АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Красная ул., д.8, Кемерово, 650000; информационно-справочная служба (3842) 58-43-26; факс (3842) 58-37-05
www.kemerovo.arbitr.ru; info@kemerovo.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
город Кемерово Дело № А27-17463/2012
«30» января 2013 г.
Оглашена резолютивная часть решения «23» января 2013 г.
Решение изготовлено в полном объеме «30» января 2013 г.
Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Потапова А.Л. при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи помощником судьи Сапрыкиной А.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Азот» (ОГРН <***>; г.Кемерово)
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области
о признании недействительным решение № 91 от 29.06.2012 « о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части
при участии представителей сторон:
от заявителя - ФИО1 (доверенность №8 от 30.01.2012, паспорт),
от налогового органа - ФИО2 (доверенность от 28.12.2012, служебное удостоверение), ФИО3 (доверенность от 28.12.2012, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 28.12.2012 г., служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 28.12.2012 г., служебное удостоверение),
у с т а н о в и л:
Кемеровское открытое акционерное общество «Азот» (далее по тексту - заявитель; общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решение № 91 от 29.06.2012 года «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (далее по тексту – налоговый орган) в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 241 176 910 руб., соответствующие сумму пени по данному виду налога и штрафа по данному виду налога в сумме 48 235 382 руб.
Представитель заявителя в судебном заседании требования поддержал, изложил доводы, просил суд заявление удовлетворить. Представители налогового органа требования заявителя не признали, просили в их удовлетворении суд отказать.
Суд, исследовав обстоятельства и материалы дела, заслушав доводы стороны, принявшей участие в судебном разбирательстве, установил следующее.
Межрайонной инспекцией федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области в соответствии со статьями 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации была проведена выездная налоговая проверка в отношении налогоплательщика - Кемеровского ОАО «Азот» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) в бюджет налогов и сборов. По результатам проверки был составлен акт и вынесено решение № 91 от 29.06.2012 года «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Не согласившись с правомерностью решения межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области, налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 11.09.2012 года № 534 апелляционная жалоба налогоплательщика была удовлетворена в части, решение нижестоящего налогового органа отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 986 954 руб., привлечения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 197 390,80 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 87 170,25 руб. В остальной части жалоба оставлена без удовлетворения, решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных изменений утверждено.
С учетом данных обстоятельств, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Оспаривая в суде решение межрайонной инспекцией федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области, заявитель считает правомерным определение им налоговой базы по налогу на прибыль в отношении экспортируемых товаров по датам основных таможенных деклараций, подтверждающих экспорт товаров. Общество также полагает неверным отнесение налоговым органом страховых взносов на оплату труда к прямым расходам, поскольку им было закреплено отнесение таких расходов к косвенным, что не противоречит налоговому законодательству. Оспаривая решение налогового органа в части возможности единовременного списания им расходов по консультационному обслуживанию ООО «Мак-Кинзи и Компания СиАйЭс», а также единовременному списанию расходов по разработке и адаптации программной системы «Босс.Кадровик», общество полагает, что им не было допущено нарушений ст. 252, п.1 ст. 264 и п.1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации. Требования налогового органа о списании таких расходов пропорционально в течении 36 месяцев общество считает необоснованными. Кроме того, общество полагает безосновательными выводы налогового органа в части исключения из состава расходов работ по мобилизационной подготовке, принятых к учету в 2010 г. в порядке п.17 ст.265 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговый орган не согласен с заявлением общества, полагает оспариваемый им ненормативный акт законным и обоснованным и не нарушающий законных прав налогоплательщика. Налоговый орган указывает, что им в ходе проверки были установлены обстоятельства неверного исчисления налога на прибыль в более поздних периодах при экспорте товаров. Налоговый орган считает, что налоговая база по налогу на прибыль при экспорте товаров должна определятся обществом на дату оформления временной таможенной декларации, так как по условиям договора переход права собственности на товар и получение обществом дохода происходит именно в период их оформления. Включая в доход реализацию товара по датам оформления полных таможенных деклараций, общество, по мнению налогового органа, несвоевременно (в более поздние налоговые периоды) исчисляло и уплачивало налог на прибыль в бюджет. Также налоговый орган полагает неверным отнесение обществом согласно его учетной политики страховые взносы по оплате труда к косвенным расходам, в то время как согласно положений налогового законодательства такие расходы должны относится к прямым. Также налоговый орган полагает, что общество не вправе было единовременно списывать понесенные расходы по консультационному облуживанию и по разработке и адаптации программной системы «Босс.Кадровик», что нарушает положения ст. 272, 252, 247 Налогового кодекса Российской Федерации. В отношении расходов общества по мобилизационной подготовке, налоговый орган указывает, что в ходе проверки им были установлены фактические обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у общества оборудования, расходы в рамках которого обществом приняты к учету при налогообложении в порядке п.17 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации.
