Решение АС Камчатского края от 20.10.2008 № А24-233/08

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КАМЧАТСКОГО КРАЯ

Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

г. Петропавловск-Камчатский Дело № А24-233/2008

29 октября 2008 года.

Резолютивная часть решения объявлена 22 октября 2008 года.

Полный текст решения изготовлен 29 октября 2008 года.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 АПК РФ объявлялся перерыв с 12.40 часов 20 октября 2008 года до 16.00 часов 22 октября 2008 года.

Арбитражный суд Камчатского края в составе председательствующего судьи Решетько В.И. при ведении протокола судебного заседания судьей,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело

по заявлению закрытого акционерного общества «Корякгеолдобыча»

к Межрайонной ИФНС России № 1 по Камчатскому краю

о признании недействительным в части решения от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО1 – по доверенности от 12.05.2008 № 46 на 1 год;

ФИО2 – по доверенности от 17.04.2008 № 40 на 1 год;

ФИО3 – по доверенности от 12.05.2008 № 47 на 1 год;

ФИО4 – по доверенности от 09.01.2008 № 2 на 1 год;

от МИФНС: ФИО5 – по доверенности от 09.01.2008 № 03-17/02 до 31.12.08;

ФИО6 – по доверенности от 09.01.08 № 03-17/06 до 31.12.08;

ФИО7 – по доверенности от 09.01.2008 № 03-17/07 до 31.12.28;

ФИО8 – по доверенности от 09.01.2008 № 03-17/13 до 31.12.08;

ФИО9 – по доверенности от 26.02.08 № 03-17/18 до 31.12.08;

ФИО10 – по доверенности от 17.06.2008 № 03-17/19 до 31.12.08;

у с т а н о в и л:

Закрытое акционерное общество «Корякгеолдобыча» (далее – заявитель, общество, ЗАО «КГД») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Камчатскому краю (далее – Инспекция, налоговый орган) от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления заявителю налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 87 077 634 руб., пеней по НДС в сумме 28 708 799 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 10 101 665 руб.

Вышеуказанное заявление принято к производству арбитражным судом и возбуждено производство по делу № А24-233/2008.

Определением суда от 28.02.2008 производству по делу № А24-233/2008 приостановлено до вступления в законную силу решения по делу №А24-98/2008, находящемуся в производстве Арбитражного суда.

20.05.2008 производство по настоящему делу возобновлено по ходатайству налогового органа.

Заявитель также обратился в суд с заявлением (с учетом дополнений от 13.05.2008) о признании недействительным решения Инспекции от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ему:

- налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6 407 342 руб., пеней по налогу на прибыль в общей сумме 57 205 671 руб., штрафа в сумме 1 281 468 руб.;

- налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4 720 444 руб., пеней в размере 1 514 570 руб. и штрафа в сумме 944 089 руб.;

- водного налога в сумме 628 327 руб., пеней в сумме 132 618, 35 руб. и штрафа в размере 125 665, 40 руб.;

- налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4 448 652 руб.;

- пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 354 423 руб.

Кроме того, общество просило признать неправомерным доначисление налога на прибыль за 2004 год в сумме 162 527 462 руб., за 2005 год – в сумме 30 241 667 руб., а также признать неправомерным уменьшение расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176 321 руб.

Вышеуказанное заявление принято к производству арбитражным судом и возбуждено производство по делу № А24-919/2008.

Определением арбитражного суда от 18.06.2008 по ходатайству налогового органа дело № А24-233/2008 объединено с делом № А24-919/2008; объединенному делу присвоен № А24-233/2008.

Представители общества в судебном заседании заявленные требования поддержали по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к заявлению. Просили признать решение налогового органа от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части недействительным.

Налоговый орган представил в суд письменный отзыв и дополнения к отзыву, в которых требования заявителя не признал. В обоснование возражений на требования общества указал те же основания, что и в оспариваемом ненормативном правовом акте.

Представители Инспекции в судебном заседании требования заявителя не признали по основаниям, изложенным в оспариваемом решении, отзыве и дополнениях к отзыву. Просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Выслушав доводы представителей общества и налогового органа, исследовав и оценив письменные доказательства по делу, арбитражный суд считает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом в период с 13.06.2007 по 22.10.2007 (с учетом приостановления с 02.08.2007 по 15.10.2007) проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, результаты которой отражены в Акте выездной налоговой проверки от 22.11.2007 № 09-08/17 ДСП.

По результатам рассмотрения вышеуказанного акта и материалов проверки, с учетом представленных возражений налогоплательщика, исполняющим обязанности начальника Инспекции ФИО11 принято решение от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафов на общую сумму 12 683 637 руб. (пункт 1 решения).

Этим же решением обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 104 440 968 руб. (пункт 3.1 решения) и пени за их несвоевременную уплату в общей сумме 88 592 095 руб. (пункты 2, 3.3 решения).

Общество, полагая, что вышеуказанное решение в оспариваемой части не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы заявителя, обратилось в арбитражный суд с заявлениями о признании вышеуказанного ненормативного акта в данной части недействительным.

Арбитражный суд считает, что оспариваемое решение Инспекции в части установления нарушений правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает экономические интересы предприятия по следующим основаниям.

Как следует из пункта 4.1.1. оспариваемого ненормативного акта (страница 27 решения), в нарушение статей 146, 154 НК РФ обществом не исчислена сумма налога со стоимости реализованных драгоценных металлов (платины в слитках) Открытому акционерному обществу «Урало-Сибирский банк» (Филиал ОАО «Урал-Сиб») по договору купли-продажи от 24.11.2003 г. № 003 (учетный номер ГОХРАНА России от 28.112003 № 2003-926) и ОАО Акционерный Коммерческий банк «Северо-Восточный альянс» (ОАО АКБ «Северо-Восточный альянс») по договору купли-продажи от 22.01.2004 № 001НП/2004-УДМ (учетный номер ГОХРАНА России от 29.01.2004 № 2003-926).

В обоснование данной позиции налоговым органом указано, что в нарушение пункта 6 статьи 164, пункта 8 статьи 165 НК РФ, пункта 10 статьи 165 НК РФ, при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ, ЗАО «КГД» налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за соответствующие налоговые периоды (январь, февраль 2004 года) и соответствующий пакет документов в налоговый орган не представлены. В нарушение пункта 3 статьи 172 НК РФ, сумма налоговых вычетов, отраженная в составе налоговых вычетов в представленных декларациях по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за январь 2004 года, в декларации (внутренний рынок) за февраль 2004 г. В результате вышеизложенного, ЗАО «КГД» не исполнена обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, так как вышеуказанные операции по реализации драгоценных металлов коммерческим банкам (ОАО Филиал «Уралъско-Сибирского банка», ОАО АКБ «Северо-Восточный альянс») в соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК РФ подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 процентов. Сумма заниженного налогооблагаемого оборота составила 203 846 577 руб. (180 292 443 + 23 554 134). Сумма не исчисленного и не уплаченного в бюджет налога на добавленную стоимость составила 36 692 384 руб. (180 292 443*18% + 23 554 134*18%), в том числе за январь – 32 452 640 руб. за февраль – 4 239 744 руб.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ операции по реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу, банкам подлежат налогообложению по налоговой ставке 0%, для чего представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0% документы, указанные в пункте 8 статьи 165 НК РФ и налоговая декларация по ставке 0% (пункт 6 статьи 164, пункт 10 статьи 165 НК РФ).

Как следует из материалов дела, ЗАО «КГД» не отрицает тот факт, что в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года не была отражена реализация драгоценных металлов, и соответствующий пакет документов по данным реализациям не был приложен к декларациям. Вместе с тем, исходя из содержания акта выездной налоговой проверки, налоговым органом не оспаривается, а наоборот, подтверждается факт реализации ЗАО «КГД» (налогоплательщиком, осуществляющим добычу драгоценных металлов) драгоценных металлов коммерческим банкам. Данные выводы, в частности, содержатся в абзацах 1-3 пункта 2.3.1.1. и абзацах 1-3 пункта 2.3.10.2 акта налоговой проверки и построены на основании анализа документов, представленных в ходе выездной налоговой проверки, необходимых для обоснования применения налоговой ставки 0% в соответствии с пунктом 8 статьи 165 НК РФ.

Таким образом, единственным поводом для доначисления заявителю НДС по данным пунктам акта налоговой проверки послужил факт неотражения в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за январь и февраль 2004 года операций по реализации драгоценных металлов коммерческим банкам.

В соответствие с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6 - 11 настоящей статьи, являются: день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) - для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, и день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) - для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств.

Пунктом 9 этой же статьи установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

При этом суд отмечает, что подпункт 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ не указан в пункте 9 статьи 167 НК РФ. Не указан он и в пункте 9 статьи 165 НК РФ. Следовательно, нормы главы 21 НК РФ не связывают момент определения налоговой базы по реализации драгметаллов с моментом представления пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, и момент определения налоговой базы по осуществленным обществом операциям устанавливается в порядке, определенном пунктом 1 статьи 167 НК РФ. Таким образом, вне зависимости от момента представления налоговой декларации по ставке 0% за январь и февраль 2004 г. и указанных в пункте 8 статьи 165 НК РФ документов, налоговая база определяется в момент отгрузки или оплаты в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой.

Согласно учетной политике ЗАО «КГД» моментом определения налоговой базы по НДС в 2004 году являлся момент отгрузки. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается. Исходя из вышеизложенного, суд считает, что общество, представив уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 г., подтвердила свое право на применение налоговой ставки 0 процентов по указанным операциям по реализации драгоценных металлов банкам.

Так как документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0%, предусмотренные в пункте 8 статьи 165 НК РФ, были представлены обществом в налоговый орган и исследованы в ходе выездной налоговой проверки в полном объеме, нареканий со стороны Инспекции не вызвали, то применение налоговой ставки 0% по операциям по реализации драгоценных металлов банкам за январь и февраль 2004 года, должно быть подтверждено в момент представления уточненных налоговых деклараций.

