АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ
Бульвар Гагарина, 70, Иркутск, 664025, тел. (3952)24-12-96; факс (3952) 24-15-99
дополнительное здание суда: ул. Дзержинского, 36А, Иркутск, 664011,
тел. (3952) 261-709; факс: (3952) 261-761
http://www.irkutsk.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Иркутск
28.10.2020 Дело № А19-6077/2020
Резолютивная часть решения объявлена 21.10.2020.
Полный текст решения изготовлен 28.10.2020.
Арбитражный суд Иркутской области в составе судьи Зволейко О.Л., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ломаш Е.С., рассматривает в судебном заседании в помещении арбитражного суда дело по заявлению
Муниципального унитарного предприятия «Водоканал» г. Иркутска
(ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 664081, <...>)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Иркутска (ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 64007, <...>)
о признании недействительным решения от 22.10.2019 № 16-1324,
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН <***>, ИНН <***>, адрес: 664007, <...>) ,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: ФИО1 – доверенность от 30.03.2020, удостоверение адвоката, паспорт; ФИО2 – доверенность от 30.03.2020, паспорт;
от ответчика: ФИО3 – доверенность от 05.08.2020, удостоверение; ФИО4 – доверенность от 31.12.2019, удостоверение, ФИО5 – доверенность от 07.10.2020, удостоверение (до перерыва 14.10.2020),
от третьего лица: ФИО4 – доверенность от 14.01.2020, удостоверение, диплом; ФИО3 – доверенность от 28.07.2020, удостоверение,
установил:
Муниципальное унитарное предприятие «Водоканал» г. Иркутска (далее по тексту решения – Предприятие, МУП «Водоканал» г. Иркутска, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Иркутска (далее по тексту решения – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 22.10.2019 № 16-1324.
Определением суда от 15.04.2020 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее по тексту решения - Управление).
В судебном заседании 14.10.2020 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 15 час. 00 мин. 21.10.2020, о чем размещена информация на официальном интернет-сайте Арбитражного суда Иркутской области. После окончания перерыва судебное заседание продолжено.
Представители МУП «Водоканал» г. Иркутска в судебном заседании заявленные требования поддержали, по основаниям, изложенным в заявлении, пояснениях по делу.
Предприятие не согласно с оспариваемым решением, по мнению заявителя, бюджетные средства (субсидии на капитальные вложения), предоставляемые в порядке ст. 78.2, 79 Бюджетного Кодекса Российской Федерации, отличающиеся между собой лишь процедурой (порядком) предоставления, и являются бюджетными инвестициями и не подлежат смешению с субсидиями на текущие затраты по приобретению товаров, работ, услуг. Налогоплательщик считает, что Предприятие как субъект права хозяйственного ведения и пользователь объекта капительных вложений вправе принять к вычету суммы НДС, предъявленные ему субподрядчикам при реконструкции такого объекта, независимо от источника оплаты, поскольку в спорном 3 квартале 2017 года и вплоть до 01.01.2019 года какие-либо ограничения для бюджетных инвестиций, независимо от процедуры их осуществления, отсутствовали. Дополнительно Заявитель, указал, что является субъектом естественных монополий в сфере водоснабжения и водоотведения с использованием централизованных систем, систем коммунальной инфраструктуры, ограничение права на вычет при получении бюджетных инвестиций применяется с 01.01.2019.
Представитель ответчика и 3-го лица требования Предприятия не признали, считают, что отсутствуют основания для признания оспариваемого решения недействительным, в обоснование своих возражений привели доводы, изложенные в отзыве на заявление и пояснениях по делу.
Как следует из материалов дела, Муниципальное унитарное предприятие «Водоканал» г. Иркутска зарегистрировано в качестве юридического лица
ОГРН <***>, основным видом деятельности предприятия является - распределение воды для питьевых и промышленных нужд.
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за третий квартал 2017 года, представленной обществом 06.03.2019. По окончании проверки налоговым органом составлен акт от 21.06.2019 №1170. По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных доводов налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 22.10.2019 № 16-1324, «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». Указанным решением налогоплательщику начислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС, налог) в размере 32 675 152 рублей, в связи с тем, что предприятием в нарушение пп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не восстановлен налог, принятый к вычету по счету-фактуре от 27.09.2017 № 296, предъявленному ООО СК «БостСибСтрой». Стоимость затрат по работам, приобретенным обществом у ООО СК «ВосгСибСтрой», возмещена за счет субсидии из бюджета г. Иркутска с учетом налога.
