Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 50/52
http://www.spb.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г.Санкт-Петербург
21 августа 2009 года Дело № А56-16826/2006
Резолютивная часть Решения объявлена 18 августа 2009 года. Полный текст Решения изготовлен 21 августа 2009 года.
Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
в составе:
судьи Захарова В.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чистяковой М.А.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:
заявитель: ОАО «КАМАЗ»,
ответчик: Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №8,
о признании частично недействительным решения от 05.04.2006 №12-12/05,
при участии:
- от заявителя: Сосновский С.А., по доверенности от 01.06.2009 №01/07-131-1,
- от ответчика: Тоток В.А., по доверенности от 13.04.2007 б/н, Смирнова С.А., по доверенности от 06.05.2009 №05-16/08396@,
установил:
Открытое акционерное общество «КАМАЗ» (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №8 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 05.04.2006 № 12-12/05.
Решением от 18.07.2008 Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области частично удовлетворил заявленные требования ОАО «КАМАЗ», а именно признал недействительным решение Инспекции от 05.04.2006 № 12-12/05 в части эпизодов, указанных в пунктах 1.3, 1.6, 1.7, 1.10, 1.12, 1.13, 1.15, 1.16, 1.17, 1.18, 1.20, 1.21, 1.22, 1.24, 1.26 в части суммы, превышающей 12389, 055 руб., в пунктах 1.27, 1.3 в части суммы 255740 руб. («Балаковские волокна»), в пунктах 1.32, 1.33, 1.34, 1.35, 1.36, 2.1, 2.2 в части суммы налога и штрафа, в пункте 2.3 в части суммы налога и штрафа, в пунктах 2.5, 2.6, 2.7 в части суммы вычетов 58 988 руб., в пунктах 2.8, 2.9, 2.10, 4.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2008 Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области изменено, решение Инспекции от 05.04.2006 № 12-12/05 признано недействительным в части эпизодов, указанных в пунктах 1.2, 1.14, 1.30.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа (далее – ФАС СЗО) от 24.03.2009 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.07.2008 года и Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2008 по делу №А56-16826/2006 отменены в части признания недействительным решения инспекции от 05.04.2006 №12-12/05 по эпизоду пункта 1.6.
Дело в указанной части отправлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области. В остальной части Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда оставлено без изменения.
Инспекция требования заявителя в части п. 1.6 оспариваемого решения не признала, по основаниям изложенным в письменном отзыве, который представлен налоговым органом в суд при новом рассмотрении спора.
При новом рассмотрении спора, согласно Постановлению ФАС СЗО от 24.03.2009, судом установлено следующее.
ФАС СЗО в своем Постановлении указал на следующие обстоятельства.
В материалах дела отсутствует приложение 6 к акту проверки, содержащее перечень нематериальных активов, по которым, по мнению Инспекции, неправомерно начислена амортизация
Судебные инстанции не установили и не указали в судебных актах:
- вид нематериальных активов, по которым налоговым органом не принята амортизация;
- когда были зарегистрированы исключительные права на использование налогоплательщиком товарных знаков;
- фактическое использование товарных знаков в производственной деятельности Общества конкретного периода времени;
- по каким актам инвентаризации выявлены нематериальные активы;
- какие реальные затраты понес налогоплательщик по созданию и регистрации товарных знаков;
- с какого времени эти нематериальные активы учитывались в бухгалтерском учете Заявителя.
При новом рассмотрении суду необходимо установить вышеназванные фактические обстоятельства, после чего с учетом имеющейся судебной практики правильно применить нормы материального права и принять законное и обоснованное решение.
Фактические обстоятельства сводятся к тому, чтоодно из структурных подразделений заявителя - Департамент развития и внедрения научных разработок (далее – ДРиВНР), ведет деятельность по созданию и внедрению в производство научных разработок, необходимых для усовершенствования производимых автомобилей КамАЗ. Итоги таких разработок, как правило, регистрируются в качестве объектов интеллектуальной собственности (нематериальные активы).
