Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Магадан Дело № А37-2379/2021
Резолютивная часть решения объявлена 23.05.2022
Полный текст решения изготовлен .05.2022
Арбитражный суд Магаданской области в составе судьи Липина В.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Божениковой К.А., рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: <...>, дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРН <***>, ИНН <***>)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Магаданской области (ОГРН <***>, ИНН <***>)
о признании незаконным решения от 12.07.2021 № 19-13/13 в части, неотменённой вышестоящим налоговым органом
при участии представителей:
от заявителя – ФИО2, доверенность от 20.08.2021, зарегистрирована в реестре № 49/5-н/49-2021-5-1125, удостоверение адвоката; Уздовская Е.В., представитель по доверенности от 20.08.2021, зарегистрирована в реестре № 49/5-н/49-2021-5-1125, паспорт; ФИО3, главный бухгалтер, доверенность от 01.04.2022 б/н, копия приказа от 10.01.2022 № 1, паспорт;
от ответчика – ФИО4, заместитель начальника правового отдела, доверенность от 30.08.2021 № 26/2021-5, копия диплома, служебное удостоверение; ФИО5, главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 29.11.2021 № 26/2021-7, диплом, служебное удостоверение; ФИО6, главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 24.02.2021 № 26-20/002101, служебное удостоверение;
УСТАНОВИЛ:
Заявитель, индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – ИП ФИО1), 22.10.2021 обратился в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением о признании решения Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее – ответчик, УФНС России по Магаданской области, Управление) от 12.07.2021 № 19-13/13 в неотменённой вышестоящим налоговым органом части незаконным.
В обоснование заявитель сослался на пункт 2 статьи 101.2, подпункт 4 пункта 1 статьи 111, статью 138, подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Заявителем указано, что ответчиком на основании решения от 17.02.2021 № 2 проведена выездная налоговая проверки ИП ФИО1 за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019, по итогам которой 26.05.2021 составлен Акт налоговой проверки № /19Д14 и вынесено оспариваемое решение от 12.07.2021 № 19-13/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика Межрегиональной инспекцией ФНС России по Дальневосточному федеральному округу вынесено решение от 20.09.2021 № 7-11/1806@, которым жалоба ИП ФИО1 удовлетворена в части признания неправомерным начисления пени по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2019 год и пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2019 год с учётом допущенной налоговым органом ошибки в расчёте, в остальной части жалоба оставлена без удовлетворения.
Заявитель полагая, что решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.07.2021 № 19-13/13 в неотменённой вышестоящим налоговым органом части не соответствует нормам НК РФ и иным нормативным правовым актам, также не соответствует фактическим обстоятельствам дела, нарушает права и законные интересы ИП ФИО1 в сфере предпринимательской деятельности, обратился в арбитражный суд.
28.01.2022 заявителем представлено ходатайство от 27.01.2022 б/н об уточнении заявленного требования, в соответствии с которым заявитель просит признать решение УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 в неотменённой вышестоящим налоговым органом части, а также в части доначисления НДФЛ за 2019 год незаконным.
Судебные акты по настоящему делу в соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 122 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) направлены в адреса лиц, участвующих в деле, посредством размещения этих судебных актов на официальном сайте Арбитражного суда Магаданской области в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» www.magadan.arbitr.ru.
16.05.2022 представителем заявителя представлено ходатайство о приобщении дополнительных документов в материалы дела.
18.05.2022 представителем заявителя представлены дополнительные пояснения по существу заявления, 20.05.2022 ходатайство о приобщении дополнительных документов к материалам дела.
20.05.2022 ответчиком представлено дополнение к отзыву налогового органа.
К началу судебного заседания 23.05.2022 ответчиком представлено письменное мнение на ходатайство представителя заявителя от 16.05.2022 и дополнительные пояснения от 18.05.2022.
В судебном заседании представители заявителя на удовлетворении заявленных требований с учётом ранее представленного уточнения от 27.01.2022 б/н настаивали в полном объёме по основаниям, изложенным в заявлении от 22.10.2021 б/н, возражениях от 09.01.2022 б/н, дополнениях от 25.01.2022 б/н, от 26.01.2022 б/н, уточнении от 27.01.2022 б/н, дополнении от 25.03.2022 б/н, от 18.05.2022, приобщили в материалы дела уточнение от 23.05.2022 б/н к дополнительным пояснениям от 25.01.2022, дали устные пояснения по существу заявленного требования, в частности, отметили, что согласно реестру документов, подтверждающих списание части кредиторской задолженности за 2018 год усматривается, что в отношении поступившего в адрес заявителя товара по двум расходным накладным в октябре и декабре 2018 года, заявителю со стороны ООО «Ист Лоджистикал Системс» представлено денежное стимулирование в виде списания части кредиторской задолженности за 2018 год. Из составленного реестра, подтверждённого первичными бухгалтерскими документами, следует, что денежное стимулирование в виде списания части кредиторской задолженности за 2018 год предоставлено заявителю в 2019 году. Следовательно, операция по списанию части кредиторской задолженности в виде денежного стимулирования должна была быть отражена налоговым органом в 2019 году, тогда как в оспариваемом решении указанное денежное стимулирование было отнесено на 2018 год
Представители ответчика в судебном заседании против удовлетворения заявленного требования возражали по основаниям, изложенным в отзыве от 17.11.2021 № б/н, письменном мнении от 12.01.2022 б/н, от 28.01.2022 б/н, дополнении к отзыву от 09.03.2022 б/н, от 28.03.2022 б/н, от 29.04.2022 б/н, письменном мнении от 04.05.2022, от 20.05.2022, от 23.05.2022, дали устные пояснения по существу возражений, в частности, со ссылкой на пункт 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», указали на необходимость оставления требования заявителя в части 2019 года без рассмотрения в порядке статьи 148 АПК РФ, поскольку в указанной части они не были обжалованы налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящем налоговом органе.
Представители ответчика полагают, что налоговый орган правомерно включил в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ сумму дохода, полученную ИП ФИО1 от ООО «Ист Лоджистикал Системс» за оказание ФИО1 услуг по продвижению продукции, погашенную взаимозачётом в размере 4 543 477,12 руб., и за предоставление скидки стимулирующего характера в виде денежной премии в размере 413 457,77 руб.
В отношении сделок с контрагентами ИП ФИО7, ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10., ИП ФИО11, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13 налоговый орган также обоснованно включил в доходы ИП ФИО1 спорную сумму в виде предоставленной покупателям скидки (премии) за объём закупок, восстановив соответствие заявленных предпринимателем доходов и расходов (профессиональных вычетов) для целей налогообложения.
