Резолютивная часть решения объявлена 02 октября 2023 года.

Полный текст решения изготовлен 09 октября 2023 года.

Арбитражный суд Ивановской области в составе судьи Савельевой М.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Римской Л.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

открытого акционерного общества «Завод им. Г.К. Королева» (ОГРН: 1023700541787, ИНН: 3731002087)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Ивановской области

о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 754 763 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 414 174,26 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 875 476,20 руб.;

при участии в судебном заседании:

от заявителя – представитель Сверчкова М.О. на основании доверенности от 19.10.2022, диплома, паспорта;

от налогового органа – представитель Москалева Н.В. на основании доверенности от 24.10.2022, диплома, служебного удостоверения; инспектор Елпашева Г.А. на основании доверенности № 04-09 от 07.11.2022, паспорта; представитель Малова А.В.. на основании доверенности от 24.10.2022, диплома, служебного удостоверения.

установил:

открытое акционерное общество «Завод им. Г.К. Королева» (далее: заявитель, Общество, ООО «Завод им. Г.К. Королева») обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Иваново о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 754 763 рубля; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 414 174,26 рубля; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 875 476,20 рублей.

В ходе рассмотрения дела ОАО «Завод им. Г.К. Королева» в порядке ст. 49 АПК РФ уточнило заявленные требования, просило суд о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 531 637 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 352 646,30 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 853 164,20 руб.

В части оспаривания Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 223 126 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 61 527,96 руб.; штрафа по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 22 312 руб. заявитель отказался от заявленных требований в связи с вынесением УФНС России по Ивановской области 01.08.2022 решения об отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 в указанной части.

Уточнения приняты судом.

Предметом спора является требование о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 531 637 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 352 646,30 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 853 164,20 руб.

В порядке ст. 48 АПК РФ ИФНС России по г. Иваново замена на правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области, о чем вынесено отдельное определение.

В обосновании заявленных требований заявитель привел следующие аргументы. По мнению заявителя, восстановлению подлежит НДС, принятый к вычету по товарам, материалам, сырью, непосредственно использованным при производстве готовой продукции и незавершенного производства (прямым расходам), нереализованным к моменту перехода на упрощенную систему налогообложения. Данные суммы Обществом были восстановлены самостоятельно в 4 квартале 2016 года. Расчет налогового органа произведен неверно. Спорные общехозяйственные расходы – это косвенные расходы, связанные с необходимостью функционирования всего предприятия в целом. Не все приобретенные работы, услуги, товары в своей цене содержали НДС и соответственно никаких вычетов по ним предприятие не применяло. В расчете налогового органа использованы только данные 2016 г., что не обосновано. На складе предприятия на 31.12.2016 г. находилась нереализованная готовая продукция и имелись остатки незавершенного производства, производство которых начато было ранее 2005 года и последующие годы. Согласно статье 272 НК РФ все указанные косвенные расходы были отнесены к периоду, к которому они относились и в которые фактически были потреблены. В налоговом учете данные расходы к моменту перехода на упрощенную систему налогообложения уже были списаны, товары (услуги, работы) были потреблены – использованы в основной деятельности, облагаемой НДС, неиспользованных товаров, работы, услуг на момент перехода на УСН не было.

По мнению заявителя, оснований для применения расчетного метода определения суммы налога, подлежащего восстановлению, у налогового органа не имелось. Указание на странице 8 решения о том, что карточки бухгалтерских счетов 20 и 43 не представлены без объяснения причин не соответствует действительности. Отсутствие удобных для проверяющих карточек учета по бухгалтерским счетам 20 и 43 по наименованию продукции, не означает отсутствие надлежащего учета у налогоплательщика.

Налоговый орган в письменном отзыве и дополнениях к нему с заявленными требованиями не согласился по следующим основаниям. Вынесенное решение с учетом внесенных изменений является законным и обоснованным.

Обязанность налогоплательщика восстановить суммы НДС, принятые к вычету по приобретению материалов (сырья), в связи с наличием остатков готовой продукции и незавершенного производства к моменту перехода на УСН, имеется. Размер НДС, подлежащий восстановлению, зависит от размера ранее полученного вычета по товарам (работам, услугам), которые не будут использованы в операциях облагаемых НДС, и не связан непосредственно со счетами-фактурами, на основании которых он был возмещен. В связи с непредставлением Обществом документов для правомерности восстановления НДС Инспекцией применен расчетный метод на основании п.п.7 п.1 статьи 31 Кодекса.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, рассмотрев материалы по делу, суд установил следующее.

