АРБИТРАЖНЫЙ СУД КУРСКОЙ ОБЛАСТИ
К. Маркса ул., 25, г. Курск, 305004
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г. КУРСК
29 октября 2009 года Дело № А35-1324/2008
Резолютивная часть решения объявлена 02.07.2009 г.
Полный текст решения изготовлен 29.10.2009 г.
Арбитражный суд Курской области в составе председательствующего судьи Гвоздилиной О.Ю., при ведении протокола судебного заседания судьей, рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Закрытого акционерного общества «Завод ЖБИ-3» (далее ЗАО «ЗЖБИ») к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области (далее МИФНС России № 3 по Курской области) об оспаривании решения в части и встречное заявление налогового органа (после выделения требований из дела № А35-6941/07-С10)
при участии в заседании:
от заявителя: Брылева С.Н., Купач С.И. - по доверенностям;
от инспекции: Веретенников А.В., Гладких С.Н. - по доверенностям,
у с т а н о в и л: ЗАО «ЗЖБИ-3» обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с изменениями в редакции решения УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 «Об изменении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области от 19.11.2007г. № 09-12/38 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения») в части: доначисления недоимки по НДС в сумме 42634017 руб., начисления пени по НДС по состоянию на 09.11.2007г. в сумме 16990702 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4379561 руб. (с учетом уточненных требований). МИФНС России № 3 по Курской области обратилась в Арбитражный суд Курской области с уточненным встречным заявлением о взыскании с ЗАО «ЗЖБИ-3» задолженности по НДС в сумме 42634017 руб., пени по НДС в сумме 16990702 руб., налоговых санкций по НДС в сумме 4379561 руб.
Представители заявителя в судебном заседании уточненные требования поддержали, пояснили, что в проверяемом периоде статус ЗАО «ЗЖБИ-3» во взаимоотношениях с физическими и юридическими лицами при строительстве многоквартирных домов соответствовал понятию «заказчик-застройщик». ЗАО «ЗЖБИ-3» организует строительство жилого дома и заключает с инвесторами (дольщиками) договоры долевого участия в строительстве жилых (нежилых ) помещений, по условиям которых инвестор (дольщик) осуществляет финансирование строительства многоквартирного жилого дома, а ЗАО «ЗЖБИ-3» после окончания строительства и ввода жилого дома в эксплуатацию передает инвестору по акту жилое (нежилое) помещение. В соответствии с пунктом 2 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом, или иными правовыми актами. Заключаемые ЗАО «ЗЖБИ-3» с инвесторами договоры долевого участия в строительстве хотя и не предусмотрены законом, но в силу общих начал гражданского законодательства, установленных п.1 ст.8 и п. 1 ст. 421 ГК РФ порождают гражданские права и обязанности. Кроме этого, данные договоры не противоречат закону и не являются ничтожными сделками, они не оспорены налоговым органом и не признаны судом недействительными. Строительство многоквартирного дома ЗАО «ЗЖБИ-3» осуществляет смешанным способом: при помощи подрядных организаций и часть работ выполняет собственными силами. После утверждения Акта ввода жилого дома в эксплуатацию ЗАО «ЗЖБИ-3» передает инвестору (дольщику) жилое нежилое помещение по акту. Данный Акт является подтверждением исполнения договора участия в долевом строительстве, а именно: обязательств ЗАО «ЗЖБИ-3» по строительству жилого дома, а инвестора (дольщика) по оплате жилого (нежилого) помещения. Так как ЗАО «ЗЖБИ-3» не является инвестором при строительстве жилого дома и не регистрирует право собственности на свою долю, то вместе с первым инвестором (дольщиком), подающим документы на государственную регистрацию права собственности на жилое (нежилое) помещение заказчик-застройщик подает пакет документов состоящий из: правоустанавливающего документа на земельный участок и кадастрового плана; разрешения на строительство; Акта приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта, подписанного всеми членами приемочной комиссии и утвержденный органом, по решению которого создана приемочная комиссия; постановления главы муниципального образования о присвоении дому постоянного почтового адреса; списка инвесторов (дольщиков) о распределении квартир, подписанный всеми инвесторами; учредительных документов заказчика-застройщика и документа, подтверждающего полномочия представителя заказчика-застройщика, представившего вышеназванные документы. Кроме того, каждым инвестором на государственную регистрацию права собственности на жилое (нежилое) помещение представляются следующие документы: заявление инвестора о регистрации права на конкретное жилое (нежилое) помещение; документ об оплате государственной пошлины за регистрацию в установленных размерах; документы, удостоверяющие личность заявителя или его представителя; договор долевого участия в строительстве; Акт приема-передачи жилого (нежилого) помещения от заказчика-застройщика инвестору; технический паспорт помещения. В срок, определенный законом, регистрирующий орган проводит правовую экспертизу представленных на регистрацию документов, после чего регистрирует первичное право собственности инвестора на вновь созданный объект недвижимости - жилое (нежилое) помещение и выдает правообладателю свидетельство о государственной регистрации права. Таким образом, у заказчика-застройщика отсутствуют операции по реализации товаров (работ), так как нет перехода права собственности и первым собственником вновь построенного объекта недвижимости становится непосредственно сам Инвестор (дольщик) после окончания строительства жилого дома и передачи ему по акту объекта инвестирования. Во время проведения налоговой проверки Общество исчислило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость с работ выполненных собственными силами и уплатило сумму НДС в бюджет, что признается и не оспаривается налоговым органом. Процент работ, которых Общество выполняло собственными силами применительно к общему объему выполненных работ по одному жилому дому в целом составляет от 11% до 5%. Как указано выше, инвестор, участвуя своими денежными средствами в реализации инвестиционного проекта по строительству многоквартирного жилого дома, после его ввода в эксплуатацию и приемки по Акту помещения, на основании договора участия в долевом строительстве, получает в собственность