В оспариваемом решении налоговым органом подтверждается факт подачи ЗАО «КГД» уточненных налоговых декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и соответствующего пакета документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 165 НК РФ. При этом указано, что представление ЗАО «КГД» уточненных налоговых декларации по налогу на добавленную стоимость не повлияло на выявленные в ходе проверки нарушения, следовательно, сумма заниженного налогооблагаемого оборота составила 203 846 577 руб., а сумма неисчисленного налога на добавленную стоимость – 36 692 384 руб.

В обоснование своей позиции Инспекцией в оспариваемом решении указано, что в соответствии с письмом Федеральной налоговой службы от 12.12.2006 № ЧД-6-25/1192@ «О порядке приема уточненной налоговой декларации (расчета)» представленные в налоговый орган декларации, поданные по истечение трех лет после окончания соответствующего налогового периода, не подлежат отражению в карточке расчетов с бюджетом по НДС. Налоговый орган считает, что в этом случае в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ декларация с положительной разницей между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ (в соответствие с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов), подлежат возмещению в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Уточненные декларации представлены ЗАО «КГД» 18.12.2007 и относятся к налоговым, периодам 2004 года (январь, февраль 2004), с момента окончания которых прошло более трех лет. Кроме того, по мнению налогового органа, ошибка была обнаружена не налогоплательщиком, а налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, то положения статьи 81 НК РФ не подлежат применению.

Арбитражный суд не может согласиться с указанными выводами Инспекции в связи со следующим.

Приведенное в оспариваемом решении письмо ФНС России от 12.12.2006 № ЧД-6-25/1192@ рассматривает ситуацию, совершенно не аналогичную рассматриваемой, поэтому не может быть принято во внимание. Кроме того, положения, содержащиеся в данном письме, не могут быть применены судом при рассмотрении настоящего спора в силу положений статьи 13 АПК РФ.

В частности, в данном письме рассматривается ситуация, когда налогоплательщиком представляется уточненная налоговая декларация (расчет) к уменьшению за период, который в соответствии со статьей 87 Кодекса не может быть охвачен камеральной налоговой проверкой, а также в случае подачи налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете суммы излишне уплаченного налога.

Также в данном письме указано, что налоговая декларация не отражается в карточке расчета с бюджетом, а только регистрируется в случае, если налоговый орган принял решение об отказе зачета сумм излишне уплаченного налога.

Пункт 2 статьи 173 НК РФ в данном случае неприменим, поскольку, представив уточненные налоговые декларации по налоговой ставке 0 процентов за январь и февраль 2004 года, ЗАО «КГД» не заявляло каких-либо дополнительных налоговых вычетов, за исключением вычета, указанного в первоначальной налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за январь 2004 года в размере 9 881 264 руб., и не заявляло о возмещении налога. При этом право на вычет указанной суммы НДС подтверждено решением Инспекции от 25.08.2004 № 12-13/05152.

Довод налогового органа о том, что ошибка в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов была обнаружена не налогоплательщиком, а налоговым органом в ходе налоговой проверки, лишает ЗАО «КГД» права на представление уточненных налоговых деклараций, судом отклоняется.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

В данной норме Кодекса не содержится указания на то, что для подачи уточненной декларации ошибки в первоначальной декларации налогоплательщик должен обнаружить самостоятельно, а не с помощью иных лиц – аудиторов, налоговых консультантов, налоговых органов. В связи с этим, выявление налоговым органом в ходе налогового контроля ошибок в налоговой декларации не должно лишать налогоплательщика права на представление уточненных налоговых деклараций, поскольку такой запрет законом не установлен.

Кроме того, суд отмечает, что Инспекцией в ходе налогового контроля были выявлены ошибки не в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по ставке 0% за январь и февраль 2004 года, а в порядке подтверждения права на применение налоговой ставки 0%.

В связи с этим суд считает, что доначисление обществу НДС в сумме 36 692 384 руб., а также соответствующих данной сумме налога пеней и штрафа является неправомерным.

Не могут быть признаны обоснованными и выводы налогового органа о необоснованности предъявления обществом к вычету из бюджета НДС в сумме 150 725 руб. за 2004 год и 1 094 639 руб. за 2005 год со стоимости запчастей, приобретенных у ООО «Флотсервис» (пункты 4.3.5, 4.7.5 решения) в связи со следующим.

В обоснование данных выводов налоговый орган приводит следующие доводы (страница 41 решения):

1. Счета-фактуры содержат недостоверные сведения о контрагенте в отношении:

- адреса (местонахождения): по адресу, указанному в счетах-фактурах, офисное помещение ООО «Флотсервис» отсутствует и там никогда не располагалось;

- подписи руководителя: при сопоставлении подписи руководителя ООО «Флотсервис», имеющихся на представленных счетах-фактурах, с подписью из адресной справки, наблюдается несоответствие.

2. По итогам контрольных и оперативно-розыскных мероприятий налоговыми органами была выявлена недобросовестность налогоплательщика:

- не удалось найти руководителя и учредителя ООО «Флотсервис» ФИО12;

- работников в своем штате ООО «Флотсервис» не имеет;

- ФИО12 не имеет регистрации и постоянного места жительства на территории Камчатской области; фактическое местонахождение его не установлено.

3. ЗАО «КГД» проявило недостаточную осмотрительность в выборе контрагента ООО «Флотсервис» в 2004-2005 годах.

Как полагает налоговый орган, составленные и выставленные счета-фактуры с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Арбитражный суд считает, что данные доводы Инспекции не соответствуют положениям главы 21 НК РФ по следующим основаниям.

Перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, определены пунктом 5 статьи 169 НК РФ. Так, согласно подпункту 2 пункта 5 этой статьи, в счете-фактуре должны быть указаны адреса налогоплательщика и покупателя. Форма счета-фактуры утверждена постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

В соответствии с положениями вышеуказанных Правил, адрес продавца приводится в строке 2а счета-фактуры. Следует отметить, что в строке 2а счета-фактуры указывается юридический адрес продавца, который приведен в учредительных документах и зафиксирован при государственной регистрации этих юридических лиц.

Из выписки из ЕГРЮЛ по состоянию на 07.12.2007 в отношении ООО следует, что юридический адрес данного поставщика является адресом, указанным в спорных счетах-фактурах за 2004 и 2005 годы: г. Петропавловск-Камчатский, ул. Ленинская, 35.

Таким образом, фактическое отсутствие по юридическому адресу офисного помещения не является основанием для признания счетов-фактур, составленными с нарушением требований пункта 5 статьи 169 НК РФ.

Кроме того, такие требования налогового органа как отсутствие офисного
 помещения по юридическому адресу, невозможность нахождения руководителя
 ФИО12, отсутствие регистрации или постоянного места жительства ФИО12 на территории Камчатской области, невозможность установления фактического местонахождения ФИО12, не содержатся ни в пункте 5 статьи
 169 НК РФ, ни в статьях 171 и 172 этого же Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Согласно пункту 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то
 приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ссылка налогового органа, что счета-фактуры содержат недостоверные сведения о контрагенте в отношении подписи руководителя – при сопоставлении подписи руководителя ООО «Флотсервис», имеющейся на представленных счетах-фактурах, с подписью из адресной справки, наблюдается несоответствие, является несостоятельной, поскольку ничем не подтверждается. Не имеется соответствующих доводов и в пунктах 2.3.3.5 и 2.3.8.4 акта выездной налоговой проверки от 22.11.2007 № 09-08/17.

Как указано в пунктах 2.2 и 2.4 Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-0 при осуществлении возложенной на налоговый орган функции выявления налоговых правонарушений он во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

Право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции РФ, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции РФ.

Вместе с тем, из материалов дела не следует, что налоговый орган истребовал вышеуказанную информацию у налогоплательщика, в связи с чем общество было лишено права знать о появившихся у налогового органа сомнений в недостоверности сведений в отношении подписи руководителя ООО «Флотсервис» и представить в письменных возражениях к акту выездной налоговой проверки свои доводы.

В связи с этим заявитель был вправе предполагать, что у налогового органа нет сомнений в недостоверности сведений в отношении подписи руководителя ООО «Флотсервис». Следовательно, дополнительное включение налоговым органом в решение нового обстоятельства по отношению к контрагенту ООО «Флотсервис» является неправомерным. Кроме того, соответствующее заключение эксперта в материалах дела и материалах налоговой проверки отсутствует.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, при условии принятия товара на учет.

Арбитражный суд считает, что общество выполнило все условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ для применения права на налоговый вычет по поставщику ООО Флотсервис за 2004 год в сумме 150 725 руб. и за 2005 год в сумме 1 094 639 руб.:

- счета-фактуры оформлены в соответствии с налоговым законодательством;

- оплата счетов-фактур произведена через банк, и в составе расходов уплачен НДС,

- материальные ценности приняты на учет и приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Конституционный Суд РФ в Определении от 16.10.2003 № 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающие на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в спорных документах, неполны, недостоверны, и (или) противоречивы.

Налоговый орган в соответствии с частью 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не представил суду доказательства наличия согласованных действий общества и ООО «Флотсервис» по созданию незаконных схем для противоправного получения из бюджета сумм НДС и «бестоварного» характера заключенных сделок по купле-продаже товара. Наличие документов, которыми оформлены соответствующие хозяйственные операции, а также отсутствие со стороны налогового органа достоверных доказательств фальсификации этих документов свидетельствуют о том, что такие хозяйственные операции фактически осуществлены и направлены на осуществление реальной экономической деятельности.

Довод налогового органа о проявлении обществом недостаточной осмотрительности в выборе контрагента ООО «Флотсервис» в 2004 и 2005 года является несостоятельным.

