Арбитражный суд Липецкой области
ул. Скороходова, 2, г. Липецк, 398019
http://lipetsk.arbitr.ru, e-mail: arbsud@lipetsk.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
«29» ноября 2011г. Дело №А36-3119/2011
г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 22 декабря, в полном объеме решение изготовлено 29 ноября 2011 года
Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е. В.
при ведении протокола помощником судьи Полосиной С.М.,
рассмотрев в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Елецкий купец»
к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Ельцу Липецкой области
о признании незаконным решения налогового органа от 29.06.2011г. №21
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Распопов А.А. – представитель, доверенность от 08.09.2011г.
от ИФНС: Голубев А.В., Свинцова Г.Н., Голосная И.В., Мельникова Е.Г. – представители по доверенности от 09.09.2011г. №03-16.; Свиридов Д.Е. – зам. начальника инспекции – представитель по доверенности от 20.06.2011г.
УСТАНОВИЛ:
Заявитель обратился в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконным решения налогового органа «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» №21 от 29.06.2011г. в части: доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4556132,62 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (п.1,2,3 резолютивной части решения); налога на прибыль в размере 25311864 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (п.1,7 резолютивной части решения).
Налоговый орган против удовлетворения заявленного требования возражал, представив материалы налоговой проверки и пояснения по делу (см. л.д. 1-9 130-134 т.2).
В судебном заседании 22.11.2011г. заявитель частично отказался от заявленных требований, не настаивая на незаконности решения в части предложения налогоплательщику уменьшить убытки, исчисленные обществом, по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 25 311 864 рублей (пункт 7 резолютивной части решения).
Соответствующим определением суда производство по делу в данной части прекращено.
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом в рамках реализации полномочий, установленных ст.89 НК РФ, был проведена выездная налоговая проверка ООО «Елецкий купец», в том числе по вопросам исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость (далее НДС) за период с 01.01.2007г. по 31.12.2009г. (см. акт проверки на л.д. 16-28 т.1).
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика от 27.06.2011г. Инспекцией ФНС России по г. Ельцу Липецкой области было принято решение от 29.06.2011 №21 «О привлечении ООО «Елецкий купец» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения». В пункте 2 резолютивной части данного решения ООО «Елецкий купец» предложено уплатить недоимку по НДС в общей сумме 5 264 644руб. (в том числе оспариваемая сумма 4 566 132,62 рублей), уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС всего на сумму 1 134 527 рублей (см. л.д. 34-52 т.1).
Основанием для принятия данных решений послужил вывод налогового органа о том, что ООО «Елецкий купец» должно было исчислить НДС на стоимость безвозмездно переданных арендодателю неотделимых улучшений. Данный вывод сделан со ссылкой на то обстоятельство, что неотделимые улучшения, произведенные в результате капитального ремонта, неразрывно связаны с объектом аренды, а значит изначально, т.е. с момента их производства, принадлежат арендодателю (ООО «Марина»). Объект налогообложения, по мнению налогового органа, возникает для налогоплательщика в момент передачи арендованного имущества с выполненными работами по капитальному ремонту в форме неотделимых улучшений арендодателю по окончании действия договора аренды (у налогоплательщика этот момент совпал с приобретением имущества в собственность по договору купли-продажи от 04.08.2008г.).
Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось в УФНС России по Липецкой области с апелляционной жалобой. Поскольку апелляционная жалоба была оставлена без удовлетворения (см. решение на л.д. 61-66 т.1), налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.
Материалами дела установлено, что 14.07.2006г. между ООО «Кондитерская фабрика «Елецкие сладости» и ООО «Марина» был заключен договор аренды недвижимого имущества (л.д.70 т.1). Имущество, являющее предметом договора аренды, принадлежало ООО «Марина» на праве собственности. Исходя из дополнительного соглашения от 18.04.2007г. к договору аренды недвижимого имущества от 14.07.2006г., в связи с переименованием арендатора, в преамбуле и реквизитах сторон слова ООО «Кондитерская фабрика «Елецкие сладости» заменены на ООО «Елецкий купец». В силу условий дополнительного соглашения от 23.05.2007г. – п.5.3. договор аренды от 14.07.2006г. был пролонгирован сторонами (см.л.д.72 т.1).
