Арбитражный суд Кировской области
610017, г. Киров, ул. К.Либкнехта,102
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
8 августа 2008г. Дело № А28-4568/2008-110/21
Арбитражный суд Кировской области в составе судьи Кулдышева О.Л.
при ведении протокола судебного заседания судьей Кулдышевым О.Л.
рассмотрел в судебном заседании дело по иску:
СПК (колхоз) « им. Пушкина»
к инспекции ФНС России № 7 по Кировской области
о признании недействительным решения руководителя налогового органа от 31.03.2008г.
при участии в заседании:
от заявителя: Кулагина М.С., доверенность от 4.05.2008г.
от ответчика: Стародумова Е.П., доверенность от 1.04.2008г., Окишева Е.Г., доверенность от 25.04.2008г.
у с т а н о в и л:
СПК (колхоз) «им. Пушкина» обратился в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения руководителя инспекции ФНС России № 7 по Кировской области от 31.03.2008г. в части доначисления к уплате единого сельскохозяйственного налога за 2005год в общей сумме 736645руб.49коп., пени по налогу и применения налоговых санкций в общем размере 79822руб.55коп., а также в части занижения налоговым органом суммы убытков за 2006год в результате непринятия части расходов по ЕСХН.
Уточнение предмета заявленных требований и оспариваемых сумм налога представлено заявителем 15.07.2008г.
Ответчик заявленные требования не признал в полном размере, представил отзыв на иск.
Из материалов дела судом установлено следующее:
налоговым органом проведена выездная документальная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за период 2005-2006годов., по результатам составлен Акт проверки от 6.03.2008г.
По материалам проверки руководителем налогового органа вынесено решение от 31.03.2008г. о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение неуплаты единого сельскохозяйственного налога по п.1 ст.122 НК РФ, а также по ст.123 и 126 НК РФ, предложено уплатить доначисленную сумму ЕСХН за 2005год в общем размере 736645руб.49коп., пени по налогу, а также уменьшить сумму убытка за 2006год на 7913545руб.73коп.
Как следует из материалов дела, СПК (колхоз) « им. Пушкина» за проверяемый период 2005-2006годов применял специальный режим налогообложения – систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), объектом налогообложения в соответствии со ст.346.4 НК РФ являлись доходы, уменьшенные на величину расходов.
Ранее, до 2005года СПК применяло общий режим налогообложения по методу начисления.
Эпизод 1.
Заявителем оспаривается доначисление ЕСХН за 2005год в размере 453руб.00коп., пени по налогу и применение штрафа в размере 45руб.30коп.
Указанная сумма налога доначислена СПК в связи с непризнанием налоговым органом расходов в размере 7550руб.00коп.
По мнению заявителя, расходы на выплату материальной помощи работникам предприятия в общей сумме 7550руб.00коп. подлежат учету при исчислении налоговой базы по ЕСХН, поскольку данные выплаты являются расходами на оплату труда, стимулирующими начислениями, единовременными поощрительными начислениями и предусмотрены коллективным договором предприятия.
В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что указанные выплаты отражены в учете предприятия как оказание материальной помощи работникам предприятия в связи с юбилейной датой либо как помощь на погребение. Ответчик ссылается на п.23 ст.270 НК РФ.
Заслушав доводы сторон и оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований по данному эпизоду дела.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 3 ст.346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 26 и 30 пункта 2 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
В соответствии со статьей 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, в частности:
начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;
начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;
другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Согласно пункту 1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
В соответствии с подпунктом 23 ст.270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности).
Из материалов дела установлено, что выплаты работникам предприятия отражены в бухгалтерском учете как оказание материальной помощи на юбилей или на погребение.
В силу требований ст.252, п.23 ст.270 НК РФ расходы в виде сумм материальной помощи работникам не подлежат учету при исчислении налоговой базы.
Доводы заявителя о том, что указанные выплаты произведены в соответствии с коллективным договоров предприятия, судом рассмотрены, и признаются необоснованными.
Пунктом 5.16 коллективного договора предусмотрены выплаты в виде единовременного пособия в случаях достижения 50-летнего возраста или на погребение.
Из материалов дела установлено, что единовременные пособия работникам предприятия не выплачивались. Выплаты осуществлялись в форме материальной помощи, что исключает их учет в качестве расходов при исчислении налоговой базы по ЕСХН.
Суд отказывает заявителю в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду дела.
Эпизод 2.