Суд, изучив материалы дела и позиции сторон, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами в материалы дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании, с учетом оценки их относимости и допустимости, а также достоверности доказательства в отдельности и их достаточности, находит заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению на основании нижеследующего.
1. Как следует из п.1.1 оспариваемого обществом решения, налоговый орган доначислил налог на прибыль, так как общество в нарушение пункта 1 статьи 39, пункта 1 статьи 248, пунктов 1, 2 статьи 249, пунктов 1, 3, 8 статьи 271 Налогового кодекса РФ по отдельным поставкам при экспорте товаров в 2010 г. не отразил выручку в составе доходов от реализации, и по отдельным поставкам отразил по дате, не соответствующей фактической дате реализации товаров, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль за проверяемый период, что повлекло неполную уплату налога на прибыль.
Как установлено налоговым органом, обществом при экспорте производимых товаров не учитывалась выручка от реализации отгруженных товаров согласно провозочных документов на экспорт на основании временной периодической таможенной декларации (ВПД), а учитывалась выучка, определяемая на основании полной периодической таможенной декларации (ППД), то есть выручка обществом учитывалась в более поздние налоговые периоды.
Оспаривая решение налогового органа, общество полагает правомерным включение выручки в налоговую базу на дату оформления ППД, то есть полного его таможенного оформления при вывозе с территории Российской Федерации и передачи покупателю.
Из материалов дела следует, что в рассматриваемый период обществом с ОАО «Сибур Минеральные удобрения» был заключен агентский договор от 27.01.2009 г. № МУ.0549, заключенный КОАО «АЗОТ». Согласно условиям такого договора ОАО «Сибур-Минеральные удобрения» (Агент) обязуется по поручению КОАО «Азот» (Принципал) от своего имени и за счет Принципала, за вознаграждение совершать сделки с третьими лицами, включая экспортные контракты с иностранными покупателями на продажу продукции, являющейся собственностью Принципала. В соответствии с пунктом 3.2. агентского договора Принципал обязан произвести таможенное оформление Товара для экспорта в соответствии с условиями контракта с иностранным покупателем; возместить Агенту подтвержденные расходы, фактически произведенные им в связи с исполнением поручения. Стороны определили, что доставка Товара до пункта его сдачи иностранному покупателю организуется Принципалом самостоятельно и за его счет. Принципал сохраняет за собой право на Товар и, соответственно, несет по нему все риски до момента перехода этих рисков и права собственности к иностранному покупателю в соответствии с контрактом между Агентом и этим иностранным покупателем.
Также налоговым органом было установлено, что в рамках исполнения агентского договора от 27.01.2009 г. № МУ.0549 агент ОАО «Сибур-Минудобрения» заключило с иностранной организацией Waren Handelsellschaft m.b.H. (Вена, Австрия) (Покупатель) несколько экспортных контрактов. Согласно экспортным контрактам стороны применяют условия поставки Товара согласно Международным правилам толкования терминов Инкотермс-2000; грузоотправителем и декларантом является КОАО «АЗОТ»; условия поставки - FCA станция Предкомбинат (Западно - Сибирской ж.д.) (Инкотермс-2000). Согласно пункту 5 экспортных контрактов стороны определили, что датой поставки партии Товара считается дата ее таможенного оформления на территории РФ (дата штемпеля «Выпуск разрешен» на грузовой таможенной декларации (ГТД). Допускается отгрузка Товара отдельными партиями, при этом Партией Товара считается количество Товара, оформленное по одной ГТД. Право собственности на Товар переходит от продавца к Покупателю с даты поставки.