В период действия договора на арендатора (ООО «Елецкий купец») в соответствии с п.2.4. возлагалась обязанность содержать имущество в технически исправном состоянии, производить за свой счет текущий и капитальный ремонты, нести расходы на содержание имущества.
ООО «Елецкий купец» во исполнение приведенного пункта Договора с привлечением подрядной организации ООО «Ремпуть» произведен капитальный ремонт недвижимого имущества. Общая стоимость работ по договору составила 29 868 000 руб., в т.ч. 4 556 132,62 руб. – НДС и оплачена заявителем в полном объеме. Характер произведенных работ, их стоимость и факт оплаты их заявителем ранее уже были предметом исследования арбитражным судом в рамках дела А36-2983/2008.
По договору купли-продажи от 04.08.2008г. ООО «Марина» реализовало имущество, являвшееся предметом договора аренды, ООО «Елецкий купец» (см. л.д. 67-68 т.1). Цена сделки составила 6 696 050 рублей (стоимость работ по производству капительного ремонта в форме неотделимых улучшений не учитывалась).
В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказанных услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг).
Статьей 606 ГК РФ предусмотрено, что по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.
Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.
Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды (пункты 1 и 2 статьи 616 ГК РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Как указывалось ранее, материалами настоящего дела установлено, что в силу прямого указания п.2.4. договора аренды на арендатора возлагается обязанность содержать имущество в технически исправном состоянии, производить за свой счет текущий и капитальный ремонты, нести расходы на содержание имущества.
Арендатор обязан после истечения срока действия договора вернуть арендодателю предмет аренды в технически исправном состоянии.
В рассматриваемом случае не возникает реализация в смысле передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого, как это определено статьей 39 НК РФ. Данный вывод строится на том, что ООО «Елецкий купец», исполняя условия договора, при этом не выполняло работы по улучшению арендованного имущества для арендодателя – ООО «Марина». Данное утверждение суд основывает на следующем.
Как следует из показаний директора ООО «Елецкий купец» Жаворонковой Ж.Н., заявитель планировал использовать арендуемые помещения кондитерской фабрики для осуществления реальной предпринимательской деятельности. По мнению директора общества, имущество было передано в состоянии, пригодном для соответствующих целей. Решение о проведении капитального ремонта принималось самостоятельно. На первоначальном этапе (до истечения 11 месяцев) решение о проведении ремонтных работ укладывалось для общества в понятие предпринимательского риска и наличие оснований предполагать, что договор аренды будет пролонгирован с учетом специфики той деятельности (производство кондитерских изделий), для которых он и был заключен. Собственник имущества – ООО «Марина» не принимал участия ни в выборе подрядной организации, ни в сдаче-приемке выполненных по капитальному ремонту работ. Директор ООО «Марина» пояснила, что общества не обладало соответствующими финансовыми ресурсами для проведения подобного ремонта. В этой связи судом не может быть принят во внимание довод налогового органа, изложенный в письменных пояснениях от 17.11.2011г., согласно которому ООО «Марина» имело возможность самостоятельно выполнить ремонтные работы кондитерской фабрики путем привлечения ООО «Ремпуть», поскольку между данными организациями имелись деловые взаимоотношения. Оценивать же экономическую целесообразность проведения подобных работ для ООО «Елецкий купец» налоговый орган не вправе. Как директор ООО «Марина», так и директор ООО «Елецкий купец» указали на заре запланированное намерение по приобретению имущества ООО «Елецкий купец».
Как справедливо отмечает заявитель в письменных пояснениях от 19.11.2011г., в рамках проведенных налоговым органом проверок (камеральной и выездной) налоговый орган не оспаривал права ООО «Елецкий купец» включить в состав внереализационных расходов затраты, связанные с капитальным ремонтом арендуемого имущества. Отсутствие реальной предпринимательской деятельности по производству кондитерских изделий – основной вид деятельности общества (см. выписку ОКВЭД «производство какао, шоколада и сахаристых кондитерских изделий л.д. 83 т.1), а также факты заказа и последующей продажи кондитерского оборудования и самого арендованного имущества связаны исключительно с финансовым кризисом 2008г.
