АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Красная ул., д.8, Кемерово, 650000
www.kemerovo.arbitr.ru
город Кемерово Дело № А27-3116/2022
19 мая 2022 года
Резолютивная часть решения объявлена 19 мая 2022 года
Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Потапова А.Л., при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем Ростовым Д.Г., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению ООО «Инвест-Углесбыт» (г.Киселевск, ОГРН 1024201882418)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №11 по Кемеровской области-Кузбассу (город Прокопьевск, ОГРН 1044223025307)
о признании недействительным решения № 2790 от 27.09.2021, №3 от 27.09.2021
при участии представителей сторон:
от заявителя – Ситникова Е.А. по доверенности, Кустов А.С. по доверенности,
от налогового органа – Болучевский С.С. по доверенности, Шмарина С.М. по доверенности, Кулагина С.С. по доверенности, Грошева Т.В. по доверенности,
у с т а н о в и л :
ООО «Инвест-Углесбыт» (далее по тексту – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения №2790 от 27.09.2021 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», об отмене решения №3 от 27.09.2021 «об отмене решения №8 от 04.05.2021 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке», принятые межрайонной ИФНС России №11 по Кемеровской области.
Заявление Общества судом было принято к рассмотрению, возбуждено производство по делу.
В судебном заседании представители заявителя поддержали заявление, просили суд заявление удовлетворить. Представители налогового органа заявленные требования не признали, просили суд отказать в их удовлетворении.
Судом установлено, что Межрайонной инспекцией ФНС России № 11 по Кемеровской области (далее по тексту – налоговый орган, Инспекция) проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации Общества по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2021. По результатам проверки составлен акт налоговой проверки № 4129 от 06.08.2021, вынесено решение № 2790 от 27.09.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одновременно с решением №4129 принято решение № 3 от 27.09.2021 об отмене решения от 04.05.2021 № 8 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.
Общество обжаловало указанные решение в Управление ФНС России по Кемеровской области, которое решением от 24.12.2021 г. № 724 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения, решения Инспекции – без изменения.
Общество считает решение № 2790 от 27.09.2021, решение № 3 от 27.09.2021 недействительными. Общество указывает, что оспариваемое решение Решение №2790 основано на выводах налогового органа о том, что «абзац 6 подпункта 3 пункта 3.1 учетной политики налогоплательщика противоречит Налоговому кодексу РФ. Учетная политика предприятия позволяет взять на вычет НДС по товару, оставшемуся на складе, независимо от того для каких операций (реализация по РФ или экспорт) он был приобретен, что влечет преждевременное получение возмещения налога из бюджета по товарам, приобретенным исключительно для экспортных операций. Такое положение учетной политики противоречит пункту 9 статьи 167 НК РФ, определяющему момент наступления налоговой базы по экспортным операциям».
Выводы Налогового органа о несоответствии учетной политики Налогоплательщика законодательству и о преждевременном получении возмещения налога из бюджета противоречат фактическим обстоятельствам, действующему законодательству и сложившейся судебной практике.
По мнению Общества, правомерность принятия вычетов по НДС в сумме 11 372 783,88 руб. в 1 квартале 2021 года подтверждается следующим.
Согласно п. 1 ст. 173, п. 5.1 ст. 174 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой. В налоговую декларацию подлежат включению сведения, указанные в книге покупок и книге продаж налогоплательщика.
Общество считает, что состав налоговых обязательств определяется Налогоплательщиком на основании документально подтвержденных фактов хозяйственной жизни по состоянию на дату окончания налогового периода, в настоящем случае – на 31 марта 2021 года.
По общему правилу статьи 172 Налогового кодекса РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации.
При этом пункт 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ предусматривает дополнительные специальные условия для принятия НДС к вычету исключительно в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, то есть, экспортных операций.