Согласно положения об учетной политике общества на 2010 год для исчисление налога на прибыль в соответствии со статьей 271 Налогового кодекса Российской Федерации применяется метод начисления.
В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).
Пункт 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
При этом момент перехода (передачи) права собственности определяется нормами гражданского законодательства. Согласно пункту 1 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Определяя даты перехода права собственности на товар от продавца к покупателю налоговый орган руководствовался датой проставления штампа таможни «выпуск разрешен» по временной таможенной декларации, общество же по дате на полной таможенной декларации.
Судом отклонены доводы налогового органа в части определения сторонами даты реализации по дате отгрузки товара, что по мнению налогового органа следует из условий поставки - FCA станция Предкомбинат (Западно - Сибирской ж.д.). Согласно Инкотермс 2000 условия поставки FCA («Free Carrier»/«Франко перевозчик») означает, что продавец осуществляет передачу товара, прошедшего таможенную очистку для вывоза указанному покупателем перевозчику, в обусловленном месте. Выбор места передачи товара имеет значение в отношении обязательств по погрузке и разгрузке товара в этом месте. Кроме того, определяя данные условия поставки, стороны распределили между собой риски утраты и повреждения товара, распределили расходы при поставке.
Как отмечалось ранее, реализация товара производилась Агентом - ОАО «Сибур Минеральные удобрения» в рамках агентского договора от 27.01.2009 г. № МУ.0549.
Согласно п.3 ст. 271 Налогового кодекса Российской Федерации при признании дохода по методу начисления (который был установлен у общества) при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента). Нарушений в принятии к учету дохода по отчетам Агента, а также расхождений в периодах и суммах между отчетами Агента и суммами принятых к учету доходов обществом налоговым органом не установлено.
Судом также не принимаются в качестве обоснованных доводы налогового органа о необходимости обществу определять доход по датам отметки таможенного органа на ВПД.
Из правового анализа статей 60, 123, 138 Таможенного кодекса Российской Федерации следует, что таможенное оформление - длящийся во времени процесс. При этом полная таможенная декларация свидетельствует об окончании процесса таможенного оформления. Моментом полного таможенного оформления товара является дата представления в таможенный орган полной периодической декларации (ППД). До этого момента товар нельзя считать оформленным. В день представления ППД таможенный орган делает отметку на ППД «выпуск разрешен». При подаче в таможенный орган ППД декларант представляет документы, которые не были представлены на момент подачи временной периодической декларации (ВПД): счета-фактуры (инвойсы), акты о фактических поставках товаров либо их копии, заверенные декларантом, и иные имеющиеся у него документы. Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.07.2008 № 4574/08. Таким образом, оформление временной таможенной декларации не может рассматриваться как окончание процесса таможенного оформления, поскольку во временной таможенной декларации указываются сведения о товаре, исходя из намерений о вывозе ориентировочного количества российских товаров в течение заявленного декларантом периода поставки, а также об условной таможенной стоимости (оценке), определяемой согласно планируемому к перемещению через таможенную границу количеству товара; что на момент представления в таможенные органы ВПД и проставления на ней отметки «выпуск разрешен» неизвестна точная цена и количество товаров, которые будут поставлены покупателю, поскольку точные сведения о поставляемом товаре отражаются лишь в ППД, в связи с чем данные, отраженные в ВПД, могут не соответствовать данным о фактически реализованном товаре, содержащимся в ППД.