ОАО «Завод им.Г.К.Королева» до 2017 года применяло общепринятую систему налогообложения, с 01.01.2017 года перешло на применение упрощенной системы налогообложения. Основной вид деятельности – изготовление и последующая продажа оборудования и запчастей для первичной переработки льна, шерсти, для текстильной промышленности и отделочного оборудования.

В отношении ОАО «Завод им.Г.К.Королева» проведена выездная налоговая проверка за период 2016-2018 годы. По результатам проверки составлен акт налоговой проверки № 16-75 от 25.11.2019 года.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений ИФНС России по г. Иваново было вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-101 от 31.12.2019 года.

Не согласившись с решением ИФНС России по г.Иваново о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-101 от 31.12.2019 года в части доначисления налога на добавленную стоимость, а также пени и штрафа, ОАО «Завод им.Г.К.Королева» обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Ивановской области.

Управление ФНС России по Ивановской области 20.04.2020 года вынесло решение, которым частично отменило решение ИФНС России по г.Иваново о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-101 от 31.12.2019 года, обязав ИФНС России по г.Иваново произвести перерасчет НДС, пени, штрафа, в основном в удовлетворении требований было отказано.

22.04.2020 года ИФНС России по г.Иваново произвела перерасчет налоговых обязательств, пени и штрафа с учетом решения УФНС России по Ивановской области от 20.04.2020 года.

С учетом изменений решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16-101 от 31.12.2019 года ОАО «Завод им.Г.К.Королева»:

- доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 754 763 рубля;

- доначислены пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 414 174,26 рубля;

-привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 875 476,20 рублей;

- доначислен налог, взимаемый с налогоплательщика, выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в том числе минимального налога, за 2017 год в размере 175 968 рублей, пени по налогу 39 696,62 рублей;

- привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу, взимаемому с налогоплательщика, выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в том числе минимального налога, за 2017 год в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 17 596,80 рублей;

- предложено уменьшить убыток для целей налогообложения за 2016 год в сумме 6 601 064 рубля.

Не согласившись с Решением ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 754 763 рубля; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 414 174,26 рубля; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 875 476,20 рублей, открытое акционерное общество «Завод им. Г.К. Королева» обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с настоящим заявлением.

В ходе рассмотрения дела в суде 01.08.2022 г. Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области отменило Решение ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 223 126 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 61 527,96 руб.; штрафа по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 22 312 руб. В связи с чем, заявлением от 01.11.2022 г. заявитель отказался от заявленных требований в указанной части.

В силу части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела, отказаться от заявления полностью или частично. Суд считает отказ открытого акционерного общества «Завод им. Г.К. Королева» от заявленных требований в части оспаривания Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 223 126 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 61 527,96 руб.; штрафа по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 22 312 руб. не противоречащим закону и не нарушающим права других лиц.

В соответствии с п. 4 ч. 1 статьи 150, ст. 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отказе заявителя от части заявленных требований и принятии отказа судом производство по делу в указанной части подлежит прекращению.

Таким образом, предметом заявленных требований является требование о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 531 637 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 352 646,30 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 853 164,20 руб.

Заявление предпринимателя рассмотрено арбитражным судом первой инстанции в соответствии с порядком предусмотренном ст. ст. 152-170, 197-201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Оспариваемый ненормативный правовой акт проверяется судом на дату его вынесения.

Согласно материалам дела ОАО «Завод им. Г.К.Королева» осуществляет деятельность по изготовлению и последующей продаже изготовленных изделий (готовой продукции), в частности - машин для переработки льна, оборудования и запчастей.

ОАО «Завод им. Г.К.Королева» с момента создания применяло общую систему налогообложения, а с 01.01.2017 перешло на УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

В период применения ОАО «Завод им.Г.К.Королева» общей системы налогообложения база для налогообложения НДС формировалась налогоплательщиком по результатам реализации готовой продукции, запчастей и других товаров в соответствии с нормами налогового законодательства.

В оспариваемом Заявителем решении ИФНС было установлено не восстановление НДС при переходе на УСН ранее принятого к вычету по товарам, материалам, работам, услугам стоимость которых в качестве общехозяйственных расходов отнесена на затраты по производству готовой продукции и незавершенного производства, которые к моменту перехода на УСН не реализованы.