Как следует из установленных судом обстоятельств, ООО «Флотсервис» включен в Единый государственный реестр юридических лиц по месту нахождения юридического лица под номером 1044100650780 и состоит на налоговом учете в ИФНС России по г. Петропавловску-Камчатскому.

Выполнив условия пункта 3.1.1 договора поставки от 13.12.2003 № 6 с ООО «Флотсервис» в части оприходования и оплаты товара через банк, общество, по мнению суда, проявило достаточную осмотрительность в выборе контрагента, а именно ООО «Флотсервис» в 2004 и 2005 годах.

Таким образом, налоговым органом не доказана недобросовестность общества в связи с недобросовестностью его контрагента – ООО «Флотсервис», которая должна была быть ему известна в 2004 и 2005 годах. Неисполнение поставщиками своих налоговых обязанностей является основанием для применения к ним мер, предусмотренных налоговым законодательством, но не может служить основанием для неподтверждения вычетов обществу при предоставлении им подтверждающих доказательств.

В пункте 4.5.1 оспариваемого решения налоговый орган указал, что в нарушение статьи 166 НК РФ в налоговой декларации за июль 2005 года не отражен налогооблагаемый оборот в сумме 83 600 000 руб. со стоимости электрогенераторной установки с дизельным двигателем, реализованной предприятию ЗАО «Камголд». Исчисленный предприятием в бухгалтерском учете, книге продаж и не отраженный в налоговой декларации за июль 2005 года налог на добавленную стоимость составил 15 048 000руб.

Заявитель не оспаривал данное нарушение, однако просил учесть, что это нарушение не повлекло занижения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет.

В приложении № 23 к акту выездной налоговой проверки от 22.11.2007 № 09-08/17 г. налоговым органом в графе 7 помесячно определена сумма «входного» НДС, подлежащего распределению. Расчет данной суммы произведен налоговым органом путем вычитания из данных книг покупок сумм НДС, которые описаны в пунктах 2.3.8.1 -2.3.8.5 акта и, по мнению налогового органа, неправомерно приняты к вычету.

В ходе рассмотрения акта налоговой проверки обществом произведено сопоставление данных, указанных в приложении № 23 с данными, содержащимися в книгах покупок.

Как видно из данного сопоставления, в мае и июле 2005 года имеются значительные расхождения между данными книги покупок ЗАО «КГД» и данными, приведенными в графе 2 приложения № 23 к акту налоговой проверки. Об этих расхождениях и о причинах их возникновения ЗАО «КГД» было указано в возражениях к акту налоговой проверки, представленных обществом в налоговый орган.

Расхождения в мае 2005 г. возникли вследствие того, что налоговым органом исключен из книги покупок счет-фактура от 21.08.2004 № 55 на сумму 50 364 406, 78 руб., в том числе НДС - 9 065 593, 22 руб. за дизельное топливо, выставленный ЗАО «КГД» с ОАО «Востокгидроэнергострой». Оприходование дизельного топлива произведено в бухгалтерском учете общества 27.08.2004 (товарная накладная № 4 от 21.08.2004). В мае 2005 года по данному счету-фактуре произведена частичная оплата следующими платежными поручениями:

- № 92 от 05.05.2005 на общую сумму 11 000 000 руб., в том числе НДС – 1 677 966, 10 руб.;

- № 108 от 16.05.2005 на общую сумму 5 339 218, 30 руб., в том числе НДС – 814 457, 03 руб.;

- № 109 от 16.05.2005 на общую сумму 70 088, 80 руб., в том числе НДС – 10 691 руб.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 году) ЗАО «КГД» в мае 2005 года имело право на вычет НДС в размере 2 503 114, 64 руб. по указанному счету-фактуре. Вследствие ошибки, допущенной при составлении налоговой декларации по НДС за май 2005 года, указанная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.

Расхождения в июле 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключен из книги покупок счет-фактура от 01.10.2004 № 226 на сумму 92 162 678, 52 руб. в том числе НДС – 14 047 072, 33 руб., выставленный ЗАО «КГД» с ЗАО «Камголд». Оплата по данному счету-фактуре произведена в несколько этапов:

- 382 593 USD или 10 901 949, 28 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 17.02.2004);

- 1 200 USD или 34 820, 40 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 22.06.2004);

- 130 995, 40 USD или 3 809 765, 42 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 28.07.2004);

- 130 995, 40 USD или 3 768 397, 07 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 28.10.2004);

- 130 995, 40 USD или 3 663 364, 96 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 02.02.2005);

- 130 995, 40 USD или 3 642 392, 59 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 28.04.2005 г.);

- 130 885, 66 USD или 3 760 397, 37 руб. (заявление на перевод с валютного счета от 28.07.2005);

- 18 500 000 руб. (платежное поручение № 1054 от 18.06.2004);

- 330 617, 96 руб. (платежное поручение № 2532 от 21.07.2004).

- 49 207 098, 13 руб. (уведомление о зачете встречных однородных требований № П01263 от 31.07.2005).

Итого отплачено по указанному счету-фактуре 92 162 678, 52 руб.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 году) ЗАО «КГД» в июле 2005 г. имело право на вычет НДС в размере 14 047 072, 33 руб. по указанному счету-фактуре. Вследствие ошибки, допущенной при составлении налоговой декларации по НДС за июль 2005 года, указанная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

Однако, как следует из материалов дела, налоговый орган не только не поставил ЗАО «КГД» в известность об имеющейся переплате по НДС в общей сумме 16 550 187, 33 руб. и не предупредил о необходимости подать уточненные налоговые декларации по НДС за май и июль 2005 года, а напротив – отразил несоответствующие действительности данные за май и июнь 2005 года в приложении № 23 к акту налоговой проверки.

С учетом того, что организацией не использовано право на вычет, фактически сложилась переплата в бюджет, которая на 1 142 187, 33 руб. больше, чем сумма доначисленного по оспариваемому пункту налога за июль 2005 года (16 550 187, 33 руб. -15 048 000 руб.).

В подпункте 1 пункта 4.7.6 оспариваемого решения налоговый орган в обоснование своей позиции указывает, что:

а) на предприятии ЗАО «Корякгеолдобыча» существует несколько книг покупок и книг продаж;

б) по требованию Инспекции копии книг покупок представлено не было, а также что в соответствии с пунктом 6 Инструкции по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной приказом МНС России от 21.01.2002 № БГ-3-03/25, сумма заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации налоговых вычетов должна соответствовать сведениям книги покупок за соответствующий налоговый период, содержащей данные первичных документов (счетов-фактур) и может быть предъявлена к вычету в том налоговом периоде, в котором услуги были оказаны и выставлены счета-фактуры. Также Инспекцией указано, что в ходе проверки были исследованы и сводные учетные документы (в том числе и информация, хранящаяся в электронном виде), подтверждающая факт проведения налогоплательщиком хозяйственных операций, учетные регистры (главная книга, журналы-ордера ведомости и др.). А именно: в ходе выездной проверки в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению), в установленном порядке, были исследованы и сопоставлены на предмет соответствия первичные документы (счета-фактуры), зарегистрированные в книгах покупок за май, июль 2005 года. По результатам проверки было установлено соответствие сумм налоговых вычетов, отраженных в налоговых декларациях вычетам, отраженным, в книгах покупок за май и июль 2005 года и подтверждены документально;

в) в справке о распределении «входного» НДС по товарам (работам, услугам) за май и июль 2005 года ЗАО «КГД» распределен «входной» налог на добавленную стоимость именно на основании этих книг покупок: за май - в сумме 8 583 380 руб., за июль - в сумме 6 831 146 руб.;

г) обнаружение переплаты по налогу производится налоговым органом на
 основании карточки расчетов с бюджетом по различным налогам;

д) при представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщиком после завершения выездной налоговой проверки по одним и тем же налоговым периодам за один и тот же уже проверенный период налоговый орган обязан провести новую камеральную налоговую проверку с учетом представленных сведений.

Вследствие этого, представление уточненной налоговой декларации после завершения выездной налоговой проверки не повлияло на выявленные нарушения и не учтено при вынесении решения.

Вместе с тем, выводы налогового органа, содержащиеся в пункте «а», не соответствуют действительности, поскольку налоговым органом данное обстоятельство не доказано.

Приказ МНС России от 21.01.2002 № БГ-3-03/25, на который ссылается
 налоговый орган, утратил свою силу с марта 2005 года в связи с изданием Приказа Минфина России от 03.03.2005 № 31н.

Вывод налогового органа, что сумма заявленных налогоплательщиком в налоговой декларации налоговых вычетов должна соответствовать сведениям книги покупок, а суммы НДС принимаются к зачету (возмещению) только при наличии соответствующих записей в книге покупок, не основан на нормах налогового законодательства, так как ни статья 171, ни статья 172 НК РФ подобных условий для принятия сумм НДС к вычету не содержит.

Более того, утверждение налогового органа о том, что в ходе проверки были исследованы и сопоставлены на предмет соответствия первичные документы (счета-фактуры), зарегистрированные в книгах покупок за май, июль 2005 года, и суммы, отраженные в декларации, соответствуют суммам, отраженным в книгах покупок за май и июль 2005 года, опровергает его же утверждение о том, что книги покупок организацией представлены не были.

Пунктом 6 Приказа Минфина России от 03.03.2005 № 31 установлено, что декларации по налогу на добавленную стоимость составляются налогоплательщиком на основание книги продаж, книги покупок и данных регистров бухгалтерского учета.

Следует отметить, что процедура сверки данных бухгалтерского учета с данными книги покупок и данными налоговой декларации по НДС является обязательной процедурой в ходе налогового контроля, так как именно данные бухгалтерского учета раскрывают полную картину о суммах НДС, предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг) и о сумма НДС, подлежащих к вычету при выполнении всех условий, установленных в статье 172 НК РФ.