Кроме того, в рассматриваемом случае надлежит учитывать, что относительно налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 г. судами уже был рассмотрен спор по аналогичным обстоятельствам (дело А27-11762/2011), что в свою очередь при разрешении настоящего спора не должно приводить к отсутствию единообразия практики в отношении того же налогоплательщика.
На основании вышеизложенного, требования общества в данной части подлежат удовлетворению судом.
2. Согласно п.1.2 решения налогового органа обществом в 2010 г. необоснованно завышены расходы в целях налогообложения прибыли в результат неправомерного отнесения в состав косвенных расходов сумм расходов на обязательное отчисление, начисленных на расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, и подлежащих учету в целях налогообложения прибыли в составе прямых расходов. Указанные расходы общество в полном объеме включало в текущем отчетном (налоговом) периоде в косвенные расходы без распределения прямых расходов на остатки готовой продукции, тем самым занизив налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2010 г. на 100 429 211 руб., что привело к неполной уплате налога на прибыль в сумме 20 085 842 руб.
Оспаривая решение налогового орана в данной части, общество полагает, что ст.318 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает возможность отнесения расходов на обязательное пенсионное страхование к прямым расходам. При этом ст.318 НК РФ закрепляет самостоятельное определение налогоплательщиком перечня расходов, которые следует относить к прямым. Иными словами, как считает налогоплательщик список расходов в качестве прямых по п.1 ст. 318 НК РФ носит лишь рекомендательный характер. В свою очередь, общество было вправе в своей учетной политике страховые взносы не поставить к прямым расходам, а отнести их к косвенным, что общество и сделало в 2010 г.
В рассматриваемом случае, суд не признает такую позицию общества основанной на законе. Статья 318 Налогового кодекса Российской Федерации не ограничивает самостоятельность налогоплательщика в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам в целях главы 25 Кодекса. Однако, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Расходы общества на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование неразрывно связаны с его расходами на оплату труда персонала, участвующего в производстве, то есть такие расходы неразрывно связаны между собой и являются затратами общества по производству, что относится к прямым расходам.
Кроме того, суд считает необходимым отметить, что в 2009 г. обществом страховые взносы относились к прямым расходам, изменение в их учете (отнесение к косвенным расходам) произведено обществом в 2010 г.
В свою очередь, в порядке ст. 313 Налогового кодекса Российской Федерации изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.
В ходе судебного разбирательства заявителем не пояснены суду основания изменения порядка учета расходов (прямые, косвенные) в отношении страховых взносов.
При изложенных обстоятельствах суд не находит оснований для удовлетворения требования общества в рассматриваемой части.
2. Обществом оспорен п.1.8 решения налогового органа, согласно которого налоговый орган признал неправомерное единовременное включение обществом в состав прочих расходов затрат в виде консультационного обслуживания на разработку проекта по повышению операционной эффективности с одновременной его реализацией на пилотных участках. Единовременные расходы общества за 2010 г. составили 60 601 257 руб., завышение расходов составило 51 531 556 руб., что по мнению налогового органа в нарушение статьи 247, пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса привело к занижению налога на прибыль в размере 10 306 311 руб.
Как следует из материалов дела между ОАО «Сибур-Минудобрения» (Агент) и обществом (Принципал) был заключен агентский договор от 01.04.2008 г. № МУ.0322, согласно которого Агент принял обязательства за вознаграждение совершать по поручению Принципала консультационные, юридические и иные действия от своего имени, но за счет Принципала, связанные с выявлением потенциала повышения эффективности производственной системы КОАО «Азот». На основании поручения от 22.03.2010 г. к агентскому договору № МУ.0322 от 01.04.2008 г. Принципал поручил Агенту заключить от имени Агента и за счет Принципала договор на выполнение консультационных услуг с ООО «Мак-Кинзи и Компания СиАйЭс». В соответствии с пунктом 4 Поручения от 22.03.2010 г. к агентскому договору № МУ.0322 Принципал возмещает затраты, связанные с исполнением поручения, после получения и согласования выполненных результатов, утверждения сторонами отчета агента, двустороннего подписания акта выполнения услуг. На основании Поручения от 28.06.2010 г. к агентскому договору № МУ.0322 Принципал поручил Агенту заключить от имени Агента и за счет Принципала дополнительное соглашение к договору о предоставлении консультационных услуг от 22.03.2010 г. № МУ 109/10 с ООО «Мак-Кинзи и Компанией СиАйЭс». В рамках данного договора ООО «Мак-Кинзи и Компания СиАйЭс» обязуется обеспечить поддержку дополнительного модуля (текущие ремонты) в рамках проведения операционных преобразований на КОАО «Азот».