В свою очередь, квалификация операции в качестве экспортной строго регламентирована положениями таможенного законодательства и связана с помещением товаров под таможенную процедуру экспорта. В отсутствие этого нереализованное на 31.03.2021 г. сырье в принципе не может быть признано экспортом для целей главы 21 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 1 ст. 139, п. 2, п. 3 ст. 128, п. 2 ст. 118 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза таможенная процедура экспорта - таможенная процедура, применяемая в отношении товаров Союза, в соответствии с которой такие товары вывозятся с таможенной территории Союза для постоянного нахождения за ее пределами.
Помещение товаров под таможенную процедуру начинается с момента подачи таможенному органу таможенной декларации или заявления о выпуске товаров до подачи декларации на товары, если иное не установлено настоящим Кодексом, и завершается выпуском товаров. Днем помещения товаров под таможенную процедуру считается день выпуска товаров.
Дополнительные специальные требования пункта 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ для принятия НДС к вычету фактически начинают действовать и становятся обязательными для применения налогоплательщиком исключительно в тот момент, когда его операция будет квалифицирована как экспортная в соответствии с положениями главы 21 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза. До этого момента сумма НДС, которая может быть принята налогоплательщиком к вычету, определяется исключительно исходя из общих требований статей 171-172 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
В п. 3.1 учетной политики Налогоплательщика установлен следующий порядок расчета сумм налоговых вычетов при реализации на экспорт: при приобретении товаров (сырья, работ, услуг), НДС разделяется на группы:
- НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт;
- НДС, относящийся как к реализации на экспорт, так и к реализации угля на внутреннем рынке;
- НДС, относящийся непосредственно к реализации на внутреннем рынке.
Исходя из совокупности приведенных выше положений Налогового кодекса РФ, Таможенного кодекса Евразийского экономического союза, сложившейся судебной практики, дословного прочтения учетной политики, разделение НДС на группы происходит в отчетном квартале в следующем порядке:
- в первую группу входит НДС по углю, который в 1 квартале 2021 помещен под таможенную процедуру экспорта, вычеты по НДС применяются в соответствии с п. 3 ст. 172, ст. 165, ст. 167 Налогового кодекса РФ;
- во вторую группу входит НДС, относящийся как к реализации на экспорт, так и к реализации угля на внутреннем рынке, распределяется в соответствии с методикой, определенной в учетной политике;
- в третью группу входит НДС по углю, который в 1 квартале 2021 не помещался под таможенную процедуру экспорта, отгрузка не производилась, уголь находился на складе Налогоплательщика по состоянию на 31.03.2021, вычеты по НДС применяются в общем порядке согласно п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ.
Отнесение операций к тем или иным видам происходит не позднее даты окончания налогового периода на основании свершившихся хозяйственных операций.
Общество не соглашается с выводом налогового органа, что именно в момент покупки товара налогоплательщик устанавливает к какой группе будет относиться налог в зависимости от операций, планируемых к совершению с приобретенным товаром, считает, что это принуждает Налогоплательщика предполагать будущую судьбу приобретенных товаров, а не к реальному и фактическому бухгалтерскому и налоговому учету, предусмотренному российским законодательством.