В соответствии со статьей 346.11 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее Кодекса, НК РФ) организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) не признаются налогоплательщиками НДС.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 указанной статьи.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Таким образом, законодатель закрепил обязанность налогоплательщика, восстановить суммы налога, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам) при переходе на УСН, так как данные товары (работы, услуги) не будут участвовать в облагаемых НДС сделках.

Данная обязанность в полной мере согласуется с положениями статей 166, 171, 172 Кодекса.

Так в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей вычеты.

Суммы налога, предъявленные налогоплательщику НДС при приобретении товаров (работ, услуг) принимаются к вычету при выполнении следующих условий (пункты 2, 6 статьи 171, пункты 1, 1.1,5 статьи 172 Кодекса): счет-фактура получен от поставщика (подрядчика); приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету; не истекли три года после принятия на учет; приобретенные товары (работы, услуги) будут участвовать в облагаемых НДС сделках.

Из анализа вышеуказанных норм, следует, что с целью соблюдения принципа налогообложения косвенным налогом - НДС, законодатель определил одно из обязательных условий, позволяющих уменьшить налогооблагаемую базу по НДС (получение вычетов по НДС) - приобретенные товары (работы, услуги) должны участвовать в облагаемых НДС сделках.

Принятые к вычету суммы НДС, предъявленные организации при приобретении товаров, в том числе сырья и материалов, использованных для изготовления продукции, принятой к учету в период применения общей системы налогообложения, но не реализованной на дату перехода на УСН, подлежат восстановлению и уплате в бюджет на том основании, что организация, не являющаяся плательщиком НДС в связи с применением УСН, указанную продукцию для осуществления операций, подлежащих обложению НДС, не использует (абзац 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса).

В подпункте 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса указано, что восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Таким образом, размер НДС, подлежащий восстановлению, зависит от размера ранее полученного вычета по товарам (работам, услугам), которые не будут использованы в операциях облагаемых НДС, и не связан непосредственно со счетами-фактурами, на основании которых он был возмещен.

Довод Заявителя об отсутствии в подпункте 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ указания на порядок восстановления НДС по остаткам готовой продукции и незавершенного производства судом отклоняется по следующим основаниям.

Законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия «остатки готовой продукции» и «незавершенное производство», в связи с чем, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, данные термины следует применять в том значении, в котором они используется в гражданском законодательстве и других отраслях законодательства Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса, суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 указанной статьи.

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Таким образом, готовая продукция, которая предназначена для дальнейшей реализации, является товаром.

Исходя из пункта 199 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, пункта 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Следовательно, принятые к вычету суммы НДС в отношении сырья и материалов, использованных для изготовления продукции, принятой к учету в период применения общепринятой системы налогообложения, но не реализованной на дату перехода на УСН. подлежат восстановлению.

Данные выводы распространяются и на незавершенное производство и остатки готовой продукции.

Таким образом, обязанность налогоплательщика восстановить суммы НДС, принятые к вычету по приобретению материалов (сырья), в связи с наличием остатков готовой продукции и незавершенного производства к моменту перехода на УСН, имеется.

При этом на предмет наличия налога к восстановлению необходимо проанализировать не только остатки материалов и товаров, но и структуру остатков незавершенного производства и готовой продукции на предмет наличия в составе данных активов стоимости товаров, работ, услуг, поступивших налогоплательщику с «входным» НДС.

Следовательно, перед переходом на УСН налогоплательщик обязан восстановить НДС по приобретенным товарам, работам, услугам, которые будут использованы в периоде применения УСН.

В соответствии со статьей 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы, аналитические регистры, расчет налоговой базы.

Порядок определения расходов на производство и реализацию определяется в соответствии с положениями статьи 318 Кодекса.

Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции определяется в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Из норм статей 318, 319, 252 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Перечень прямых расходов, предусмотренный в пункте 1 статьи 318 НК РФ, не является закрытым, а включает в себя виды прямых расходов, которые могут учитываться всеми организациями, являющимися плательщиками налога на прибыль организаций. При этом, на основании абзаца 10 пункта 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик вправе в своей учетной политике для целей налогообложения определить наряду с предусмотренными в пункте 1 статьи 318 НК РФ и иные прямые расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые с учетом конкретного вида деятельности налогоплательщика также могут рассматриваться в качестве его прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций и при отнесении расхода к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера.