ОАО «Сибур-Минудобрения» заключил с ООО «Мак-Кинзи и Компания СиАйЭс» («Мак-Кинзи») договор на оказание консультационных услуг от 22.03.2010 г. № МУ.109/10, согласно которого «Мак-Кинзи» приняло обязательства оказать Клиенту консультационные услуги. В соответствии с Приложением А от 22.03.2010 г. к Договору № МУ 109/10 «Мак-Кинзи» обязуется оказать Клиенту следующие услуги:
Фаза 1: Провести комплексную диагностику операционной деятельности КОАО «Азот» и идентифицировать основные направления повышения эффективности, в том числе: провести количественную оценку потенциала операционной эффективности предприятия в целом и по каждому из следующих направлений (в пилотных подразделениях) - производительность оборудования; - энергоэффективность, расходные нормы основного сырья и производительность труда производственного и управленческого персонала; - определить основные причины не эффективностей и предложить способы совершенствования, такие как изменения в бизнес-процессах, системах управления предприятием и т.д.; - сформировать комплексную программу трансформации, включающую набор приоритезированных инициатив повышения операционной эффективности, целевые показатели, подход к их реализации, а также оценку необходимых ресурсов и сроков; - обеспечить передачу методик проведения операционной диагностики членам рабочей группы ОАО «Сибур-Минудобрения» (СМУ) и КОАО «Азот».
Фаза 2: Выстроить эффективную систему управления предприятием, в том числе: - разработать целевую структуру управления КОАО «Азот» на уровне ОАО «Сибур-Минудобрения »; - сформировать целевую организационную структуру и системы управления предприятием, оценить требуемую численность управленческого и административного персонала КОАО «Азот»; - разработать систему ключевых показателей эффективности с целевыми значениями, которая обеспечит четкую сквозную ответственность за ключевые факторы создания стоимости на предприятии; -сформировать программу мероприятий по повышению производительности управленческого и административного персонала КОАО «Азот»; - создать и запустить в пилотных производствах систему рассмотрения и анализа результатов, включающую в себя систему прозрачной отчетности, панель ключевых показателей эффективности, регулярные обсуждения результатов в цеху и.т.д.; - создать на КОАО «Азот» проектный офис (ПО), ответственный за реализацию программы преобразований.
В соответствии с Приложением Б от 28.06.2010 г. к Договору № МУ. 109/10 «Мак-Кинзи» обязуется обеспечить поддержку дополнительного модуля (текущие ремонты) в рамках проведения операционных преобразований на КОАО «Азот», в ходе которой: - создать и запустить на пилотных производствах систему рассмотрения и анализа результатов; - обеспечить четкую сквозную ответственность за ключевые факторы создания стоимости на предприятии.
В подтверждение факта выполнения работ по Фазе 1 обществом представлен отчет агента от 24.06.2010 г. к Договору № МУ.0322 от 01.04.2008 г. на сумму 33202731 руб., в том числе курсовая разница на сумму 166 694 руб., акт сдачи-приемки консультационных услуг ООО «Мак-Кинзи» от 09.06.2010 г. на сумму 33036038 руб.; отчет по Фазе 1 - «Результаты комплексной диагностики операционной деятельности КОАО «Азот» и идентификация основных направлений повышения эффективности» от 30.04.2010 г.