Заявителем оспаривается доначисление ЕСХН за 2005год в размере 20402руб.65коп., пени по налогу и применение налоговых санкций в сумме 2040руб.27коп.
Из материалов дела установлено, что заявителем в 2005году учтены в качестве расходов стоимость приобретения материалов в размере 340044руб.21коп.
Указанные ТМЦ приобретены (оплачены) заявителем в 2005году, однако не были списаны в производство в 2005году, числились на остатке материально-производственных запасов по состоянию на 1.01.2006года, списание их в производство было осуществлено в 2006году и последующие годы.
В обоснование своих требований заявитель ссылается на ст.346.5 НК РФ и пояснил, что указанные расходы подлежат учету после их фактической оплаты.
В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что для признания расходов требуется не только фактическая оплата товаров, но также и списание (использование) их в производство, ссылается на ст.346.5, 254 НК РФ.
Оценив доводы сторон и представленные доказательства, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований предприятия по данному эпизоду дела.
В соответствии с пунктом 7 ст.346.5 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1.01.2006г.), расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
Таким образом, при исчислении ЕСХН применяется кассовый метод определения доходов и расходов.
Вместе с тем, в соответствии с п.3 ст.346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7 и 9 - 21 пункта 2 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264 и 269 настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 5 п.2 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на материальные расходы.
По данному эпизоду дела расходы на приобретение материалов являются материальными расходами, стороны согласны с указанным обстоятельством.
В соответствии с п.5 ст.254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.
Таким образом, до 1 января 2006 г. в соответствии с п. 5 ст. 254 Кодекса сумма материальных расходов текущего месяца уменьшалась на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца.
С 1 января 2006 г. ( в связи с внесением изменений Федеральным Законом РФ № 39-ФЗ от 13.03.2006г.) в соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 346.5 Кодекса материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов (включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений), учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.
В связи с этим в общую сумму материальных расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в 2006 г., включается стоимость материально-производственных запасов, приобретенных и оплаченных в 2006 г., а также стоимость остатка материально-производственных запасов по состоянию на 1 января 2006 г., оплаченных в 2005 г., но использованных для предпринимательской деятельности в 2006 г.
Суд приходит к выводу о том, что включение предприятием в состав расходов затрат, оплаченных в 2005году, но не списанных в производство в 2005году и числящихся на остатке материально-производственных запасов по состоянию на 1.01.2006года, СПК произведено неправомерно, с нарушением требований ст.346.5 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1.01.2006года).
Суд отказывает заявителю в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду дела.
Эпизод 3.
Заявителем оспаривается доначисление ЕСХН в сумме 123928руб.92коп., пени по налогу и применение налоговых санкций в размере 12392руб.89коп.
С учетом заявления предприятия об уточнении заявленных требований от 15.07.2008г., судом установлено, что предприятием оспаривается непризнание в качестве расходов за 2005год стоимости основных средств в размере 2065482руб.00коп.
По мнению заявителя, до перехода на ЕСХН, т.е. до 1.01.2005г., у предприятия числились основные средства (продуктивный скот – коровы).
В 2005году предприятием реализованы (проданы) часть основных средств по договору купли-продажи от 20.01.2005г. ЗАО «Зуевская птицефабрика» на сумму 4131000руб.00коп.
Указанная сумма 4131000руб.00коп. включена заявителем в состав доходов и расходов.
В обоснование заявленных требований, заявитель пояснил, что оспаривается только часть расходов в размере 2065500руб.00коп., которые включены в состав расходов за 2005год правомерно, при этом заявитель ссылается на п.2 , подпункт 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ.
В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что отнесение в расходы стоимости основных средств в 2005году произведено предприятием с нарушением требований п.4 ст.346.5 НК РФ, поскольку все основные средства (продуктивный скот) числились у предприятия со сроком полезного использования свыше 15 лет. Расходы на приобретение основных средств, осуществленные до перехода на уплату ЕСХН, по основным средствам со сроком полезного использования свыше 15 лет принимаются равными долями от стоимости основных средств в течение 10 лет применения ЕСХН, при этом в случае реализации приобретенных основных средств до истечения 3-летнего срока, налогоплательщик должен пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
Кроме того, ответчик пояснил, что часть основных средств (продуктивного скота) включена предприятием в основные средства необоснованно, поскольку стоимость части коров не превышала 10тыс.рублей. Указанные расходы по содержанию коров подлежали учету в момент их осуществления, т.е. до 2005года.
Подробное изложение своих доводов и возражений представлено сторонами в письменных пояснениях.