недвижимое имущество - конкретное жилое (нежилое) помещение и долю в общем имуществе этого дома пропорционально внесенному вкладу, первичное право собственности на которое подлежит государственной регистрации непосредственно инвестором (дольщиком). Таким образом, денежные средства инвесторов (дольщиков) в пределах затрат заказчика-застройщика, направленные на строительство жилого дома а впоследствии возвращенные инвестору в виде недвижимого имущества, не являются собственностью заказчика-застройщика и не могут рассматриваться как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг). При получении денежных средств, которые впоследствии перечисляются подрядчикам в качестве вознаграждения, ЗАО «ЗЖБИ-3» является посредником и не учитывает эти средства в качестве дохода, что соответствует принципу экономического обоснования налогов и учета фактической способности к их уплате, установленный ст. 3 НК РФ. Финансовый результат у заказчика-застройщика, а соответственно и налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость формируется только после ввода жилого дома в эксплуатацию и передачи жилых (нежилых) помещений инвесторам по акту. Стоимостное выражение оказанных Заказчиком – застройщиком услуг по организации строительства жилого дома определяется как разница между полученным заказчиком-застройщиком от Инвестора (дольщика) имуществом (денежные средства) и затратами, направленными заказчиком-застройщиком на строительство объекта инвестирования (до его передачи Инвестору по акту). Указанные услуги заказчика-застройщика подлежат налогообложению НДС в момент передачи Объекта инвестирования по Акту Инвестору (дольщику), так как до этого времени заказчик-застройщик несет затраты по объекту инвестирования в части его строительства и устранения недостатков; никаких оснований считать поступившие средства авансовыми платежами и доначислять с них НДС у налогового органа не было. Кроме того, заявитель считает, что налоговым органом нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и тем самым нарушены права Общества. Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Таким образом, ЗАО «ЗЖБИ-3» считает оспариваемое решение МИФНС России № 3 по Курской области в оспариваемой части незаконным, а уточненные встречные требования Инспекции подлежащими отклонению.
Представители налогового органа в судебном заседании уточненные требования заявителя не признали, пояснили, что в ходе проверки было установлено, что отношения, сложившиеся между ЗАО «ЗЖБИ-3» и участниками долевого строительства, не носят инвестиционный характер, а по сути, являются договором подряда со специальными условиями. Предмет и существенные условия договора подряда содержатся в ст. 740 ГК РФ, в которой говорится, что подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект, а заказчик обязан создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену договора. Учитывая изложенное, ЗАО «ЗЖБИ-3», ведущее строительство жилых домов как подрядная организация, следовало производить уплату НДС, исходя из всей суммы перечисленной заказчиком на дату передачи участникам долевого строительства построенного объекта (являющегося результатом выполнения работ и оказания услуг). В соответствии с договором Общество обязано передать квартиру после ввода жилого дома в эксплуатацию с условием осуществления участником полной оплаты. В нарушение п. 1 ст. 146 НК РФ Обществом не исчислялся НДС в момент ввода жилых домов в эксплуатацию при передаче жилья в собственность в соответствии с условиями договоров. Как было установлено, учет всех затрат, в том числе и строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами ЗАО «ЗЖБИ-3» велся на счете 08 «Капитальные вложения», что привело к неуплате НДС по объемам строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами. После окончания проверки, до подписания акта проверки ЗАО «ЗЖБИ-3» самостоятельно представило уточненные декларации по НДС по объемам строительно-монтажных работ выполненных собственными силами. Уточненные декларации представлены по периодам сдачи домов. Основанием их подачи явилось то, что ЗАО «ЗЖБИ-3» признало объектом налогообложения НДС стоимость работ выполненных собственными силами. Проверка уточненных деклараций проверяющими проводилась и в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения суммы НДС по выполненным объемам собственными силами учтены. Из договоров, заключенных ЗАО «ЗЖБИ-3» с физическими и юридическими лицами не следует, что ЗАО «ЗЖБИ-3» является застройщиком, т.к. договором с инвесторами не определен конкретный объем работ, выполняемых застройщиком, в денежном выражении и объем работ, выполняемых привлеченными для строительных целей третьими лицами. В данной ситуации ЗАО «ЗЖБИ-3» выступает в качестве генподрядчика. Таким образом, все денежные средства дольщиков, финансирующих строительство жилого дома, поступающие на расчетный счет или в кассу специализированной строительной организации, учитываются на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и должны облагаться налогом на добавленную стоимость. Расхождения по налоговой базе вызваны тем, что ЗАО «ЗЖБИ-3» определяло налоговую базу, выделив НДС расчетным методом из поступивших долевых взносов. Однако, согласно заключенных договоров с дольщиками в сумме поступивших долевых взносов изначально не предусмотрен НДС, т.е. НДС не заложен в цене, а значит следует налоговую базу по НДС исчислять со всей стоимости поступивших долевых взносов. Кроме того, были проведены допросы свидетелей с целью показать, что дольщики по сути не являлись инвесторами. Из протоколов допроса налогового органа видно, что дольщики не наделялись никакими правами, кроме внесения денежных средств. А раз нет субъекта (инвестора) инвестиционной деятельности, то значит нет и самой инвестиционной деятельности. Таким образом, оспариваемое решение налогового органа носит законный и обоснованный характер, а уточненное встречное заявление Инспекции подлежит удовлетворению. Доводы заявителя о неучете вычетов по НДС исходя из позиции налогового органа были признаны налоговым органом и решением Управления было изменено оспариваемое решение в части, в связи с чем были уточнены требования в выделенном деле и спор в настоящее время заключается лишь в оценке фактического исполнения договоров долевого участия и применения соответствующих норм права.