Не согласившись с решением от 22.10.2019 №16/1324, предприятие обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить. Решением Управления от 09.01.2020 №236-13/000004@, апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Налогоплательщик, считая решение налоговой инспекции от 22.10.2019 № 16-1324 незаконным, необоснованным и нарушающим его права и законные интересы, обжаловал его в судебном порядке.
Суд, исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, пришел к выводам, что заявленные требования не подлежат удовлетворению, по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии со ст. 143 НК РФ МУП «Водоканал» г. Иркутска является налогоплательщиком НДС.
Пунктом 1 ст. 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления НДС, согласно которому сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются (п. 2 ст. 154 НК РФ).
Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
Статьей 170 НК РФ определены случаи, в которых налогоплательщик обязан восстановить НДС, ранее приятый к вычету.
Из положений пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ, действующего с 01.07.2017) следует, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидии на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а так же на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территории Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ пл. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ изложен в следующей редакции: суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Положения абзаца первого пл. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ применяются независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий и (или) бюджетных инвестиций.
Основанием для принятия оспариваемого решения и доначисления НДС послужило невыполнение Предприятием обязанности восстановить налог, принятый к вычету заявителем по счету-фактуре от 27.09.2017 № 296, предъявленному ООО СК «ВостСибСтрой». Стоимость затрат по работам, приобретенным предприятием у ООО СК «ВостСибСтрой», возмещена за счет субсидии из бюджета г. Иркутска с учетом налога.
Как следует из материалов дела, 06.03.2019 МУЛ «Водоканал» г, Иркутска в налоговый орган представлена вторая уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2017 года с уменьшенным ранее исчисленного НДС, подлежащего восстановлению на 32 675 152 руб., приятого к вычету налогоплательщиком по счету –фактуре от 27.09.2017 №296, предъявленному ООО СК «ВостСибСтрой» по оказанным услугам, стоимость которых возмещена заявителю за счет субсидии из бюджета г. Иркутска с учетом налога.
Субсидия получена заявителем в рамках заключенного с Комитетом городского благоустройства администрации г. Иркутска соглашения «О предоставлении субсидии из бюджета города Иркутска МУП «Водоканал» города Иркутска на осуществление капитальных вложений в объект капитального строительства муниципальной собственности «Реконструкция канализационных очистных сооружений Правого берега города Иркутска» от 02.05.2017 № 010-64-440/17 (далее - соглашение). Срок действия соглашения -31.12.2017. Размер субсидии - 1 537 521 300 рублей.
Пунктом 2.5 соглашения от 02.05.2017 № 010-64-44017 предусмотрено, что субсидия перечисляется на основании контрактов (договоров), документов, подтверждающих выполнение работ, с приложением счета-фактуры.
Для выполнения указанных работ, между заявителем (заказчик) и ООО СК «ВосгСибСтрой» (подрядчик) заключен контракт от 26.09.2017 № Ф.2017.416031/Д-17-01473, из условий которого следует, что объектами подрядных работ по реконструкции канализационных очистных сооружений правого берега города Иркутска 2 этап являются илоуплотнители, насосная станция уплотнительного осадка, цех механического обезвоживания осадка, насосная станция сливной воды, площадка временного хранения обезвоженного осадка, административный корпус, биореакторы, электрощитовая биореакторов, насосная станция опорожнения биореактора, насосная станция хозяйственно-бытовых стоков № 2)
По условиям контракта подрядчик по заданию заказчика обязуется в установленный срок выполнить работы по контракту и передать результат работ заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить их в порядке и на условиях, предусмотренных контрактом. Цена контракта - 1 176 856 300 рублей, в том числе НДС по ставке 18% - 179 193 459 рублей. Источник финансирования - субсидии областного бюджета (межбюджетные трансферты). Работы, выполненные подрядчиком, переданы заказчику по актам выполненных работ по форме КС-2, их стоимость указана в справке по форме КС-3.
В составе налоговых вычетов предприятием заявлен счет-фактура от 27.09.2017 №296 на сумму 216 101 267,59 руб., в том числе НДС - 32 675 152,07 рубля, предъявленный налогоплательщику ООО СК «ВостСибСтрой» по выполненным подрядным работам.
В ходе налоговой проверки установлено, что полученная заявителем по соглашению субсидия, включала компенсацию суммы НДС, предъявленной поставщикам (подрядчиком) в составе стоимости работ, приобретаемых МУП «Водоканал» г. Иркутска для осуществления капитальных вложений.