Оценив доводы сторон и представленные доказательства, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований предприятия по данному эпизоду дела и отказывает в их удовлетворении.
Из материалов дела установлено, что за периоды до 1.01.2005года заявителем были отнесены и учтены в качестве основных средств продуктивный скот (коровы), часть которых имела первоначальную стоимость менее 10тыс.рублей.
В соответствии с порядком отнесения основных средств к определенному сроку полезного использования, предприятием в бухгалтерском учете все основные средства (продуктивный скот) были отнесены к 7 группе со сроком полезного использования свыше 15 лет.
По договору купли-продажи от 20.01.2005г. СПК продал ЗАО «Зуевская птицефабрика» основные средства (продуктивный скот в количестве 390 голов) на сумму 4130964руб.00коп., выставил счет-фактуру от 14.01.2005г. № 7.
При этом, по договору аренды от 1.01.2005года, СПК (арендатор) получает в пользование продуктивное стадо коров в количестве 390голов от ЗАО «Зуевская птицефабрика» (арендодатель).
Доводы заявителя о том, что указанный договор аренды был расторгнут, опровергаются материалами дела, поскольку по состоянию на 1.01.2006года все поголовье продуктивного стада числилось в бухгалтерском учете предприятия как арендованные основные средства.
После реализации основных средств в январе 2005года, заявителем включены в расходы при исчислении ЕСХН стоимость основных средств в полном размере на сумму 4131000руб.00коп.
С учетом уточнения заявленных требований от 15.07.2008г., заявителем оспаривается непринятие налоговым расходов на сумму 2065500руб.00коп.
В обоснование заявленных требований заявитель пояснил, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 4 ст.346.5 НК РФ вправе был отнести на расходы в течение первого года применения ЕСХН 50 процентов стоимости основных средств, приобретенных до перехода на уплату ЕСХН.
Оценив доводы заявителя, суд признает указанные доводы необоснованными.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пункта 4 и абзаца шестого подпункта 2 пункта 5 настоящей статьи);
В силу подпункта 2 пункта 4 ст.346.5 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в следующем порядке:
- в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:
в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения единого сельскохозяйственного налога;
в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения единого сельскохозяйственного налога - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и в течение третьего года - 20 процентов стоимости;
в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения единого сельскохозяйственного налога равными долями от стоимости основных средств и нематериальных активов.
При этом в течение налогового периода данные расходы принимаются равными долями.
Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со статьей 258 настоящего Кодекса классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Сроки полезного использования основных средств, которые не указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
Суд при оценке доказательств исходит из того, что расходы на приобретение основных средств были понесены предприятием до перехода на уплату ЕСХН, т.е. до 1.01.2005года.
В силу подпункта 5 п.2 ст.256 НК РФ продуктивный скот относится к амортизируемому имуществу не подлежащему амортизации.
Правила отнесения на расходы стоимости основных средств, приобретенных до перехода на уплату ЕСХН определены в пункте 4 ст.346.5 НК РФ.
С учетом срока полезного использования основных средств свыше 15 лет (установленного самим налогоплательщиком в соответствии с налоговым законодательством), предприятие было вправе относить на расходы стоимость основных средств только равными долями в течение 10 лет применения ЕСХН.
Однако, учитывая то обстоятельство, что сразу же после перехода на уплату ЕСХН, в январе 2005года, заявителем основные средства были реализованы, проданы, следует руководствоваться требованиями абзаца 14 пункта 4 ст.346.5 НК РФ, в соответствии с которым в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
Таким образом, правила отнесения на расходы стоимости приобретенных до перехода на уплату ЕСХН основных средств предусматривают невозможность их отнесения на расходы по ЕСХН в случае реализации таких основных средств до истечения 3-летнего срока применения ЕСХН.
Эпизод 4.
Заявителем оспаривается доначисление ЕСХН за 2005год в сумме 289462руб.86коп., пени по налогу и применение налоговых санкций в размере 28946руб.29коп.
Из материалов дела установлено, что предприятием до перехода на уплату ЕСХН, т.е. до 1.01.2005года, осуществлялись расходы по содержанию и выращиванию молодняка.
В течение 2005года молодняк был реализован, продан, полученный доход учтен в целях налогообложения. Расходы по выращиванию и содержанию молодняка были учтены предприятием в 2005году по моменту реализации молодняка.
В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на подпункт 4 пункта 6 ст.346.6 НК РФ и пояснил, что расходы по выращиванию и содержанию молодняка подлежат учету на дату их осуществления, т.е. на дату реализации в 2005году.