Рассмотрев материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.
Закрытое акционерное общество «Завод ЖБИ-3» 28.04.2001г. зарегистрировано в качестве юридического лица Администрацией г. Железногорска Курской области, 21.11.2002г. в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись за основным государственным регистрационным номером 1024601218850, состоит на налоговом учете в МИФНС России № 3 по Курской области.
На основании решения исполняющего обязанности руководителя МИФНС России № 3 по Курской области № 09-10/31 от 09.06.2006г. была проведена выездная налоговая проверка ЗАО «ЗЖБИ-3», в том числе, по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2003 г. по 31.03.2006г.
По результатам налоговой проверки была установлена в том числе неполная уплата НДС в сумме 165450468 руб. за 2003-2006 гг., что отражено в акте проверки № 09-08/44 от 03.11.2006г.
01.12.2006г. Инспекцией в ходе рассмотрения материалов проверки было принято решение № 09-12/47 «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля».
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и материалов дополнительного контроля налоговым органом вынесено решение № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», согласно которому в том числе общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 18858735 руб.; в соответствии со ст. 75 НК РФ Обществу начислены пени по НДС в сумме 68106949 руб.; Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 165450468 руб. В ходе рассмотрения дела № А35-6941/07-С10 сторонами была произведена сверка фактических обстоятельств и расчетов, в результате которой налоговый орган исчислил вычеты по НДС исходя из позиции об обоснованном исчислении НДС с авансов и решением УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 решение МИФНС России № 3 по Курской области от 19.11.2007 г. № 09-12/38 было изменено в части (доначисления уменьшены с учетом права на вычет): п. 1-4 решения МИФНС России № 3 по Курской области изложены в следующей редакции: привлечь Общество к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4379561 руб. (п. 1); начислить пени по НДС в сумме 16990702 руб. (п. 2); предложить уплатить недоимку в сумме 42634017 руб. (п. 3.1); предложить уплатить штрафы, указанные в п. 1 настоящего решения (п. 3.2); предложения уплатить пени, указанные в п. 2 настоящего решения (п. 3.3); Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
В связи с изменением Управлением резолютивной части оспариваемого решения (недоимка по НДС уменьшена на 122816451 руб., сумма пени по НДС уменьшена на 51116247 руб., налоговые санкции по НДС уменьшены на 14479174 руб.) заявитель представил письменный отказ от требований в данной части.Производство по делу № А35-6941/07-С10 было прекращено, требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с изменениями в редакции решения УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 «Об изменении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области от 19.11.2007г. № 09-12/38 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения») были выделены в отдельное производство, делу присвоен номер № А35-1324/2008.
После выделения требований из дела №А35-6941/07-С10, ЗАО «ЗЖБИ-3» требования были уточнены, заявитель просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с изменениями в редакции решения УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 «Об изменении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области от 19.11.2007г. № 09-12/38 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения») в части: доначисления недоимки по НДС в сумме 42634017 руб., начисления пени по НДС по состоянию на 09.11.2007г. в сумме 16990702 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4379561 руб. В связи с неисполнением Обществом в установленный срок уточненного требования № 8716 по состоянию на 20.01.2009г., МИФНС России № 3 по Курской области обратилась в Арбитражный суд Курской области с уточненным встречным заявлением о взыскании с ЗАО «ЗЖБИ-3» задолженности по НДС в сумме 42634017 руб., пени по НДС в сумме 16990702 руб., налоговых санкций по НДС в сумме 4379561 руб.
Суд считает уточненные требования ЗАО «ЗЖБИ-3» подлежащими удовлетворению, а уточненные встречные требования налогового органа подлежащими отклонению по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
В соответствии со ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в т.ч. реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 146 Кодекса предусмотрено, что в целях главы 21 Кодекса не признаются объектом налогообложения в том числе операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Кодекса.
Подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 Кодекса предусмотрено, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставной (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов.
Как следует из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки доначислил ЗАО «ЗЖБИ-3» НДС за 2003-2006г.г. в сумме 165450468 руб. (в том числе, 42634017 руб. с учетом отмененной Управлением части), мотивируя тем, что Общество, заключавшее договоры долевого строительства и ведущее строительство жилых домов как подрядная организация, должно было производить уплату НДС, исходя из всей суммы, перечисленной заказчиком на дату передачи участниками долевого строительства построенного объекта. При этом налоговый орган посчитал, что отношения, сложившиеся между ЗАО «Завод ЖБИ-3» и участниками долевого строительства, не носили инвестиционный характер, а, по сути, являлись договором подряда со специальными условиями.
Рассмотрев материалы дела, суд считает данные выводы налогового органа необоснованными.
В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 17 ноября 1995г. № 169-ФЗ «Об архитектурной деятельности в Российской Федерации» заказчиком (застройщиком) является гражданин или юридическое лицо, имеющее намерение осуществить строительство, реконструкцию архитектурного объекта, для строительства которого требуется разрешение на строительство. Заказчик обязан иметь архитектурный проект, выполненный в соответствии с архитектурно-планировочным заданием.