Как установил в ходе проверки налоговый орган, часть нематериальных активов первоначально не была отражена в учете заявителя, была выявлена и оприходована в ходе проводимых в ОАО «КАМАЗ» инвентаризаций на основании актов выявленных излишков и учета в оценке, определенной независимым оценщиком. Спорные нематериальные активы были введены в эксплуатацию 01.11.2000, 31.12.2001 и 28.03.2002.
По мнению налогового органа, в соответствии с п.п. 3 п. 2 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ и п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов может быть определена только как сумма фактических расходов на их приобретение (создание) и при отсутствии первичных документов, подтверждающих фактические затраты на их приобретение (создание), первоначальная стоимость нематериальных активов не может быть установлена и, следовательно, начисление амортизации в целях налогового учета неправомерно.
Информация о составе нематериальных активов, выявленных Обществом в ходе инвентаризации, и суммах амортизации, начисленной по этим нематериальным активам за 2002 год, обобщена Инспекцией в Приложении № 6 к акту выездной налоговой проверки. Налоговый орган пришел к выводу, что в общей сложности заявитель неправомерно включил в 2002 году в состав расходов по налогу на прибыль амортизацию по нематериальным активам в сумме 95 566 744руб.
Указанные суммы учтены Инспекцией при определении общей суммы доначисляемого налога на прибыль, а также при расчете пеней и штрафа по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, что подтверждается, в частности, актом сверки, подписанным сторонами в ходе судебного разбирательства и имеющимся в материалах дела, из которого следует, что сумма пеней, начисленных по настоящему эпизоду, составила 9615619 руб., сумма штрафа по ст. 122 НК РФ - 3658864 руб.
Судом при новом рассмотрении спора установлено следующее.
Налоговый орган в рамках проверки не мог контролировать правильность определения первоначальной стоимости нематериальных активов в 2000 – 2001 годах.
Как следует из Приложения № 6 к акту выездной налоговой проверки, большинство спорных нематериальных активов введены заявителем в эксплуатацию в 2000 - 2001 годах. Первоначальная стоимость указанных нематериальных активов сформирована в учете заявителя в 2000 - 2001 годах. В рамках выездной налоговой проверки за 2002 год налоговый орган, рассматривая правильность определения первоначальной стоимости указанных объектов, по существу расширил срок проверки, что является нарушением ст. 89 НК РФ.
Поскольку рыночная стоимость нематериальных активов включена заявителем в доходы по налогу на прибыль, отказ в признании в составе расходов амортизации ведет к нарушению ст. 3 и п. 3 ст. 248 НК РФ.
Руководствуясь п. 6 ст. 5 Закона Российской Федерации от 27.12.91 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», п. 8 ст. 250 НК РФ, заявитель включил всю стоимость выявленных в результате инвентаризации нематериальных активов в состав внереализационных доходов при определении налоговой базы и суммы налога на прибыль за 2000 - 2002 года, что подтверждается налоговыми декларациями и бухгалтерской отчетностью за 2000-2002 годы и не оспаривается Инспекцией.
Факт включения стоимости выявленых при инвентаризации излишков в налоговую базу подтверждается следующими имеющимися в деле доказательствами:
2002 год.
Как указано в решении налогового органа, 28.03.2002 были введены в эксплуатацию нематериальные активы на сумму 150000000 руб.
В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 год в строке 130 Приложения № 6 к листу 02 в составе прочих внереализационных доходов отражена рыночная стоимость излишков, выявленных в результате инвентаризации, которая составила 158074669 руб.
2001 год.
Как указано в решении налогового органа, 31.12.2001 были введены в эксплуатацию нематериальные активы на сумму 369970000 руб.
В 2001 году декларация по налогу на прибыль формировалась на основании данных бухгалтерского учета, отраженных в отчете о прибылях и убытках, с соответствующими корректировками.