Анализируя мотивировочную часть решения, суд отмечает, что исследование указанного вопроса (для кого именно осуществлены работы по капитальному ремонту), не являлись предметом самостоятельной проверки.
Оценив имеющиеся в материалах дела документы и пояснения представителей сторон, суд полагает, что материалами настоящего дела доказан тот факт, что ООО «Елецкий купец» осуществляло работы по капитальному ремонту арендованных нежилых помещений для их поддержания в надлежащем техническом состоянии с целью использования по назначению – для последующего производства кондитерских изделий, а не для целей их последующей реализации арендодателю – ООО «Марина».
Рассматривая довод о том, что после окончания договора аренды, который совпал с куплей-продажей арендованного имущества, произошла передача права собственности на неотделимые улучшения от ООО «Елецкий купец» к арендодателю – ООО «Марина», суд полагает возможным отметить следующее.
Право собственности на имущество возникает в силу закона или договора.
Частью 1 статьи 623 ГК РФ предусмотрено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
Согласно части 2 этой же статьи в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Это означает, что законом предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения.
Относительно неотделимых улучшений законодатель предусмотрел другой правовой режим - возмещение арендодателем арендатору соответствующих затрат. При этом право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь, имеющую собственника - арендодателя.
Таким образом, спорные неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договора аренды, не могли быть переданы ООО «Марина» в смысле статьи 39 НК РФ, следовательно, их стоимость не образует самостоятельный объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Выводы складывающейся арбитражной практики таковы, что ни порядок ведения бухгалтерского учета неотделимых улучшений в арендованное здание, ни возможная уплата налога на имущество, ни включение стоимости работ в состав расходов при исчислении налога на прибыль, не имеют значения для решения вопроса о наличии объекта налогообложения применительно к главе 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".
Налоговый орган, оспаривая доводы заявителя, в письменных пояснениях от 17.11.2011г. сослался на совокупность фактов, которые свидетельствуют о получении необоснованной экономической выгоды с учетом взаимозависимости ООО «Елецкий купец» и ООО «Марина».
В силу ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В силу положений ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
В соответствии с разъяснением, данным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.
В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.
Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Для разграничения объема прав и обязанностей контролирующего органа в рамках выездной налоговой проверки и формирования единых подходов к оценке фактов получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды в пунктах 3,4 Постановления №53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п.5 Постановления).
В этой связи в рамках рассмотрения данного спора суд выяснял у инспекции, какими относимыми и допустимыми доказательствами соответствующих обстоятельств обладал налоговый орган при вынесении решения.
В описательной части решения стр.5,6 перечислено пять самостоятельных оснований, свидетельствующих в совокупности о получении необоснованной налоговой выгоды. Первое основание связано с продажей имущества ООО «Марина» заявителю без учета стоимости работ по капитальному ремонту. Данная сделка не противоречит ранее приведенным положения ГК РФ и НК РФ. Цену сделки на предмет соответствия положениям ст. 40 НК РФ налоговый орган не проверял. Аналогичная ситуация применима и к третьему основанию (последующая реализация имущества ООО «Елецкий купец» физическому лицу). Второе основание о возмещении из бюджета НДС по выполненным работам ООО «Ремпуть» не имеет самостоятельного значения, поскольку ни одна из осуществленных налоговым органом форм налогового контроля не установила нарушения положений Главы 21 НК РФ. Четвертое основание связано с толкованием п.2.3. договора. Вместе с тем, ссылка налогового органа на данные БТИ бесспорно не исключают возможность использования арендованного имущества для производства кондитерских изделий. Опрошенные свидетели – директора ООО «Елецкий купец» и ООО «Марина» пояснили, что имущество было передано в состоянии, пригодном для использования. Как указывалось ранее, невозможность осуществления реальной предпринимательской деятельности, ради которой ООО «Елецкий купец» арендовало здание кондитерской фабрики и приобретало оборудование, стало невозможно исключительно по причине экономического характера.