В ходе камеральной налоговой проверки, Инспекцией в Комитет городского обустройства администрации г. Иркутска направлен запрос от 29.11.2018 № 16-16/023880, о представлении информации о том, включали ли в себя субсидии, предоставленные МУП «Водоканал» г. Иркутска на основании соглашения суммы НДС, предъявленные поставщикам в составе стоимости товаров (работ, услуг) или нет.
20.12.2018 Комитетом городского обустройства администрации г. Иркутска представлен ответ, согласно которому размер субсидии был определен на основании Соглашения от 20.02.2017 № 069-07-553 и дополнительного соглашения № 069-07-553/2, заключенных между министерством строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации и Правительством Иркутской области и рассчитан на основании положительных заключений ГАУИО «Ирэкспертиза» о проверке достоверности сметной стоимости строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства. Общая сметная стоимость составила: по 2 этапу - 1 176 856 300 руб. (положительное заключение ГАУИО «Ирэкспертиза» от 16.10.2017 № 38-1-6-0373-17). Сметная стоимость строительства была определена с учетом НДС. Сумма НДС, рассчитанная на основании вышеуказанной сметной стоимости, была включена в общую сумму субсидии.
Таким образом, судом установлено, что за счет полученных субсидий МУП «Водоканал» г. Иркутска возмещена как стоимость работ, так и НДС, предъявленный подрядчиком в составе цены данных работ, то есть полученная организацией субсидия включала компенсацию суммы налога, предъявленной продавцом покупателю при их приобретении.
В соответствие с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде - 3 квартал 2017 года) НДС, принятый к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), а том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежит восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), учетом налога.
При этом Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ в данную норму внесены изменения, согласно которым с 01.07.2017 обязанность по восстановлению НДС возникает у налогоплательщиков при получении любых бюджетных субсидий, независимо от того их какого бюджета они выделены. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.
Таким образом, поскольку полученная заявителем в 3 квартале 2017 года субсидия по экономическому содержанию представлена на возмещение понесенных в данном периоде организацией затрат с учетом НДС, то в соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ у МУЛ «Водоканал» г. Иркутска возникает обязанность по восстановлению НДВ в размере 32 675 152 рубля.
Налогоплательщик указывает, что в соответствии с п. 1 ст. 4 ФЗ «О естественных монополиях» от 17.08.1995 №ч47-ФЗ, МУЛ «Водоканал» г. Иркутска относится к субъектам естественных монополий, вместе с тем, в проверяемом периоде для всех налогоплательщиков (в том числе и для субъектов естественных монополий) законодателем был установлен единый порядок восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету по приобретенным товарам, работам, услугам, стоимость которых возмещалась за счет полученных бюджетных субсидий, включающих суммы НДС.
С 01.07.2017 в соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ) восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, необходимо независимо от того, из какого бюджета налогоплательщиком получены субсидии на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации. При этом в период с 01.07.2017 по 31.12.2017 по общему правилу (то есть для всех налогоплательщиков - как субъектов естественных монополий так и для остальных налогоплательщиков) с учетом позиции Верховного Суда РФ (Определение от 26/14.2017 № 306-КП6-19246) обязанность по восстановлению НДС возникала в том случае, когда субсидии были получены на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога.
Согласно материалам проверки за счет полученных субсидий МУП «Водоканал» г. Иркутска возмещалась как стоимость работ, так и НДС, предъявленный подрядчиком, что подтверждается письмом Комитета городского обустройства администрации г. Иркутска от 20.12.2018 №405-70-6484/8, то есть полученная организацией субсидия включала компенсацию суммы налога, предъявленной продавцом покупателю при их приобретении. Соответственно, при таких обстоятельствах, учитывая, что субсидия по экономическому содержанию представляет возмещение ранее понесённых затрат, а также то, что размер субсидии определен с учетом налога.
Налогоплательщик в обоснование своей позиции по делу, ссылается на письма Минфина России от 12.03.2019 303-07-11/15669, ФНС России от 18.01.2019 №СД-4-3/689@ по вопросу применения налогоплательщиками – субъектами естественных монополий норм пп.6 п. 3 ст. 170 НКРФ с учетом редакции ФЗ от 27.11.2017 №335-ФЗ. от 03.08.2018 «303-ФЗ.
С 1 января 2018 года в связи с изменениями, внесенными в Налоговый кодекс Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ в случае получения субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые к вычету по этим товарам (работам, услугам, имущественным правам) в установленном порядке, подлежат восстановлению независимо от фактического включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.