Согласно п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, застройщик - лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт, выполнение инженерных изысканий, подготовку проектно-сметной документации.
Федеральный закон от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной
деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» в ст. 4 под заказчиками понимает уполномоченных на то инвесторами физических и юридических лиц, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Данная статья также содержит перечень и понятия субъектов инвестиционной деятельности, к которым относятся: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и разрешает совмещать функции двух и более субъектов инвестиционной деятельности.
Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 30.12.1993 г. № 160 под застройщиками понимает предприятия, специализирующиеся на выполнении таких (в частности) функций, как: организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат. Это могут быть предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т.п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94 утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 20.12.1994 г. № 167): «Застройщик - инвестор, а также иные юридические и физические лица, уполномоченные инвестором осуществлять реализацию инвестиционных проектов по капитальному строительству».
Перечень видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» и Постановлением Правительства РФ № 174 от 21.03.2002 г., определяет деятельность заказчика-застройщика, которая включает в себя: получение и оформление исходных данных для проектирования объектов строительства (резервирование земельного участка, технико-экономические обоснования, технические условия на присоединение инженерных коммуникаций, строительный паспорт); подготовка задание на проектирование; техническое сопровождение проектной стадии (контроль за разработкой проектно-сметной документации, согласование ее в установленном порядке, передача в органы экспертизы на утверждение и генподрядной организации); оформление разрешительной документации на строительство и реконструкцию, контроль за сроками действия выданных технических условий на присоединение инженерных коммуникаций; организация управления строительства; технический надзор.
Согласно статье 4 Федерального закона от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Подрядчики - физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда и (или) государственному контракту, заключаемому с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Подрядчики обязаны иметь лицензию на осуществление ими тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».
Отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 1 статьи 8 Федерального закона № 39-ФЗ).
Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними (пункт 6 статьи 4 Федерального закона № 39-ФЗ).
Организация строительства объектов, контроль за ее ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками (организациями, специализирующимися на выполнении указанных функций), расходы по содержанию которых производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов. При выполнении строительных работ подрядным способом организация-заказчик по отношению к подрядным строительным организациям выступает в роли заказчика-застройщика (пункт 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 г. № 160).
Заказчик-застройщик, получивший средства инвесторов, отражает их в учете как целевые средства для финансирования капитального строительства, для учета которых предназначен счет 86 «Целевое финансирование».
Пункт 1 статьи 8 Федерального закона № 39-ФЗот 25.02.1999 г. «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определяет, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Пункт 6 статьи 4 Федерального закона от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определяет, что субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними.
В силу ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестициями являются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли.
Таким образом, данный закон закрепляет многоцелевое назначение инвестиций «... получение прибыли и (или) достижение иного полезного эффекта».
В «Конвенции о защите прав инвестора», заключенной в г. Москве 28.03.1997 г., сказано: «... Инвестиции представляют собой денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта. Инвестиции подразделяются на финансовые вложения и инвестиции в нефинансовые активы...».
В Приказе Минэкономразвития РФ № 139, Минфина РФ № 82н от 23.05.2006 г. «Об утверждении методики расчета показателей и применения критериев эффективности инвестиционных проектов...» (зарегистрировано в Минюсте РФ 21.06.2006 г. № 7959) сказано, что в качестве положительных социальных эффектов, связанных с реализацией инвестиционного проекта, могут учитываться: повышение уровня занятости населения; развитие социальной инфраструктуры; повышение уровня обеспечения населения жильем; создание и улучшение транспортной инфраструктуры.
Как усматривается из материалов дела, ЗАО «ЗЖБИ-3», осуществляя в проверяемом периоде деятельность по строительству 11 многоквартирных жилых домов путем привлечения денежных средств инвесторов (дольщиков), соответствовал понятию «заказчик-застройщик».
ЗАО «ЗЖБИ-3» получает лицензию на строительство зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, где в качестве основной функции указана функция заказчика-застройщика.
ЗАО «ЗЖБИ-3» подает в Администрацию г. Железногорска Курской области заявку о возможности предоставления земельного участка под строительство многоквартирного жилого дома.
Распоряжением главы администрации г. Железногорска назначается комиссия, которая осуществляет на месте Акт выбора земельного участка под проектирование многоквартирного жилого дома. Глава администрации в семидневный срок принимает решение о предварительном согласовании места размещения объекта строительства и утверждает Акт выбора и проект границ земельного участка, после чего с заказчиком-застройщиком заключается договор аренды земельного участка на время проектирования сроком до одного года.
По итогам проектирования и при наличии положительных заключений экспертиз ЗАО «ЗЖБИ-3» заключает с Администрацией г. Железногорска инвестиционный контракт, по условиям которого администрация обеспечивает земельный участок всеми необходимыми инженерными сетями и коммуникациями, обеспечивает подключение построенного многоквартирного дома к городской инфраструктуре и через муниципальные предприятия принимает дом и подводящие сети вновь построенного дома на техническое обслуживание, а ЗАО «ЗЖБИ-3» по окончании строительства жилого дома и его ввода в эксплуатацию передает в муниципальную собственность 2 % жилья и подводящие сети с благоустройством.
Администрация города выдает ЗАО «ЗЖБИ-3» разрешение на строительство и заключает с ним договор аренды земельного участка на период строительства многоквартирного жилого дома.