Если такое сопоставление налоговым органом и было произведено, то факт излишней уплаты НДС должен был им быть зафиксирован. Отсутствие же этого эпизода в оспариваемом Решении и в акте, на котором оно основано, может свидетельствовать о том, что подобное сопоставление налоговым органом не проводилось, в результате чего выводы, содержащиеся в решении, и повлекшие доначисление НДС, не могут считаться обоснованными.

Справка о распределении входного НДС, которую, в том числе, налоговый орган берет за основу своих выводов, является вспомогательным инструментом, служащим для распределения суммы НДС, подлежащего к вычету в текущем налоговом периоде, между внутренним рынком и экспортом, а не первичным учетным документом, в связи с чем ссылка налогового органа на данную справку является несостоятельной.

Утверждение налогового органа о том, что обнаружение переплаты по налогу производится налоговым органом на основании карточки расчетов с бюджетом по различным налогам, судом отклоняется, поскольку пункт 3 статьи 78 НК РФ не содержит условий о том, каким образом налоговым органом должна быть выявлена переплата по налогам.

Исходя из вышеизложенного, суд считает, что вне зависимости от того, каким образом налоговый орган выявил переплату налога, он в любом случае должен сообщить налогоплательщику об имеющем место факте переплаты. Несообщение данных cвeдений, в свою очередь, ведет к неправомерному нарушению прав налогоплательщика.

По указанным основаниям требование налогового органа об уплате заявителем в бюджет НДС в размере 16 550 187, 33 руб. и начисление на данную сумму налога штрафных санкций и пеней является неправомерным, так как с учетом фактической переплаты НДС за май и июль 2005 года задолженность ЗАО «КГД» перед бюджетом по уплате налога отсутствует.

Выводы налогового органа о необоснованности предъявления обществом к вычету из бюджета НДС за 2005 год в общей сумме 6 962 603 руб., в том числе за май – 4 152 533 руб., за июль – 2 563 470 руб. и за сентябрь – 246 600 руб. со стоимости услуг, оказанных ЗАО «Недра Оссоры» (пункт 4.7.3 решения), также признаются судом необоснованными в связи со следующим.

В обоснование своей позиции налоговый орган приводит в оспариваемом решении следующие основные доводы (страницы 50-51 решения):

- изложенные в п.п. «в» п. 4.3.3 решения;

- к возражениям были представлены только заверенные копии документов;

- представление «нулевой» отчетности;

- проведение встречной проверки не представляется возможным из-за отсутствия по указанному адресу контрагента;

- направлен запрос в отдел по налоговым преступлениям УВД ЦАО г. Москвы с целью проведения розыскных мероприятий.

Как полагает налоговый орган, счета-фактуры, выставленные предприятиями, находящимися в розыске, не представляющими в налоговый орган отчетность, не мог служить основанием для принятия сумм НДС к вычету.

Арбитражный суд считает, что данные доводы налогового органа не соответствуют положениям главы 21 НК РФ по следующим основаниям.

Налоговым органом не приняты налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам за 2002 год, выставленным ЗАО «Недра Оссоры» на сумму 1 955 533 руб. (общая сумма счетов-фактур – 11 733 200 руб.). Основанием для отказа в налоговом вычете явилось истечение трехгодичного срока давности счетов-фактур за 2002 год, что нарушает пункт 2 статьи 173 НК РФ.

Общество, по мнению суда, выполнило все условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ для применения права на налоговый вычет по поставщику ЗАО «Недра Оссоры» за 2002 год в сумме 1 955 533 руб.:

- счета-фактуры оформлены в соответствии с налоговым законодательством;

- оплата счетов-фактур произведена через банк, и в составе расходов уплачен НДС;

- услуги приняты на учет в мае 2005 года по дебету 91.2.1 «Прочие расходы, принимаемые при налогообложении», как убытки прошлых лет за 2002 год;

- услуги приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Таким образом, в мае 2005 года заявителем были одновременно выполнены все предусмотренные законом условия для применения права на налоговый вычет.

Кроме того, бухгалтерское законодательство не запрещает налогоплательщику отражать на счетах бухгалтерского учета документы, полученные от поставщика и по истечении трехгодичного срока исковой давности.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ определено, что положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Налоговый орган, в свою очередь, не доказал, что применение спорных налоговых вычетов в мае 2005 года привело к превышению общей суммы НДС, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ, то есть появлению положительной разницы. Налоговая декларация за май 2005 года была подана в налоговый орган до истечения трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Кроме того, налоговый орган не принял налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам за 2003-2004 годы, выставленные ЗАО «Недра Оссоры» на сумму 2 197 000 руб. (общая сумма счетов-фактур – 13 182 000 руб.) и на сумму 2 138 220 руб. (общая сумма счетов-фактур – 14 017 220 руб.) соответственно.

Основанием для отказа в налоговом вычете явилось отражение в бухгалтерском учете стоимости услуг по дебету 91.2.1. «Прочие расходы, принимаемые при налогообложении» как убытки прошлых лет за 2003 и 2004 годы, оплата которых произошла до 2005 года, что нарушает пункт 2 статьи 44 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 44 НК РФ обязанность Общества по уплате НДС возлагается с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

По мнению суда, общество выполнило условия статей 171 и 172 НК РФ для применения права на налоговый вычет по поставщику ЗАО «Недра Оссоры» за 2003-2004 годы на сумму 2 197 000 руб. и 2 138 220 руб. соответственно:

- счета-фактуры оформлены в соответствии с налоговым законодательством;

- оплата счетов-фактур произведена через банк, и в составе расходов уплачен НДС;

- услуги приняты на учет в мае и июле 2005 года по дебету 91.2.1 «Прочие расходы, принимаемые при налогообложении» как убытки прошлых лет за 2003 и 2004 годы;

- услуги приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Таким образом, в мае и июле 2005 года обществом в полном объеме были выполнены одновременно все условия для применения права на налоговый вычет.

Налоговым органом не приняты налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам за 2005 год, выставленные ЗАО «Недра Оссоры» на сумму 671 850 руб. (общая сумма счетов-фактур – 4 404 350 руб.).

Основанием для отказа в налоговом вычете явилась информация о недобросовестности ЗАО «Недра Оссоры» как налогоплательщика.

Кроме того, другими основаниями для непринятия налоговым органом данных налоговых вычетов явилось следующее:

- к возражениям были представлены только заверенные копии документов;

- представление поставщиком «нулевой» отчетности;

- отсутствие по указанному адресу контрагента, что не позволяет провести встречную проверку;

- направлен запрос в отдел по налоговым преступлениям УВД ЦАО г. Москвы с целью проведения розыскных мероприятий.

Данные выводы судом отклоняются по основаниям, ранее указанным в настоящем судебном акте, поскольку являются аналогичными по другим эпизодам доначисления обществу НДС.

Кроме того, ЗАО «Недра Оссоры» включено в Единый государственный реестр юридических лиц по месту своего нахождения (г. Москва) под номером 1027700111890 и состоит на налоговом учете в соответствующем налоговом органе. Услуги данного поставщика согласно первичным документам были оприходованы заявителем в 2005 году, задолженность поставщику была оплачена через банковскую систему. Оказанные поставщиком услуги и учтенные в бухгалтерском учете общества были направлены на производственную деятельность заявителя. Выполнив данные условия, общество, по мнению суда, проявило достаточную осмотрительность в выборе контрагента ЗАО «Недра Оссоры».

Давая оценку выводам Инспекции (пункт 4.7.6 решения) об установлении расхождений в 2006 году по облагаемой базе 0 процентов в рублевом эквиваленте в сумме 18 541 399 руб. (930 460 091 руб. - 949 001 490 руб.), суд приходит к следующему.

Выездной налоговой проверкой в соответствии с пунктом 3 статьи 153 НК РФ выручка иностранной валюты была пересчитана в рубли по курсу ЦБ РФ на дату реализации драгоценных металлов, в результате чего налоговым органом подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов в сумме 930 460 091 руб.

Вместе с тем, налоговым органом не учтено, что Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ, начиная с 01 января 2006 года, пункт 3 статьи 153 НК РФ дополнен предложением следующего содержания: «При этом выручка от реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)».

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме «экспорт», производится налогообложение по налоговой ставке 0 процентов. Следовательно, пересчет выручки иностранной валюты по экспортным операциям за 2006 год по курсу ЦБ РФ на дату реализации драгметаллов на сумму 699 945 861 руб. не может быть признан законным и обоснованным.

В пункте 4.7.7 оспариваемого решения Инспекцией указывается на излишнее предъявление к вычету из бюджета НДС за 2006 год в сумме 39 839 012 руб. В результате рассмотрения возражений ЗАО «КГД» по акту налоговой проверки сумма налога, в вычете по которому было отказано, была уменьшена на 5 441 691 руб. (с 39 839 012 руб. до 34 359 681 руб.). При этом, в оставшейся части налоговым органом отказано в вычете по НДС.

Как следует из данных, содержащихся в графе 26 приложения № 17 к оспариваемому решению, основная сумма завышения налогового вычета по НДС сформировалась у ЗАО «КГД» в июне – в сумме 29 262 241 руб. и в ноябре – в сумме 9 443 929 руб.

Как установлено судом, обществом в налоговый орган 27.12.2006 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0% за июнь 2006 года. Согласно данным, содержащимся в декларации:

по графе 5 «Сумма налога, предъявленная налогоплательщику, обоснованность применения ставки 0% по которым подтверждена» раздела 2 указана сумма 4 409 884 руб.;

по графе 7 «Суммы налога, ранее исчисленные по товарам (работам, услугам), по которым применение налоговой ставки 0% ранее не было документально подтверждено» раздела 2 указана сумма 33 732 408 руб.;

по графе 8 «Суммы налога, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам), по которым применение налоговой ставки 0% ранее не было документально подтверждено, и подлежащие восстановлению» раздела 2 указана сумма 4 409 884 руб.;

по графе 9 «Общая сумма налога, заявленная к вычету» раздела 2 сумма указана 33 732 408 руб.