В связи с чем, представители ответчика полагают, что заявление ИП ФИО1 удовлетворению не подлежит, просили в удовлетворении заявленного требования отказать.
Установив фактические обстоятельства дела, выслушав доводы и возражения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив представленные в деле доказательства, с учётом норм материального и процессуального права суд пришёл к следующему.
По материалам дела, ФИО1 15.06.2006 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя УФНС России по Магаданской области, о чём в ЕГРИП внесена соответствующая запись ОГРНИП <***>, ИНН <***>, является действующим индивидуальным предпринимателем (т. 1 л.д. 47, 48). Основным видом деятельности ИП ФИО1 является торговля розничная обоями и напольными покрытиями в специализированных магазинах. Дополнительными видами деятельности налогоплательщика являются оптовая и розничная торговля различными товарами. В проверяемом периоде ИП ФИО1 осуществлял оптовую торговлю товарами бытовой химии, пищевыми продуктами, включая торговлю детским/диетическим питанием. Применял общую систему налогообложения.
Из материалов дела следует, что УФНС России по Магаданской области на основании решения от 17.02.2021 № 2 о проведении выездной налоговой проверки (т. 1 л.д. 85) в период с 17.02.2021 по 16.04.2021 была проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП ФИО1 по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2019.
С решением о проведении выездной налоговой проверки от 17.02.2021 № 2 ИП ФИО1 ознакомлен лично 17.02.2021, о чём свидетельствует соответствующая отметка и подпись последнего.
Статьёй 87 НК РФ установлено, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки.
Порядок проведения выездной налоговой проверки регулируется статьёй 89 НК РФ, согласно пунктам 1, 2, 6, 8, 9, 12 которой выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, она может проводиться по месту нахождения налогового органа.
По результатам проведения выездной налоговой проверки Управлением 16.04.2021 составлена справка о проведении выездной налоговой проверки, в этот же день справка получена ИП ФИО1 лично (т. 1 л.д. 84).
В соответствии со статьёй 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведённой выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
26.05.2021 УФНС России по Магаданской области составлен акт выездной налоговой проверки № /19Д14 (т. 1 л.д. 70-80). Копия акта с приложениями получена ИП ФИО1 26.05.2021, о чём свидетельствует соответствующая отметка и подпись последнего (т. 1 л.д. 80 оборот).
Извещением от 26.05.2021, полученным лично (т. 1 л.д. 83), налогоплательщик был извещён о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенного на 30.06.2021.
Согласно пункту 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
28.06.2021 ИП ФИО1 представлены возражения на акт выездной налоговой проверки от 26.05.2021 № /19Д14 (т. 1 л.д. 81).
В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлён, но не более чем на один месяц.
Ходатайством от 28.06.2021 б/н налогоплательщик просил УФНС России по Магаданской области смягчить наказание за совершённые правонарушения путём уменьшения суммы штрафных санкций (т. 1 л.д. 82).
12.07.2021 УФНС России по Магаданской области в отсутствие ИП ФИО1 рассмотрены материалы выездной налоговой проверки. По результатам проверки налоговым органом сделан вывод, что ИП ФИО1 в нарушение статьи 210 и подпункта 4 пункта 1 статьи 223 НК РФ НК РФ не в полном объёме учёл сумму поступившего от поставщиков вознаграждения (стимулирующее премирование), занизив сумму доходов для целей налогообложения за 2018 год на 5 305 845,63 руб., за 2019 год на 2 429 737,39 руб.; не учёл в составе доходов для целей налогообложения сумму, полученную по взаимозачётным операциям в 2018 году в размер 11 829 336,71 руб., за 2019 год в размере 8 865 988,19 руб.; в результате допущенных нарушений, а также ошибок налогоплательщика при расчёте налоговой базы, доначислен НДФЛ в сумме 2 822 380 руб.; в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 24, пункта 2 статьи 230 НК РФ налогоплательщик не представил в налоговый орган расчёт сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за полугодие 2018 года; в нарушение пункта 2 статьи 230 НК РФ не в полном объёме представил сведения о доходах физических лиц и суммах НДФЛ (форма 2-НДФЛ) за 2018 год; в нарушение пункта 1 статьи 430 НК РФ занизил величину дохода для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1% с суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб., в результате допущенного нарушения не полностью уплачены страховые взносы в сумме 78 060,77 руб.
По итогам рассмотрения материалов проверки 12.07.2021 Управлением вынесено оспариваемое по настоящему делу решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения № 19-13/13 (т. 1 л.д. 86-97), которым заявитель привлечён к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 290 044 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 200 руб., пунктом 1.2 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 8 500 руб.
С учётом удовлетворения ответчиком ходатайства заявителя о применении смягчающих ответственность обстоятельств суммы штрафов были уменьшены Управлением в 2 и 4 раза соответственно.
Также этим решением заявителю доначислены и предъявлены к уплате НДФЛ в сумме 2 822 380 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 78 060,77 руб., пени, предусмотренные статьёй 75 НК РФ, в общей сумме 319 333,9 руб.
Всего сумма доначисленных по решению налогов, страховых взносов, пеней и штрафов составила 3 518 519 руб.
Решение от 12.07.2021 № 19-13/13 получено представителем ИП ФИО1 ФИО14, действующей на основании доверенности от 12.11.2019 № 49/5-н/49-2019-7-539 (т. 1 л.д. 81 оборот), 15.07.2021, что подтверждается собственноручной отметкой о получении.
При таких обстоятельствах, суд не усматривает в действиях налогового органа нарушений вышеназванных норм налогового законодательства и прав налогоплательщика, так как заявителю своевременно было известно о времени и месте проведения проверки, и он имел возможность представить свои возражения по данным действиям инспекции.
В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
В судебном заседании установлено, что нарушений процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию налоговым органом неправомерного решения, Управлением не допущено, в частности, заявитель своевременно был извещён о времени и месте составления акта выездной налоговой проверки, о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, соответствующие копии акта и решений были в установленном порядке направлены в адрес заявителя и получены последним, что не оспаривается представителем заявителя в судебном заседании.
Судом не установлены нарушения, которые в соответствии с абзацем первым пункта 14 статьи 101 НК РФ могли бы быть расценены существенными и не соответствующими нормам налогового законодательства.