Общество считает ошибочным вывод Налогового органа о том, что «уголь, приобретенный у ООО «Инвест Хоум Менеджмент», обладает индивидуальными признаками, которые позволяют определить для какого рынка (Россия или экспорт) был приобретен товар. Общество отмечает, что на момент приобретения товара существует предопределенность относительно того, в каких операциях общества будет использован товар, следовательно, при распределении налога возможно применение прямого метода - через прямое отнесение определенных затрат на приобретение товара на конкретную реализованную продукцию. Общество отмечает, что уголь, приобретенный у ООО «Инвест Хоум Менеджмент», не обладает индивидуальными признаками. Уголь марки Т (ТОМСШ) реализуется Налогоплательщиком и на территории Российской Федерации, и на экспорт, к зависимости от спроса и потребностей покупателей. Вывод о предопределенности дальнейшей судьбы угля является вероятностным. В силу однородности сырья сумма «входного» НДС может быть разделена Налогоплательщиком между операциями по реализации сырья на экспорт и на внутренний рынок только в момент его реализации. Общество также считает, что Налоговый орган безосновательно и произвольно причисляет уголь в количестве 20 294,95 т, оставшийся на 31.03.2021 нереализованным на складе Налогоплательщика, к «товарам на экспорт», несмотря на то что в отношении такого товара на дату окончания налогового периода не произведены никакие операции по отгрузке и экспорту. Такой вывод Налогового органа основан лишь на том, что Налогоплательщиком проведена переписка с контрагентами, достигнуты соглашения о поставке угля за рубеж и подписаны соответствующие договоры и соответствующие приложения к нему (то есть совершен введенный проверяющими «налоговый экспорт»). Также Налоговый орган делает вывод об экспортной предопределенности судьбы угля, основываясь на положениях контрактов на поставку угля с Unicoal AG и LLC Liberty Galati SA о предоставлении заявки на поставку в месяце, предшествующем месяцу отгрузки. Но в таком случае у Налогоплательщика имеются сведения о предстоящих объемах поставки «на месяц вперед», а не на «квартал вперед», как делает произвольный и неподтвержденный вывод Налоговый орган. Общество считает, что налоговым органом необъективно исследованы обстоятельства.
Общество отмечает, что налоговое законодательство связывает возникновение и состав обязательств по НДС исключительно с фактами совершения хозяйственных операций по реализации, покупке, оплате, а никак не с достигнутыми соглашениями о будущих хозяйственных операциях. Контракты с запланированным объемом поставки, наличие обязательств по договорам, особенно внешнеторговым, сами по себе не влекут факта признания их исполненными, поскольку обязательства могут быть не исполнены в периодах, следующих за проверяемыми, по различным причинам (экономическим, коммерческим, политическим и многим другим). В бухгалтерском и налоговом учете нет места предположениям о будущих операциях, подлежат фиксации и учету совершившиеся факты хозяйственной жизни по состоянию на дату определения размера налоговых обязательств. Вывод Налогового органа о преждевременности заявления вычетов по НДС «с остатков на складе» лишает Налогоплательщика законного права уменьшить налог на сумму уже уплаченного налога в отношении сырья, которое не отгружено на экспорт, поскольку собрать пакет документов для подтверждения ставки НДС 0 % в соответствии со ст. 165 Налогового кодекса РФ невозможно – уголь не отгружен, и к вычету по общим правилам принять нельзя, поскольку уголь в будущем может пойти на экспорт. В такой ситуации при каком-либо изменении или расторжении заключенных внешнеторговых контрактов через 3 года Налогоплательщик может в принципе утратить право на применение таких вычетов. Обязанность Налогоплательщика отнести НДС в группу «НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт» до момента помещения угля под таможенную процедуру экспорта не установлена действующим законодательством, в связи с чем привлечение Налогоплательщика к ответственности за нарушение несуществующей обязанности необоснованно и недопустимо.
27 сентября 2021 года налоговым органом в соответствии с п. 15 ст. 176.1 Налогового кодекса РФ одновременно с решением №2790 вынесено решение № 3 об отмене решения от 04.05.2021 № 8 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке. Указанные решения принимаются одновременно, на основании одних и тех же обстоятельств, устанавливаемых при рассмотрении материалов камеральной проверки. При этом решение об отмене возмещения констатирует сумму налога, не подлежащую возмещению по результатам проверки, и положения статьи 176.1 Налогового кодекса не предусматривают самостоятельной процедуры принятия этого решения.
Поскольку решение по вопросу об отмене возмещения налога неразрывно связано с решением о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, указанные решения обжалуются совместно по одним и тем же основаниям.