В то же время статьей 4 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ, вступившего в силу 03.08.2018, ряду налогоплательщиков (в том числе и налогоплательщикам - субъектам естественных монополий) в отдельных случаях предоставлено право в 2018 году руководствоваться п. 1 и пл. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в редакции, действовавшей до дня вступления в силу Федерального закона N 335-ФЗ, а именно, восстанавливать НДС только в случае получения субсидий (бюджетных инвестиций) с учетом налога на возмещение затрат по приобретению товаров (работ, услуг) с учетом НДС и не восстанавливать его при получении субсидий без учета налога.
Для налогоплательщиков - субъектов естественных монополий норма о восстановлении НДС при получении бюджетных инвестиций в 2018 году применяется по правилам, действовавшим до 01.01.2018. а именно, в том случае, если бюджетные инвестиции были предоставлены на возмещение затрат, включающих суммы НДС, предъявленного поставщиками в составе стоимости товаров (работ, услуг). При этом нормы статьи 4 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ не распространяются на организации - субъекты естественных монополий, приобретших активы за счет бюджетных субсидий.
Минфин в Письме от 12.03.2019 № 03-07-11/15669 указал, что в соответствие с пунктом 5.1 статьи 9 Федерального закона от 27.11.2017 № 33-5-ФЗ положения пунктов 1, 2.1 подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса в редакции данного Федерального закона в отношении приобретенных организациями - субъектами естественных монополий за счет бюджетных инвестиций, полученных из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, применяются с 1 января 2019 года.
Таким образом, для налогоплательщиков, перечисленных в статье 4 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ, в том числе и для субъектов естественных монополий, как до 01.01.2018, так и после указанной даты законодателем была установлена обязанность по восстановлению сумм НДС при получении бюджетных средств на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав). При этом в отличие от остальных налогоплательщиков (для которых с 01.01.2018 обязанность по восстановлению НДС не зависела от факта включения налога в сумму субсидий), организации - субъекты естественных, монополий при получении в 2018 году бюджетных инвестиций обязаны восстановить НДС при условии получения бюджетных инвестиций с учетом налога.
Анализ вышеприведенных норм показывает, что организации - субъекты естественных монополий до 01.01.2019 могут не восстанавливать НДС, если из документов следует, что бюджетные средства выделены без учета НДС, в связи, с чем доводы налогоплательщика на отсутствие оснований для восстановления НДС при наличии статуса субъекта естественных монополий не принимаются судом во внимание, как не основанные на нормах права.
МУП Водоканал г. Иркутска считает, что изменения, внесенные в статью 170 НК РФ Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ, касаются относительно субсидий на возмещение расходов на приобретение товаров, работ, услуг (ст.78 Бюджетного кодекса), считает ошибочный вывод налогового органа, что реконструкция объекта может финансироваться только при осуществлении капительных вложений (ст. 78.2БКРФ), а при бюджетных инвестициях всегда создается новый объект, не связанный с деятельностью и имуществом налогоплательщика, и предназначен для обеспечения потребностей публичного образования. Бюджетные средства, полученные МУП «Водоканал» г. Иркутска в спорном периоде в порядке статьи 78.2 БК РФ на основании Соглашения «О предоставлении субсидии из бюджета города Иркутска», являются бюджетными инвестициями (являются одной из форм бюджетного инвестирования).
Относительно данного довода суд установил следующее.
В бюджетном законодательстве разграничен порядок представления субсидий, бюджетных инвестиций в зависимости от их экономического содержания и целевой направленности. При этом порядок представления бюджетных средств в форме бюджетных инвестиций регулируется в Бюджетном кодексе отдельными нормами.
В силу ч. 1 ст. 79 БК РФ в бюджетах бюджетной системы Российской Федерации, в том числе в рамках государственных (муниципальных) программ, могут предусматриваться бюджетные ассигнования на осуществление бюджетных инвестиций в форме капитальных вложений в объекты государственной (муниципальной) собственности. Общее понятие бюджетных инвестиций установлено ст. 6 БК РФ - это средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, направляемые на создание или увеличение стоимости государственного (муниципального) имущества. В соответствии с положениями абзаца второго пункта 1 статьи 79 БК РФ объекты капитального строительства, созданные в результате осуществления бюджетных инвестиций, или объекты недвижимого имущества, приобретенные в государственную (муниципальную) собственность в результате осуществления бюджетных инвестиций, наряду с закреплением их на праве оперативного управления или хозяйственного ведения за государственными (муниципальными) учреждениями, государственными (муниципальными) унитарными предприятиями, могут включаться в состав государственной (муниципальной) казны.