На решение УФНС России по Магаданской области налогоплательщиком была подана апелляционная жалоба (т. 1 л.д. 102-103), в которой налогоплательщик просил отменить оспариваемое решение в части доначисления суммы налога, пени и штрафов по взаимоотношениям: с ООО «Ист Лоджистикал Системс» на общую сумму 4 956 934,89 руб.; с ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО15, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13, ООО «Нельма» на общую сумму 4 684 161,22 руб. Освободить налогоплательщика от налоговой ответственности за непредставление расчёта 6-НДФЛ на сумму штрафных санкций в размере 8 500 руб.
Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 20.09.2021 № 7-11/1806@ апелляционная жалоба ИП ФИО1 частично удовлетворена, признано неправомерным начисление пени по НДФЛ за 2019 год и пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2019 год с учётом допущенной налоговым органом ошибки в расчёте. В остальной части апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, а решение УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 оставлено без изменения, утверждено и считается вступившим в законную силу с момента утверждения (т. 1 л.д. 104-111).
Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 незаконным в неотменённой вышестоящим налоговым органом части.
В ходатайстве от 27.01.2022 б/н (т. 4 л.д. 86) представитель заявителя уточнил заявленное требование и просил признать решение УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 незаконным в неотменённой вышестоящим налоговым органом части, а также в части доначисления НДФЛ за 2019 год. В обоснование представителем указано, что выездная налоговая проверка проведена налоговым органом в отношении налогоплательщика за период осуществления им своей хозяйственной деятельности в 2018 – 2019 годах.
Соблюдая процедуры досудебного оспаривания вынесенного налоговым органом решения, налогоплательщик направил апелляционную жалобу, в которой отразил своё несогласие с его выводами о доначислении ему НДФЛ и пени за 2019 год. Таким образом, фактически налогоплательщик выразил своё несогласие с решением налогового органа в полном объёме.
Представители ответчика в судебном заседании возражали против уточнения заявленного требования, полагают, что в настоящем деле имеются основания для применения пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ относительно уточнённого требования заявителя о признании решения УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 также незаконным и в части доначисления НДФЛ за 2019 год, поскольку данный довод ранее не был заявлен налогоплательщиком в апелляционной жалобе.
В соответствии с частью 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном названным Кодексом.
Экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом (абзац 3 части 5 статьи 4 АПК РФ).
В силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после принятия его к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.
В соответствии со статьей 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
Пунктом 2 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.
Пунктом 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определено, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ (в настоящее время нормы об обязательном досудебном обжаловании изложены в пункте 2 статьи 138 НК РФ) судам надлежит принимать во внимание, что прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.
Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.
При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объёме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.
Необходимо также иметь в виду, что предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.
Рассмотрев уточнённое заявителем требование, судом установлено, что в апелляционной жалобе (т. 1 л.д. 102, 103), поданной в вышестоящий налоговый орган, ИП ФИО1 просил отменить оспариваемое решение в части доначисления суммы НДФЛ, пени и штрафа по взаимоотношениям:
с ООО «Ист Лоджистикал Системс» на общую сумму 4 956 934,89 руб.;
с ИП ФИО7, ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10., ИП ФИО11, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13 на общую сумму 4 684 161,22 руб.
Освободить налогоплательщика от налоговой ответственности за непредставление расчёта 6-НДФЛ на сумму штрафных санкций в размере 8 500 руб.
Всего оспаривалось доначисление суммы НДФЛ в размере 9 641 096,11 руб. с НДС (8 230 269,93 руб. без НДС).
При этом из анализа апелляционной жалобы следует, что расходная часть налогоплательщиком не оспаривалась, поскольку согласно реестру за 2018 год (т. 1 л.д. 114) по названным контрагентам сумма 9 641 096,11 руб. была самостоятельно включена ИП ФИО1 в расходную часть.
Подробно исследовав и оценив материалы дела, в том числе таблицы по итогам сверки Доходов и Расходов по оспариваемому решению за 2018, 2019 годы (т. 5 л.д. 27-30), суд установил, что заявитель по 2018 году оспаривает доначисление НДФЛ по взаимоотношениям с ООО «Ист Лоджистикал Системс» включение в доходную и расходную часть операции по проведению взаимозачётных операций на сумму 3 847 184 руб. (без НДС), включение в доходную и расходную часть предоставление ИП ФИО1 стимулирующего премирования на сумму 413 457,77 руб.
По контрагенту ИП ФИО7 включение в доходную часть ИП ФИО1 скидки предоставляемой контрагенту (покупателю) путём списания дебиторской задолженности на сумму 3 485 240,35 руб. (без НДС). Кроме того, налогоплательщик просит дополнительно включить в расходы сумму 3 356 618,39 руб. (услуги по рекламе).
По контрагентам ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13 заявителем оспаривается включение в доходную часть ИП ФИО1 скидки предоставляемой контрагенту (покупателю) путём списания дебиторской задолженности на сумму 484 387,81 руб. (34 433,31 + 229 342,69 + 672,03 + 16 124,58 + 11 867,8 + 152 894,86 + 39 052,54).
Исключение из расходной части амортизационных отчислений на сумму 130 114,04 руб. Также заявителем оспариваются расходы по приобретению товаров в сумме 2 495 787,79 руб.
Всего заявителем оспаривается за 2018 год: сумма по доходной части в размере 8 230 269,93 руб. (9 641 096,11 руб. с НДС), сумма по расходной части в размере 6 823 473,77 руб., кроме того представители заявителя в ходе судебного разбирательства высказывали доводы о дополнительном включении в расходную часть суммы в размере 3 356 618,39 руб. (согласно представленных УПД в количестве 9 шт.).
По 2019 году заявитель не согласен и оспаривает по взаимоотношениям с ООО «Ист Лоджистикал Системс» включение в доходную часть операции по проведению взаимозачётных операций на сумму 3 553 089,37 руб. (без НДС), включение в доходную часть предоставление ИП ФИО16 стимулирующего премирования на сумму 548 672,49 руб.
По контрагенту ИП ФИО7 оспаривается включение в доходную часть ИП ФИО16 скидки предоставляемой контрагенту (покупателю) путём списания дебиторской задолженности на сумму 927 125,00 руб. (без НДС).
По контрагенту ООО «Сапфир» оспаривается включение в доходную часть операции по проведению взаимозачётных операций на сумму 15 209,92 руб.
