АРБИТРАЖНЫЙ СУД ХАБАРОВСКОГО КРАЯ
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Хабаровск № дела А73-6191/2011
«03» октября 2011г.
Арбитражный суд Хабаровского края в составе: судьи Манника С.Д.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Никулиным Д.А.,
рассмотрев в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции
заявление Государственного учреждения «Отдел вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по Нанайскому муниципальному району Хабаровского края» (682350, Хабаровский край, Нанайский район, с. Троицкое, ул. М. Пассара, д. 2; ОГРН 1022700813079)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Хабаровскому краю (680007, г. Хабаровск, ул. О. Кошевого, д. 3)
третье лицо Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (680000, г. Хабаровск, ул. Дзержинского, д. 41)
о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 и признании незаконными решения и действия по выставлению требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.05.2011 № 572
при участии:
от учреждения — Ничкасова В.К. по дов. № 342 от 30.06.2011; Ненашева Е.В. по дов. № 343 от 30.06.2011 со всеми полномочиями;
от налоговой инспекции — Митрофанова С.Л. по дов. № 03-34/33 от 02.08.2011; Актанко И.В. по дов. № 03-34/36 от 02.08.2011; Конева М.С. по дов. № 03-34/12 от 22.12.2010; Ярушина И.И. по дов. № 03-34/35 от 02.08.2011 со всеми полномочиями;
от Управления ФНС — Конева М.С. по дов. № 05-13 от 11.01.2011 со всеми полномочиями.
В судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв с 27.09.2011 до 14.30 часов 03.10.2011,
УСТАНОВИЛ:
Государственное учреждение «Отдел вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по Нанайскому муниципальному району Хабаровского края» (далее — заявитель, ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, уточненным в ходе предварительного судебного заседания, которым предлагает:
1) признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Хабаровскому краю (далее — налоговая инспекция) от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) признать недействительным требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.05.2011 № 572.
Доводы заявителя обоснованы ссылками на неправильное толкование налоговой инспекцией положений статей 247, 321.1 НК РФ применительно к осуществляемой учреждением деятельности как структурным подразделением органа милиции, получению доходов и произведенных расходов по осуществляемой деятельности.
Определением суда от 06.06.2011 удовлетворено ходатайство ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району о принятии обеспечительных мер и приостановлено взыскание по требованию налоговой инспекции от 17.05.2011 № 572 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, вынесенного на основании решения налоговой инспекции от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения — до рассмотрения дела № А73-6191/2011 в Арбитражном суде Хабаровского края и вступления решения в законную силу.
Налоговая инспекция 23.06.2011 предъявила в суд встречное исковое заявление о взыскании с ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району суммы 11249221,35 руб., в том числе: 7009241 руб. — налога на прибыль, 1781680,85 руб. — пени, 2458299,50 руб. — штрафа. Предъявление встречного иска основано на решении от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и неисполнении требования от 17.05.2011 № 572 об уплате налога, сбора, пени, штрафа.
В связи с невозможностью одновременного рассмотрения первоначального и встречного исков в условиях принятия обеспечительных мер определением суда от 24.06.2011 встречное исковое заявление принято к производству и выделено в отдельное производство с присвоением делу отдельного номера № А73-6982/2011. Определение суда вступило в законную силу.
Налоговые органы представили отзывы на заявления, которыми доводы и требования общества отклонены.
В судебном заседании представители ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району настаивали на удовлетворении заявленных требований, пояснив, что налоговой инспекцией при выездной налоговой проверке учреждения по налогу на прибыль проверены и рассмотрены только доходы и необоснованно не проверены и не учтены расходы учреждения, превышающие в основном доходы. В подтверждение понесенных расходов по предложению суда к материалам дела были представлены выписка из главной книги и развернутые расчеты фактических расходов на содержание учреждения за 2007–2009 гг., согласно которым расходы за эти периоды составляют: за 2007 год — 8509603,10 руб., за 2008 год — 11447378,42 руб., за 2009 год — 12245714,29 руб. При этом пояснили, что в цифровых суммах у них отсутствуют претензии к установленной доходной части учреждения.