В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что материальные расходы по выращиванию и содержанию молодняка не относятся к незавершенному производству, и подлежат учету в налоговые периоды до 1.01.2005года, при этом ссылается на п.4 и 6 ст.346.6 НК РФ. Кроме того ответчик пояснил, что молодняк не был переведен в основное стадо и не учитывался ни как незавершенное производство, ни как основные средства.
Подробное изложение своих доводов и возражений представлено сторонами в письменных пояснениях.
Оценив доводы сторон и представленные доказательства, суд приходит к выводу о законности и обоснованности заявленных требований, и удовлетворяет их по данному эпизоду дела.
Из материалов дела установлено, что в бухгалтерском учете СПК отражены расходы по выращиванию молодняка за период с 2002 по 2004годы, указанные расходы не были учтены при исчислении налога на прибыль за указанные годы.
В течение 2005года молодняк был реализован (продан), полученный доход учтен в целях налогообложения ЕСХН. Расходы по выращиванию молодняка также были учтены СПК для целей налогообложения ЕСХН в 2005году по моменту реализации.
В соответствии с подпунктами 4 и 5 пункта 6 статьи 346.6 НК РФ, организации, которые до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога при исчислении налога на прибыль организаций использовали метод начислений, при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога выполняют следующие правила:
- расходы, осуществленные организацией после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, либо на дату оплаты, если оплата таких расходов была осуществлена после перехода организации на уплату единого сельскохозяйственного налога;
-не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в оплату расходов организации, если до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса;
Как установлено из материалов дела, до перехода на уплату ЕСХН организация-заявитель применяла общий режим налогообложения по методу начисления.
Молодняк (телята) были реализованы в 2005году как самостоятельный товар.
Расходы по выращиванию, содержанию молодняка в силу требований ст.254, 318 НК РФ относятся к материальным, прямым расходам, и в соответствии с пунктом 2 ст.318 НК РФ подлежат учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления только по мере реализации продукции.
Таким образом, датой осуществления расходов по выращиванию молодняка следует считать дату реализации продукции.
При использовании СПК метода начисления по налогу на прибыль до 2005года, отнесение на расходы стоимости затрат по выращиванию и содержанию молодняка до момента реализации продукции было бы неправомерно.
Правила учета в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСХН, оплаченных до перехода на уплату ЕСХН расходов, установленные подпунктом 4 пункта 6 ст.346.6 НК РФ, прямо предполагают такую возможность в случае, если дата осуществления расходов приходится на период применения ЕСХН.
Указанная особенность связана с тем, что при исчислении ЕСХН применяется кассовый метод определения доходов и расходов, и требуются переходные положения для организаций, ранее применявших при исчислении налога на прибыль метод начисления.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что расходы СПК, осуществленные после перехода на уплату ЕСХН, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, т.е. на дату реализации продукции (молодняка).
Суд также исходит из того, что молодняк в данном случае является самостоятельным товаром, расходы по созданию которого, подлежат учету в зависимости от метода определения доходов и расходов и с учетом переходных положений для организаций, ранее применявших метод начисления, исключающий учет таких расходов до момента реализации товара (продукции).
Доводы ответчика о том, что в данном случае молодняк не относится к незавершенному производству и расходы не подлежат учету при исчислении ЕСХН, судом проверены и признаются необоснованными.
Действительно, молодняк не относится к незавершенному производству, поскольку не осуществлялся его перевод в основные средства. Целью выращивания молодняка для СПК являлась последующая реализация молодняка как самостоятельного товара. Поэтому и расходы по выращиванию молодняка подлежат учету как прямые материальные расходы, связанные с производством и реализацией продукции.
Эпизод 5.
Заявителем оспаривается доначисление ЕСХН за 2005год в сумме 17592руб.78коп., пени по налогу и применение налоговых санкций в размере 1759руб.27коп.
Из материалов дела установлено, что до перехода на уплату ЕСХН, в 2004году СПК были произведены расходы на оплату ГСМ и удобрений. Указанные расходы списаны заявителем на производство зерна и сена в 2005году, и соответственно, учтены СПК в составе расходов за 2005год.
Основанием для доначисления к уплате ЕСХН послужили выводы налогового органа о том, что указанные расходы являются косвенными и поэтому подлежат учету в том налоговом периоде, к которому они относятся по мере их осуществления (оплаты), т.е. относятся к периоду 2004года.
В обоснование своих доводов заявитель пояснил, что указанные материальные расходы подлежат учету как прямые затраты и, соответственно, подлежат учету в момент их списания на производство сена, соломы и зерна в 2005году.