ЗАО «ЗЖБИ-3» организует строительство жилого дома и заключает с инвесторами (дольщиками) договоры долевого участия в строительстве жилых (нежилых ) помещений, по условиям которых инвестор (дольщик) осуществляет финансирование строительства многоквартирного жилого дома, а ЗАО «ЗЖБИ-3» после окончания строительства и ввода жилого дома в эксплуатацию передает инвестору по акту жилое (нежилое) помещение.
Как уже указывалось выше, пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» предусмотрено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора, заключаемого в соответствии с Гражданским кодексом РФ.
В соответствии с пунктом 2 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом, или иными правовыми актами.
Обществом денежные средства привлекались на строительство жилых домов на основании договоров долевого участия в строительстве. Согласно договорам об инвестировании строительства жилья инвестор принимает участие в инвестировании строительства жилого дома, а застройщик (общество) обязуется передать инвестору после ввода дома в эксплуатацию оговоренную квартиру.
Заключаемые ЗАО «ЗЖБИ-3» с инвесторами договоры долевого участия в строительстве, хотя и не предусмотрены законом, но в силу общих начал гражданского законодательства, установленных п. 1 ст. 8 и п. 1 ст. 421 ГК РФ порождают гражданские права и обязанности.
Кроме этого, данные договоры не противоречат закону и не являются ничтожными сделками, они не оспорены налоговым органом и не признаны судом недействительными, а были исполнены сторонами.
В материалы дела представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 86 «Целевое финансирование», отражающие полученные денежные средства обществом по договорам инвестирования строительства.
В соответствии с принятой обществом учетной политикой выручка от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции в налоговом и бухгалтерском учете признается по завершении выполнения работы, оказании услуги, изготовления продукции в целом. Так как строительно-монтажные работы (СМР) относятся к деятельности с длительным циклом, то ежемесячное подписание заказчиком СМР формы 2 или формы КС-3 признается завершением выполнения работы с целью признания выручки.
В проверяемом периоде ЗАО «ЗЖБИ-3» строительство многоквартирных домов осуществлял как при помощи подрядных организаций, так и частично собственными силами.
Согласно договорам заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя выполнение строительных работ по жилым домам. Работы осуществляются заказчиком (обществом) за счет привлечения денежных средств инвесторов (дольщиков), физических и юридических лиц.
Заказчик и подрядчик в целях признания выручки подписывает ежемесячно акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2. На основании него составляет справку о стоимости этих работ по форме N КС-3. Все подрядные работы производятся в рамках договора инвестирования на привлеченные целевые инвестиции.
По окончании строительства жилых домов ЗАО «ЗЖБИ-3» обращался в Администрацию г. Железногорска с заявлением о создании приемочной комиссии по приемке в эксплуатацию законченных строительством объектов, после чего распоряжением главы администрации города такая комиссия создается и объекты принимаются в эксплуатацию. В случае положительного заключения всех членов приемочной комиссии о соответствии построенного объекта правовым, строительным нормам и правилам, глава администрации издает постановление, которым утверждается акт приемочной комиссии о приемке оконченного строительством жилого дома, жилому дому присваивается почтовый адрес, жилой дом и подводящие к нему сети с благоустройством передаются муниципальным предприятиям на техническое обслуживание. При этом эксплуатирующим организациям передаются следующие документы: Акт приемочной комиссии о приемке законченного строительством объекта в эксплуатацию по форме КС -14, постановление главы администрации об утверждении Акта приемочной комиссии, присвоении жилому дому почтового адреса и передаче дома на техническое обслуживание Муниципальным предприятиям города, технический паспорт на жилой дом, документ о правах на земельный участок, проектная документация, разрешение на строительство, исполнительная съемка с подземными коммуникациями и исполнительская документация.
После утверждения Акта ввода жилого дома в эксплуатацию ЗАО «ЗЖБИ-3» передает инвестору (дольщику) жилое (нежилое) помещение по акту. Данный акт является подтверждением исполнения договора участия в долевом строительстве, а именно: обязательств ЗАО «ЗЖБИ-3» по строительству жилого дома, а инвестора (дольщика) по оплате жилого (нежилого) помещения.
Право собственности на вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
В соответствии со ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним в многоквартирных домах проводится в соответствии с настоящим Федеральным законом и Жилищным кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация возникновения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.
Пунктом 1 ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» предусмотрено, что право собственности на созданный объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих факт его создания.
ЗАО «ЗЖБИ-3», не являясь инвестором при строительстве жилого дома и не регистрируя право собственности на свою долю, вместе с первым инвестором (дольщиком), подающим документы на государственную регистрацию права собственности на жилое (нежилое) помещение, как заказчик-застройщик подает пакет документов состоящий из: правоустанавливающего документа на земельный участок и кадастрового плана; разрешения на строительство; Акта приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта, подписанного всеми членами приемочной комиссии и утвержденный органом, по решению которого создана приемочная комиссия; постановления главы муниципального образования о присвоении дому постоянного почтового адреса; списка инвесторов (дольщиков) о распределении квартир, подписанный всеми инвесторами; учредительных документов заказчика-застройщика и документа, подтверждающего полномочия представителя заказчика-застройщика, представившего вышеназванные документы.
Кроме того, каждым инвестором на государственную регистрацию права собственности на жилое (нежилое) помещение представляются следующие документы: заявление инвестора о регистрации права на конкретное жилое (нежилое) помещение; документ об оплате государственной пошлины за регистрацию в установленных размерах; документы, удостоверяющие личность заявителя или его представителя; договор долевого участия в строительстве; Акт приема-передачи жилого (нежилого) помещения от заказчика-застройщика инвестору; технический паспорт помещения.