Как видно из информации, содержащейся в декларации, ЗАО «КГД» в июне 2006 заявлен налоговый вычет по суммам НДС, ранее исчисленным по товарам, по которым применение налоговой ставки 0% ранее не было документально подтверждено.

Сумма данного вычета, согласно декларации, составила 29 332 524 руб. (в соответствии с порядком составления налоговой декларации по НДС (показатели граф 7 и 8 учитываются свернуто). И именно данная сумма не была учтена налоговым органом при расчете суммы налогового вычета за июнь 2006 года.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ ЗАО «КГД» произведено начисление НДС в сумме 33 732 408 руб. по реализации товаров на экспорт, в связи с непредставлением в налоговые органы в течение 180 дней с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта документов (их копий), указанных в пунктах 1-4 статьи 165 НК РФ. При этом, начисление указанной суммы НДС было отражено ЗАО «КГД» в налоговой декларации по НДС и налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% за ноябрь 2005 года.

По мнению суда, право на указанный вычет НДС в размере 33 732 408 руб. возникло у ЗАО «КГД» в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 165 НК РФ в июне 2006 г. в момент предоставления в налоговый орган документов (их копий), указанных в пунктах 1-4 статьи 165 НК РФ, что и было подтверждено решением Инспекции от 27.02.2007 № 08-25/77/18.

Таким образом, сумма налогового вычета по НДС за июнь 2006 года не учтена в ходе выездной налоговой проверки неправомерно, в связи с чем неправомерное возмещение налога на добавленную стоимость за июнь 2006 г. у общества отсутствует.

Аналогичным образом, в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0% за ноябрь 2006 года, представленной в Инспекцию 16.02.2007, заявлено право на вычет налога на добавленную стоимость, исчисленного по операциям по реализации товаров, по которым применение налоговой ставки 0% не подтверждено, в сумме 10 099 618 руб.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ ЗАО «КГД» произведено начисление НДС в сумме 10 099 618 руб. по реализации товаров на экспорт, в связи с непредставлением в налоговые органы в течение 180 дней с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта документов (их копий), указанных в пунктах 1-4 статьи 165 НК РФ. При этом, начисление указанной суммы НДС было отраженно ЗАО «КГД» в уточненной налоговой декларации по НДС и налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0% за декабрь 2005 г.

Право на указанный вычет НДС в размере 10 099 618 руб. возникло у ЗАО «КГД» в соответствии с абзацем 2 пункта 9 статьи 165 НК РФ в ноябре 2006 года в момент предоставления в налоговый орган документов (их копий), указанных в пунктах 1-4 статьи 165 НК РФ, что было подтверждено решением Инспекции от 16.05.2007 № 08-25/109/28.

Таким образом, сумма налогового вычета по НДС за ноябрь 2006 г. в размере 10 099 618 руб. неправомерно не учтена в ходе выездной налоговой проверки, в связи с чем неправомерное возмещение налога на добавленную стоимость и, следовательно, и недоимка по НДС за ноябрь 2006 год в сумме 10 099 618 руб. у ЗАО «КГД» отсутствует.

В связи с вышеизложенным, решение налогового органа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 34 349 681 руб. является необоснованным, поскольку не соответствует нормам налогового законодательства.

По всем вышеуказанным основаниям доначисление обществу налога на добавленную стоимость в сумме 87 077 634 руб. (подпункт 3 пункта 3.1 решения), а также соответствующих данной сумме налога пеней в размере 28 708 799 руб. (подпункт 5 пункта 2, пункт 3.3 решения) и налоговых санкций в общей сумме 10 101 665 руб. (подпункт 2 пункта 1, пункт 3.2 решения) не может быть признано законным и обоснованным.

Не может быть признано правомерным и оспариваемое решение в части доначисления обществу налога на прибыль в местный бюджет в размере 6 407 342 руб. в связи со следующим.

Согласно пункту 1 оспариваемого решения, доходы общества от реализации за 2004 год занижены на сумму 677 121 578 рублей, в связи с чем сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, занижена на 162 509 178 руб. (677 121 578 руб. * 24%).

Общество, в свою очередь, не согласилось с занижением доходов от реализации за 2004 год на сумму 676 905 353 руб. (подпункт «б» пункта 1 решения) по следующим основаниям.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на первое предложение пункта 3 статьи 271 НК РФ, которое гласит, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Как следует из указанной нормы налогового законодательства, по общему правилу доход от реализации должен определяться в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ на момент перехода права собственности, если иной порядок признания дохода от реализации не предусмотрен главой 25 НК РФ.

Между тем, налоговым органом не учтено, что во втором предложении этого же пункта указан один из случаев иного порядка признания дохода от реализации. В данном предложении указано, что при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Реализация драгоценных металлов по ГТД №10502050/181104/0000392 общей стоимостью 204 743 922 руб. была осуществлена ЗАО «КГД» по договору комиссии от 31.05.2004 №КГД-02, заключенному с ОАО «Екатеринбургский завод по обработке цветных металлов» (ОАО «ЕЗОЦМ» - комиссионер). В указанном договоре сторонами определено, что комиссионер ежемесячно представляет комитенту отчет о сделках и операциях с приложением предусмотренных договором копий документов, в том числе счетов-фактур, выписок из расчетного счета и других документов о поступлении средств по заключенным сделкам.

На основании отчета комиссионера за апрель 2005 года выручка от реализации по ГТД 10502050/181104/0000392 отражена в бухгалтерском и налоговом учете ЗАО «КГД» в апреле 2005 года.

В соответствии со статьей 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Таким образом, комиссионер обязан представить отчет комитету только на момент исполнения поручения комитента, то есть на момент фактической реализации товаров (перехода права собственности), принадлежащих комитенту, в соответствии с условиями договора, заключенного им с покупателем.

Также налоговый орган в оспариваемом ненормативном акте указывает, что договоренность сторон о сохранении за продавцом права собственности, не отражающая их фактические отношения и реальные финансово-экономические результаты деятельности, не может учитываться для целей налогообложения. При этом, при учете дохода от реализации товара для целей налогообложения не должны приниматься положения договора о сохранении права собственности за продавцом до момента полной оплаты товара. Учитывая изложенное, выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на дату фактической передачи товара покупателям, поскольку такой подход позволяет отразить фактические отношения, сложившиеся между продавцом и покупателем товара, полученного по договору купли-продажи с особым порядком перехода права собственности. Указанные выводы налогового органа базируются на положениях пункта 7 Информационного письма Президиума ВАС России от 22.12.2005 № 98.

По мнению суда, ссылка Инспекции на вышеуказанное Информационное письмо является неправомерной по следующим основаниям.

В пункте 7 указанного Информационного письма рассмотрена ситуация, когда по договору купли-продажи с особым переходом права собственности были реализованы товары, предназначавшиеся как для дальнейшей перепродажи, так и для фактического потребления. При этом стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению от иного товара покупателя), общество не осуществляло контроль за сохранностью товара и его наличием у покупателя.

Однако Инспекция в рассматриваемом случае не учла, что ЗАО «КГД» не выступало в роли продавца по контракту от 21.09.2004 № RU/00195200/00543. Данный контракт был заключен между ОАО «ЕЗОЦМ» - продавцом и «Вимут Интертрейд Корп (ВИК)» - покупателем. В силу пункта 1 статьи 990 ГК РФ комиссионер приобретает права и становится обязанным, в связи с чем именно ОАО «ЕЗОЦМ» имело право и было обязано осуществлять контроль за сохранностью товара и его наличием у покупателя.

Вместе с тем, в оспариваемом решении отсутствуют какие-либо факты, указывающие на то, что ОАО «ЕЗОЦМ» не осуществляло контроль за сохранностью товара и его наличием у покупателя. Кроме того, ни из Решения, ни из Акта налоговой проверки не следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией вообще проводилась встречная проверка ОАО «ЕЗОЦМ» на предмет контроля с его стороны за товарами, отгруженными покупателю без перехода права собственности.

В связи с этим выводы налогового органа в данной части не доказаны и не соответствуют нормам как налогового, так и гражданского законодательства.

На основании вышеизложенного суд считает, что ЗАО «КГД» выручка от реализации драгоценных металлов по договору комиссии от 31.05.2004 № КГД-02, заключенному с ОАО «ЕЗОЦМ», и вывезенными последним за пределы территории РФ в адрес ВИК по ГТД 10502050/181104/0000392, отражена в 2005 году в полном соответствие с нормами действовавшего в тот период налогового законодательства. В связи с этим занижение доходов от реализации за 2004 год в сумме 204 743 922 руб. у ЗАО «КГД» отсутствует.

Не может суд согласиться и с выводом Инспекции в части занижения обществом доходов от реализации по договору от 21.06.2004 № КГД-03/2004 в связи со следующим.

В соответствии со статьей 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Обществом до момента назначения выездной налоговой проверки самостоятельно была выявлена ошибка в моменте призвания выручки по договору от 21.06.2004 № КГД-03/2004, заключенному с ЗАО «Драгцветмет». По указанному договору в 2004 году общество должно было признать доходы от реализации на общую сумму 472 161 431 руб., однако в связи с допущенной ошибкой данные доходы ошибочно были признаны в первом полугодии 2005 года.

В связи с выявлением указанной ошибки, а также иных ошибок в порядке расчета налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год 13.06.2007 в Инспекцию обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2004 год.

Вместе с тем, о проведении выездной налоговой проверки ЗАО «КГД» было уведомлено 15.06.2007, о чем свидетельствует подпись законного представителя общества – генерального директора в решении о проведении выездной налоговой проверки.