В подтверждение факта выполнения работ по Фазе 2 обществом представлен отчет агента от 30.09.2010 г. к Договору № МУ.0322 на сумму 36255161 руб., в том числе 1 974 567 руб. - курсовая разница, агентское вознаграждение 150 000 руб., акт сдачи-приемки консультационных услуг ООО «Мак-Кинзи» от 17.08.2010 г. на сумму 34 130 594 руб., акт сдачи-приемки работ от 30.09.2010 г. по агентскому договору ОАО «Сибур-Минудобрения» от 01.04.2008 г. № МУ.0322 на сумму 150 000 руб., отчет по Фазе 2 - «Программа повышения операционной эффективности КОАО «Азот» -результаты работ по II этапу» от 12.08.2010 г.
В подтверждение факта выполнения работ по «Совершенствованию системы управления текущими ремонтами в рамках проведения операционных преобразований в КОАО «Азот» обществом представлен отчет агента от 18.11.2010 г. к Договору №МУ.0322 на сумму 4 334 496 руб., акт сдачи-приемки консультационных услуг ООО «Мак-Кинзи» от 27.10.2010 г. на сумму 4 342 853 руб., акт сдачи-приемки работ от 18.11.2010 г. по агентскому договору № МУ.0322 на сумму 10 000 руб., отчет по фазе 2 – «Программа повышения операционной эффективности – результаты работ по 2 этапу от 12.08.2010 г.».
Обществом вышеуказанные расходы по консультационным услугам в полном объеме учтены в составе расходов 2010 г.
Налоговый орган полагает, что расходы общества по разработке и внедрению Проекта «Повышение операционной эффективности в КОАО «Азот» с одновременной его реализацией на пилотных производствах не являются консультационными услугами, а являются работами, связанными с разработкой и последующей реализацией долгосрочного проекта по повышению операционной эффективности в обществе. Иными словами, по мнению налогового органа, в рассматриваемый период Мак-Кинзи выполнило для общества работы по созданию проекта «Повышение операционной эффективности». Срок реализации такого проекта определен продолжительностью 3 года. Следовательно, по мнению налогового органа, общество должно такие расходы списывать пропорционально в течение 36 месяцев с момента начала реализации проекта.
В свою очередь, общество полагает правомерным единовременное списание таких расходов и соблюдение им положений ст. 252 и пп.35 п.1 ст. 264 НК РФ.
Изучив материалы дела и позиции сторон, суд приходит к выводу, что требования общества в рассматриваемой части подлежат удовлетворению.
Согласно п.1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Согласно пп.35 п.1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, связанные с внедрением технологий производства, а также методов организации производства и управления.
Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
В рассматриваемом случае для общества выполнялись не работы, носящие материальный характер, а Мак-Кинзи оказало услуги, предполагающие разработку для общества проекта эффективности системы управления, которые по своей природе относятся к прочим расходам налогоплательщика в силу пп.35 п.1 ст. 264 НК РФ. При этом общество правомерно вправе было в порядке п.1 , пп.3 п.7 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации принять к единовременному учету при документальном подтвержденности таких расходов. Нарушений в части документального подтверждения понесенных расходов, факта оказания обществу услуг и получения обществом услуг, направленных на организацию эффективности системы управления, налоговым органом не установлено.
Требования общества в данной части подлежат удовлетворению судом.
4. Согласно п.1.9 решения налоговый орган по итогам проверки пришел к выводу, что общество в нарушение п.1 ст. 272, ст. 313 НК РФ единовременно включило в состав прочих расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, затраты по разработке и адаптации ПС «Босс.Кадровик» в сумме 5 963 543 руб., что привело к неполной уплате налога на прибыль в 2010 г. в размере 1 113 195 руб.
В рассматриваемый период обществом с ЗАО «Босс. Кадровые системы» был заключен договор от 15.12.2008 г. №HR8277, по условиям которого обществу за вознаграждение были предоставлены неисключительные не переуступаемых третьим лицам права использования программной системой и прав обновления программной системой (ПС).
