержания из заработной платы. Проценты уплачивались после окончательного расчёта по заёмным средствам (том 20 л.д. 90-92).

С учётом изложенного, суд приходит к выводу об отсутствии правовых оснований для признания в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ выплаченных заёмных денежных средств материальной выгодой.

При таких обстоятельствах суд считает неправомерным решение Инспекции № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 в части предложения удержать и перечислить НДФЛ за 2008 год в оспариваемой заявителем сумме 1 454 269 руб., начисления и предложения уплатить соответствующую сумму пени по НДФЛ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и предложения уплатить соответствующую сумму штрафа в результате включения в налоговую базу по НДФЛ по ставке 35 % материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных денежных средств.

Кроме того, суд считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить удержанную сумму налога в бюджет. Такие организации именуются налоговыми агентами.

В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на налогоплательщиков - физических лиц.

Уплата налога за счёт средств налоговых агентов не допускается (пункт 9 статьи 226 НК РФ).

Как следует из оспариваемого решения (страница 72), физическое лицо ФИО7 на момент проведения выездной налоговой проверки в трудовых отношениях с ООО «СКАРУС» не состоял. Данное обстоятельство также следует, из показаний самого ФИО7, отражённых в протоколе допроса от 26.09.2011, согласно которым данное лицо работало в ООО «СКАРУС» примерно с конца 2006 года по 2008 год в должности кладовщика (том 20 л.д. 91). Таким образом, учитывая положения вышеприведённых норм Налогового кодекса Российской Федерации, ООО «СКАРУС» лишено возможности удержать с указанного физического лица спорную сумму НДФЛ (6 800 руб.). Таким образом, предложение налогового органа удержать с указанного физического лица НДФЛ и перечислить в его бюджет фактически не может быть исполнено.

Также суд находит обоснованным довод заявителя о неправомерности начисления пеней за неудержание и неперечисление НДФЛ за период с 15.07.2009 по 07.10.2011.

Согласно статье 75 НК РФ пенёй признаётся установленная данной статьёй денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьёй 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени как правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. Обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц у налогового агента возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность у налогоплательщика.

Следовательно, отказ во взыскании пеней с налогового агента в случае не удержания им налога с выплаченного дохода не обеспечивал бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Однако, как следует из материалов дела (Приложения № 13, № 14 к оспариваемому решению) на сумму неудержанного и не перечисленного НДФЛ в размере 55 064 руб. (в отношении материальной выгоды, полученной физическими лицами ФИО26, ФИО31, ФИО7, ФИО28, ФИО34, ФИО30, ФИО27, ФИО32) Инспекция за период с 11.01.2008 по 07.10.2011 начислила пени в сумме 20 808 руб. 28 коп.

На сумму неудержанного и неперечисленного НДФЛ в размере 1 403 465 руб. (в отношении материальной выгоды, полученной ФИО33) Инспекция за период с 05.01.2008 по 07.10.2011 начислила пени в размере 516 526 руб. 59 коп.

В соответствии с пунктом 6 статьи 227 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц являются непосредственно физические лица. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учёта налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Следовательно, пени, подлежащие начислению налоговому агенту за нарушение срока перечисления в бюджет налога, подлежащего удержанию и перечислению, могут быть начислены за 2008 год - не позднее 15.07.2009. Неуплата НДФЛ в последующие периоды влечет начисление пени только налогоплательщику.

В соответствии со статьёй 69 НК РФ требованием об уплате налога признаётся извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Оспариваемые заявителем требования № 11, № 12, № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012, в которых налоговый орган предложил уплатить доначисленные суммы налогов, пеней и налоговых санкций, вынесены на основании решения № № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 о привлечении ООО «СКАРУС» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Признание частично недействительным указанного решения Инспекции влечёт недействительность вынесенных на его основании требований об уплате налогов, пеней и налоговых санкций в соответствующей части.

В соответствии со статьёй 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд считает необходимым обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мурманску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя (ООО «СКАРУС-Норд») как налогоплательщика.

В силу статей 104, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявителю должны быть возмещены судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 8 000 руб., связанные с рассмотрением настоящего дела и вызванные принятием налоговым органом ненормативных правовых актов, признанных судом частично недействительными.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

Р Е Ш И Л:

Заявление общества с ограниченной ответственностью «СКАРУС-Норд» (ОГРН <***>) удовлетворить частично.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску № 02.4-34/13438 от 07.10.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

1. доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2007 год в сумме 17 715 591 руб. с соответствующей суммой пени в результате исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год, сумм резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб.;

2. доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2008 год с соответствующей суммой пени и налоговой санкцией, начисленной по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в результате исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год:

- расходов по уплате процентов кредитным учреждениям в сумме 8 893 835 руб.;

- остаточной стоимости реализованных основных средств в сумме 3 267 398 руб. 24 коп. («Прочие расходы. Реализация основных средств за 2008 год.»);

- расходов по оплате банковских услуг в сумме 717 640 руб. 62 коп. («Прочие расходы. Услуги банка по кредитным договорам за 2008 год.»);

- сумм резерва по сомнительным долгам в размере 7 667 756 руб. 43 коп.;

3. доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 146 937 руб. 69 коп. с соответствующей суммой пени;

4. предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц за 2008 год в сумме 1 454 269 руб., начисления и предложения уплатить соответствующую сумму пени по налогу на доходы физических лиц, а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и предложения уплатить соответствующую сумму штрафа в результате включения в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц по ставке 35 % материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных денежных средств.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, требование Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску № 11 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2007 год в сумме 17 715 591 руб. с соответствующей суммой пени в результате исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год, сумм резерва по сомнительным долгам в размере 73 814 964 руб.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, требование Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску № 11 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2008 год с соответствующей суммой пени и налоговой санкцией, начисленной по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в результате исключения из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год:

- расходов по уплате процентов кредитным учреждениям в сумме 8 893 835 руб.;

- остаточной стоимости реализованных основных средств в сумме 3 267 398 руб. 24 коп. («Прочие расходы. Реализация основных средств за 2008 год.»);

- расходов по оплате банковских услуг в сумме 717 640 руб. 62 коп. («Прочие расходы. Услуги банка по кредитным договорам за 2008 год.»);

- сумм резерва по сомнительным долгам в размере 7 667 756 руб. 43 коп.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, требование Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску № 12 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 146 937 руб. 69 коп. с соответствующей суммой пени.

Признать недействительным, как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации, требование Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску № 14 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.01.2012 в части предложения уплатить пени и штраф по налогу на доходы физических лиц, начисленный по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неправомерное неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц за 2008 год в сумме 1 454 269 руб. в результате включения в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц по ставке 35 % материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заёмных денежных средств.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мурманску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «СКАРУС-Норд».

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску

(ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: улица Комсомольская, дом 4, город Мурманск) в пользу общества с ограниченной ответственностью «СКАРУС-Норд» (ИНН <***>, ОГРН <***>, юридический адрес: улица Достоевского, дом 18) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 8 000 (восемь тысяч) руб. за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Решение суда в части признания ненормативных правовых актов налогового органа недействительными подлежит немедленному исполнению, но в целом может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в арбитражный суд апелляционной инстанции.

Судья Е.Б. Кабикова