По контрагентам ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО10, ИП ФИО17, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО18,ИП ФИО19 оспаривается включение в доходную часть ИП ФИО1 скидки предоставляемой контрагенту (покупателю) путём списания дебиторской задолженности на сумму 503 580,26 руб. (25 534,17 + 260 722,5 + 632 552,73 + 4 636,67 + 23 508,33 + 101 039,17 + 24 886,69).
Всего заявителем оспаривается за 2019 год: сумма по доходной части в размере 5 547 677,04 руб., при этом сама расходная часть не оспаривается. За исключением расходов по приобретению в 2018 году товаров в сумме 2 495 787,79 руб., включённых налоговым органом в состав расходов в 2019 году в момент их реализации.
Таким образом, судом установлено, что ИП ФИО1 в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган оспаривал за 2018 год только доходную часть и исключительно по конкретным контрагентам всего на сумму 9 641 096,11 руб. с НДС (8 230 269,93 руб. без НДС).
Вместе с тем в ходе судебного разбирательства представители заявителя, в результате уточнения заявленного требования, оспаривают доходную часть по 2019 году, при том что возражения в апелляционной жалобе за этот период не заявлялись. Кроме того представители заявителя оспаривают доходную часть по 2019 году не только по тем контрагентам, которые были указаны в апелляционной жалобе налогоплательщика, но и доходы по операциям с другими контрагентами, в частности: ИП ФИО18, ИП ФИО19, ООО «Сапфир», в отношении которых доводы и возражения в апелляционной жалобе также не приводились.
Следовательно, с учётом изложенного, всего в судебном заседании представителями заявителя оспаривается доходная часть в общем размере 13 777 943 руб. без НДС, расходная часть в размере 7 370 931,37 руб. без НДС, кроме того представители дополнительно просят включить в расходную часть сумму в размере 3 356 618,39 руб. без НДС, что явно не соотносится с доводами апелляционной жалобы ИП ФИО1 от 16.08.2021 б/н на решение УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13, данные требования не были предметом рассмотрения Межрегиональной инспекции ФНС по Дальневосточному округу и им в порядке пункта 2 статьи 138 НК РФ не была дана соответствующая правовая оценка.
Поскольку необходимость обязательного досудебного обжалования спорного решения Управления в вышестоящий налоговый орган прямо установлена пунктом 2 статьи 138 НК РФ, несоблюдение указанных требований влечёт правовые последствия, в том числе предусмотренные пунктом 2 части 1 статьи 148 АПК РФ.
При изложенных обстоятельствах, суд пришёл к выводу, что уточнённое требование ИП ФИО1 в части признания решения УФНС России по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 незаконным в части доначисления НДФЛ за 2019 год подлежит оставлению без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ, поскольку заявителем не был соблюдён обязательный досудебный порядок урегулирования спора.
При этом суд отмечает, что оставление заявления без рассмотрения не может рассматриваться как нарушение прав заявителя, поскольку он не лишён возможности вновь обратиться в арбитражный суд с заявлением в общем порядке после устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления заявления без рассмотрения (часть 3 статьи 149 АПК РФ).
Рассматривая по существу заявленные требования о признании недействительным решения УФНС России по Магаданской области в неотменённой вышестоящим налоговым органом части, арбитражный суд пришёл к следующему.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло.
При этом согласно статье 41 НК РФ доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1 и пункту 2 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют НДФЛ исходя из сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности, в порядке, установленном статьёй 225 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях исчисления НДФЛ дата фактического получения дохода определяется как день зачёта встречных однородных требований.
Пунктом 3 статьи 210 НК РФ установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учётом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведённых ими и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Таким образом, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.
При этом в силу абзаца второго 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ в состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
Глава 25 НК РФ, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271-273 НК РФ два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ налогоплательщик вправе выбрать кассовый метод при условии соответствия его требованиям, указанным в этой норме: организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учёта НДС не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.
Министерство финансов Российской Федерации в своём письме от 09.02.2011 № 03-04-08/8-23 разъяснило, что отсылка в данном абзаце к порядку определения расходов, установленному главой 25 НК РФ, касается только «состава» расходов, а не порядка их учёта в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в главе 23 НК РФ.
Из этого также следует, что те расходы, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не должны также учитываться при определении размера профессионального налогового вычета по НДФЛ.
Из материалов дела следует, что ИП ФИО1 стоимость приобретённых товаров сформирована по факту оплаты. В своих пояснениях от 27.04.2021 (т. 4 л.д. 96), представленных по требованию от 14.04.2021 № 1502 (т. 4 л.д. 94, 95), ИП ФИО1 ссылается на статью 273 НК РФ, согласно которой индивидуальный предприниматель вправе выбрать кассовый метод признания расходов.
При этом суд отмечает, что поскольку в главе 23 НК РФ не используются такие понятия, как «кассовый метод» или «метод начисления», так как в ней предусматривается особый порядок учёта доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ, то учёт доходов должен быть организован строго по нормам этой главы НК РФ, в том числе с учётом статьи 223 НК РФ о дате фактического получения дохода.
Таким образом, поскольку сумма выручки налогоплательщика по данным налоговой декларации за 2017 год составила 287 276 428 руб., ИП ФИО1 был не вправе использовать кассовый метод признания расходов.
Данное обстоятельство представителями заявителя в судебном заседании не отрицалось.
В подпункте 2.2.1 пункта 2 «Учёт расходов» и представленной учётной политике ИП ФИО1 для целей налогообложения от 31.12.2017 определено, что «расходы, учитываемые при расчёте НДФЛ, должны быть фактически определены, документально обоснованы, связаны с извлечением доходов» (т. 4 л.д. 99-102).
Из пояснений от 27.04.2021, представленных налогоплательщиком по требованию от 14.04.2021 № 1502, следует что учёт остатков товаров на начало и конец налогового периода при формировании расходов по приобретению товаров для целей налогообложения невозможен. Технический сбой программы исказил все остатки.
Приказом от 31.12.2017 № 1 (т. 5 л.д. 31) ИП ФИО1 установлена торговая наценка на 2018 год для формирования конечной стоимости реализуемых товаров в размере 15%, что сопоставимо с общими объёмами стоимости приобретённых и реализованных товаров за налоговый период.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом определена стоимость приобретения реализованных в налоговом периоде товаров, рассчитанная от стоимости реализации, исходя из заявленной налогоплательщиком торговой наценки:
297 877 211,61 руб. (выручка, поступившая на расчётный счёт и кассу) + 7 568 694,94 руб. (выручка по взаимозачётам)/115*100 – 265 605 136,0 руб., которая принята налоговым органом для целей налогообложения.
