Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
Резолютивная часть решения объявлена 17.01.2007 года, полный текст решения изготовлен 30.01.2006 года.
г. Краснодар Дело № А-32-23492/2006-54/445
Арбитражный суд Краснодарского края в составе:
судьи Ю.Б. Капункина
при ведении протокола судебного заседания судьей Капункиным Ю.Б.
рассмотрев в судебном заседании заявление
ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии, Краснодарский край, г. Краснодар,
к ИФНС России № 4 по г. Краснодару, г. Краснодар,
3-е лицо: Управление Казначейства РФ по Краснодарскому краю, г. Краснодар
о признании недействительным решения № 14228/400 от 28.06.2006 г.,
при участии в заседании
от заявителя: Бятец В.И. – доверенность № 01-7/3 от 09.01.2007 г.,
Михайлова Н.П. – доверенность № 01-7/5 от 09.01.2007 г.,
Буданов А.И. – доверенность № 01-7/4 от 09.01.2007 г.;
от заинтересованного лица: не явился, надлежаще извещен;
от 3-го лица: не явился, надлежаще извещен.
У С Т А Н О В И Л:
ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии, г. Краснодар (далее - заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России № 4 по г. Краснодару, г. Краснодар (далее - заинтересованное лицо) о признании недействительным решения № 14288/400 от 28.06.2006 г.
В судебном заседании заявитель настаивает на удовлетворении заявленных требований, исходя из того, что доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности, в полном объеме учитываются в доходах федерального бюджета и используются заявителем в качестве источника дополнительного бюджетного финансирования содержания и развития материально-технической базы. А дополнительное бюджетное финансирование не входит в перечень внереализационных доходов ст. 250 НК РФ, и, следовательно, не подлежит обложению налогом на прибыль.
Заинтересованное лицо настаивает на правомерности оспариваемого решения на основании требований ст. 247, п.4 ст. 250 НК РФ.
В заседании суда заинтересованное лицо выдвинуло встречное исковое заявление к заявителю о взыскании с последнего 193’450,71 руб., налоговых санкций за совершенное налоговое правонарушение.
Заявитель настаивает на отсутствии оснований для привлечения его к налоговой ответственности и просит во встречном иске отказать.
Суд, выслушав представителей сторон, изучив все представленные сторонами документальные доказательства, установил следующее.
Заявитель согласно Уставу, утвержденному Президиумом Российской академии сельскохозяйственных наук, является государственным научным учреждением Российской академии сельскохозяйственных наук.
Решением № 14228/400 от 28.06.06 заинтересованного лица установлена неполная уплата заявителем налога на прибыль в сумме 1’662’392,64 руб., в результате занижения налоговой базы на доходы от сдачи имущества в аренду в размере 6’926’636 руб., не включенные в состав внереализационных доходов; начислена соответствующая пеня, заявитель привлечен к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа 193’450,70 руб.
В заседании суда заинтересованное лицо по принятому решению пояснило следующее.
Доходы, полученные бюджетными учреждениями от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, отражаются в доходах соответствующего бюджета в полном объеме после уплаты с указанных доходов налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в том числе и налога на прибыль организаций в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.
Этой позиции придерживаются Минфин РФ в своем письме № 02-05-03/366 от 22.02.06 г., Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационном письме № 98 от 22.12.05, ФНС России в письме № 02-2-07/50 от 22.09.06 г.
Следовательно, доходы, полученные заявителем от сдачи в аренду государственного имущества, подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.
Согласно п.1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода, выявленные при выездной налоговой проверке и совершенные умышленно, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.
В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах.
Заявитель в нарушение ст. 250 НК РФ не включил доходы от сдачи в аренду федерального имущества в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в результате чего неполная уплата налога за 2005 год составила 1’662’392,64 руб.
Следовательно, оспариваемое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение правонарушения на основании п. 1 ст. 122 НК РФ и о начислении пени в соответствии с ст. 75 НК РФ, правомерны.
Заявитель, считает включение в состав внереализационных доходов средств дополнительного источника бюджетного финансирования от арендных платежей в сумме 6’925’535 руб., за 2005 год и начисление налога на прибыль по нему в сумме 1’662’392,64 руб., штрафных санкций в сумме 193’450,71 руб., пени в сумме 66’665,15 руб., неправомерным, решение № 14228/400 от 28.06.06 незаконным и подлежащим отмене по следующим основаниям.
В соответствии с п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ доходами, не учитываемыми при определении налоговой базы, являются в том числе, доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией
– источником целевого финансирования или федеральными законами в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Федеральными законами, которые определяют доходы от сдачи в аренду имущества в качестве средств целевого финансирования, являются закон от 23.12.2004 г., № 173-ФЗ «О федеральном бюджете на 2005 год» (далее – закон № 173-ФЗ) и Федеральный закон от 23.08.1996 г., № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» (далее – закон № 127-ФЗ).