Частью 1 ст. 78.2 БК РФ определено, что в бюджетах бюджетной системы РФ бюджетным и w автономным учреждениям, государственным (муниципальным) унитарным предприятиям могут предусматриваться субсидии на осуществление указанными учреждениями и предприятиями капитальных вложений в объекты капитального строительства государственной (муниципальной) собственности или приобретение объектов недвижимого имущества в государственную (муниципальную) собственность с последующим увеличением стоимости основных средств, находящихся на праве оперативного управления у этих учреждений и предприятий, или уставного фонда названных предприятий, основанных на праве хозяйственного ведения.
Согласно представленным в ходе проверки документам МУЛ «Водоканал» во 2-ом полугодии 2017 года были получены бюджетные средства в порядке представления субсидий (а не в порядке осуществления бюджетных инвестиций), которые компенсировали затраты организации на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства. Согласно пункту 3.1.1 соглашения бюджетные средства были получены МУП «Водоканал» в соответствии с Порядком предоставления муниципальным бюджетным и автономным учреждениям города Иркутска, муниципальным унитарным предприятиям города Иркутска субсидий из бюджета города Иркутска на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства муниципальной собственности города Иркутска и (или) приобретение объектов недвижимого имущества в муниципальную собственность города Иркутска, утвержденным Постановлением Администрации г. Иркутска от 01.04.2014 № 031-06-369/14 (далее - Порядок).
Пункт 3 статьи 3 НК РФ устанавливает, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание. НДС - это косвенный налог, по экономической сущности представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства. Она может быть определена как разница между стоимостью реализованной продукции (работ, услуг) и затратами, относимыми к ее производству.
Данное экономическое основание отражено в правовых нормах главы 21 НК РФ и реализовано путем применения налоговых вычетов по НДС.
В целях сохранения правовой связи права на применение вычетов по НДС с облагаемой НДС деятельностью статья 170 НК РФ содержит нормы, предусматривающие для налогоплательщиков обязанность по восстановлению сумм НДС, когда ранее правомерно принятый к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) при наступлении определенных обстоятельств должен быть возвращен в бюджет.
Согласно подпункту 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ к таким случаям относится оплата «входного» НДС за счет денежных средств, полученных налогоплательщиком вне связи с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, а, именно, бюджетных субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат.
При этом в спорном периоде (3 квартал 2017 года) действие данного пункта в редакции Федерального закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ буквальном его толковании было распространено только на получателей бюджетных средств в виде субсидий, при условии, что сумма субсидий включала НДС. Также, данным законном, в подпункт 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ были внесены изменения, согласно которым с 01.07.2017 обязанность по восстановлению НДС возникает у налогоплательщиков при получении любых бюджетных субсидий, независимо от того, из какого бюджета они выделены (до указанной даты НДС подлежал восстановлению только в случае получения средств из федерального бюджета).
Обязанность по восстановлению НДС при получении бюджетных инвестиций прямо установлена с 01.01.2018, а для отдельных лиц, в том числе субъектов естественных монополий - с 01.01.2019 (Федеральный закон № 335-ФЗ от 27.11.2017, Федеральный закон от 03.08.2018 №303-Ф3).
Вместе с тем, обязанность по восстановлению НДС при получении субсидий распространялась на всех без исключения налогоплательщиков – как до 01.01.2018, так и после указанной даты, за исключением - во 2-ом полугодии 2017 года действовало дополнительное условие для восстановления налога – сумма субсидии должна включать НДС (подпункт 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ в редакции закона от 30.11.2016 №401-ФЗ).
Доводы заявителя построены на том, полученные МУЛ «Водоканал» г. Иркутска по соглашению субсидии на осуществление капитальных вложений в объект капитального строительства муниципальной собственности «Реконструкция канализационных очистных сооружений Правого берега города Иркутска» являются бюджетными инвестициями, при этом свои доводы заявитель аргументирует определением «бюджетные инвестиции», закрепленным в статье 6 БК РФ, в соответствии с которой под бюджетными инвестициями понимаются бюджетные средства, направляемые на создания или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.
В Налоговом кодексе не закреплены понятия «бюджетные инвестиции», «субсидии на капитальные вложения».
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
В рассматриваемом случае с учетом норм статьи 11 НК РФ при решении вопроса об отнесении (неотнесении) полученных МУП Водоканал субсидий к бюджетным инвестициям, термины «бюджетные инвестиции», «субсидия на капитальные вложения» следует применять в том значении, в котором они используются в бюджетном законодательстве.
В Бюджетном кодексе прямо не закреплены понятия «субсидия», «субсидия на капитальные вложения». В статье 6 БК РФ «Понятия и термины, применяемые в настоящем Кодексе» дано определение только бюджетным инвестициям (бюджетные инвестиции - бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества (абзац 33 статьи 6 БК РФ).