Приказом № 143 от 30.12.2015 г. «О принятии учетной политики организации» на 2016 год установлен порядок распределения затрат на прямые и косвенные, оценка остатков готовой продукции и незавершенного производства.

Выражая несогласие с изложенным на странице 8 решения ИФНС по г. Иваново выводом о том, что «НДС должен быть восстановлен не только с материалов, непосредственно участвующих в процессе производства, но также и с материалов, товаров, работ, услуг, которые учитываются в бухгалтерскому учете на счетах 20, 23, 25, 26 и отражены в остатках незавершенного производства и готовой продукции как общезаводские расходы», заявитель указывает, что спорные общехозяйственные расходы являются косвенными расходами, связанными с необходимостью функционирования всего предприятия в целом.

При этом в бухгалтерском учете деление затрат на прямые и косвенные производится с целью их распределения между единицами калькулирования и исчисления фактической себестоимости каждой единицы.

В налоговом учете деление расходов на прямые и косвенные преследует исключительно цель выделения расходов, не уменьшающих доходы и подлежащих включению в стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженных товаров. Косвенные расходы списываются сразу. Прямые же нужно признавать по мере реализации выпускаемой продукции. Данный порядок применяется при расчете налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

В силу статьи 319 НК РФ, при оценке остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных учитываются только прямые расходы, распределяемые налогоплательщиком в порядке, определенном в учетной политике для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 319 НК РФ оценка остатков готовой продукции на складе производится на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящихся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную продукцию в текущем месяце.

Применительно же к расчету НДС принятые к вычету суммы НДС, предъявленные организации при приобретении товаров, в том числе сырья и материалов, использованных для изготовления продукции, принятой к учету в период применения общей системы налогообложения, но не реализованной на дату перехода на УСН, подлежат восстановлению и уплате в бюджет на том основании, что в связи применением УСН общество не является плательщиком НДС, и спорная продукция будет использована им в операциях, не подлежащих обложению данным налогом.

Из материалов дела следует, что доля общезаводских расходов Общества почти в 10 раз превышает стоимость материалов, использованных при изготовлении готовой продукции. Это свидетельствует о том, что для того, чтобы изготовить изделие, требуется привлечение работ и материалов практически всех цехов завода, а также использование товаров, работ, услуг, ранее приобретенных с НДС. Такие товары работы, услуги создают себестоимость продукции, которая в большей своей части как раз и состоит из тех материалов и работ, которые учтены на счетах бухгалтерского учета 23,25,26.

Следовательно, налоговый орган пришел к правильному выводу о необходимости доначисления обществу сумм НДС.

Проверив возражения заявителя относительно правильности расчета сумм налога, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе: определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций;

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10 указано, что при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Согласно постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Нормы налогового законодательства, а именно Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекса, НК РФ) не содержат указание на временной период за который налогоплательщик должен восстановить налог на добавленную стоимость (далее НДС) при переходе на упрощенную систему налогообложения (далее УСН), а также не связывает этот период со сроком хранения документов налогоплательщиком.

Иной подход ставил бы в неравное положение налогоплательщиков, перешедших на УСН и восстановивших НДС, и налогоплательщиков, перешедших на УСН и не восстановивших НДС в связи с отсутствием документов по причине истечения срока их хранения.

Затраты (учтенные на счетах 23,25,26), не смотря на то, что не являются составными частями готовой продукции, однако непосредственно участвуют в ее изготовлении и без применения их (например, ремонта) вообще не могли бы быть изготовлены. Поэтому они до момента перехода на УСНО еще не использованы, так как продукция не продана.

Из оставшейся на момент перехода на УСНО суммы 101 936 745 руб. (основное производство 17 774 031 руб., готовая продукция 84 162 714 92 руб.) Обществом самостоятельно восстановлен НДС в сумме 973 501 руб. (основное производство 343 941 руб., готовая продукция 629 560 руб.), что свидетельствует о неправомерности действий налогоплательщика по не восстановлению сумм НДС.