В рамках такого договора для общества была проведена разработка по его частному техническому заданию, настройка и адаптация под общества ПС «Босс.Кадровик». Расходы в рамках такого договора обществом списаны единовременно.
Налоговый орган, ссылаясь на п.4 ст. 1235 ГК РФ, а также положения ст. 272 и ст. 264 НК РФ указывает, что в лицензионном договоре общества с ЗАО «Босс. Кадровые системы» срок действия договора не определен, что согласно п.4 ст.1235 ГК РФ такой договор считается заключенным на 5 лет. А так как срок полезного использования полученного ПС также не определен, то в порядке ст.272 и ст. 264 НК РФ предполагает списание для налогоплательщика расходов равномерно в течение 5 лет, а не единовременно как было сделано обществом.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ). В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).
К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены согласно подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на приобретение права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателями (по лицензионным соглашениям).
Как указано в пункте 1 статьи 272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, при применении метода начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может бы определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. Если же условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные) услуги).
Из материалов дела следует, что обществом приобретена программная система, разработанная и адаптированная под общество. Приобретение права пользования ПС является разовой сделкой, в которой установлены конкретные сроки ее исполнения. Срок использования приобретенной ПС в договорах не установлен. При таких обстоятельствах общество при включении спорных затрат в расходы на основании пункта 1 и подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ правомерно исходило из принципа признания расходов в том периоде, в котором они возникают.
Заявленные требования общества в данной части подлежат удовлетворению судом.
5. Согласно п.1.10 оспариваемого решения налоговый орган признал неправомерным (в нарушение подпунктов 1, 3 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 256, пункта 17 статьи 265 Налогового кодекса РФ) учет обществом для целей налогообложения расходов в виде работ по мобилизационной подготовке, затраты на проведение которых не подлежат компенсации из бюджета, в виде стоимости оборудования на сумму 103 325 490 руб., что привело к неполной уплате обществом в 2010 г. налога на прибыль в размере 20 665 098 руб.
Согласно Перечню работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не подлежат компенсации из бюджета на 2010 г. (утвержденному Департаментом мобилизационной подготовки, гражданской обороны, предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций Министерства промышленности и торговли РФ) общество выполняло работы по техническому перевооружению.
В рамках проведения работ по мобилизационной подготовке общество заключило контракт с Компанией «ALSTOM» №4933 от 16.03.2010 г., согласно которого «ALSTOM» обязалась выполнить работы и услуги по модернизации паровой турбины 103JT и поставить оборудование и запчасти. Стоимость оборудования 103 325 490 руб. была включена обществом в расходы по налогу на прибыль за 210 г. на основании пп. 17 п.1 ст.265 НК РФ
В ходе проверки налоговым органом установлено, что у общества отсутствуют акты выполненных работ на монтаж оборудования. У общества в бухгалтерском учете на счете 08 в составе незавершенного строительства числятся расходы в сумме 153 008 595 руб., в том числе стоимость оборудования, к монтажу которого в текущем периоде не приступили – 103 325 490 руб.
В ходе проверочных мероприятий, в том числе путем допроса свидетелей, налоговым органом было установлено, что оборудование, поставленное Компанией «ALSTOM» по контракту №4933 от 16.03.2010 г. находится на складе общества, в производстве участвует оригинальное оборудование, введенное в эксплуатацию в 1984 г.
Общество в ходе судебного разбирательства не оспаривало факт, что в производственном процессе участвует паровая турбина, введенная в эксплуатацию в 1984 г., однако общество ссылается на обстоятельства монтажа приобретенной у Компании «ALSTOM» паровой турбины в 2010 г., но в конце сентября 2010 г. смонтированное оборудование (а именно ротор турбины) вышел из строя, что по мнению общества подтверждается экспертным заключением ЗАО «СЖС Восток Лимитед» от 05.10.2010 г. Неисправный ротор был демонтирован, а в замен был смонтирован резервный ротор. Таким образом, общество полагает оно достигло цели работ по мобилизационной подготовке – создало производственные мощности мобилизационного назначения. То, что налоговый орган в ходе проверки установило в составе турбины оригинальное оборудование, а не оборудование от Компании «ALSTOM», общество объясняет выходом из строя и резервного ротора, в связи с чем, он был перемещен на склад, а взамен него был установлен оригинальный.