Однако при этом законодатель разделил понятие субсидий на капитальные вложения и бюджетных инвестиций на уровне конкретных норм - статей 78.2 БК РФ (субсидии на капитальные вложения) и 79 БК РФ (бюджетные инвестиции).
Исходя из анализа нормативно-правового регулирования в сфере бюджетных отношений бюджетные инвестиции и субсидии на капитальные вложения - это два отличных друг от друга способа финансового обеспечения капитальных вложений в объекты государственной (муниципальной собственности). Данный вывод также прямо следует из письма Минфина России № 02-02-005/58618, Казначейства России № 42-7.4-05/5.1-897 от 31.12.2013 «Об особенностях исполнения федерального бюджета по расходам, связанным с осуществлением капитальных вложений в объекты капитального строительства».
Реализация, осуществление бюджетных инвестиций и субсидий на капитальные вложения в объекты муниципальной собственности г.Иркутска регулируется отдельными нормативно-правовыми документами.
Порядок предоставления муниципальным унитарным предприятиям г.Иркутска субсидий на осуществление капитальных вложений утвержден Постановлением Администрации г.Иркутска от 01.04.2014 № 031-06-369/14.
Реализация бюджетных инвестиций в объекты муниципальной собственности муниципального образования г.Иркутск осуществляется на основании Постановления администрации г.Иркутска от 13.10.2014 № 031-06-1183/14. в котором закреплены основные принципы (порядок) осуществления, реализации бюджетных инвестиций и субсидий на капитальные вложения.
При предоставлении субсидий на капитальные вложения покупателем (заказчиком) по соответствующим договорам купли-продажи или подряда выступает само учреждение (унитарное предприятие), реализация же бюджетных инвестиций осуществляется государственным (муниципальным) заказчиком) или лицом, которому в установленном порядке были переданы полномочия муниципального (государственного) заказчика.
То есть расходы, связанные с бюджетными инвестиции, осуществляются исключительно на основании муниципальных (государственных контрактов), а расходы, связанные с субсидиями на капитальные вложения, осуществляются на основании гражданско-правовых договоров (контрактов), заказчиком в которых выступает организация (предприятие).
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 3 Федерального закона «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» от 05.04.2013 № 44-ФЗ государственный контракт, муниципальный контракт -гражданско-правовой договор, предметом которого являются поставка товара, выполнение работы, оказание услуги (в том числе приобретение недвижимого имущества или аренда имущества) и который заключен от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации (государственный контракт), муниципального образования (муниципальный контракт) государственным или муниципальным заказчиком для обеспечения соответственно государственных нужд, муниципальных нужд.
Также отличительной чертой бюджетных инвестиций является то, что объекты капитального строительства, созданные (приобретенные) в результате осуществления бюджетных инвестиций, могут включаться в состав муниципальной (государственной) казны. При осуществлении субсидий на капитальные вложения это исключено.
Согласно представленным в ходе проверки документам МУП «Водоканал» были получены именно субсидии на капитальные вложения (а не бюджетные инвестиции), что подтверждается непосредственно соглашением «О предоставлении субсидии из бюджета города Иркутска МУП «Водоканал» города Иркутска на осуществление капитальных вложений в объект капитального строительства муниципальной собственности «Реконструкция канализационных очистных сооружений Правого берега города Иркутска» от 02.05.2017 № 010-64-440/17 (далее - соглашение), составленным в соответствии с Постановлением Администрации г.Иркутска от 01.04.2014 № 031-06-369/14, а также документами, составленным непосредственно при реализации полученных бюджетных средств - а именно, контрактом, заключенным между МУП «Водоканал» и ООО СК «ВостСибСтрой» от 26.09.2017 № Ф.2017.416031/Д-17-01473. Указанный контракт не является муниципальным, заказчиком работ по договору является МУП «Водоканал», а не муниципальное образование. Полномочия муниципального заказчика МУП «Водоканал» в рамках реализации вышеуказанного соглашения не передавались, что не оспаривается заявителем.
В рассматриваемом случае неясности (противоречия) отсутствуют, предметом Соглашения от 02.05.2017 являются субсидии (п. 1.1) и в условиях Контракта от 26.09.2017 (п.2.1) указан источник финансирования - субсидии областного бюджета (межбюджетные трансферты).