В срок, определенный законом, регистрирующий орган проводит правовую экспертизу представленных на регистрацию документов, после чего регистрирует первичное право собственности инвестора на вновь созданный объект недвижимости - жилое (нежилое) помещение - и выдает правообладателю свидетельство о государственной регистрации права.
Таким образом, у заказчика-застройщика отсутствуют операции по реализации товаров (работ), так как нет перехода права собственности и первым собственником вновь построенного объекта недвижимости становится непосредственно сам инвестор (дольщик) после окончания строительства жилого дома и передачи ему по акту объекта инвестирования.
В соответствии с Планом счетов долевые взносы учитывались на счете 86 «Целевое финансирование» субсчет 1 «Взносы по договорам долевого участия» в разрезе каждого объекта инвестиционной деятельности (по назначению целевых средств, каждому дому присвоен подсубсчет на счете 86-1) с обеспечением аналитического учета источников поступления (по каждому дольщику).
В каждом первичном документе поступления долевых взносов (приходный ордер, платежное поручение) указан объект целевого финансирования. По каждому инвестору ведутся накопительные аналитические регистры учета долевых взносов до окончания строительства объектов.
Налоговому органу и суду были предоставлены для обозрения: кассовые книги, оборотная ведомость по счету 50, 51, кассовые документы, подтверждающие указание в них конкретных домов и конкретных дольщиков; книга лицевых счетов дольщиков; главная книга счет 86-1.
Таким образом, обособленный учет инвестиционных взносов обеспечен Обществом в соответствии с условиями ПБУ и требованиями Налогового кодекса РФ.
Обществом в 2003-2006 г.г. проводились следующие бухгалтерские проводки по учету долевых взносов: Дт 50, 51 Кт 86-1 Поступление долевых взносов; Дт 86-1 Кт 050, 51 Возврат долевых взносов при расторжении договора.
В соответствии с п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденному письмом МФ РФ № 160 от 30.12.1993 г. (далее «Положения...») ведение бухгалтерского учета ведется Застройщиками, на счете 08 «Капитальные вложения» (п. 2.3 Положения).
Планом счетов и инструкцией по его применению также предусматривается учет затрат по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования» и т.д. на счете 08-3 «Строительство объектов, основных средств» независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом.
Таким образом, в соответствии с нормативными документами учет затрат на строительство жилых домов Общество осуществляло на счете 08-3 субсчет 1 «Строительство жилых домов» в разрезе каждого объекта инвестиционной деятельности. Для объективного отражения затрат на этом счете используются данные первичных документов (наряды, накладные, акты на списание материальных ценностей, производственно-технические отчеты, акты приемки-передачи выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, материальные отчеты и т.д.), которые собираются в разработочные таблицы, обеспечивающие достоверный пообъектный учет затрат с начала строительства до приемки законченного строительством жилого дома приемочной комиссией.
Планом счетов Общества предусмотрен отдельный субсчет на счете 19 для учета НДС по услугам и материалам на жилые дома (субсчет 4). Обществом проводились следующие бухгалтерские проводки: Дт 19/4 Кт 60 Отражен НДС по услугам и материалам на жилые дома; Дт 08-3/1 Кт 19/4 Отнесен НДС на затраты по строительству жилых домов; Дт 08-3/1 Кт 10, 16, 70, 69, 26, 60 ... Списаны затраты на строительство дома.
По окончании строительства Инвестору выставляется сводная счет-фактура, где отражены фактические затраты и полученный от поставщиков НДС.
Осуществление работ собственными силами также отражаются на счете 08-3/1 в размере фактических затрат (п.3.1.2 Положения).
ЗАО «ЗЖБИ-3» самостоятельно исчислило и уплатило в бюджет НДС с работ, выполненных собственными силами. Уточненные декларации по НДС за период с 01.01.2003 г. по 31.03.2006 г. были сданы в МИФНС РФ № 3 по Курской области, проверены и приняты налоговым органом.
Финансовый результат у застройщика в случае расчетов с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства определяется как разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика (п. 15 Раздела 6 ПБУ 2/94).
Поскольку договорами долевого участия не предусмотрен возврат дольщикам экономии от строительства, положительная разница между полученными долевыми взносами и фактическими затратами является доходом Общества. Определение дохода производится после завершения всех работ на объекте методом «Доход по стоимости объекта строительства» (п. 16 Раздела 6 ПБУ 2/94). При этом ЗАО «Завод ЖБИ-3» осуществляло следующие бухгалтерские проводки: Дт 86/1 Кт 08-3/1 Списаны фактические затраты на строительство дома за счет долевых взносов; Дт 62 Кт 90-1 Доход предприятия (превышение долевых взносов над фактическими затратами); Дт 86/1 Кт 62 Оплачен доход предприятия долевыми взносами; Дт 90-3 Кт 68/2 Начислен НДС с дохода предприятия; Дт 90-9 Кт 99 Отражена прибыль от строительства дома; Дт 99 Кт 68/4 Начислен налог на прибыль.
На примере жилого дома строение № 18В/12А судом был рассмотрен учет долевых взносов и затрат, формирование финансового результата. Бухгалтерские проводки по формированию фактической стоимости строительства жилого дома № 18В отражены в ведомости учета затрат, копия которой приобщена к материалам дела: Дт 86/1 Кт 08-3 34336608 Списаны фактические затраты; Дт 62 Кт 90-1 73371 Доход предприятия; Дт 86/1 Кт 62 73371 Оплачен доход; Дт 90-3 Кт 68/2 11192 Начислен НДС; Дт 90-9 Кт 99 62179 Отражена прибыль; Дт 99 Кт 68/4 14923 Начислен налог на прибыль.