Согласно поступившего отзыва на заявление, налоговый орган не соглашается с заявленными требованиями. В обоснование налоговый орган отмечает, что в 1 квартале 2021 ООО «Инвест-Углесбыт» приобрело у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» уголь марки Т на сумму 244 158 546,50руб., в т.ч. НДС 48 831 709,32 руб. Данный уголь через комиссионера ООО «Аркада» реализуется на экспорт во исполнение контрактов с иностранными компаниями LLC Liberty Galati SA (Румыния) и Unicoal AG (Швейцария). По состоянию на 01.04.2021 на складе налогоплательщика остался нереализованным уголь марки Т в объеме 20 294,7тн. Обществом в налоговой декларации за 1 квартал 2021 заявлен вычет по внутрироссийским операциям в сумме 11 372 783,88 руб., приходящийся на остатки угля Тр в количестве 20 294,7тн., который приобретен для реализации на экспорт, а значит вычет по нему может быть заявлен в порядке, установленном п. 3 ст. 172 НК РФ, т.е. в квартале, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
Ссылаясь на положения ст. 173, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, регламентирующих применение налоговых вычетов по НДС, Общество не учитывает тот факт, что при ведении деятельности осуществляет реализацию товаров как на внутреннем рынке, так и на экспорт. Порядок возмещения НДС при экспорте определен п. 3 ст. 172, ст. 165, 167, 176 НК РФ.
Пунктом 3 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 ст. 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.
Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8-1, 2.10, 2.13, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
Таким образом, пункт 3 статьи 172 НК РФ предусматривает особый порядок (дополнительные условия) принятия «входного» НДС к вычету в отношении товаров, подлежащих реализации на экспорт – наступление момента определения налоговой базы по пункту 9 статьи 167 НК РФ.
Поскольку положениями НК РФ установлен разный порядок принятия к вычету налога при реализации товаров по территории РФ и на экспорт, в налоговом учете операции по вывозу товаров фиксируются отдельно от остальных, для чего используются специальные регистры.
В соответствии с абзацем 3 п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения. Положения настоящего абзаца не распространяются на операции по реализации товаров, указанных в подпункте 1 (за исключением сырьевых товаров) и подпункте 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ.
Согласно постановлению Правительства № 466 от 18.04.2018г., Решению Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012г. № 54 (действующее в проверяемом периоде) уголь является сырьевым товаром.
Поскольку налоговое законодательство не устанавливает правила распределения «входного» НДС, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета «входного» НДС и методику его распределения между видами реализуемой продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации.
В учетной политике ООО «Инвест-Углесбыт», утвержденной Приказом № 462 от 31.12.2019г. (пролонгированной на 2021), закреплена последовательность распределения сумм «входного» НДС между операциями по реализации на экспорт и внутренний рынок. В абзаце 6 пункта 3.1 учетной политики установлено, что для определения сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), относящимся к реализации экспортных товаров, предприятие применяет расчетный метод. При этом раздельный учет осуществляется программой «1С Бухгалтерия 8.8» согласно алгоритму, созданному разработчиками программы.
Согласно абзацу 8 пункта 3.1 учетной политики при приобретении товаров (сырья, работ, услуг) НДС разделяется на группы:
-НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт;
-НДС, относящийся как к реализации на экспорт, так и к реализации угля на внутреннем рынке;
- НДС, относящийся непосредственно к реализации на внутреннем рынке.
Согласно абзацу 10 пункта 3.1 учетной политики сумма «входного» НДС, относящаяся к реализованным на экспорт товарам, определяется следующим образом:
по суммам НДС, которые непосредственно связаны с расходами по реализации на экспорт (стоимость приобретенных товаров, транспортных услуг, стоимость услуг комиссионера и т.д.) – принимается к вычету в текущем периоде, в котором собран полный пакет подтверждающих документов в соответствии со ст. 165 НК РФ.
по суммам НДС, относящимся к сырью, которое подлежит сортировке в продукцию, реализуемую как на экспорт, так и на внутренний рынок – расчетным путем, исходя из удельного веса объема реализованной экспортной продукции в общем объеме реализации готовой продукции за налоговый период.
Таким образом, из условий учетной политики следует, что в момент покупки товара налогоплательщик устанавливает к какой группе будет относиться налог в зависимости от операций, совершаемых с приобретенным товаром, а к вычету вправе принять налог из этой группы только в том периоде и в той сумме, в которой подтверждено право на применение ставки 0 процентов (собран пакет документов по ст. 165 НК РФ).