Также представители ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району просили применить положения статей 112, 114 НК РФ и учесть смягчающие вину обстоятельства и значительно снизить размер исчисленного штрафа, учитывая следующее. Учреждение считало, что не является плательщиком налога на прибыль и в этой связи постоянно в течение 2007–2009 годов представляло в налоговую инспекцию упрощенные налоговые декларации по налогу на прибыль с нулевыми показателями, и у налоговой инспекции не возникали претензии к их принятию; ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району является структурным подразделением федерального органа милиции и федеральным бюджетным учреждением, финансируемым из федерального бюджета; осуществляет социально значимую деятельность по охране имущества граждан и организаций; все полученные средства по договорам сразу направлялись в федеральный бюджет.
Представители налоговых органов в судебном заседании просили отказать в удовлетворении заявленных требований по мотивам, изложенным в отзывах на исковое заявление. Кроме того, пояснили, что расходы налогоплательщика не проверялись, поскольку в упрощенных налоговых декларациях учреждение расходы не заявляло. Также не согласны с ходатайством о снижении санкций, так как в процессе выездной налоговой проверки учреждение не заявляло о снижении налоговых санкций и смягчающие обстоятельства не установлены.
Заявленное после перерыва в судебном заседании ходатайство представителей налоговых органов об отложении судебного разбирательства с целью ознакомления с документами о расходах судом отклонено, учитывая мнение представителей заявителя, а также то, что суд специально объявлял перерыв в судебном заседании с 27.09.2011 до 03.10.2011 именно с целью ознакомления суда и налоговых органов с этими документами.
В ходе судебного разбирательства по материалам дела и объяснениям представителей участвующих в деле лиц установлены следующие обстоятельства.
Налоговой инспекцией с 29.12.2010 по 18.02.2011 проведена выездная налоговая проверка ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району на предмет соблюдения этим учреждением налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 30.11.2010 в зависимости от проверяемого вида налога (сбора.). В ходе выездной проверки установлены налоговые правонарушения, которые зафиксированы в акте проверки от 02.03.2011 № 13-20/4 (том 2, л. д. 16–27).
Решением инспекции от 31.03.2010 № 13-16/01-8719843 (том 1, л. д. 20–34) с учетом рассмотрения акта проверки и представленных налогоплательщиком возражений учреждение привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 983 319,80 руб., по статье 119 НК РФ в виде штрафа в размере 1 474 979,70 руб., а всего 2 458 299,50 руб. Этим же решением учреждению доначислен к уплате в бюджет налог на прибыль за 2007–2009 гг. в общей сумме 7 009 241 руб. и пени в сумме 1 781 680,85 руб.
Решением Управления ФНС по Хабаровскому краю от 13.05.2011 № 13-10/144/10180 (том 1, л. д. 38–42) решение налоговой инспекции оставлено без изменения, а жалоба ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району без удовлетворения.
Требованием об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.05.2011 № 572 учреждению предложено в срок до 06.06.2011 добровольно перечислить в бюджет доначисленные налоговой инспекцией по решению суммы налога на прибыль, пени и штрафов.
Не согласившись с решением и требованием налоговой инспекции, ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассмотрев доводы заявителя, исследовав материалы дела, выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд считает требования заявителя частично обоснованными и подлежащими удовлетворению в части по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Согласно статье 89 НК РФ выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (пункт 3). Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4).
Приказом ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» установлено, что в результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важные из которых: выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах; предупреждение налоговых правонарушений. При этом выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.
В рассматриваемом случае как видно из акта проверки № 13-20/4 (том 2, л. д. 16) предметом выездной налоговой проверки учреждения являлись несколько налогов и сборов, в том числе и налог на прибыль за 2007–2009 гг.
Как следует из спорного решения налоговой инспекции, основанием для доначисления налога на прибыль, исчисления пени по статьей 75 НК РФ и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ явились установленные при проверке нарушения требований пункта 1 статьи 249, пункта 1 статьи 274, пункта 3 статьи 286 НК РФ и занижение ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2007 год в сумме 8719342 руб., за 2008 год — 10885649 руб., за 2009 год — 11520216 руб. по доходам, полученным от предоставляемых в эти налоговые периоды различным лицам платных услуг по охране имущества.
Судом установлено, подтверждается спорными актом и решением то обстоятельство, что основанием для доначисления налога на прибыль послужило самостоятельное определение проверяющими инспекторами налоговой базы по налогу на прибыль за 2007–2009 гг. только на основании установленных ими обстоятельств о занижении учреждением доходов, поскольку налоговая база и объекты налогообложения учреждением не заявлялись.