В соответствии со ст. 29 ФЗ № 173-ФЗ доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление научным учреждениям отраслевых академий наук, имеющих государственный статус и финансируемым на основании смет доходов и расходов, в полном объеме учитываются в доходах федерального бюджета и отражаются в сметах доходов и расходов указанных учреждений и направляются в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования на содержание и развитие материально-технической базы указанного учреждения сверх сумм, установленных ст. 33 вышеуказанного закона.
В соответствии с п. 5 ст. 6 закона № 127-ФЗ доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности, в полном объеме учитываются в доходах федерального бюджета и используются указанными организациями в качестве источника дополнительного бюджетного финансирования содержания и развития их материально-технической базы.
В силу норм ст. ст. 296, 298, 299 ГК РФ доходы от использования имущества, находящегося в оперативном управлении учреждения, в том числе средства в виде арендных платежей от использования федерального имущества, принадлежат собственнику, то есть Казне Российской Федерации.
Источником финансирования заявителя являются средства федерального бюджета. Для обеспечения деятельности заявителю предоставлено на праве оперативного управления имущество, относящееся к федеральной собственности. В проверяемый период заявитель осуществлял сдачу в аренду федеральное имущество с письменного разрешения Россельхозакадемии. Договора аренды заявитель заключал с арендаторами по форме предложенной Департаментом имущественных отношений Краснодарского края. После проверки правильности оформления и постановки их на учет указанным Департаментом заявитель копии договоров подавал в ОФК по г. Краснодару.
При ведении бухгалтерского учета заявитель руководствовался Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 26.08.2004 г., № 70н. Аналитический учет доходов (расходов) ведется раздельно в рамках целевого финансирования, целевых поступлений и иных источников.
Поскольку обязанность вести учет поступления в бюджет арендной платы возложена на заявителя в бухгалтерском учете оно отражалось следующими записями:
Дебет 1 205 02 560 Кредит 1 303 05 730 – начислена задолженность перед бюджетом по арендной плате;
Дебет 1 303 05 830 Кредит 1 205 02 560 – зачисление арендной платы на счет ОФК;
Дебет 1 501 05 Кредит 1 501 03 – учреждением получены лимиты бюджетных обязательств (по смете).
В соответствии с Приказом Минфина РФ от 30.06.2004 г., № 57н, утвердившего «Положение о порядке осуществления операций по использованию средств, поступающих в федеральный бюджет от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное бюджетное финансирование» п. 1, 2 и ст. 40 БК РФ арендная плата за пользование федеральным имуществом, закрепленным за арендодателями, перечисляется арендаторами в доход федерального бюджета на счета управлений федерального казначейства Министерства финансов РФ по субъектам РФ, открытые на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами
федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации» в подразделениях расчетной сети Банка России или в кредитных организациях в соответствии с бюджетным законодательством РФ, ст. 40 БК РФ.
Для учета операций по исполнению расходов средств дополнительного бюджетного финансирования от аренды был открыт отдельный лицевой счет № 11190496320 на балансовом счете 40105 «Средства федерального бюджета».
При составлении отчета об использовании бюджета главного распорядителя, получателя бюджета (ф. 0503127), заявитель руководствуется Указаниями к письму Минфина РФ от 05.09.2005 г., № 42-7.1-01/2.4-250, где в п. 17 подробно определено, как необходимо заполнять разделы 1, 2 и 3. Отчет об исполнении бюджета заполняется в строгом соответствии с закреплением доходов федерального бюджета, расходов федерального бюджета и источников финансирования дефицита федерального бюджета за соответствующими администраторами бюджетных средств в сводной бюджетной росписи федерального бюджета и в приложениях 11 и 12 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина России от 10.12.2004 г., № 114н.
В соответствии с законом № 173-ФЗ администратором поступлений в федеральный бюджет по коду 000 1 11 05031 01 0100 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление научным учреждением, имеющим государственный статус» является Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом (код – 166), которое должно осуществлять начисление соответствующих платежей, учитывать их поступление и отражать в бюджетной отчетности. Учет лимитов бюджетных обязательств и кассовых операций за счет источника дополнительного бюджетного финансирования бюджетными учреждениями – арендодателями осуществляется в соответствии с Положением, утвержденным Приказом Минфина РФ от 30.06.2004 г. № 57н. При этом бюджетное учреждение – арендодатель не осуществляет начисление доходов от арендной платы.
Довод заинтересованного лица о том, что средства дополнительного бюджетного финансирования при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать как внереализационные расходы заявитель считает ошибочным, поскольку он противоречит ст. 250 НК РФ, определяющей перечень таких доходов, в число которых средства дополнительного бюджетного финансирования не входят.