Следовательно, действия налогоплательщика по заявлению к вычету суммы налога 11 372 783,88руб., относящейся к углю, приобретенному для экспортных операций, в отношении которой еще не наступил момент определения налоговой базы, противоречат учетной политике предприятия.
Налогоплательщик при проверке подтвердил, что уголь марки Т приобретается для реализации иностранным партнерам. Так, в пояснениях, предоставленных в ответ на требование № 1501 от 12.03.2021г., ООО «Инвест-Углесбыт» указало: «для выполнения контрактных обязательств ООО «Инвест-Углесбыт» (при отсутствии собственного угля) приобретает уголь марки Т. Данный уголь приобретался в накопление для поставок покупателям LLC Liberty Galati SA» и Unicoal AG.» (приложение № 6).
Согласно ведомости реализации угля за 1 квартал 2021г., отгрузка угля марки Т (ТОМСШ) осуществлена в адрес LLC Liberty Galati SA» и Unicoal AG, в адрес российских покупателей отгрузка отсутствует (приложение № 7).
Главный бухгалтер ООО «Инвест-Углесбыт» Чернышева О.А. при даче объяснений на вопрос «по каким критериям, на основании каких документов определяется направление (на экспорт, по территории РФ) последующей реализации покупного угля, приобретенного в текущем периоде» пояснила: «направление определяется по договорам»; на вопрос «для каких контрагентов приобретается уголь марки Т и ТОМСШ у ООО «Инвест Хоум Менеджмент», какая марка реализуется в 1 квартале 2021г. на экспорт и по внутреннему рынку» пояснила: «все реализуется на экспорт в адрес LLC Liberty Galati SA и Unicoal AG через ООО «Аркада»». Также главный бухгалтер пояснила, что сумма вычета в размере 11 372 783,88руб. заявлена по углю, который лежит на складе, НДС на остатки покупного угля принимается к вычету сразу, принятие к вычету суммы по внутреннему рынку без отложения НДС на субсчет экспорт до сбора пакета документов по статье 165 НК РФ происходит потому, что уголь лежит на складе (приложение № 8 - объяснение от 18.06.2021г.).
Коммерческий директор ООО «Инвест-Углесбыт» Михайлов В.А. при допросе пояснил: обсуждая с комиссионером ООО «Аркада» потребности рынка, ООО «Инвест-Углесбыт» устанавливает какие марки угля возможно реализовать для получения прибыли. Далее обсуждается объем угля, который может поставить ООО «Инвест Хоум Менеджмент». С комиссионером ООО «Аркада» в месяце, предшествующем кварталу, обсуждается объем угля на квартал, оформляется поручение, в котором отражается информация о возможности реализации определенного объема и марок. Далее в течение квартала ООО «Аркада» распределяет объем поставки помесячно, согласование осуществляется устно, итог согласования оформляется спецификацией. С ООО «Инвест Хоум Менеджмент» в устном режиме обсуждается период поставки. В конце месяца, предшествующем месяцу поставки, оформляются спецификации по планируемому объему. В течение квартала или текущего месяца возможно оформление дополнительных документов на дополнительный объем поставки (приложения к договору). Данные пояснения касаются реализации угля на экспорт (приложение № 9 - протокол допроса б/н от 20.07.2021г.).
Также Михайлов В.А. пояснил, что спецификации и приложения по взаимоотношениям с ООО «Инвест Хоум Менеджмент» оформляются, в основном, в течение текущего месяца по поставке на следующий месяц. Закуп угля осуществляется с учетом остатков, чтобы обеспечить ООО «Инвест-Углесбыт» углем на реализацию в последующих периодах.
Михайловым В.А. предоставлено приложение № 14 к договору №ИХМ-01/19-п от 04.02.2019г., согласно которому ООО «Инвест-Углесбыт» приобретает у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» уголь марки Т в апреле-мае 2021г. в количестве 26 500тн. при имеющемся остатке на 01.04.2021г. 20 294,7тн. (приложение № 9 - протокол допроса Михайлова В.А. с приложениями). Во 2 квартале 2021г. на экспорт было отгружено 37 591.6тн., что подтверждается повагонной спецификацией (приложение № 10 - приложение № 5 к протоколу допроса б/н от 21.07.2021г. Кочергина С.О).