Согласно оспариваемому решению фактически налогоплательщик в 2018 году оплатил за товар 268 100 923,92 руб.
При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно пришёл к выводу, что оплаченная стоимость товаров, не реализованных в 2018 году в сумме 2 495 787,79 руб. (268 100 923,92 руб. – 265 605 136,13 руб.), подлежит включению в состав расходов в последующем периоде в момент их реализации.
В результате выездной налоговой проверки сумма расходов, приходящихся на деятельность, облагаемую по общему режиму налогообложения, определена налоговым органом в размере 313 038 470,01 руб.
Согласно оспариваемому решению в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что ИП ФИО1 в нарушение статьи 210, подпункта 4 пункта 1 статьи 223 НК РФ не учёл в составе дохода для целей исчисления НДФЛ доход, полученный по операциям взаимозачёта встречных требований с контрагентами (продавцами и покупателями) за 2018 год на сумму 11 829 336,71 руб.
При этом заявитель оспаривает правомерность включения налоговым органом в доходы для целей налогообложения за 2018 год сумм по некоторым контрагентам, в частности, по взаимоотношениям с ООО «Ист Лоджистикал Системс» в сумме 4 956 934,89 руб., а также с ИП ФИО7, с ООО «Нельма», с ИП ФИО8, с ИП ФИО9, с ИП ФИО10, с ИП ФИО11, с ИП ФИО12 Дя, с ИП ФИО13, в сумме 4 684 161,22 руб., а всего на сумму 9 641 096,11 руб. с НДС.
Согласно договору субдистрибьюции от 26.07.2012 б/н ООО «Ист Лоджистикал системс» (продавец) обязуется передать в собственность субдистрибьютору товары в количестве, ассортименте и в сроки, предусмотренные в договоре, а субдистрибьютор обязуется принять товары и оплатить их на условиях договора (т. 1 л.д. 115-118).
Предметом данного договора являлась организация отношений сторон в связи с поставкой продукции Субдистрибьютору с целью её дальнейшей продажи и дистрибьюции на территории г. Магадана и Магаданской области.
Согласно пункту 8.2 договора премии могут предоставляться Субдистрибьютору по результатам продаж за определённый период. Премии выплачиваются Субдистрибьютору путём уменьшения текущей задолженности Субдистрибьютора либо путём перечисления денежных средств на расчётный счёт Субдистрибьютора.
Премия, указанная в пункте 8.2, не учитывается при определении цены приобретаемых продовольственных товаров (Продукции).
Также между ООО «Ист Лоджистикал Системс» (Поставщик) и ИП ФИО1 (Покупатель) 24.07.2012 был заключен договор поставки № 25/07/2012 (т. 2 л.д. 42, 43).
Поскольку выплата вышеназванной премии не связана с расчётами за Продукцию (работы, услуги) или имущественные права, то такие денежные средства обложению НДС не подлежат.
Учитывая заинтересованность Поставщика в стимулировании активности Покупателя, а также в дальнейшем развитии уровня и качества продаж продукции Покупателем, отчего напрямую зависит доход Поставщика, ООО «Ист Лоджистикал Системс» (Поставщик) и ИП ФИО1 (Покупатель) заключили Соглашение к Договору поставки № 25/07/2012 от 24.07.2012 о предоставлении скидки (денежной премии) б/н от 30.06.2016 (т. 2 л.д. 44), в соответствии с которым Поставщик предоставляет Покупателю за счёт собственных средств скидку стимулирующего характера в виде денежной премии при условии выполнения Покупателем определённых Поставщиком условий, а также при условии соблюдения Покупателем определённых Поставщиком критериев. При этом предоставляемая Покупателю скидка (денежная премия) не влияет на цену продукции, реализуемой Поставщиком Покупателю по Договору поставки № 25/07/2012 от 24.07.2012.
Предоставленные в рамках Соглашения стимулирующие скидки (денежные премии) не являются объектом налогообложения для НДС.
При выплате поставщиком премии, вследствие которой она подлежала либо перечислению на расчётный счёт индивидуального предпринимателя - покупателя товаров, либо на сумму предоставленной премии поставщик уменьшал задолженность покупателя, у индивидуального предпринимателя при этом возникала экономическая выгода (доход), подлежащая обложению НДФЛ.
Стимулирующие выплаты, полученные индивидуальным предпринимателем от организации за продажу товаров, также учитываются в составе доходов и подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке по ставке 13%.
Судом установлено, что на основании договора поставки и соглашений к нему ООО «Ист Лоджистикал Системс» предоставляло ИП ФИО1 скидку в виде денежной премии, которую Общество или перечисляло на расчётный счёт ИП ФИО1, или предоставляло путём списания текущей задолженности ИП ФИО1 за поставленный товар.
При этом суд отмечает, что премия в сумме 2 001 010,10 руб., которую Поставщик перечислил на расчётный счёт, была самостоятельно учтена ИП ФИО1 в части доходов за 2018 год, а премия в сумме 413 457,77 руб., которая была начислена и предоставлена ИП ФИО20 путём списания текущей кредиторской задолженности на основании отчётов к соглашению к Договору поставки № 25/07/2012 от 24.07.2012 (т. 2 л.д. 45-48) по расходным накладным ARILV049336 от 10.07.2018 (т. 5 л.д. 134-139), ARILV083291 от 25.10.2018 (т. 5 л.д. 123-127), ARILV104364 от 25.12.2018 (т. 5 л.д. 115-119), налогоплательщиком в доходной части не учтена.
Данные обстоятельства подтверждены материалами дела (стр. 4 оспариваемого решения), а также наглядно продемонстрированы ответчиком в таблице в дополнении к отзыву от 28.03.2022 б/н (т. 5 л.д. 48).
При этом суд признаёт обоснованной правовую позицию налогового органа, согласно которой не включение в доход при идентичных способах погашения взаимных требований (как в денежной, так и в безденежной формах) со стороны заявителя является неправомерным.
Следовательно, налоговым органом обоснованно в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ включена сумма дохода, полученная ИП ФИО1 от ООО «Ист Лоджистикал Системс» за предоставление скидки стимулирующего характера в виде денежной премии в сумме 413 457,77руб.