Согласно уточненной налоговой декларации, доходы от реализации составили 2 838 980 556 руб. По первичной декларации сумма доходов составляла 2 358 250 561 руб., то есть размер доходов в уточненной декларации по сравнению с первоначальной был увеличен на 480 729 995 руб., в том числе за счет включения в состав доходов 2004 года выручки от реализации по договору от 21.06.2004 № КГД-03/2004, заключенному с ЗАО «Драгцветмет», в сумме 472 161 431 руб.

На странице 22 оспариваемого решения налоговым органом отмечено, что корректирующая декларация подана в ходе проведения выездной проверки, тогда как фактически она была подана до ее начала, о чем свидетельствует дата вручения ЗАО «КГД» уведомления о назначении выездной налоговой проверки и дата представления уточненной налоговой декларации.

При этом, при вынесении оспариваемого решения данная уточненная декларация налоговым органом не была учтена. В пункте 1 решения отмечено, что доходы занижены на сумму 677 121 578 руб., однако на странице 22 этого же ненормативного акта налоговым органом указано, что доходы скорректированы в сторону увеличения на сумму 480 729 995 руб.

В связи с вышеизложенным, занижение доходов от реализации за 2004 год в сумме 472 161 431 руб. у общества отсутствует, так как данные доходы самостоятельно отражены предприятием в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год, и данная корректирующая декларация проведена по лицевой карточке налогоплательщика.

По указанным основаниям оспариваемое решение Инспекции в данной части не соответствует нормам налогового законодательства.

Согласно пункту 1 решения (страница 7) обществом завышены расходы на сумму 553 818 рублей, в том числе 422 392 руб. – по амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов, 131 426 руб. – расходы по замене стеклопакетов в арендованном здании.

Арбитражный суд не может согласиться с вышеуказанным выводом по следующим основаниям.

Как установлено судом, ЗАО «КГД» при начислении амортизации по легковым автомобилям и микроавтобусам применяло специальный коэффициент 0,5.

Согласно «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» автомобили легковые большого класса отнесены в пятую группу со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет. Обществом для таких автомобилей установлен срок полезного использования в целях налогового учета – 85 месяцев, а для целей бухгалтерского учета – 170 месяцев.

Так, по легковому автомобилю (№ 2 В Приложения № 3 к акту проверки), исходя из первоначальной стоимости, срока полезного использования для налогового учета и коэффициента 0.5 общество начислило налоговую амортизацию 66 835, 16 руб. (946 831,5 : 85 мес.* 12 мес.*0,5).

Такие же данные отражены и в бухгалтерском учете, поскольку общество для целей бухгалтерского учета установило срок полезного использования, отличный от срока, установленного для налогового учета.

Аналогично по автомобилям с порядковыми номерами в Приложениях 3 , 4, 14 (П0001816, П0000010, П0001811, П0001911).

Однако налоговым органом коэффициент 0,5 применен к бухгалтерской амортизации, что повлекло вывод о завышении расходов по указанным автомобилям на сумму 160 979, 19 руб. (33 417, 58 + 41 307, 62 + 64 774, 95 + 21 479, 04).

Кроме того, Инспекцией указывается на завышение общехозяйственных расходов заявителя на сумму 131 426 руб., расцененных как безвозмездно оказанные услуги арендодателю помещения по замене деревянных окон на пластиковые.

Данный вывод судом отклоняется в связи со следующим. В акте налоговой проверки Инспекцией указано, что помещение передано ЗАО «КГД» с уже произведенным ремонтом.

Вместе с тем, как следует из установленных судом обстоятельств, помещение по ул. Зеркальная, 49 получено в аренду 01.01.2003, а замена стеклопакетов произведена спустя 20 месяцев. Указанный период времени, по мнению суда, не исключает возможность возникновения дефектов и поломок окон, выявленных и (или) возникших в ходе эксплуатации.

Согласно пункту 2.2.8 договора аренды арендатор обязуется за свой счет производить текущий ремонт арендуемых помещений с предварительным уведомлением об этом арендодателя. Обнаружив протекание окон, общество приняло решение их заменить, письменно уведомив об этом арендодателя.

Замена старых стеклопакетов на новые стеклопакеты не является капитальным ремонтом, поэтому общество обоснованно отнесло стоимость текущего ремонта на затраты.

Так, при определении термина «капитальный ремонт» следует руководствоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279.

В Приложении 8 указанного Постановления определен перечень работ по капитальному ремонту, согласно которого полная смена ветхих оконных и дверных блоков относится к работам по капитальному ремонту. В свою очередь, в Приложении 3 этого же Постановления определен и перечень работ по текущему ремонту, среди которых значится смена неисправных оконных и дверных приборов.

Исходя из этого, общество правомерно отнесло на затраты расходы по текущему, а не по капитальному ремонту, как указано в акте проверки и оспариваемом решении. Соответственно, учитывая пункт 2.2.8 договора аренды, проведение арендатором текущего ремонта не может считаться безвозмездной услугой, оказанной арендодателю.

Таким образом, доначисление обществу налога на прибыль по указанным эпизодам является неправомерным.

Согласно пункту 2.1.6 акта налоговой проверки и оспариваемого решения (страница 8) доходы от реализации занижены обществом на сумму 355 865 835 рублей, в том числе:

- 1 016 910 944 руб. – выручка, отраженная в 2006 году по Приложению № 4 к акту проверки (729 030 102 руб. (ЕЗЦМ) + 287 880 842 руб. (Драгцветмет)),

- 661 188 057 руб. – выручка 2004 года, отраженная в проверяемом периоде.

- 142 948 руб. – не начислены доходы от аренды.

Арбитражный суд считает, что выручка на сумму 287 880 842 руб. от реализации товаров через комиссионера ЗАО «Драгцветмет» обществом не была занижена по следующим основаниям.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на первое предложение пункта 3 статьи 271 НК РФ, которое гласит, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Как следует из указанной нормы налогового законодательства, по общему правилу доход от реализации должен определяться в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ на момент перехода права собственности, если иной порядок признания дохода от реализации не предусмотрен главой 25 НК РФ.

Вместе с тем, налоговым органом при принятии оспариваемого ненормативного акта по данному эпизоду не было учтено, что во втором предложении этого же пункта указан один из случаев иного порядка признания дохода от реализации.

В данном предложении указано, что при реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Реализация драгоценных металлов ЗАО «Драгцветмет» осуществлялась на основании договора комиссии от 11.04.2005 № 021104. В указанном договоре комиссии сторонами определено, что комиссионер ежемесячно представляет комитенту отчет о сделках и операциях с приложением предусмотренных договором копий документов, в том числе счетов-фактур, выписок из расчетного счета и других документов о поступлении средств по заключенным сделкам (пункт 2.1.9 договора комиссии № 021104).

В соответствии со статьей 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Таким образом, исходя как из закона, так и из договора, комиссионер обязан предоставить комитенту отчет только на момент исполнения поручения комитента, то есть на момент фактической реализации товаров (перехода права собственности), принадлежащих комитенту, в соответствии с условиями договора, заключенного им с покупателем.

Поэтому при определении даты реализации товаров по договору комиссии общество вправе было исходить из даты поступления отчета комиссионера.

Выводы налогового органа заключаются в том, что общество отразило доходы « по методу оплаты», что является ошибочным. Согласно статье 271 НК РФ для доходов от реализации (по методу начисления), если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров, определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ.

В свою очередь, согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров признается переход права собственности на товары.

Согласно пункту 1.3 договора от 20.05.2005 № 06/2005, заключенному комиссионером ЗАО «Драгцветмет» с «Trans European Limited», правом собственности на продукцию до момента ее оплаты обладает ЗАО «КГД».

В акте проверки налоговым органом также сделана ссылка на пункт 7 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС России от 22.12.2005 № 98).

Арбитражный суд считает, что положения пункта 7 вышеуказанного Информационного письма не могли быть применены к рассматриваемой ситуации, поскольку в контракте содержатся условия не просто о переходе права собственности на товар по дате полной его оплаты, но также и условия, обеспечивающие выполнение условия договора о сохранении права собственности на товар за продавцом (собственником). Указанная договоренность сторон отражает фактические отношения и реальные финансово-экономические результаты деятельности.

Так, пунктом 1.3. договора стороны закрепили, что правом собственности на продукцию до момента ее оплаты покупателем является ЗАО «КГД». Пунктом 1.4. закреплена обязанность покупателя за свой счет обеспечить страхование продукции до момента ее оплаты либо возврата продавцу. Более того, в соответствии с пунктом 2.8 договора покупатель обязан направить продавцу документы, подтверждающие не только получение продукции, но и страховых полисов. В пункте 2.9 этого же договора стороны определили порядок хранения продукции до момента ее полной оплаты, а в пункте 3.4 установили обязанность покупателя возвратить продавцу продукцию в случае ее неоплаты в установленный договором срок.

Приведенные условия договора свидетельствуют о том, что стороны выполнили все требования, предусмотренные статьей 491 ГК РФ, предусматривающие сохранение права собственности за продавцом до оплаты товара, а также порядок возврата товара в случае его неоплаты покупателем. Условие о том, что покупатель обязан хранить продукцию в специально оборудованном помещении, свидетельствует о том, что он не вправе ею распоряжаться до момента перехода к нему права собственности.

Таким образом, при отгрузке продукции по указанному договору имеет место не реализация, а лишь отправка на хранение до перехода права собственности, что и отражено в учете общества на счете 45 «Товары отгруженные».

Данные обстоятельства подтверждаются имеющимися к материалах дела копиями договора от 20.05.05 № 06/2005, изменения № 1 к договору и дополнительных соглашений № ЗА, 4А, 5А, 6А, 7А, договора комиссии от 11.04.2005 № 021104, а также отчета комиссионера ЗАО «Драгцветмет» за май 2006 года.

Таким образом, выводы налогового органа о занижении обществом доходов от реализации за 2005 год в сумме 88 423 087 руб. (355 865 835 – 267 299 800 - 142 948) являются неправомерными.