Таким образом, уголь марки Т в количестве 20 294,7тн., числящийся на конец 1 квартала 2021 на остатках, вместе с дополнительной партией угля, приобретенного во 2 квартале 2021, был реализован иностранному лицу.
Генеральный директор ООО «Аркада» Кочергин С.О. при допросе пояснил: на основании информации от ООО «Инвест-Углесбыт» о возможном количестве угля для реализации, ООО «Аркада» ведет устные переговоры с инопартнерами о том, какое количество и какую марку реализовывать в адрес инопартнеров; ООО «Инвест-Углесбыт» в месяце, предшествующем началу квартала, предоставляет поручение (письмо), в котором отражается информация о возможности реализации определенного объема и марок, на основании данного поручения (письма) ООО «Аркада» ведутся устные переговоры с инопартнерами, далее помесячно составляются приложения к контрактам на поставку угля в будущем, в основном на месяц. По контракту с Unicoal AG в месяце, предшествующему поставке, устно определяются объемы, которые может реализовать ООО «Инвест-Углесбыт» и по согласованию сторонами объема и марки заключается спецификация к контракту с Unicoal AG. ООО «Инвест-Углесбыт» сам определяет свою возможность поставки угля марки «Т» и «ТОМСШ», так как для ООО «Аркада» не принципиально кто является производителем угля; на основании поручений, предоставляемых от ООО «Инвест-Углесбыт», планируется поставка угля марки «Т» и «ТОМСШ» в адрес инопартнеров. Основанием к исполнению являются обязательства по контракту № 3020/20/320 от 18.12.2020, путем подписания приложения к контракту. Планируемые объемы отгрузок согласовываются по электронной почте. По контракту №2020.10.298.42.01 от 20.12.2019 основанием к исполнению являются обязательства путем подписания приложения к контракту. От покупателя поступают заявки в течение месяца. Заявки по форме ГУ-12 на перевозку угля организациям LLC Liberty Galati SA по контракту №3020/20/320 от 18.12.2020 и Unicoal AG по контракту №2020.10.298.42.01 от 20.12.2019г. оформляет ООО «Инвест-Углесбыт», согласовываются данные заявки в конце месяца, например 30.03.2021 на апрель (приложение № 10 - протокол допроса № б/н от 21.07.2021).
Таким образом, из материалов проверки следует, что ООО «Инвест-Углесбыт» приобретает уголь марки Т у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» с целью реализации на экспорт иностранным компаниям LLC Liberty Galati SA и Unicoal AG через комиссионера ООО «Аркада». На конец квартала Обществу достоверно известно, что уголь, оставшийся на остатках на складах, будет реализован инопартнерам. Следовательно, руководствуясь положениями абзаца 8 пункта 3.1 учетной политики, налогоплательщик обязан был отнести «входной» НДС к группе «НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт», а не принимать к вычету по внутрироссийским операциям.
Таким образом налоговый орган считает, что Обществом завышена сумма налога, заявленная к вычету в нарушение п. 3 ст. 172 НК РФ, которым установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации сырьевых товаров на экспорт, облагаемых по нулевой ставке, то есть вычет налога по приобретенным товарам (работа, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.
Применяемая обществом методика исчисления сумм НДС, подлежащих вычету, не соответствует положениям главы 21 НК РФ, поскольку позволяет предъявлять к вычету НДС до формирования налоговой базы по реализации сырьевых товаров на экспорт при наличии остатка нереализованной продукции на конец отчетного периода, не отгруженного на экспорт, тогда как статьи 146, 165, 172 (п. 3), 176 НК РФ связывают возможность получения обществом налогового вычета по операциям по реализации покупной продукции на экспорт с фактом реализации товаров, получением выручки и представлением документов, подтверждающих право на получение вычета.