В пункте 10 названного постановления также указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Вопрос о наличии взаимозависимости ООО «Марина» и ООО «Елецкий», а также ООО «Ремпуть» и последующего влияния данного факта на получение налоговой выгоды, не был предметом налоговой проверки и как самостоятельное основание в мотивировочной части решения не приводился. В стадии судебного разбирательства, пытаясь восполнить данный пробел, налоговый орган ходатайствовал о приобщении ряда документов, касающихся ООО «Марина», ООО «Ремпуть» и ООО «Елецкий купец», полученных после проверки, но указывающих, по их мнению, на факты взаимозависимости, а также подтверждающие получение необоснованной налоговой выгоды. Отказывая в их приобщении (протокол судебного заседания от 22.11.2011г.), суд исходил из следующего. Взаимосвязанные положения ст. 89, 93, 93.1, 101 НК РФ позволяют сделать вывод, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов и иных лиц документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается в период проведения проверки. Это означает, что соответствующие требования о представлении необходимых документов налогоплательщиком и иными лицами может быть направлено налоговым органом до истечения сроков, предусмотренных п.6 ст.89 НК РФ и п.6 ст. 101 НК РФ. Исходя из п.4 ст. 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ, аналогичное требование содержится и в статье 64 АПК РФ. Это означает, что документы, истребованные налоговым органом после истечения указанных выше сроков, не могут быть учтены при рассмотрении материалов проверки и арбитражным судом при рассмотрении спора.
Реальный характер сделок под сомнение налоговым органом не ставился. Равным образом, в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие наличие у налогоплательщика при заключении и исполнении сделок с контрагентом умысла, направленного не на получение дохода от предпринимательской деятельности, а на незаконное сокращение налоговых обязательств перед бюджетной системой. Все это означает, что налоговым органом не доказан факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Отдельно суд полагает возможным отметить, что решение по настоящему делу по избранному правовому подходу и с точки зрения обстоятельств, которые можно считать преюдициально установленными при рассмотрении дела №А36-2983/2008, не вступают в какое-либо противоречие. В частности, при рассмотрении дела №А36-2983/2008 суд констатировал: «учитывая, что в соответствии с гражданским законодательством переход права собственности не возникает при заключении и исполнении договора аренды, суд делает вывод об отсутствии в данном случае объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость и обязанности общества включить в налогооблагаемую базу спорную сумму, уплаченную при приемке -передаче работ по договору подряда с ООО «Ремпуть»».
В этой связи пункты 1,2,3 резолютивной части решения №21 в оспариваемой части, как несоответствующий положениям статей 39,146 НК РФ, подлежит признанию незаконным.
Согласно ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям. При обращении в Арбитражный суд Липецкой области заявителем была уплачена государственная пошлина в сумме 4000 рублей, в то время как подлежала уплате госпошлина в сумме 2 000 рублей. В этой связи, уплаченная государственная пошлина в размере 2000 (две тысячи) рублей, с учетом неимущественного характера заявленных требований, подлежит взысканию в пользу заявителя с ИФНС России по г. Ельцу Липецкой области, а госпошлина в размере 2000 рублей подлежит возврату из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 102, 110, 112, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации) решение заместителя руководителя ИФНС России по г. Ельцу Липецкой области «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» №21 от 29.06.2011г. в части: предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 4 556 132,62 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (п.1,2,3 резолютивной части решения).
Обязать ИФНС России по г. Ельцу Липецкой области устранить нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Елецкий купец».
Взыскать с ИФНС России по г. Ельцу Липецкой области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Елецкий купец» 2000 (две тысячи) рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Елецкий купец» из федерального бюджета 2000 (две тысячи) рублей излишне уплаченной государственной пошлины.
Исполнительный лист и справку выдать после вступления решения суда в законную силу.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