Согласно строке 1 справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» за 2001 год, убыток по данным бухгалтерского учета (с учетом чрезвычайных доходов и расходов) (строки 140 + 170 - 180 формы N 2 «Отчет о прибылях и убытках») составил 201 802 610 руб.
Данный показатель корреспондирует с суммой убытка согласно данным отчета о прибылях и убытках за 2001 год (строка 140).
Внереализационные доходы за 2001 год составили 925237000 руб. (строка 120 отчета о прибылях и убытках.
Приведенный показатель включает в себя, в том числе, зачисление на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, в размере 375704000 руб. (п. 3 расшифровки строки 120 «Прочие внереализационные доходы» Отчета о прибылях и убытках за 2001 год.
Эта сумма, в свою очередь, включает данные разных подразделений заявителя, в том числе по ДРиВНР она составила 370384000 руб. («Расшифровка статьи внереализационных доходов стр. 120 «Отчета о «Зачислении на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации», строка 120.4 расшифровки отчета о прибылях и убытках по ДРиНВР).
2000 год.
Как указано в решении налогового органа, 01.11.2000 были введены в эксплуатацию нематериальные активы на сумму 6 188 000 руб.
Согласно строке 1 справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли» за 2000 год, убыток по данным бухгалтерского учета (с учетом чрезвычайных доходов и расходов) (строки 140 + 170 - 180 формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках») составил 2101075542 руб.
Упомянутый показатель корреспондирует с суммой убытка согласно данным отчета о прибылях и убытках за 2000 год (строка 140).
Внереализационные доходы за 2000 год составили 784189000 руб. (строка 120 отчета о прибылях и убытках).
Приведенный показатель включает в себя, в том числе, зачисление на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, в размере 33219000 руб. (п. 4 расшифровки строки 120 «Прочие внереализационные доходы» отчета о прибылях и убытках за 2000 год).
Эта сумма, в свою очередь, включает данные разных подразделений заявителя, в том числе по ДРиВНР 701800 руб. («Расшифровка статьи внереализационных доходов стр. 120 «Отчета о «Зачислении на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации» за 2000 год),строка 120.4 расшифровки отчета о прибылях и убытках по ДРиНВР).
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно п. 3 ст.248 НК РФ в целях гл. 25 Кодекса суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.
Запрет уменьшать доходы от реализации товаров, произведенных и реализованных с использованием нематериальных активов, выявленных в ходе инвентаризации, рыночная стоимость которых уже включена в налогооблагаемый доход, означало бы двойное налогообложение одного и того же дохода: первый раз - при выявлении нематериального актива, второй раз - при реализации товаров, произведенных с его участием.
Суд апелляционной инстанции установил и отразил в тексте постановления следующее: «...ОАО «КАМАЗ» включило всю стоимость выявленных в результате инвентаризации нематериальных активов в состав внереализационных доходов, что подтверждается налоговыми декларациями и бухгалтерской отчетностью за 2000 -2002 годы и не оспаривается налоговым органом».
Запрет на учет при налогообложении амортизации по нематериальным активам, выявленным в ходе инвентаризации, рыночная стоимость которых уже включена во налогооблагаемый доход, означал бы двойное налогообложение одного и того же дохода: первый раз - при выявлении нематериального актива, второй раз – при выявлении нематериального актива, второй раз - при реализации продукции, произведенной с его участием».
Суд полагает, что ни в постановлении ФАС СЗО по настоящему делу, ни в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ) от 04.03.2008 № 13106/07 не содержится выводов, которые опровергали бы данное обстоятельство. Президиум ВАС РФ в указанном деле, в частности, не давал оценку доводу о двойном налогообложении в случае запрета уменьшать налогооблагаемые доходы на суммы, определенные исходя из рыночной стоимости нематериальных активов, выявленных в ходе инвентаризации и включенных во внереализационные доходы.
Часть спорных нематериальных активов получена заявителем безвозмездно, поэтому их первоначальная стоимость правомерно определена исходя из рыночной стоимости.