Таким образом, денежные средства, поступившие от инвесторов на финансирование строительства в части стоимости материалов и работ, выполненных подрядными организациями, являются средствами целевого финансирования направленными на возмещение затрат Застройщика на строительство жилого дома, то есть не связаны с реализацией товаров (работ, услуг), и в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в качестве авансов включать не должны. При передаче обществом квартир дольщикам смены собственника не происходит, поскольку дольщик, проинвестировав часть объекта, получает на эту сумму имущество, первичным собственником которого он и является.
В свою очередь, выручка от деятельности, связанной с оказанием услуг по организации строительства, является для заказчика-застройщика доходом.
Так как стоимость таких услуг в договорах долевого участия определена не была, то согласно пункту 15 ПБУ 2/94 финансовый результат у заказчика образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.12.1993 г. № 160, и методикой определения стоимости строительной продукции на территории РФ, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2005 г. № 15/1, объект налогообложения налогом на добавленную стоимость в сумме фактического превышения оплаты, произведенной дольщиком, над затратами по возведению объекта недвижимости возникает у заказчика после сдачи дольщику (инвестору) квартиры, поскольку в этот момент у заказчика сформирована инвентарная стоимость объекта с учетом фактических затрат по строительству.
Обществом, после передачи инвесторам жилых домов исчислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость с оказанных услуг застройщика.
Данная позиция подтверждается п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94, утвержденного Приказом Минфина от 20.12.1994 г. № 167).
Налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам товарно-материальных ценностей, а также суммы налога, уплаченные подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, на расчеты с бюджетом (к возмещению) не принимаются, а относятся на затраты по строительству объекта (на счет 08), что подтверждается: письмом от 12.09.2000 г. № 03-1-09/34 МНС РФ; письмом от 22.10.2001 г. № 03-1-09/3104/15-АВ183 МНС РФ; письмо УМНС по г. Москве от 11.11.2002 г. № 24-11/54617.
Во время проведения налоговой проверки Общество исчислило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость с работ, выполненных собственными силами, и уплатило сумму НДС в бюджет, что признается и не оспаривается налоговым органом.
Процент работ, которых Общество выполняло собственными силами (в соответствии с общими журналами работ) применительно к общему объему выполненных работ по одному жилому дому в целом составляет от 5до 11 %.
Доказательств, на основании которых суд мог бы прийти к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, налоговым органом представлено не было. Суд признает доводы заявителя обоснованными и считает, что законных оснований обратного налоговым органом представлено не было.
Налоговым органом не доказано нарушение налогоплательщиком требований действующего законодательства, не доказана недобросовестность налогоплательщика.
Доводы налогового органа о том, что выполненные ЗАО «ЗЖБИ-3» работы можно квалифицировать как договор подряда, со ссылками на ст. ст. 702, 706, 740 ГК РФ, и о необходимости в соответствии со ст. 162 НК РФ включать денежные средства, полученные застройщиком от участников долевого строительства, в налоговую базу, как авансовые платежи, поступившие в счет предстоящего выполнения работ, судом отклоняются как незаконные, необоснованные и недоказанные.
Приведенные налоговым органом в письменных отзывах, встречном заявлении, пояснениях доводы не состоятельны, не доказаны и не подтверждены документально, а потому не могут быть признаны судом законными и обоснованными.
Неопровергается ведение ЗАО «ЗЖБИ-3» инвестиционной деятельности и показаниями допрошенных в ходе рассмотрения дела в качестве свидетелей: Чертовой Л.А., Димитрова И.И., Мосякиной В.Н. (протоколы допросов приобщены к материалам дела).
Таким образом, выводы МИФНС России № 3 по Курской области о необходимости исчисления НДС с авансов ввиду непризнания наличия инвестиционной деятельности не основаны на нормах действующего законодательства, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа нарушает права налогоплательщика и не может быть признано законным.
Кроме того, МИФНС России № 3 по Курской области было принято решение о проведении дополнительных мероприятий. С материалами дополнительных мероприятий заявителя не знакомили, акт по дополнительным мероприятиям не составлялся.
В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Согласно п. 1 и п. 2 ст. 100 НК РФ по результатам налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по установлению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (п.п. 12,13 п. 3 ст. 100 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
На основании п.п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.
Таким образом, правильное составление акта, полное отражение в нем выявленных нарушений, направление акта, последующее изучение и составление возражений на него налогоплательщиком является элементом досудебного рассмотрения возможного спора по итогам налоговой проверки и служат гарантией соблюдения прав налогоплательщика.
Пунктом 17 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ № 41/9 от 11.06.1999г. разъяснено, что если по результатам налоговой проверки акт налоговой проверки не был составлен, считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено.
Поэтому при отсутствии акта налоговой проверки решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (п. 1 ст. 101 НК РФ) должно рассматриваться как вынесенное без наличия законных оснований.
Следовательно, составляемый по результатам проведения выездной налоговой проверки акт, в котором фиксируются конкретные факты документально подтвержденных налоговых правонарушений, является обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности и применения механизмов принудительного взыскания налогов, пени, штрафов.
В материалах дела отсутствует документ, который был положен Инспекцией в основу оспариваемого ненормативного акта, а именно акт, составленный по результатам мероприятий дополнительного контроля.
Аналогичное толкование норм права приведено и в постановлениях ФАС ЦО по делу № А14-13224-07/711/34 от 10.06.2008г. и по делу № А08-2527/07-16 от 07.08.08г.