При этом, как видно из акта проверки, в процессе проверки и при самостоятельном определении налоговой базы по налогу на прибыль проверяющими инспекторами вообще не рассматривались какие-либо расходы учреждения за 2007–2009 гг. как связанные с реализацией, так и внереализационные расходы, связанные с получением доходов.
Объясняя в судебном заседании причины определения налоговой базы по налогу на прибыль только на основе установленных доходов, представители налоговой инспекции в судебном заседании пояснили, что учреждение в упрощенных налоговых декларациях расходы не заявляло. Такие же доводы отражены в основе выводов проверяющих в акте выездной налоговой проверки.
Однако проведение выездной налоговой проверки и определение налоговой базы по налогу на прибыль всего лишь по частичному объекту налогообложения (доход, выручка) не соответствует предмету проведения выездной проверки, объекту налогообложения, налоговой базе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения — реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.
Налоговой базой по налогу на прибыль в силу пункта 1 статьи 274 НК РФ для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов , которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ (в редакции НК РФ, действующей в 2007–2009 гг.) налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
Таким образом, из системного толкования положений статей 38, 247, 252, 321.1 НК РФ следует, что при выездной налоговой проверке налоговая база бюджетного учреждения по налогу на прибыль должна быть определена налоговым органом только при условии одновременной проверки (сплошным или выборочным методом проверки первичных бухгалтерских документов и регистров бухгалтерского учета) доходов и расходов такого учреждения.
В рассматриваемом случае, как установлено судом, это обязательное условие налоговой инспекцией не было соблюдено, поскольку у учреждения на основе проверки сплошным методом первичных бухгалтерских документов и регистров бухгалтерского учета (пункт 1.11 акта проверки) были проверены только доходы за 2007–2009 гг., а расходы за эти же периоды вообще не проверялись.
При этом доводы налоговых органов в судебном заседании о том, что расходы не проверялись в связи с тем, что они не были заявлены учреждением в налоговых декларациях за 2007–2009 гг., судом отклонены как неосновательные, учитывая то обстоятельство, что учреждением в представленных в инспекцию единых (упрощенных) налоговых декларациях также не были заявлены и полученные доходы. Кроме того, в судебном заседании представители инспекции (проверяющие инспекторы) подтвердили, что учреждением велся и отдельный учет расходов.
При таких установленных обстоятельствах суд пришел к выводу, что налоговая база по налогу прибыль определена налоговой инспекцией с нарушением положений статей 38, 89, 247, 252, 321.1 НК РФ и только на основе одного объекта налогообложения (доходы), а следовательно, изначально неправильно.
В ходе судебного разбирательства учреждением были представлены регистры бухгалтерского учета (главная книга) об учете расходов с письменной расшифровкой (оборотно-сальдовые ведомости) расходов учреждения за 2007–2009 гг. в разрезе поименованных конкретных расходов, подлежащих на основании статьи 252 НК РФ исключению из налоговой базы по налогу на прибыль. Указанные документы в копиях в судебном заседании были представлены в том числе и представителям налоговых органов, и для ознакомления с этими доказательствами в судебном заседании объявлялся перерыв.
Учтя по анализу зафиксированных сведений в акте выездной проверки то, что доходы учреждения были установлены проверяющими только на основе сведений из регистров бухгалтерского учета (из оборотно-сальдовых ведомостей — том 1, л. д. 67–91), суд счел возможным принять представленные в материалы дела учетные регистры по расходам учреждения в качестве доказательств, подтверждающих сведения о произведенных расходах за 2007–2009 гг.
В этой связи на основе имеющихся в деле сведений о доходах и расходах суд решил самостоятельно определить налоговую базу учреждения по налогу на прибыль за 2007–2009 гг. с определением сумм доходов и расходов, и установил следующее.
В отношении доходов учреждения за 2007–2009 гг.
В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ учреждение является плательщиком налога на прибыль. Как видно из Положения о ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району (том 1, л. д. 10–17), отдел является бюджетным учреждением с выполнением основных функций по осуществлению по договорам охраны имущества юридических и физических лиц на платной основе.