Кроме того, письмом Администрации г.Иркутска (Главный распорядитель) от 08.10.2020 №105-70-1073/0, представленного в материалы дела налоговым органом, в сообщено, что расходы, осуществляемые бюджетным или автономным учреждением, государственным (муниципальным) унитарным предприятием в рамках исполнения заключенных гражданско-правовых договоров (контрактов), нормами Бюджетного кодекса не отнесены к бюджетным инвестициям.
Таким образом, правовые основания для признания бюджетных средств, полученных Заявителем в виде субсидии на осуществление капитальных вложений, как бюджетными инвестициями, отсутствуют.
Довод заявителя о том, что цель субсидий на капитальные вложения - не возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, слуг), (как указано в пп. 6 п.З ст. 170 НК РФ), а «создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества (как указано в определении бюджетных инвестиций в статьей 6 БК РФ, не принимается судом во внимание, по следующим основаниям.
В соответствии с условиями соглашения, полученные МУП «Водоканал» субсидия не увеличивала непосредственно уставный фонд предприятия. Основанием для перечисления субсидии на счет предприятия являлось наличие документов, подтверждающих фактическое выполнение работ по реконструкции канализационных очистных сооружений и их стоимость (договоры, контракты, акты о приемке выполненных работ, справки стоимости выполненных работ) (пункт 2.5. Соглашения). Размер субсидии рассчитывался исходя из величины фактических затрат (включая НДС), понесенных МУП «Водоканал» при выполнении работ, предусмотренных соглашением. В рассматриваемом случае размер субсидии рассчитан исходя стоимости работ, выполненных ООО СК «ВостСибСтрой» (включая НДС) по реконструкции в рамках договора с МУП «Водоканал» от 26.09.2017 № Ф.2017.416031/Д-17-01473. При этом условиями соглашения предусмотрен возврат субсидии в случае ее нецелевого использования (то есть вне связи с оплатой работ по реконструкции) на сумму выявленного нецелевого использования, а также в случае завышения стоимости выполненных работ (завышение объемов, расценок) - на сумму выявленного завышения стоимости (пункт 2.4. соглашения).
Таким образом, целью полученных МУП «Водоканал» является покрытие (возмещение) расходов по оплате работ, выполненных ООО СК «ВостСибСтрой». В соответствии с Постановлением Администрации г.Иркутска от 01.04.2014 № 031-06-369/14, а также по условиям соглашения (пункты 6.2 - 6.4) уставный фонд предприятия увеличивается только после того как соответствующие субсидии были освоены (потрачены), а работы по реализации проекта были завершены и приняты МУП «Водоканал».
В подпункте 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ (как в редакции, действовавшей до 01.01.2018, так и после указанной даты) речь идет в целом об обязанности восстановления налогоплательщиками НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет бюджетных средств.
Таким образом, обязанность по восстановлению сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) распространяется и на случаи получения субсидий на капитальные вложения - как до 01.01.2018 (при условии, что субсидия включает суммы НДС), так и после указанной даты.
Доводы налогоплательщика, что бюджетные средства в рамках Соглашения получены МУП «Водоканал» г. Иркутска в связи с государственным регулированием цен (тарифов) на водоснабжение и являются компенсацией недополученных им доходов, суд считает документально не подтвержденными.
Компенсация выпадающих доходов организаций, осуществляющих горячее водоснабжение, холодное водоснабжение и (или) водоотведение, возникающих вследствие предоставления льгот, осуществляется путем предоставления субсидий организациям, осуществляющим горячее водоснабжение, холодное водоснабжение и (или) водоотведение, за счет средств областного бюджета в соответствии с бюджетным законодательством.
При реализации отдельным категориям населения услуг водоснабжения по льготным ценам, установленным законодательством, получение средств из муниципального бюджета, выделяемых в качестве компенсации (субсидий) выпадающих доходов определяется из стоимости реализованных услуг, исчисленной из фактической цены их реализации, по которой производит оплату потребитель, имеющий право на льготу.
При условии реализации услуг по водоснабжению и водоотведению отдельным категориям населения по льготным ценам, установленным законодательством, в 3 квартале 2017 года предприятие являлось бы получателем бюджетных средств, выделяемых ему в качестве компенсации (субсидий) выпадающих доходов при условии документального подтверждения данными годовой бухгалтерской и статистической отчетности.