В соответствии с договором от 01.01.2017 № 001 об оказании рекламных услуг по продвижению продукции на рынке сбыта ИП ФИО1 (Исполнитель) принял на себя обязательство оказывать ООО «Ист Лоджистикал Системс» (Заказчик) услуги и выполнять соответствующие работы, направленные на распространение информации о Заказчике и продукции, а также на продвижение продукции, а Заказчик принял на себя обязательство оплачивать их (т. 1 л.д. 119, 120).
Стороны договорились о зачёте сумм взаимных однородных требований, срок которых наступил, зачёты взаимных требований произведены сторонами на основании актов зачёта взаимных требований (т. 1 л.д. 121-150, т. 2 л.д. 1-3) на общую сумму 4 543 477,12 руб. (по договору от 01.01.2017 № 001 об оказании рекламных услуг), в том числе НДС 696 293,12 руб.
В результате выездной налоговой проверки установлено, что сумма дохода по названным взаимозачётным операциям также не включена ИП ФИО1 в налогооблагаемую базу по НДФЛ.
В связи с чем, с учётом вышеизложенного налоговым органом правомерно в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ включена сумма дохода, полученная ИП ФИО1 от ООО «Ист Лоджистикал Системс» за оказание услуг по продвижению продукции посредством зачёта взаимных требований на сумму 4 543 477,12 руб. (3 847 184 руб. без НДС).
Довод представителей заявителя о том, что налоговым органом в налогооблагаемую базу по НДФЛ дважды включён доход по взаимозачётным операциям с ООО «Ист Лоджистикал Системс», оценивается судом критически и признаётся не состоятельным и противоречащим установленным обстоятельствам, поскольку выездной налоговой проверкой установлено и подтверждено в судебном заседании, что суммы стимулирующего премирования в размере 413 457,77 руб., зачёта взаимных требований между ИП ФИО1 и ООО «Ист Лоджистикал Системс» в размере 4 543 477,12 руб. (с НДС) учтены налоговым органов в составе доходов налогоплательщика по взаимозачётным операциям единожды, поскольку самостоятельно налогоплательщик данные суммы в доходную часть не включал.
Довод заявителя о том, что в профессиональный налоговый вычет налогоплательщика не были включены расходы в сумме 4 543 477,12 руб. (в том числе НДС 696 293,12 руб.) и 413 457,77 руб. (в том числе НДС 63 069,83 руб.), по мнению суда, не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку, как следует из материалов дела, ИП ФИО1 в книге учёта доходов и расходов за 2018 год и в реестре расходов за 2018 год (представленном в ходе выездной налоговой проверки по требованию в рамках статьи 93 НК РФ) вышеуказанные расходы самостоятельно учтены (включены) налогоплательщиком в состав профессионального налогового вычета за 2018 год по статье «Расходы на предоставление скидок» (т. 1 л.д. 113, 114).
При этом рассмотрев довод представителей заявителя о том, что операции с «ООО «Ист Лоджистикал Системс» по списанию части кредиторской задолженности в виде денежного стимулирования должны были быть отражены налоговым органом в 2019 году, тогда как в оспариваемом решении указанное денежное стимулирование было отнесено на 2018 год, суд находит его несостоятельным.
Так, в представленном представителем заявителя реестре документов, подтверждающих списание части кредиторской задолженности за 2018 № 1 (т. 5 л.д. 113) представитель указывает, что денежное стимулирование предоставленное ООО «Ист Лоджистикал Системс» в виде списания кредиторской задолженности за 2018 год в сумме 189 755 руб., 58 702,77 руб., 228 000 руб., 95 000 руб. было представлено налогоплательщику не в 2018 году, а в 2019 году.
Вместе с тем, из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП ФИО1 в доход за 2018 год не включены следующие операции с ООО «Ист Лоджистикал Системс»:
- по взаимозачёту на сумму 228 000 руб., проведённого на основании акта взаимных требований от 31.10.2018 (товар и реклама) (т. 2 л.д. 1);
- по предоставлению скидки (денежной премии) за достижение порогового объёма закупок, предоставляемого путём списания задолженности (товар и премия) на основании отчёта к соглашению договора поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 и Приложения № 1 к Соглашению к договору Поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 от 30.09.2018 на сумму 189 755 руб. (т. 2 л.д. 47); отчёта к соглашению к договору Поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 и Приложения № 2 к Соглашению к договору Поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 от 30.10.2018 на сумму 58 702,77 руб. (т. 2 л.д. 48); отчёта к соглашению к договору Поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 и Приложения № 2 к Соглашению к договору Поставки от 25/07/2012 от 24.07.2012 от 30.06.2018 на сумму 95 000 руб. (т. 2 л.д. 46);
Таким образом, налоговый орган правомерно и обоснованно включил вышеуказанные суммы в доход налогоплательщика на основании первичных документов, представленных ИП ФИО1
При этом суд отмечает, что данные суммы были самостоятельно включены налогоплательщиком в расходную часть именно в 2018 году, в связи с чем у налогового органа не было оснований относить полученный доход в иной отчётный период.
На основании вышеизложенного суд пришёл к выводу, что налоговым органом правомерно в налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ включена сумма дохода, полученная ИП ФИО1 от ООО «Ист Лоджистикал Системс» за оказание услуг, оказанных ИП ФИО1 по продвижению продукции, погашенная взаимозачётом в размере 4 543 477,12 руб. и за предоставление скидки стимулирующего характера в виде денежной премии в размере 413 457,77 руб.
При этом, поскольку налогоплательщик при расчёте налогооблагаемой базы самостоятельно учёл в составе расходов спорные операции по данному контрагенту, у налогового органа отсутствовали правовые основания повторно учитывать спорные суммы в составе расходов.
Доводы представителей заявителя о неправомерном учёте НДС в сумме дохода по контрагенту ООО «Ист Лоджистикал Системс» также признаются судом необоснованными.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученных в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счёт увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Денежные средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС, в налоговую базу не включаются.
В связи с этим премии (поощрительные выплаты), выплачиваемые продавцом товаров покупателю за выполнение определённых условий договора, в том числе за достижение определённого объёма закупок и продаж товаров, в налоговую базу по НДС у покупателя не включаются.
В данном случае речь идёт о премии, выплачиваемой поставщиком покупателю товара за достижение определённого объёма поставок, при этом цена ранее поставленного товара не изменяется. Данные премиальные выплаты направлены на привлечение коммерческого интереса одной стороны поставки к другой.
Как следует из оспариваемого решения, доход ИП ФИО1 по операциям с ООО «Ист Лоджистикал Системс» определён налоговым органом на основании представленных налогоплательщиком документов: отчётов к Соглашению к договору поставки № 25/07/2012 от 24.07.2012.