Из материалов дела следует, что налоговым органом при расчете налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению, учитывались все затраты, в том числе по оборудованию, изготовленному до 2014 года, так как реализация данного товара будет происходить после перехода на УСНО, а, следовательно, до момента реализации, документы подлежат хранению для правильного исчисления суммы выручки от реализации продукции.

Обязанности восстановления НДС соответственно корреспондируется и обязанность налогоплательщика определить сумму НДС принятого ранее к вычетам и как следствие определить сумму НДС, подлежащую восстановлению при переходе на УСН.

При переносе убытков на будущее организация обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда база текущего налогового периода уменьшается на сумму убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Согласно материалам дела применение налоговым органом расчетного метода определения суммы НДС, подлежащей восстановлению, было обусловлено отсутствием документов у Общества и наличием обязанности у Общества восстановить НДС при переходе на УСН.

В ходе рассмотрения дела в суде расчет налогового органа заявителем документально не опровергнут, контррасчет не представлен.

Доводы заявителя о том, что расчет подлежит дополнительной корректировке также на суммы, не принятые при вынесении решения УФНС от 01.08.2022, судом отклоняется, поскольку оставшиеся представленные документы невозможно достоверно соотнести с рассматриваемыми остатками готовой продукции и незавершенного производства. Также судом учтено, что при применении расчетного метода в пользу налогоплательщика налоговым органом осуществлен вычет из общей суммы НДС по косвенным расходам оплаченного НДС по прямым расходам, то есть расчет осуществлен в пользу налогоплательщика, в том числе в суммах, превышающих дополнительно представленные в суд документы. Следовательно, основания для перерасчета уточненных сумм налога, пени и штрафа у суда отсутствуют.

Ссылки заявителя на то, что налоговым органом был неправомерно применен удельный вес 2016 года (0,5060), судом отклоняется, поскольку согласно представленной заявителем таблице удельный вес в разные годы колебался от 0,40 до 0,64 (среднее арифметическое составляет 0,536). Следовательно, применение налоговым органом в расчете более низкого показателя 0,5060 не нарушает прав и законных интересов заявителя.

На основании вышеизложенного, требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Как следует из материалов дела, основанием для отказа от части заявленных требований послужило вынесение УФНС России по Ивановской области 01.08.2022 решения об отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 в указанной части. Данные действия предприняты налоговым органом после возбуждения производства по настоящему делу. При этом при вынесении оспариваемого решения налоговый орган должен был самостоятельно исключить материалы, товары, работы, услуги, которые приобретались по цене, не содержащей в себе НДС.

Принимая во внимание данный факт, суд приходит к выводу, что судебные расходы по делу в виде государственной пошлины в размере 3000 руб. в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ, подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса РФ, а также с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» подлежат взысканию с УФНС в пользу заявителя.

В порядке ч. 5 ст. 96 АПК РФ Определение суда от 06.08.2020 года об обеспечении заявления подлежит признанию утратившим силу после вступления решения суда в законную силу.

Руководствуясь ст.ст. 167, 168, 169, 170, 200, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Требования Открытого акционерного общества «Завод им. Г.К. Королева» (ОГРН: 1023700541787, ИНН: 3731002087) о признании недействительным и отмене Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 8 531 637 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 2 352 646,30 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде штрафа с учетом применения п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 853 164,20 руб. оставить без удовлетворения.

2. Производство по делу А17-5782/2020 в части оспаривания Решения ИФНС России по г. Иваново от 31.12.2019 №16-101 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 223 126 руб.; пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 61 527,96 руб.; штрафа по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в размере 22 312 руб. прекратить.

3. Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области в пользу Открытого акционерного общества «Завод им. Г.К. Королева» (ОГРН: 1023700541787, ИНН: 3731002087) 3000 руб. государственной пошлины по делу.

4. Признать Определение от 06.08.2020 г. об обеспечении заявления утратившим силу с момента вступления решения суда в законную силу.

5. Решение может быть обжаловано во Второй арбитражный апелляционный суд (610007, г. Киров, ул. Хлыновская, д. 3) в течение месяца со дня принятия в соответствии со статьями 181, 257, 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа (603082, г. Нижний Новгород, Кремль, кор. 4) в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу в соответствии со статьями 181, 273, 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Жалобы (в том числе в электронном виде посредством заполнения формы, размещенной в сети «Интернет» по адресу: https://my.arbitr.ru) подаются через Арбитражный суд Ивановской области.

Судья М.С. Савельева