В период 2007–2009 гг. финансирование учреждения осуществлялось в следующем порядке. Все поступавшие в этот период денежные средства от услуг по охране предварительно зачислялись на лицевой счет учреждения, открытом в Отделении УФК по Нанайскому району Хабаровского края, и в этой связи считаются средствами федерального бюджета. При этом финансирование учреждения за счет отдельно выделенных целевых средств из федерального бюджета по утвержденным сметам доходов и расходов отдельно не осуществлялось, в ходе судебного разбирательства налоговая инспекция это обстоятельство не доказало, а по материалам дела судом не установлено.
Как видно из акта и решения, налоговая инспекция из оборотно-сальдовых ведомостей учреждения по счету 2 205 03 03 (по выставленным счетам-фактурам) установила, что доходы учреждения за 2007 год составили 8719342 руб., за 2008 год — 10885649 руб., за 2009 год — 11952216 руб.
Оспаривая решение налоговой инспекции в полном объеме, учреждение не отрицает, а его представители согласились с установленными инспекцией итоговыми суммовыми сведениями о доходах. Вместе с тем учреждение считает, что средства, полученные по гражданско-правовым договорам от предоставления услуг, связанных с обеспечением охраны граждан и юридических лиц, не являются доходами учреждения, поскольку полностью перечисляются в соответствии с законом о бюджете в федеральный бюджет и, следовательно, не являются объектом налогообложения по налогу на прибыль бюджетного учреждения. В этой связи заявитель по существу полагает, что не является плательщиком налога на прибыль.
Однако доводы заявителя в этой части являются ошибочными.
В соответствии со статьями 7 и 9 Закона РФ от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции» подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности и, следовательно, входят в систему государственных органов исполнительной власти.
Согласно пунктам 1, 2 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации № 589 от 14.08.1992 (с изменениями от 04.08.2005) (далее — Положение № 589), основной задачей подразделений вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на договорной основе.
В соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции» и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 № 589 (далее — Положение № 589), финансирование и содержание вневедомственной охраны осуществлялось за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих на основе договоров.
То есть, по существу, ранее был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.
Однако в последующем Федеральным законом от 22.08.2004 № 122-ФЗ «О внесении изменений…» в Закон «О милиции» были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 № 489 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации…» в Положение № 589 были внесены изменения, согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.
Кроме этого, утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников.
В соответствии с действующей редакцией Положения № 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения № 589).
Таким образом, после изменений законодательства финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования за счет средств, поступающих на основе договоров.
В соответствии с Федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий год (статья 24 Федерального закона от 19.12.2006 № 238-ФЗ «О федеральном бюджете на 2007 год», статья 6 Федерального закона от 24.07.2007 № 198 «О федеральном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов», статья 6 Федерального закона от 02.12.2009 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов») средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
В ходе выездной проверки установлено, что в проверяемый период (2007–2009 годы) полученные ГУ ОВО при ОВД по Нанайскому району денежные средства от оказания охранных услуг сторонним организациям в соответствии со статьей 51 Бюджетного кодекса РФ в полном объеме поступали на лицевой счет, открытый учреждением в Отделении по Нанайскому району УФК по Хабаровскому краю.
В связи с этим средства, получаемые отделом вневедомственной охраны в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль бюджетных учреждений.
В соответствии с главой 25 НК РФ бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль организаций и определяют налоговую базу по этому налогу в порядке, установленном указанной главой.
Участие бюджетных учреждений в договорных отношениях в соответствии со статьей 321.1 НК РФ относится к коммерческой (приносящей доход) деятельности этих бюджетных учреждений. Приведенные положения не позволяют квалифицировать доходы, полученные отделом вневедомственной охраны от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В связи с этим отдел вневедомственной охраны ошибочно считает, что средства, полученные за охрану имущества собственников, не являются доходами, подлежащими налогообложению.
Ссылка заявителя на Постановление Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 № 5953/03 несостоятельна, поскольку вывод суда сделан на основании статьи 35 Закона РФ «О милиции», действующей в прежней редакции. Последующая редакция указанной статьи такого источника финансирования за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги, не содержит.
Таким образом, доходы учреждения, подлежащие включению в налоговую базу по налогу на прибыль, составляют: за 2007 год — 8719342 руб., за 2008 год — 10885649 руб., за 2009 год — 11952216 руб.