Разрешая дело в данной части, суд не устанавливает движение оборудование и наличие или отсутствие фактов его монтажа (демонтажа). Суд в рамках рассматриваемого дела разрешает спор о возможности принятия обществом в расходы стоимости оборудования в рамках мобилизационной подготовки, которое фактически обществом не введено в эксплуатацию, что самим обществом не оспаривалось в ходе судебного разбирательства.
В силу статьи 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях обложения налогом на прибыль, являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Согласно пп.17 п.1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, необходимых для выполнения мобилизационного плана, за исключением расходов на приобретение, создание, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение амортизируемого имущества, относящегося к мобилизационным мощностям.
Согласно Положения о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики (утв. Министерством экономического развития и торговли РФ №ГГ-181, Минфином РФ №13-6-5/9564, МНС РФ №БГ-18-01/3 от 02.12.2002) в состав внереализацонных расходов включаются обоснованные затраты, необходимые для выполнения мобилизационного плана (п.1.3). Под имуществом мобилизационного назначения понимается имущество, предназначенное для выполнения мобилизационных заданий в соответствии с заключенными договорами (контрактами). Под объектами мобилизационного назначения понимаются объекты хозяйственного (производственного) назначения, являющегося составной частью основных фондов (средств) организаций (п.2.1). Мобилизационные мощности в зависимости от степени их загруженности подразделяются на используемые, частично используемые и неиспользуемые, которые при необходимости консервируются (п.2.2).
В рассматриваемом случае, обществом не соблюдены положения ст. 252, пп.17 п.1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, принятые к учету расходы не обоснованы, так как оборудование не введено в эксплуатацию, то есть не является составной частью основных фондов (средств) организаций, оборудование не используется и не законсервировано.
При установленных обстоятельствах решение налогового органа является обоснованным и законным, в связи с чем требования общества в данной части не подлежат удовлетворению судом.
6. Разрешая вопрос о распределении судебных расходов между лицами, участвующими в деле, суд руководствуется следующими положениями.
Удовлетворяя требования общества в части, исходя из неимущественного характера требований, в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы общества по оплате государственной пошлины подлежат взысканию в его пользу с налогового органа. Аналогичная правовая позиция изложена в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №139 от 11.05.2010 года.
Определением от 21.09.2012 г. в рамках настоящего дела судом были приняты обеспечительные меры. Указанным определением судом установлен срок их действия – до вступления судебного акта по делу в законную силу. При таких обстоятельствах, а также на основании ч.2 ст. 168, ч. 5 ст. 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд устанавливает, что принятые обеспечительные меры в рамках настоящего дела утрачивают свое действие с момента вступления в законную силу настоящего решения.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 101, 110, 167–170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
р е ш и л :
Требования ОАО «Азот» удовлетворить в части.
Признать недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение №91 от 29.06.2012 г. «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», принятое межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №1 по Кемеровской области, в части доначисления недоимки по налогу на прибыль, привлечений общества к штрафу по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль и начисления обществу пени по налогу на прибыль по следующим эпизодам:
- реализация товаров на экспорт (п.1.1 решения);
-единовременное включение в состав прочих расходов, в виде затрат по консультационному обслуживанию и затрат по разработке и адаптации программного комплекса (п.1.8, п.1.9 решения).
В остальной части заявленных требования обществу отказать.
Взыскать с межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №1 по Кемеровской области в пользу ОАО «Азот» 4000 руб. (четыре тысячи руб. 00 коп.) в качестве понесенных расходов по уплате государственной пошлины.
Обеспечительные меры, принятые судом по делу определением суда от 21.09.2012 г., утрачивают силу с момента вступления решения суда в законную силу.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в месячный срок с момента его принятия.
Судья А.Л. Потапов