В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 ст. 101 НК РФ закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Пунктом 4 ст. 101 НК РФ установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
В силу п. 5 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налога и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 7 ст. 101 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, законодательно гарантирована возможность налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения обеспечивается как надлежащим его уведомлением о месте и времени рассмотрения материалов проверки, так и надлежащим и полным отражением в акте проверки выявленных налоговым органом обстоятельств допущенных нарушений законодательства о налогах и сборах, дающим, с учетом законодательно установленной обязанности налогового органа вручить акт проверки налогоплательщику, возможность последнему представить свои возражения и полноценно участвовать в рассмотрении материалов проверки.
Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки и налогоплательщик, наделенный п. 2 и п. 4 ст. 101 НК РФ правом участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя и давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки независимо от представления письменных возражений, не может быть лишен указанного права в случае, если при рассмотрении дела о налогом правонарушении налоговый орган пришел к выводу о необходимости проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Следовательно, непредставление налоговым органом налогоплательщику материалов, полученных по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, лишает налогоплательщика возможности представить свои объяснения по указанным материалам.
В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе рассмотрения материалов проверки было принято решение № 09-12/47 от 01.12.2006г. «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля».
Как следует из оспариваемого решения по выездной налоговой проверке, вышеуказанные дополнительные мероприятия были проведены.
Доказательств, свидетельствующих о том, что обществу предоставлялась возможность ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, а также с выводами Инспекции, основанными на полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документах, и представить свои возражения и объяснения до вынесения оспариваемого решения, Инспекцией не представлено.
Вышеизложенное свидетельствует о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, налоговым органом нарушены права налогоплательщика, предусмотренные п.п. 6, 7, 8, 9 п. 1 ст. 21 НК РФ и не исполнены должным образом обязанности, предусмотренные п.п. 7 п. 1, п. 2 ст. 32, п. 1, п. 2 ст. 33 НК РФ.
Данные обстоятельства признаются судом как нарушающие права налогоплательщика. Доказательств или надлежащего правового обоснования обратного суду не представлено. Таким образом, оспариваемое решение в оспариваемой части принято без законных оснований в нарушение норм НК РФ и нарушают права налогоплательщика.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального Кодекса РФ правом на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц пользуются граждане, организации и иные лица, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решений и действий (бездействия) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно ст.ст. 65, 200 АПК РФ каждое лицо, участвующие в деле обязано доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно статье 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному акту и нарушает права и законные интересы заявителя, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным. Признание судом решения недействительным влечет признание его не действующим с момента принятия и свидетельствует о незаконности решения с момента его вынесения.
Налоговый орган не доказал, что оспариваемое решение в оспариваемой части соответствует НК РФ и, что оно не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. В ходе судебного разбирательства от налогового органа не поступило ходатайств об истребовании каких-либо документов в целях доказывания обоснованности и законности оспариваемого решения, не заявлялось доводов о фальсификации доказательств.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих признать законным оспариваемое решение в оспариваемой части, Инспекцией в суд не представлено.
При таких обстоятельствах уточненные требования заявителя о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с изменениями в редакции решения УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 «Об изменении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области от 19.11.2007г. № 09-12/38 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения») в части: доначисления недоимки по НДС в сумме 42634017 руб., начисления пени по НДС по состоянию на 09.11.2007г. в сумме 16990702 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4379561 руб. подлежат удовлетворению.
Встречные уточненные требования МИФНС России № 3 по Курской области о взыскании с ЗАО «ЗЖБИ-3» задолженности по НДС в сумме 42634017 руб., пени по НДС в сумме 16990702 руб., налоговых санкций по НДС в сумме 4379561 руб. подлежат отклонению.
Принимая во внимание положения ст.ст.101, 106, 110, 112 АПК РФ, ст.ст.333.21, 333.22, 333.37 Налогового кодекса РФ, Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ № 117 от 13.03.2007 г., судебные расходы, понесенные заявителем при уплате государственной пошлины, подлежат отнесению на налоговый орган.
Руководствуясь статьями 16, 17, 29, 49, 65, 71, 102, 110, 167, 168, 169, 170, 176, 180, 181, 182, 197, 198, 199, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Курской области
Р Е Ш И Л:
Уточненные требования Закрытого акционерного общества «Завод ЖБИ-3» удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области № 09-12/38 от 19.11.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с изменениями в редакции решения УФНС России по Курской области от 30.12.2008г. № 13-24/4 «Об изменении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области от 19.11.2007г. № 09-12/38 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения») в части: доначисления недоимки по НДС в сумме 42634017 руб., начисления пени по НДС по состоянию на 09.11.2007г. в сумме 16990702 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4379561 руб., как несоответствующее Налоговому Кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении уточненного встречного заявления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области, расположенной по адресу: Курская обл. г. Железногороск, ул. Ленина, д. 58/3 (ОГРН 1044677008650, запись о государственной регистрации внесена 27.12.2004г.) в пользу Закрытого акционерного общества «Завод ЖБИ-3», расположенного по адресу: Курская область, Железногорский р-н, г. Железногорск, Промплощадка-2 (ОГРН 1024601218850, запись о государственной регистрации внесена 21.11.2002г.) расходы по уплате государственной пошлины в размере 2000 руб.
Настоящее решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Воронеж) в течение месяца со дня его принятия, в Федеральный арбитражный суд Центрального округа (г. Брянск) в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, через арбитражный суд Курской области.
Судья О.Ю. Гвоздилина