Согласно пункту 2.1.8 Акта налоговой проверки и оспариваемого решения (страница 12) обществом завышены расходы на сумму 450 232 рублей по амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов.

Арбитражный суд не может согласиться с вышеуказанным выводом по следующим основаниям.

Как установлено судом, ЗАО «КГД» при начислении амортизации по легковым автомобилям и микроавтобусам применяло специальный коэффициент 0,5.

Согласно «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» автомобили легковые большого класса отнесены в пятую группу со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет.

Общество для таких автомобилей установило срок полезного использования в целях налогового учета – 85 месяцев, а для целей бухгалтерского учета – 170 месяцев.

Так, по легковому автомобилю (№ 2 в Приложении № За к акту проверки), исходя из первоначальной стоимости срока полезного использования для налогового учета и коэффициента 0,5, общество начислило налоговую амортизацию 66 835, 16 руб. (946 831, 50 : 85 мес.* 12 мес.* 0,5).

Аналогичные данные отражены и в бухгалтерском учете, поскольку общество для целей бухгалтерского учета установило срок полезного использования, отличный от срока для налогового учета. Аналогично по автомобилям с порядковыми номерами в Приложении № 3а - 3, 4, 16 (П0001816, П0000010, П0001811 ,П0001911).

Вместе с тем, Инспекцией коэффициент 0,5 применен к бухгалтерской амортизации, что повлекло за собой неправомерный вывод о завышении расходов по указанным автомобилям на сумму 176 321, 35 рублей. (33 417, 58 + 41 307, 62 + 64 774, 95 + 36 821, 20).

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на
 прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

При исчислении заниженной прибыли в части отражения доходов от реализации в последующем периоде, сумма доначисленных доходов не уменьшена налоговым органом на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 2.1.13 акта проверки и оспариваемого решения (страница 20) обществом завышены расходы на сумму 451 349 рублей по амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов.

Арбитражный суд не может согласиться с вышеуказанным выводом по следующим основаниям.

Как установлено судом, ЗАО «КГД» при начислении амортизации по легковым автомобилям и микроавтобусам применяло специальный коэффициент 0,5.

Согласно «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» автомобили легковые большого класса отнесены в пятую группу со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет.

Общество для таких автомобилей установило срок полезного использования в целях налогового учета – 85 месяцев, а для целей бухгалтерского учета – 170 месяцев.

Так, по легковому автомобилю (№ 2 в Приложении № 3б к акту проверки), исходя из первоначальной стоимости, срока полезного использования для налогового учета и коэффициента 0,5, общество начислило налоговую амортизацию 66 835, 16 руб. (946 831, 50 : 85 мес.* 12 мес.* 0,5).

Аналогичные данные отражены и в бухгалтерском учете, поскольку общество для целей бухгалтерского учета установило срок полезного использования, отличный от срока для налогового учета. Аналогично по автомобилям с порядковыми номерами в Приложении № 3б - 3, 4, 15 (П0001816, П0000010, П0001811, П0001911).

Вместе с тем, налоговым органом коэффициент 0,5 применен к бухгалтерской амортизации, что повлекло за собой необоснованный вывод о завышении обществом расходов по указанным автомобилям на сумму 176 321 рублей. (33 417, 58 + 41 307,62 + 64 774, 95 + 36 821,20).

При указанных обстоятельствах решение Инспекции в части доначисления обществу налога на прибыль в местный бюджет в сумме 6 407 342 руб. (подпункт 1 пункта 3.1 решения) является неправомерным.

По этим же основаниям привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату суммы налога на прибыль, зачисляемого в местный бюджет, в размере 1 281 468 руб. (6 407 342 руб. * 20%) не может являться законным и обоснованным.

Давая оценку выводам Инспекции в части начисления заявителю пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в общей сумме 57 205 671 руб., суд считает, что требования заявителя в этой части подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как подтверждается материалами дела, пени рассчитаны Инспекцией нарастающим итогом, начиная с 28.03.2005 по 27.03.2007. Вместе с тем, согласно выводам налогового органа, занижение налога на прибыль за 2004 год допущено вследствие отражения выручки от реализации не в том налоговом периоде (подпункт «б» пункта 1 Решения).

Поскольку указанная в акте налоговой проверки выручка (Приложение № 2 к акту проверки) отражена в первом полугодии 2005 года (часть – в первом квартале, часть – во втором квартале), то налог на прибыль с этой выручки уплачен обществом в первом полугодии 2006 года.

Исходя из сказанного, пени за несвоевременную уплату налога на прибыль следовало рассчитать частично по 27.042005, частично – по 27.07.2005 соответственно проведенной выручке.

Аналогично, по заниженной прибыли за 2005 год (страница 8 решения): указанная в акте налоговой проверки выручка (Приложение № 4 к Акту проверки) отражена в первом полугодии 2006 года. Поэтому, пени следовало рассчитать по 27.04.2006 и по 27.07.2006 года соответственно.

На страницах 22-23 решения налоговым органом отмечено, что обществом не исполнена обязанность самостоятельно уплатить налоги и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2004 год на основании поданной корректирующей декларации. Поэтому в соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ заявителю начислены пени за каждый календарный день просрочки. При этом, нени начислены на всю сумму заниженного (по выводам налогового органа) налога за 2004 год.

Вместе с тем, согласно корректирующей декларации по налогу на прибыль за 2004 год к доплате по сроку причитается сумма в размере 9 473 498 рублей, поскольку большая часть прибыли была исчислена и уплачена в 4 квартале 2004 года в составе авансовых платежей.

Следовательно, пени следовало начислить не со всей суммы заниженного (по мнению налогового органа) налога на прибыль - 162 725 016 рублей, а с суммы, причитающейся к доплате по корректирующей декларации - 9 473 498 рублей, с учетом имеющейся переплаты по бюджетам.

Кроме того, налоговым органом допущена ошибка в расчете
 пеней по налогу на прибыль по субъекту РФ за период с 09.06.2005 по 10.06.2005 в сумме 4 188 676 руб. (Приложение № 2 к Решению). Так, следовало начислить пени за 1 день просрочки уплаты налога в сумме 45 529 руб., а налоговым органом начислено за 93 дня в сумме 4 234 205 руб.

Согласно расчетам, представленным обществом в арбитражный суд, сумма пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль составляет 13 955 712, 33 руб. Данные расчеты проверены судом и признаны обоснованными; возражений и контрасчетов налоговым органом в соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ в суд не представлено.

По указанным основаниям оспариваемое решение в части начисления пеней, превышающей данную сумму, т.е. в части начисления пеней в размере 43 249 958, 67 руб. (57 205 671 – 13 955 712, 33), подлежит признанию недействительным.

Оснований для признания недействительным ненормативного акта Инспекции в части начисления обществу всей суммы пеней в размере 57 205 671 руб. у суда не имеется в силу положений статьи 75 НК РФ. Кроме того, факт частичной несвоевременной уплаты налога на прибыль обществом не отрицается, о чем также и свидетельствуют представленные заявителем расчеты.

Не может быть признано законным и обоснованным оспариваемое решение и в части доначисления обществу налога на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4 720 444 руб., пеней за несвоевременную уплату этого налога в размере 1 514 570 руб. и штрафа за неуплату налога в сумме 944 089 руб. по следующим основаниям.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество выплачивало иностранным юридическим лицам доходы в виде процентов за пользование заемными средствами, а именно компаниям «Preramet Limited» (Великобритания) и «Indesticoplaz» (Кипр).

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Как указано налоговым органом на страницах 24-25 оспариваемого решения, к возражениям по акту проверки общество до вынесения решения представило все необходимые документы в соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ. Вместе с тем, указанные документы не были Инспекцией при вынесении оспариваемого ненормативного акта.

Между Российской Федерации и Республикой Кипр заключено Соглашение «Oб избежании двойного налогообложения» от 05.12.1998, согласно статье 11 которого проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве. Аналогичное соглашение (Конвенция) заключено и с Великобританией 15.02.1994.

Ссылка налогового органа, что при проведении проверки подтверждающие документы не были представлены, судом отклоняется, поскольку из статьи 312 НК РФ следует, что налог на доходы иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, получаемый от источников в Российской Федерации, подлежит перечислению в бюджет (в случае непредставления документов) за счет средств (дохода), подлежащих выплате иностранной организации, а не самого налогового агента.

При этом, до момента удержания этих средств обязанность по уплате названного налога лежит на иностранной организации. В случае удержания суммы налога налоговым агентом, обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент.

Согласно пункту 5 статьи 108 НК РФ привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пеней, а налогового агента – их перечислить.

Следовательно, требование Инспекции о взыскании с налогового агента суммы налога, не перечисленного в бюджет в связи с ее неудержанием с налогоплательщика, не основано на нормах Налогового кодекса Российской Федерации. Взыскание с налогового агента суммы неудержанного налога является, по сути, дополнительным видом ответственности, не предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации, поскольку в таком случае налоговый агент, помимо взыскания штрафа, подвергается денежному взысканию и лишается собственного имущества – денежных средств.

При указанных обстоятельствах налог на доходы, полученные иностранной организацией от источника в Российской Федерации, подлежит уплате на территории Республики Кипр и Великобритании соответственно, а не на территории Российской Федерации. В данном случае налоговый агент должен был удержать налог на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации. После этого иностранная организация имела законное право обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента за возвратом удержанного налога (пункт 2 статьи 312 НК РФ).

В рассматриваемом случае налог не был удержан и оснований для его возврата не возникло. Следовательно, налог должен быть уплачен на территории вышеуказанных государств, а его взыскание с налогового агента, т.е. с заявителя фактически приведет к двойному налогообложению суммы дохода как в Российской Федерации, так и этих государств, что является недопустимым в силу Соглашений об избежании двойного налогообложения.