Обе стороны ссылаются на ст.318, 254 НК РФ.
Оценив доводы сторон и представленные доказательства, суд приходит к выводу о законности и обоснованности заявленных требований СПК в части расходов на оплату удобрений, и отказывает в удовлетворении требований в части расходов на оплату ГСМ.
В соответствии с подпунктами 5, 12 пункта 2 ст.346.5 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1.01.2006г.), при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на материальные расходы, расходы на содержание служебного транспорта.
Согласно пункту 3 ст.346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7 и 9 - 21 пункта 2 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264 и 269 настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 4 пункта 6 ст.346.6 НК РФ ( в редакции до 1.01.2006г.), налогоплательщики, ранее применявшие общий режим налогообложения с использованием метода начислений, при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога выполняют следующие правила: расходы, осуществленные налогоплательщиками после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата таких расходов была осуществлена после перехода налогоплательщиков на уплату единого сельскохозяйственного налога.
Согласно пункту 1 статьи 254 НК РФ, к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:
-на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 318 НК РФ, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:
1) прямые;
2) косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 5 ст.254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.
В силу п.2 ст.272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Из анализа указанных норм налогового законодательства следует, что указанные выше расходы СПК (расходы на приобретение удобрений), подлежат учету как материальные расходы. Поскольку данные расходы списаны в производство зерна, сена и соломы в 2005году, т.е. учтены как прямые расходы, датой их осуществления является налоговый период 2005года.
В силу требований ст. 254, 346.5 НК РФ суд признает расходы СПК по приобретению удобрений прямыми материальными расходами, подлежащими учету на дату их осуществления в 2005году.
Суд также учитывает положения ст.346.5 НК РФ в соответствии с Федеральным Законом РФ № 39-ФЗ от 13.03.2006г., относящим к материальным расходам расходы на приобретение семян, удобрений.
С учетом переходных положений, установленных в подпункте 4 пункта 6 ст.346.6 НК РФ, расходы, осуществленные организацией после перехода на уплату ЕСХН, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, т.е. на дату списания указанных расходов в производство, если оплата таких расходов была осуществлена до перехода на уплату ЕСХН.
Расходы на ГСМ относятся к косвенным расходам и подлежат учету в соответствии со ст.318 НК РФ на дату их осуществления в полном размере.
Таким образом, расходы СПК на оплату ГСМ, осуществленные в 2004году, подлежали учету при исчислении налога на прибыль в 2004году, и не могут быть учтены в 2005году, после перехода на уплату ЕСХН.
Суд признает недействительным решение руководителя налогового органа от 31.03.2008г. по данному эпизоду дела в части доначисления к уплате ЕСХН в размере 16889руб.46коп., пени по налогу и применения налоговых санкций в размере 1688руб.95коп., и отказывает заявителю в удовлетворении заявленных требований на сумму ЕСХН в размере 703руб.26коп., пени по налогу и применения штрафа в размере 70руб.33коп.
Эпизод 6.
Заявителем оспаривается непринятие налоговым органом расходов за 2006год на сумму 3324504руб.53коп.
Из материалов дела установлено, что по итогам деятельности СПК за 2006год получен убыток, который уменьшен налоговым органом на сумму непринятых расходов по данному эпизоду дела в размере 3324504руб.53коп.
Как установлено судом, в течение 2006года СПК понесены расходы на приобретение сырья и материалов, которые не были списаны в производство и не были связаны с реализацией продукции.
Основанием для непринятия расходов налоговым органом послужили выводы о том, что в силу требований п.3 ст.346.5 НК РФ и ст.254 НК РФ, для признания расходов требуется выполнение двух условий: оплата расходов и списание в производство.
В обоснование заявленных требований заявитель указал, что для отнесения к расходам, уменьшающим налоговую базу по ЕСХН, требуется только фактическая оплата таких расходов.
Оценив доводы сторон и представленные доказательства, суд приходит к выводу о законности и обоснованности заявленных требований, и удовлетворяет их в полном размере.
В соответствии со ст.345.4 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.
Согласно пункту 2 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 ст.346.5 НК РФ (в редакции ФЗ № 39 от 13.03.2006г.) расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов (включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений), а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц.
-расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.
Таким образом, после перехода СПК на уплату ЕСХН оплаченные расходы налогоплательщика подлежат учету с момента, указанного в п.2 ст.346.5 НК РФ, а именно, с момента погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета, т.е. применяется кассовый метод учета доходов и расходов.