Государство обязано компенсировать субъекту экономических отношений, субъекту гражданского оборота потери, связанные с императивным вторжением государства в сферу его предпринимательской свободы в части императивного регулирования цен (тарифов, ставок...). Государство возлагает на субъект предпринимательской деятельности свои собственные обязанности по сдерживанию роста цен, в связи с чем, субъект предпринимательской деятельности несет убытки: данные обязанности являются конституционно-правовыми и вытекают из статуса государства как социального (ст. 7 Конституции РФ). В Постановлении Конституционного Суда РФ от 29 марта 2011 г. N 2-П указано: компенсация недополученных доходов - специальное основание субсидирования хозяйствующих субъектов, способ возмещения экономических потерь, понесенных ими в связи с применением мер тарифного регулирования, призванный поддержать баланс экономических интересов производителя и интересов потребителя.
Согласно контракту от 26.09.2017 № Ф.2017.416031/Д-17-01473 на выполнение подрядных работ по реконструкции канализационных очистных сооружений правого берега города Иркутска 2 этап заказчиком являлось МУП «Водоканал» г. Иркутска, подрядчиком -ООО СК «ВостСибСтрой».
По условиям контракта подрядчик по заданию заказчика обязуется в установленный срок выполнить работы по контракту и передать результат работ заказчику, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и оплатить их в порядке и на условиях, предусмотренных контрактом. Цена контракта - 1 176 856 300 рублей, в том числе НДС по ставке 18% - 179 193 459 рублей. Источник финансирования - субсидии областного бюджета (межбюджетные трансферты). Работы, выполненные подрядчиком, переданы заказчику по актам выполненных работ по форме КС-2, их стоимость указана в справке по форме КС-3.
Из ответа Комитета городского благоустройства администрации г. Иркутска от 20.12.2018 № 405-70-6484/8 следует, что размер субсидии был определен на основании Соглашения от 20.02.2017 № 069-07-553_и дополнительного соглашения № 069-07-553/2, заключенных между Министерством строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации и Правительством Иркутской области, и рассчитан на основании положительных заключений ГАУИО «Ирэкспертиза» о проверке достоверности сметной стоимости строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства. Сметная стоимость строительства была определена с учетом НДС.
Таким образом, МУП «Водоканал» г. Иркутска получена субсидия в соответствии со ст. 78.2 БК РФ, в целях возмещения затрат, понесенных налогоплательщиком, включающая суммы НДС, предъявленного ООО СК «ВостСибСтрой» в составе стоимости работ, приобретаемых предприятием.
Заявитель считает, что закон не устанавливает каких-либо ограничений на право налогоплательщиков осуществлять налоговые вычеты в зависимости от источника поступления денежных средств, ссылаясь при этом на абзац третьим пункта 9 Постановления № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
Вместе с тем, как было установлено выше по тексту решения, произведенные предприятием работы, были оплачены за счет средств областного бюджета (межбюджетные трансферты), которые были выделены предприятию в качестве субсидии для реализации проекта по реконструкции канализационных очистных сооружений правого берега города Иркутска 2 этап. Указанная субсидия не увеличивала непосредственно уставный фонд предприятия и имела строго целевой характер.
Таким образом, поскольку налогоплательщик не осуществил реальных затрат на оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стоимость, подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ (как в редакции, действовавшей до 01.01.2018, так и после указанной даты) речь идет в целом об обязанности восстановления налогоплательщиками НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет бюджетных средств, в связи с чем доводы заявителя в части применения п. 9 Постановления № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" применительно к обстоятельствам настоящего дела не могут быть признаны обоснованными.
Представителем заявителя приложением к объяснениям были представлены материалы налоговых проверок, проведенных в отношении иных организаций, не принимаются судом во внимание, поскольку не являются доказательствами по настоящему делу, и не относятся к настоящему спору.
Ссылка налогоплательщика на Арбитражную судебную практику, приведенную в обоснование доводов, суд так же не принимает во внимание, поскольку в каждом рассматриваемом случае исследуются правоотношения, не относящиеся к рассматриваемому периоду, по иным обстоятельствам.
Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Суд, оценив представленные доказательства налоговым органом, Заявителем, в соответствии со ст.ст. 69-71 АПКРФ, в их совокупности, приходит к выводу о законности оспариваемого решения. Совокупность представленных инспекцией доказательств опровергает доводы заявителя, тогда как заявитель не представил каких-либо доказательств и не привел объективных доводов, свидетельствующих о необоснованности выводов инспекции, изложенных в оспариваемом решении. Оспариваемое решение законно и обоснованно. Нарушение прав и законных интересов Заявителя, судом не установлено.
В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
При таких обстоятельствах, заявленные требования Муниципального унитарного предприятия «Водоканал» г. Иркутска о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Иркутска от 22.10.2019 № 16-1324, удовлетворению не подлежат.
Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
в удовлетворении заявленных требований отказать.
Решение может быть обжаловано в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия.
Судья О.Л. Зволейко