Заявитель настаивает на том, что он не занимается предпринимательской деятельностью в виде сдачи имущества в аренду.
Для учета операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности бюджетного учреждения, органом федерального казначейства заявителю открыт лицевой счет № 0619049320 на балансовом счете 40503 «Счета предприятий, находящихся в федеральной собственности. Некоммерческие организации».
Основанием для его открытия являются Генеральные разрешения на открытие лицевых счетов по учету средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, в которых перечислены источники формирования и направления использования внебюджетных средств.
В Разрешении № 4220, выданному заявителю Российской академией сельскохозяйственных наук, в источниках формирования внебюджетных средств нет доходов от сдачи федерального имущества в аренду.
В случае заявителя доходы от аренды федерального имущества поступали непосредственно на счет по учету доходов федерального бюджета, открытый органу федерального казначейства, и в дальнейшем доводились уведомлением о лимитах бюджетных обязательств по дополнительному бюджетному финансированию за счет арендных платежей. Затем заявитель использовал указанные средства по утвержденной смете.
По полученным выпискам из лицевого счета 11190496320 по дополнительному бюджетному финансированию за счет арендных платежей видно, что в разделах Iи II отражается не доход, а сумма источника дополнительного бюджетного финансирования, в пределах которого можно использовать средства.
Поэтому, руководствуясь п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ заявитель правомерно не учитывал при определении налоговой базы налога на прибыль средства от аренды федерального имущества. В ходе камеральной проверки заинтересованным лицом не выявлено нецелевого использования указанных средств.
Согласно ст. 40 БК РФ неналоговые доходы и иные поступления считаются уплаченными в бюджет с момента списания денежных средств со счета плательщика в кредитной организации. В Положении, утвержденном Приказом Минфина РФ № 57н, в п. 1,2 даны подробные разъяснения о порядке перечисления арендной платы арендаторами в доход федерального бюджета на счета УФК Минфина РФ.
Заявитель считает, что, ссылаясь на ст. 41, 42 БК РФ заинтересованное лицо не учитывает, что приказ № 57н является специальной нормой по отношению к БК РФ, а также специфику ряда бюджетных учреждений, которые имеют преимущество при сдаче в аренду государственного имущества. К таким учреждениям, в частности, относится заявитель, являясь научным учреждением Российской академии сельскохозяйственных наук, имеющей государственный статус. Указанное преимущество при сдаче в аренду государственного имущества заключается в том, что заявитель получает не доходы от сдачи в аренду, а средства дополнительного бюджетного финансирования.
Фактически доходы от аренды государственного имущества минуют счета заявителя, отправляясь прямиком в бюджет, тем самым отсутствие денег по данному источнику ведет к невозможности уплаты налога на прибыль. Заявитель считает, что, привлекая средства других источников на уплату налога на прибыль, он тем самым нарушит целевое использование сметы доходов расходов привлекаемого источника.
Согласно ст. 3 НК РФ при установлении налогов должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги не должны ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности учреждения.
На основании вышеизложенного заявитель считает действия заинтересованного лица по начислению налога на прибыль в сумме 1’662’392,64 руб., пени в соответствии со ст. 75 НК РФ за несвоевременную уплату налога в бюджет и штрафа за неуплату налога в бюджет противоречащими законодательству РФ.
Суд, изучив материалы дела, оценив представленные доказательства, считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующему.
Статья 57 Конституции Российской Федерации устанавливает обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы.
Согласно ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются российские организации без каких-либо исключений в отношении отдельных субъектов и вида деятельности.
В соответствии с п.п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ.
Согласно ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
В соответствии ст. 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) относятся к внереализационным доходам налогоплательщика и подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль.
Заявитель создан Российской академии сельскохозяйственных. Основным видом деятельности заявителя является научная деятельность в области сельского хозяйства.
В соответствии со ст. 161 БК РФ организация, созданная органами власти РФ, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов, является бюджетным учреждением.
В соответствии с п. 3.2 Устава заявитель в установленном порядке вправе от своего имени и в пределах своих полномочий совершать сделки, заключать договоры, приобретать имущественные права и нести обязанности.
Согласно п. 5.1. Устава имущество заявителя является собственностью Российской академии сельскохозяйственных наук в соответствии с п. 3 Указа Президента РФ «О Российской академии сельскохозяйственных наук» от 30.01.1992 г., № 84 (в ред. № 862 от 22.07.1998 г.) и закрепляется за заявителем на праве оперативного управления, отражается на его самостоятельном балансе. Заявитель владеет, пользуется и распоряжается закрепленным за ним Учредителем имуществом, а также осуществляет право пользование отведенной ему землей в пределах, определяемых действующим законодательством.
В проверяемый период заявитель осуществлял сдачу в аренду федерального имущества с письменного разрешения Россельхозакадемии.