Указанная норма права действует в данной редакции с 1.01.2006года и является специальной нормой, подлежащей применению налогоплательщиками, перешедшими на уплату ЕСХН.
Ссылка ответчика – налогового органа на п.5 ст.254 НК РФ и доводы о том, что для признания расходов по ЕСХН требуется также и списание материалов в производство, судом рассмотрены и признаются необоснованными.
Согласно пункту 5 ст.254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.
Однако, как было указано судом выше, положения п.2 ст.346.5 НК РФ являются специальной нормой права, подлежащей применению при исчислении налоговой базы по ЕСХН. Законодателей установлена специальная норма, устанавливающая момент признания расходов при исчислении ЕСХН.
Суд приходит к выводу о том, что для признания расходов организации, применяющей ЕСХН, не требуется совершение операции по списанию сырья и материалов в производство в силу прямого указания на это в пункте 2 ст.346.5 НК РФ.
Суд признает недействительным решение руководителя налогового органа от 31.03.2008г. в части непринятия расходов СПК, осуществленных в 2006году в размере 3324504руб.53коп., и уменьшения на указанную сумму убытка организации за 2006год.
Эпизод 7.
Заявителем оспаривается непринятие налоговым органом расходов за 2006год на сумму 13400руб.00коп., и уменьшение на эту сумму убытков за 2006год.
Из материалов дела установлено, что в 2006году СПК производились выплаты работникам предприятия материальной помощи на юбилей и погребение, всего на сумму 13400руб.00коп.
По мнению заявителя, расходы на выплату материальной помощи работникам предприятия подлежат учету при исчислении налоговой базы по ЕСХН, поскольку данные выплаты являются расходами на оплату труда, стимулирующими начислениями, единовременными поощрительными начислениями и предусмотрены коллективным договором предприятия.
В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что указанные выплаты отражены в учете предприятия как оказание материальной помощи работникам предприятия в связи с юбилейной датой либо как помощь на погребение. Ответчик ссылается на п.23 ст.270 НК РФ.
Заслушав доводы сторон и оценив представленные доказательства, суд приходит к выводу о необоснованности заявленных требований по данному эпизоду дела.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 ст.346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 3 ст.346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.
Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 26 и 30 пункта 2 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
В соответствии со статьей 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, в частности:
начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;
начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;
другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.
Согласно пункту 1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
В соответствии с подпунктом 23 ст.270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности).
Из материалов дела установлено, что выплаты работникам предприятия отражены в бухгалтерском учете как оказание материальной помощи на юбилей или на погребение.
В силу требований ст.252, п.23 ст.270 НК РФ расходы в виде сумм материальной помощи работникам не подлежат учету при исчислении налоговой базы.
Доводы заявителя о том, что указанные выплаты произведены в соответствии с коллективным договоров предприятия, судом рассмотрены, и признаются необоснованными.
Пунктом 5.16 коллективного договора предусмотрены выплаты в виде единовременного пособия в случаях достижения 50-летнего возраста или на погребение.
Из материалов дела установлено, что единовременные пособия работникам предприятия не выплачивались. Выплаты осуществлялись в форме материальной помощи, что исключает их учет в качестве расходов при исчислении налоговой базы по ЕСХН.
Суд отказывает заявителю в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду дела.
Руководствуясь ст.167-170, 176-177, 197-201АПК РФ, арбитражный суд
Р Е Ш И Л :
Удовлетворить заявленные требования частично и признать недействительным решение руководителя инспекции ФНС России № 7 по Кировской области от 31.03.2008г. в части:
-доначисления к уплате единого сельскохозяйственного налога в сумме 306352руб.38коп. за 2005год, пени с указанной суммы налога и применения налоговых санкций в размере 30635руб.24коп. (пункты 4 и 5 заявленных требований)
-непринятия налоговым органом расходов СПК (колхоз) «им. Пушкина» на сумму 3324504руб.53коп. за 2006год и занижения налоговым органом убытка на указанную сумму за 2006год. (пункт 6 заявленных требований)
В остальной части – отказать заявителю в удовлетворении заявленных требований.
Отменить меры по обеспечению иска, принятые определением Арбитражного суда Кировской области от 6 июня 2008г., по вступлении решения суда в законную силу.
Решение суда может быть обжаловано в порядке и сроки, установленные статьями 259, 276 АПК РФ.
Судья Кулдышев О.Л.
(Мотивированное решение изготовлено 15 августа 2008г.)