В соответствии с условиями данного Соглашения, предоставленные в рамках Соглашения стимулирующие скидки (денежные премии) не являются объектом НДС. Такой подход, как верно указано налоговым органом, соответствует правовой позиции Министерства Финансов Российской Федерации, изложенной в письмах от 14.12.2010 № 03-07-07/78, от 17.05.2012 № 03-07-14/52.
Соответственно, сумма полученной скидки (денежные премии) подлежит включению в доходы для целей налогообложения по НДФЛ в полном объёме. В связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для исключения суммы НДС из дохода налогоплательщика.
Относительно доводов о неправомерном учёте налоговым органом доходов по контрагентам ИП ФИО7, ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13 судом установлено следующее.
Согласно договорам купли-продажи ИП ФИО1 (Поставщик) принял на себя обязательства передать в собственность Покупателям: ИП ФИО7 (т. 2 л.д. 119-122), ООО «Нельма» (т. 2 л.д. 137-140), ИП ФИО8 (т. 2 л.д. 52-55), ИП ФИО9 (т. 3 л.д. 35-37), ИП ФИО10 (т. 3 л.д. 11-13), ИП ФИО11 (т. 3 л.д. 22, 23), ИП ФИО12 Дя (т. 2 л.д. 62, 63), ИП ФИО13 (т. 3 л.д. 2-5), товары в количестве и в ассортименте в сроки предусмотренные договорами, а Покупатели приняли на себя обязательства принять и оплатить их на условиях соответствующих договоров.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ИП ФИО1 на основании указанных договоров купли-продажи и соглашений к ним предоставлял данным покупателям скидки (денежную премию) от объёма ежемесячных закупок непродовольственного ассортимента путём списания (уменьшения) задолженности за поставленный товар (например, т. 3 л.д. 39-43).
Представленные в материалы проверки соглашения к договорам купли-продажи между ИП ФИО1 и его контрагентами (т. 2 л.д. 60, 61, 88, 89, т. 3 л.д. 1, 42) содержат оговорку о том, что предоставление покупателю скидки (денежной компенсации) не влияет на цену продукции, реализуемой продавцом покупателю.
Исходя из характера договорных отношений ИП ФИО1 при предоставлении скидки покупателям пересматривал сумму задолженности покупателя по договору купли-продажи, то есть освобождал покупателя от имущественной обязанности оплатить приобретённые товары в размере установленного в договоре процента от общей суммы проданных покупателю товаров. При этом налогоплательщик не изменял первоначальную цену товара, в товарных документах цены указаны без скидок.
При таких обстоятельствах, заявленные ИП ФИО1 в представленном в материалы проверки реестре (т. 1 л.д. 114) в составе профессиональных вычетов «Расходы на предоставление скидок» в рамках вышеописанных взаимоотношений с покупателями не соотносятся с задекларированными доходами для целей налогообложения.
Кроме того, в пояснениях к требованию от 14.04.2021 № 1502 (т. 4 л.д. 96) ИП ФИО1 пояснил, что премирование (бонусы) учитывались им в расходной части.
Таким образом, довод налогоплательщика о том, что данные скидки не были включены им в состав расходов в период 2018 года, а были включены в доходную часть, не соответствует действительности.
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП ФИО1 отразил в составе дохода поступившую выручку за минусом предоставленной скидки (денежной премии), в тоже время сумму представленной покупателю скидки (денежной премии) учёл в составе расходов (страница 15 оспариваемого решения; реестр расходов налогоплательщика за 2018 год, представленный ИП ФИО1 по требованию от 05.03.2021 № 893).
Таким образом, ИП ФИО1 уменьшил налогооблагаемую базу по НДФЛ на сумму предоставленной покупателям скидки (денежной премии) дважды.
Так, из материалов дела следует, что в отношении ИП ФИО7 налогоплательщиком в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 3 485 240,35 руб. (4 112 583,61 руб. – 627 343,26 руб. НДС); в отношении ООО «Нельма»: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 34 433,31 руб. (40 631,3 руб. – 6 197,99 руб. НДС); в отношении ИП ФИО8: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 229 342,69 руб. (270 624,37 руб. – 41 281,68 руб. НДС); в отношении ИП ФИО9: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 672,03 руб. (793 руб. - 120,97 руб. НДС); в отношении ИП ФИО10: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 16 124,58 руб. (19 027 руб. – 2 902,42 руб. НДС); в отношении ИП ФИО11: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 11 867,8 руб. (14 004 руб. – 2 136,2 руб. НДС); в отношении ИП ФИО12 Дя: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 152 894,86 руб. (180 415,94 руб. – 27 521,08 руб. НДС); в отношении ИП ФИО13: в доходы не включена сумма задолженности покупателя, погашенная взаимозачётом в размере 39 052,54 руб. (46 082 руб. – 7 029,46 руб. НДС).
При таких обстоятельствах, налоговый орган обоснованно включил в доходы ИП ФИО1 спорную сумму в размере 4 684 461,22 руб. в виде предоставленной покупателям скидки (премии) за объём закупок, восстановив соответствие заявленных предпринимателем доходов и расходов (профессиональных вычетов) для целей налогообложения.
В результате выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что сумма полученного налогоплательщиком дохода по взаимозачётным операциям в 2018 году, неотражённая им в налоговой декларации, составила 11 829 336,71 руб.
В судебном заседании установлено, что по данным выездной налоговой проверки всего сумма дохода ИП ФИО1 за 2018 год определена в размере 345 824 505,65 руб. В то время как налогоплательщиком в налоговой декларации по НДФЛ за 2018 год (т. 6 л.д. 76-79) общая сумма доходов определена в размере 331 068 749,88 руб. Отклонение составляет 14 755 755,77 руб. (страница 15 оспариваемого решения).
Из материалов дела следует, что в результате выездной налоговой проверки сумма расходов ИП ФИО1, приходящихся на деятельность, облагаемую по общему режиму налогообложения, определена налоговым органом в размере 313 038 470,01 руб., а по данным представленной налогоплательщиком налоговой декларации по НДФЛ за 2018 год 313 507 639,49 руб. Отклонение составляет 469 169,48 руб. (страница 16 оспариваемого решения).