В отношении расходов учреждения, определения налога на прибыль за 2007–2009 гг.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статьи 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьи 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
При этом положениями статьи 321.1 НК РФ (действовавшей в период спорных правоотношений) были установлены особенности ведения налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными учреждениями.
Согласно пункту 1 статьи 321.1 НК РФ налогоплательщики — бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.
Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ).
Как установлено судом, иных доходов (отдельное финансирование из федерального бюджета), кроме как по договорам от оказания услуг по охране, учреждение в период 2007–2009 гг. не имело, все полученные средства поступали на лицевой счет бюджетного учреждения в отделении УФК. С этого же лицевого счета также производилось и расходование денежных средств на нужды учреждения в целях выполнения им своей деятельности.
Согласно сведениям из главной книги и расшифровкам из оборотно-сальдовых ведомостей расходы учреждения за 2007–2009 гг. связаны с выплатой заработной платы и денежного довольствия, прочих выплат (компенсаций), ЕСН, услуг (связи, транспортных, коммунальных, по содержанию имущества, прочих), арендной платы, амортизации основных средств, материальные затраты, прочие расходы (госпошлина). Указанные расходы в силу статьи 252 НК РФ подлежат исключению из налоговой базы по налогу на прибыль.
При этом за 2007 год по учетным регистрам расходы учреждения составили 8509603,10 руб., доходы — 8719342 руб. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль учреждения за 2007 год составляет всего 209738,90 руб. (8719342 – 8509603,10). Налог на прибыль по ставке 24 % составляет всего 50337,36 руб. (209738,90 х 24%).
Следовательно, исчисленный налоговой инспекцией налог на прибыль за 2007 год в сумме 2042304,64 руб. (2092642 – 50337,36), а также исчисленные с этой суммы пени — неправомерны.
За 2008 год по учетным регистрам расходы учреждения составили 11447378,42 руб., доходы — 10885649 руб. Вместе с тем суд установил, что в состав расходов учреждение необоснованно в нарушение пункта 2 статьи 270 НК РФ включило по статье 290 КОГСУ сумму штрафа в размере 283,85 руб. Поэтому расходы учреждения за 2008 год составляют всего 11447094,57 руб. (11447378,42 – 283,85). Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль учреждения за 2008 год отсутствует, поскольку расходы превышают доходы на сумму 561445,57 руб. (10885649 – 11447094,57) и в этой связи у учреждения имеется убыток.
Следовательно, исчисленный налоговой инспекцией налог на прибыль за 2008 год в сумме 2612556 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 522511,20 руб. — неправомерны.
За 2009 год по учетным регистрам расходы учреждения составили — 12245571,29 руб., доходы — 11520216 руб. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль учреждения за 2009 год отсутствует, поскольку расходы превышают доходы на сумму 725355,29 руб. (11520216 – 12245571,29) и в этой связи у учреждения имеется убыток.
Следовательно, исчисленный налоговой инспекцией налог на прибыль за 2009 год в сумме 2304043 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 460808,60 руб. — неправомерны.
В отношении исчисленных налоговых санкций по статье 119 НК РФ
Как видно из оспариваемого решения, основанием для привлечения учреждения к ответственности по статье 119 НК РФ послужило нарушение учреждением пункта 2 статьи 289 НК РФ и непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2007–2009 гг.
Оспаривая в этой части решение налогового органа, учреждение ссылается на представление им упрощенных налоговых деклараций в связи с отсутствием налоговой базы.
Доводы заявителя следует признать необоснованными по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Налоговая декларация (расчет) представляется каждым налогоплательщиком в установленные законодательством о налогах и сборах сроки по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (абзац 2 пункта 1 и пункт 6 статьи 80 НК РФ).
Главами части второй НК РФ установлен порядок представления налоговых деклараций (расчетов) по конкретным налогам налогоплательщиками, которые признаются таковыми вне зависимости от возникновения либо отсутствия у них обязанности по уплате соответствующих налогов.
Согласно абзацу 2 статьи 80 НК РФ лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию.
Пунктом 1 статьи 289 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей. Налогоплательщики по итогам отчетного периода представляют налоговые декларации упрощенной формы (пункт 2).