Изучив позиции сторон, исследовав и оценив в порядке ст.71 АПК РФ представленные в дело доказательства, суд признает заявленные требования не подлежащие удовлетворению на основании нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ).
Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ к налоговым вычетам относится сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. В соответствии со статьей 172 НК РФ такие налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта либо помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, а также при реализации услуг по международной перевозке товаров.
На основании статьи 165 НК РФ при реализации товаров и услуг, предусмотренных статьей 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы документы, указанные в статье 165НК РФ.
Пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.
Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8-1, 2.10, 2.13, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
Таким образом, порядок принятия входного НДС к вычету в отношении товаров, подлежащих реализации на экспорт определен наступлением момента определения налоговой базы по пункту 9 статьи 167 НК РФ.
В соответствии с абзацем 3 пункта 10 статьи 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Таким образом суд соглашается с позицией налогового органа, что налоговое законодательство не устанавливает правила распределения «входного» НДС, следовательно, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета «входного» НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации.
Суд находит обоснованными доводы налогового органа, что аналогичное применение содержится в правовой позиции, выраженной в определении ВАС РФ от 07.08.2008 N 10031/08, согласно которой налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета "входного" НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации. Основное условие, которое организация должна выполнить при разработке методики распределения "входного" НДС, - это возможность исчисления оплаченной части НДС, приходящейся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и реализации экспортируемой продукции.
Из материалов дела следует, что согласно абзацу 8 пункта 3.1 учетной политики Общества при приобретении товаров (сырья, работ, услуг) НДС разделяется на группы:
- НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт;
- НДС, относящийся как к реализации на экспорт, так и к реализации угля на внутреннем рынке;
- НДС, относящийся непосредственно к реализации на внутреннем рынке.
Суд соглашается с доводами налогового органа, что из условий учетной политики Общества следует, что в момент покупки товара налогоплательщик устанавливает к какой группе будет относиться налог в зависимости от операций, планируемых к совершению с приобретенным товаром.
Доводы Общества с иной трактовкой положений учетной политики признаны судом не состоятельными, приведенными с нарушением буквального толкования данного внутреннего документа организации.
Поскольку представленными суду доказательствами (контрактами на поставку товара на экспорт, договором комиссии, пояснениями №1501 от 11.03.2021, объяснениями главного бухгалтера, книгами покупок, свидетельскими показаниями сотрудников Общества) подтверждается приобретения на экспорт угля марки Т (приобретенный у ООО ИНВЕСТ ХОУМ МЕНЕДЖМЕНТ), то суд находит обоснованными выводы налогового органа по оспариваемому Обществом решению, что согласно учетной политики самого Общества НДС по приобретенному угля в целях его последующего экспорта должен относится в соответствующую группу и приниматься к вычету с наступлением момента определения налоговой базы по пункту 9 статьи 167 НК РФ.
Суд принимает доводы налогового органа, что аналогичном порядке принятия к вычету спорного НДС содержат разъяснения Минфина России (письмо от 26.11.2020 N 03-07-08/103210). Суд исходит из того, что данное письмо Минфина России не является нормативным правовым актом. В то же время, суд признает приведенную позицию Минфина России подлежащую учету в качестве толкования положений налогового законодательства, исходящее от компетентного государственного органа. Как следствие, такая позиция принимается к учету судом при разрешении спора в отношении порядка принятия к вычету НДС, непосредственно относящегося к реализации угля на экспорт.
На основании вышеизложенного, суд признает доводы Общества не основанными на нормах действующего налогового законодательства РФ, приведенными с неверным толкованием норм налогового законодательства. Суд заключает по делу отсутствующими правовые основания для удовлетворения заявленных требований.
При отказе в удовлетворении требований судебные расходы по оплате государственной пошлины судом относятся в порядке ст.110 АПК РФ на заявителя.
На основании вышеизложенного, руководствуясь статьями 101, 110, 167–170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
р е ш и л :
Заявление ООО «Инвест-Углесбыт» оставить без удовлетворения.
Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.
Решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.
Судья А.Л. Потапов