При таких обстоятельствах по итогам выездной налоговой проверки Управлением установлено отклонение в сумме 1 979 241 руб. между данными, отражёнными в налоговой декларации ИП ФИО1 по НДФЛ за 2018 год, и данными налогового органа в результате не включения сумм дохода, полученного ИП ФИО1 от ООО «Ист Лоджистикал Системс», ИП ФИО7, ООО «Нельма», ИП ФИО8, ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 Дя, ИП ФИО13 за оказание услуг по продвижению продукции, погашенная взаимозачётом, за предоставление скидки стимулирующего характера в виде денежной премии, в виде предоставленной покупателям скидки (премии) за объём закупок, также погашенной взаимозачётом.
Таким образом, налоговый орган пришёл к обоснованному выводу, что в нарушение пункта 1 и пункта 3 статьи 210, статьи 221 НК РФ налогоплательщиком занижена налоговая база на 15 224 925,25 руб. и не полностью уплачен НДФЛ в сумме 1 979 241 руб.
Согласно статье 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если отсутствует его вина в этом. Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 20 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
Налоговым органом установлено, что согласно карточкам расчётов с бюджетом в течение периода по сроку уплаты налога за 2018 год на дату принятия оспариваемого решения переплата, частично либо полностью перекрывающая в течение всего периода доначисленную по результатам выездной налоговой проверки сумму налога, отсутствует.
Нарушение, допущенное ИП ФИО1 при исчислении НДФЛ, правомерно квалифицировано Управлением как налоговое правонарушение, выразившееся в занижении налоговой базы, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.
При этом, налоговый орган, принимая во внимание наличие смягчающих обстоятельств, подтверждённых имеющимися в материалах дела доказательствами, и предоставленного пунктом 4 статьи 112 НК РФ права, с учётом положений пункта 3 статьи 114 НК РФ принял решение об уменьшении размера налоговых санкций по статье 122 НК РФ в отношении ИП ФИО1 в 2 раза.
За непредставление расчёта по форме 6-НДФЛ налоговый орган также признал в качестве смягчающих ответственность обстоятельств несоразмерность деяния тяжести наказания (отсутствие ущерба бюджету, незначительный характер правонарушения) и снизил штраф по статье 126 НК РФ за непредставление расчёта по форме 6-НДФЛ в 4 раза.
Всего налоговым органом, с учётом подпункта 4 пункта 1 статьи 109 НК РФи наличия смягчающих обстоятельств правомерно исчислен размер штрафных санкций в сумме 298 744 руб.
Оснований для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности, предусмотренных статьёй 109 НК РФ, равно как и обстоятельств, отягчающих ответственность налогоплательщика, предусмотренных статьёй 112 НК РФ, судом не установлено.
С учётом принятого налоговым органом решения об уменьшении размера штрафных санкций в 2 и 4 раза соответственно. Дополнительных оснований для уменьшения размера штрафа судом не установлено.
Довод представителя заявителя о том, что выявление налоговым органом нарушений при проведении выездной проверки налогоплательщика за 2018-2019 годы при условии отсутствия замечаний по отношению к аналогичным операциям периода 2014-2016 годов, является основанием для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности по основаниям, предусмотренным подпунктом 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ, оценивается судом критически и признаётся несостоятельным.
Действительно в отношении ИП ФИО1 на основании решения от 04.07.2017 № 51 - за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 (абзац 2 стр. 3 акта налоговой проверки от 14.09.2017 №/12-1д22 (т. 6 л.д 32-43)), на основании решения от 17.02.2021 № 2 - за период с 01.01.2018 по 31.12.2019 (т. 1 л.д. 85) проведены выездные налоговые проверки выборочным методом по всем налогам, сборам, страховым взносам.
Вместе с тем, не выявление налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает налоговый орган права на его выявление в последующих периодах. НК РФ не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе выездных проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущими проверками (камеральными или выездными) таких нарушений не установлено.
Отсутствие аналогичных нарушений, установленных по результатам выездной налоговой проверки за предыдущие периоды, как верно указало Управление, не препятствует налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не предопределяет невозможность привлечения к налоговой ответственности по результатам последующей проверки.
При таких обстоятельствах, в судебном заседании установлена правомерность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение вышеуказанных налоговых правонарушений.
Согласно статье 75 НК РФ пенями признаётся установленная этой статьёй денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, определении от 04.07.2002 № 202-О, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определённый налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесённого государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесённого в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платёж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
В соответствии со статьёй 75 НК РФ за несвоевременную уплату налога за 2018, 2019 годы, с учётом перерасчёта в соответствии с Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 20.09.2021 № 7-11/1806@, налоговым органом правомерно исчислена пеня в общей сумме 271 273,95 руб. (т. 1 л.д. 100, 101).
Оснований сомневаться в правильности исчисления и размера финансовых санкций, суммы пени, суммы недоимки судом не установлено.
В силу статьи 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств и их влиянии на законность и обоснованность вынесенного ненормативного акта.
При таких обстоятельствах, суд пришёл к выводу, что требования ИП ФИО1 являются необоснованными и не подлежащими удовлетворению.
Иные доводы и возражения, представленные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих правовых позиций, судом рассмотрены и оценены, уточняют их основные доводы и признаются судом не имеющими существенного правового значения при рассмотрении настоящего дела.
Государственная пошлина за рассмотрение настоящего дела в суде первой инстанции в размере 300 руб. (т. 1 л.д. 12) в соответствии с общим порядком распределения судебных расходов, предусмотренным главой 9 АПК РФ, подлежит отнесению на заявителя.
В соответствии со статьёй 176 АПК РФ датой принятия настоящего решения является дата его изготовления в полном объёме.
Руководствуясь статьями 96, 148, 167-170, 176, 180-182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Магаданской области
РЕШИЛ:
1. Принять уточнение заявленного требования от 27.01.2022 б/н, считать надлежащим требование о признании решения Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области от 12.07.2021 № 19-13/13 в неотменённой вышестоящим налоговым органом части, а также в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2019 год незаконным.
2. Требования индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРН <***>, ИНН <***>) в части признания незаконным доначисления налога на доходы физических лиц за 2019 год, оставить без рассмотрения.
3. В удовлетворении требований в остальной части отказать.
4. Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Магаданской области от 25.10.2021 по настоящему делу сохраняют своё действие до вступления настоящего решения в законную силу.
5. Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия, через Арбитражный суд Магаданской области.
Решение может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Дальневосточного округа в двухмесячный срок со дня вступления решения в законную силу, при условии его обжалования в апелляционном порядке. Жалобы подаются через Арбитражный суд Магаданской области.
Судья В.В. Липин