Из системного толкования перечисленных правовых норм следует, что отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога на прибыль к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду.
По рассматриваемому делу фактически, как установлено инспекцией, подтверждается материалами дела и не отрицается заявителем, учреждение представляло в инспекцию только единые (упрощенные) налоговые декларации по налогу на прибыль по форме КНД 1151085 (том 2, л. д. 4–15). Однако как установлено в ходе судебного разбирательства, у учреждения в период 2007–2009 гг. имелись объекты налогообложения (доходы и расходы). Следовательно, учреждение обязано было представлять налоговые декларации по налогу на прибыль в обычном порядке и не вправе было представлять единые (упрощенные) декларации.
В соответствии со статьей 119 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ) непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.
При таких обстоятельствах у налоговой инспекции имелись законные основания для привлечения учреждения к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ.
Вместе с тем судом установлено наличие налоговой базы у учреждения за 2007 год и отсутствие налоговой базы за 2008–2009 гг. Штраф за непредставление декларации за 2007 год исчислению не подлежит на основании статьи 113 НК РФ в связи с истечением срока давности и налоговой инспекцией в связи с этим не начислен.
Следовательно, штраф должен быть исчислен только за непредставление деклараций за 2008–2009 гг. по минимальному размеру штрафа, то есть по 100 руб. по условиям статьи 119 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008– 2009 гг.). При этом, применяя эту редакцию НК РФ при исчислении штрафа, суд исходит из положений пункта 2 статьи 5 НК РФ, а также из того, что минимальный размер штрафа изменен и увеличен до 1000 руб., а следовательно, вновь установленный повышенный минимальный размер штрафа ухудшает положение налогоплательщиков и поэтому к правоотношениям 2008–2009 гг. обратной силы не имеет.
Таким образом, размер штрафа, подлежащего уплате учреждением за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2008–2009 гг., составляет всего 200 руб. (100 х 2).
При установленных обстоятельствах суд приходит к выводу, что решение налоговой инспекции о доначислении штрафа по статье 119 НК РФ в размере, превышающем 200 руб., незаконно.
С учетом изложенного, решение налоговой инспекции от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 подлежит признанию недействительным в части доначисления учреждению налога на прибыль за 2007 год в сумме 2042304,64 руб., а также исчисленной с этой суммы пени; в части доначисления учреждению налога на прибыль за 2008 год в сумме 2612556 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 522511,20 руб.; в части доначисления учреждению налога на прибыль за 2009 год в сумме 2304043 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 460808,60 руб.; в части исчисления штрафа по статье 119 НК РФ в размере 1474779,70 руб.
В остальной части (доначисление налога на прибыль за 2007 год в сумме 50337,36 руб., пени на эту сумму налога, а также 200 руб. штрафа по статье 119 НК РФ) решение инспекции является законным и обоснованным, в связи с чем в удовлетворении требования в этой части следует отказать.
В этих же размерах и на основании выше установленных судом обстоятельств подлежит удовлетворению частично и второе требование заявителя о признании недействительным Требования налоговой инспекции от 17.05.2011 № 572 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, которое оформлено и направлено заявителю во исполнение решения инспекции № 13-16/01-8719843.
Вопрос о государственной пошлине за рассмотрение дела в арбитражном суде первой инстанции не рассматривался, учитывая, что отдел вневедомственной охраны входит в единую структуру органов МВД России и в этой связи от уплаты госпошлины освобожден.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 167–170, 176, 198–201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Арбитражный суд Хабаровского края
Р Е Ш И Л:
Требования Государственного учреждения «Отдел вневедомственной охраны при отделе внутренних дел по Нанайскому муниципальному району Хабаровского края» удовлетворить частично.
Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Хабаровскому краю от 31.03.2011 № 13-16/01-8719843 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и Требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 17.05.2011 № 572 в части доначисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 2042304,64 руб., а также исчисленной с этой суммы пени; в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 2612556 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 522511,20 руб.; в части доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме 2304043 руб., а также исчисленные с этой суммы пени и штраф по статье 122 НК РФ в размере 460808,60 руб.; в части исчисления штрафа по статье 119 НК РФ в размере 1474779,70 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований – отказать.
Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.
Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения.
Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение – Арбитражный суд Хабаровского края.
Судья С.Д. Манник