Суд оценивает действия заинтересованного лица по квалификации доходов от сдачи в аренду федерального имущества в качестве внереализационных доходов заявителя, подлежащих налогообложению налогом на прибыль, как соответствующие нормам законодательства РФ.
Ссылка заявителя на Федеральные законы № 173-ФЗ от 23.12.2004 г. «О федеральном бюджете на 2005 год» и № 127-ФЗ от 23.08.1996 г., «О науке и государственной научно-технической политике» как на правовое обоснование своего «преимущественного положения, заключающего в получении не доходов от сдачи имущества в аренду, а средств дополнительного бюджетного финансирования» судом не принимается по следующему.
Вышеуказанные законы не содержат нормы, освобождающие заявителя от уплаты налога на прибыль с доходов, полученных от сдачи в аренду федерального имущества. Ст. 29 закона 173-ФЗ и п.5 ст. 6 закона № 127-ФЗ уточняют правила учета и отражения доходов от сдачи имущества в аренду в бюджетной системе РФ, установленной Бюджетным Кодексом РФ.
Указанные Законы устанавливают учет доходов от сдачи в аренду имущества в полном объеме в доходах федерального бюджета после выполнения требований БК РФ и НК РФ, и дальнейшее направление их использования, а именно в качестве источника дополнительного бюджетного финансирования соответствующего учреждения.
В статье 321.1 НК РФ, определяющей особенности налогового учета в бюджетных организациях, под доходами от коммерческой деятельности указаны доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы.
Пунктом 1 ст. 321.1 НК РФ предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от
данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.
Согласно п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования отнесено имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Однако в силу п. 4 ст. 41 и п. 1 ст. 42 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе от сдачи государственного имущества в аренду, включается в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Таким образом, приведенные положения законодательства не позволяют классифицировать доходы, полученные заявителем от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении базы по налогу на прибыль, в том числе и в случае расходования указанных средств на финансирование уставной деятельности учреждения.
Данная позиция отражена в пункте 4 информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ № 98 от 22.12.2005 года «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации».
Довод заявителя о своей неспособности платить налог на прибыль с доходов от сдачи имущества в аренду, определенных гл. 25 НК РФ как внереализационные доходы, в виду отсутствия на его счетах денег по данному источнику и неправомерностью его уплаты из других источников, а также ссылка на ст. 3 НК РФ, судом не принимается по следующему.
Действительно, согласно ст. 3 НК РФ при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.
Но, кроме того, ст. 3 НК РФ указывает, что каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.
Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности , гражданства физических лиц или места происхождения капитала.
Заявитель необоснованно не учитывает буквального смысла содержащихся предписаний в ст. 41 и ст. 42 БК РФ об отражении в смете учреждения доходов, полученных учреждением от приносящей доход деятельности, после уплаты соответствующих налогов и сборов, исчисляемых при наличии объектов налогообложения и оснований, возникающих в результате осуществления указанной деятельности.
Неправомерное не включение в статью расходов в смете доходов и расходов средств, полученных от сдачи в аренду имущества, соответствующей суммы налога на прибыль не влечет за собой безусловное освобождение заявителя от уплаты указанного налога.
Размер доходов от сдачи имущества в аренду в сумме 6’926’636 руб., заявитель не оспаривает.
Согласно п.1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога или
других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.
В соответствии с ст. 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Судом установлен факт неполной уплаты налога на прибыль в сумме 1’662’392,64 руб., по итогам 2005 года, а так же ее несвоевременной уплаты. Следовательно, действия заинтересованного лица по начислению соответствующей пени по ст. 75 НК РФи штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 193’450,70 руб., суд оценивает как не противоречащие нормам налогового законодательства РФ, а заявление налогового органа по взысканию начисленных штрафов подлежащим удовлетворению.
При рассмотрении материалов дела судом проверен процессуальный порядок принятия решения и привлечения к ответственности. Нарушений норм законодательства, служащих основанием к отмене ненормативного акта налогового органа или отказа в привлечении к ответственности не установлено.
Руководствуясь ст. 3, 75, 122, 246, 247, 248, 250, 251, 321.1 НК РФ, ст. 41, 42 БК РФ, ст.27, 170, 176,197- 201,212-216 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
В удовлетворении заявленных требований - отказать.
Взыскать с ГНУ ВНИИМК Россельхозакадемии, Краснодарский край, г. Краснодар, ул. Филатова, 17 ЕГРН № 1022301812400 налоговые санкции по ст. 122 НК РФ в размере 193450,71 руб., государственную пошлину в доход бюджета в размере 5369,01 руб.
Решение суда вступает в законную силу в течение месяца со дня его принятия, стороны не согласные с решением суда имеют право обжаловать его в апелляционную инстанцию.
Судья Ю.Б. Капункин