Давая правовую оценку оспариваемому решению в части доначисления обществу водного налога в сумме 711 241 руб., пеней в размере 156 776 руб. и штрафа в сумме 142 248 руб. (при оспаривании заявителем сумм 628 327 руб., 132 618, 35 руб. и 125 665, 40 руб. соответственно), арбитражный суд не находит правовых оснований для признания решения Инспекции в данной части недействительным по следующим основаниям.

Как следует из пункта 7 мотивировочной части оспариваемого решения, водный налог, доначисленный ЗАО «КГД» в сумме 711 241 руб., включает в себя суммы налога за 2005 год в размере 345 206 руб. и за 2006 год – в сумме 366 035 руб.

В ходе проверки за 2005 год налоговым органом установлено, что обществом в установленном порядке не утверждены квартальные лимиты; не определены они расчетным путем и самим плательщиком. Соответственно, по мнению Инспекции, налоговая ставка при заборе воды сверх установленных квартальных лимитов не увеличена в пять раз. Как указал налоговый орган, в нарушение главы 25.2 НК РФ ЗАО «КГД» при фактическом использовании водных объектов р. Палана, руч. Ветвистый водный налог в 2005 году не исчисляло.

Кроме того, в нарушении пункта 3 статьи 333.12 НК РФ при отсутствии утвержденных квартальных лимитов, ЗАО «КГД» квартальные лимиты расчетно, как одна четвертая утвержденного годового лимита, не определяло. В результате выездной налоговой проверки занижение водного налога за забор воды сверх установленного лимита (по ставке, увеличенной в пять раз 1 260 руб./1 тыс. куб.м.) в 2005 году составило 345 206руб.

Общество, оспаривая доначисление этого налога за 2005 год в сумме 264 767 руб., указывает, что лимит водопользования общества фактически утвержден. Кроме того, по мнению заявителя, при налоговой проверке не был учтен тот факт, что общество является сезонным, ив1квартале в течение всего времени своего существования водопользование не производит. Годовые лимиты водопользования утверждены, исходя из фактического времени работы общества. Лимит водопользования не может быть установлен на период времени, в течение которого производить водопользование фактически не возможно.

Доводы ЗАО «КГД» в указанной части не могут быть признаны признаны обоснованными по следующим основаниям.

Согласно имеющимся в материалах дела сведениям, представленным Отделом водных ресурсов по Камчатской области и Корякскому автономному округу Амурского бассейнового водного управления Федерального агентства водных ресурсов, объем выделенных лимитов ЗАО «КГД» на водопользование утвержден на год. Квартальные лимиты лицензирующим органом не утверждены.

Кроме того, представленные обществом лимиты по забору воды из поверхностных вод водоемов с распределением по кварталам на 2005 год с учетом сезонности работ утверждены самим налогоплательщиком, а не лицензирующим органом.

Согласно статье 333.11 НК РФ налоговым периодом по водному налогу считается квартал. Исходя из буквального содержания пункта 2 статьи 333.12 НК РФ, если для налогоплательщика не утверждены квартальные лимиты, их необходимо определять самостоятельно расчетным путем. Для этого годовой лимит подлежит делению на 4 (по количеству кварталов в году). При уплате налога за сверхлимитную воду ставки налога подлежат повышению в 5 раз.

По этим же основаниям является правомерным доначисление обществу водного налога за 2006 год в сумме 366 035 рублей, а также пеней за несвоевременную уплату налога в размере в размере 156 776 руб. в соответствии с пунктом 3 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации и штрафа в сумме 142 248 руб. на основании пункта 1 статьи 122 этого же Кодекса.

Оценивая доводы заявителя в части несогласия с доначислением ему налога на добычу полезных ископаемых за 2004-2006 гг. в общей сумме 4 448 652 руб., суд считает, что требования общества подлежат удовлетворению частично в сумме 1 397 592 руб., поскольку из заявления общества и дополнений к заявлению следует, что заявителем оспаривается только доначисление данного налога за 2005 год в этой сумме, т.е. 1 397 592 руб. Доводов о неправомерности доначисления Инспекцией налога на добычу полезных ископаемых за 2004 год в сумме 2 420 953 руб. и за 2006 год в сумме 630 107 руб. заявителем не приведено как в заявлении и дополнениях к нему, так и представителями общества в судебном заседании.

Вместе с тем, по мнению суда, доначисление обществу этого налога за 2005 год в размере 1 397 592 руб. не может быть признано законным и обоснованным в связи со следующим.

Согласно пункту 5 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится, исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Из приложения № 42 к акту налоговой проверки следует, что общество при оценке стоимости добытых драгоценных металлов в 2005 году не исключало из цен реализации расходы на аффинаж. Всего расходы на аффинаж платины за 2005 год составили 60 976 583 рубля. Налоговым органом при проведении проверки этот факт отмечен не был.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

С учетом расходов на аффинаж обществом произведен и представлен в арбитражный перерасчет налога за 2005 год (таблица № 3 «Анализ расчета НДПИ за 2005 год», приложенная к заявлению общества). Данный перерасчет произведен, исходя из данных аффинажного завода за 2005 год о доле содержании платины (84, 67 %) – страница 90 акта налоговой проверки.

На странице 78 оспариваемого решения налоговый орган указал, что уточненные декларации по налогу на добычу полезных ископаемых в налоговый орган не поступали. Однако, данный факт опровергается имеющимися в материалах дела протоколами о принятии отчетов в электронном виде от 18.12.2007 и возражениями общества на акт налоговой проверки, в которых оно просило учесть данное обстоятельство при вынесении решения по результатам налоговой проверки.

Кроме того, отсутствие в оспариваемом решении штрафа за неуплату (неполную уплату налога) и пеней за 2005 по НДПИ также, по мнению суда, свидетельствуют об отсутствии задолженности по данному налогу.

Давая оценку оспариваемому решению в части доначисления обществу пеней по НДФЛ в сумме 354 423 руб., суд приходит к следующему.

Как установлено судом, расчет оспариваемых пеней содержится в приложении № 25 к оспариваемому решению и произведен Инспекцией, исходя из срока перечисления налога - последний день отчетного месяца 2006 года.

Арбитражный суд считает, что вышеуказанный расчет соответствует положениям НК РФ не в полном объеме.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, произведенный налоговым органом расчет пеней, исходя из срока перечисления в последний день календарного месяца, не в полной мере соответствует нормам статьи 226 НК РФ, поэтому решение Инспекции в части начисления пеней по НДФЛ является правомерным в части.

Согласно уточненному расчету, представленному Инспекцией в арбитражный суд, сумма пеней по НДФЛ по оспариваемому решению составляет 131 801 руб. вместо 354 423 руб., указанных в этом решении. Представленный ответчиком расчет судом проверен и признан обоснованным. Наличие факта нарушений в этой части (несвоевременное перечисление сумм налога) заявителем не оспаривается; контрасчет обществом не представлен. По указанным причинам оснований для признания оспариваемого решения недействительным в части начисления пеней в сумме 354 423 руб. у суда не имеется.

В связи с этим решение налогового органа в части начисления заявителю пеней по НДФЛ в сумме 222 622 руб. (354 423 руб. – 131 801 руб.) подлежит признанию недействительным.

Не имеется у суда и правовых оснований для удовлетворения требований заявителя о признании неправомерным доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 162 527 462 руб., за 2005 год – в сумме 30 241 667 руб., а также в части признания неправомерным уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2006 год на сумму 176 321 руб.

Как установлено судом и следует из резолютивной части оспариваемого ненормативного правового акта, решение в данной части налоговым органом не принималось; доначисление налогов в вышеуказанных суммах не производилось.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным. В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворе­нии заявленного требования.

По указанным основаниям требования заявителя подлежат частичному удовлетворению.

В связи с частичным удовлетворением заявленных требований, государственная пошлина в силу статьи 110 АПК РФ относится на заявителя в сумме 500 руб., на налоговый орган – в сумме 1 500 руб. Учитывая, что заявитель при подаче заявления в суд уплатил в бюджет 2 000 руб., его расходы в размере 1 500 руб. подлежат возмещению за счет Инспекции.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 197, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Требования закрытого акционерного общества «Корякгеолдобыча» удовлетворить частично.

Признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Камчатскому краю от 26.12.2007 № 09-08/17/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения закрытому акционерному обществу «Корякгеолдобыча» уплатить:

- недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 87 077 634 руб. (подпункт 3 пункта 3.1 решения); соответствующие данной сумме налога пени в размере 28 708 799 руб. (подпункт 5 пункта 2, пункт 3.3 решения) и штраф в сумме 10 101 665 руб. (подпункт 2 пункта 1, пункт 3.2 решения);

- недоимку по налогу на прибыль в местный бюджет в сумме 6 407 342 руб. (подпункт 1 пункта 3.1 решения); пени по налогу на прибыль в общей сумме 43 249 958, 67 руб. (пункты 2, 3.3 решения); штраф по налогу на прибыль в местный бюджет в сумме 1 281 468 руб. (подпункт 1 пункта 1, пункт 3.2 решения);

- недоимку по налогу на прибыль с доходов, полученных иностранными организациями, в сумме 4 720 444 руб. (подпункт 2 пункта 3.1 решения); соответствующие данной сумме налога пени в сумме 1 514 570 руб. (подпункт 4 пункта 2, пункт 3.3 решения) и штраф в сумме 944 089 руб. (подпункт 5 пункта 1, пункт 3.2 решения);

- недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых за 2005 год в сумме 1 397 592 руб. (подпункт 9 пункта 3.1 решения);

- пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 222 622 руб. (подпункт 11 пункта 2, пункт 3.3 решения).

Обязать Межрайонную ИФНС России № 1 по Камчатскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 1 по Камчатскому краю в пользу закрытого акционерного общества «Корякгеолдобыча» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб.

Решение суда подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия или в арбитражный суд кассационной инстанции в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья В.И. Решетько