Часть спорных нематериальных активов - это товарные знаки, полученные ОАО «Камаз» от государства безвозмездно. Это касается товарных знаков, права на которые были зарегистрированы до создания в 1990 году ОАО «КамАЗ».
На момент регистрации перечисленных товарных знаков их правообладателем являлось производственное объединение «КамАЗ».
Акционерное общество «КАМАЗ» создано в 1990 году на основании постановления Совета Министров СССР от 26.06.1990 № 616 «О преобразовании производственного объединения «КамАЗ» в акционерное общество «КАМАЗ». В собственность АО «КАМАЗ» передано имущество ПО «КамАЗ» по состоянию на 01.07.1990, при этом первоначальная стоимость уставного фонда АО «КАМАЗ» установлена в соответствии с уставным фондом и размером незавершенного строительства по балансам всех видов деятельности ПО«КамАЗ»на 01.07.1990, АО«КАМАЗ» предписано обеспечить выпуск акций на сумму, равную первоначальной величине уставного фонда (п. 4 постановления № 616).
Приказом Министерства автомобильного и сельскохозяйственного машиностроения СССР от 12.07.1990 № 376 «О преобразовании производственного объединения «КамАЗ» в акционерное общество «КАМАЗ» предписано «Ликвидировать с 01.07.1990 ПО «КамАЗ», передав имущество указанного объединения АО «КАМАЗ».
Как следует из акта приема-передачи ПО «КамАЗ» в АО «КАМАЗ» от 30.08.1990 « собственность АО «КамАЗ» передано имущество ПО «КамАЗ» включая подрядную внешнеторговую деятельность, торговлю и общественное питание по состоянию на 1 июля 1990 года со всеми активами и пассивами, побалансу за период с 1-го января 1990 года по 1 июля 1990 года».Таким образом, передано только имущество, отраженное на балансе ПО «КамАЗ» по состоянию на 01.07.1990.
В соответствии с вышеуказанным актом, а также в связи с отсутствием по состоянию на 01.07.1990 правового регулирования бухгалтерского учета нематериальных активов, вышеуказанные товарные знаки, фактические затраты на их создание либо приобретение в денежном выражении не оценивались, и их передача вновь созданному (образованному) юридическому лицу - АО «КАМАЗ» документально не оформлялась.
Таким образом, в ходе преобразования ПО «КамАЗ» имущество, находившееся до того в оперативном управлении ПО «КамАЗ» и государственной (общесоюзной) собственности, поступило в собственность иного субъекта - вновь созданного АО «КАМАЗ», сформировав его уставный фонд. На стоимость уставного фонда были выпущены акции, поступившие в государственную собственность. Тем самым имело место возмездное отчуждение имущества из государственной собственности в собственность АО «КАМАЗ».
Стоимость данных нематериальных активов не была учтена при определении первоначальной величины уставного фонда и определении номинальной стоимости акций, выпущенных в связи с преобразованием. Вновь образованное общество при принятии нематериальных активов не производило какую-либо плату либо иное встречное представление за их получение.
Но при этом товарные знаки использовались в производстве продукции и приносили заявителю экономические выгоды. Тот факт, что права на использование товарных знаков перешли к АО «КАМАЗ», подтверждается регистрацией (уже на имя ОАО «КАМАЗ» продления сроков действия товарных знаков. Товарные знаки до выявления в ходе инвентаризации не отражались на счетах бухгалтерского учета.
Следовательно, указанные выше товарные знаки получены АО «КАМАЗ» без встречного предоставления, т.е. безвозмездно. Налоговый кодекс Российской Федерации прямо предусматривает порядок определения первоначальной стоимости полученного безвозмездно амортизируемого имущества для целей начисления амортизации: в силу абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость определяется «как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса», т.е. как рыночная стоимость амортизируемого имущества, включенная во внереализационный доход.
Таким образом, возможность начисления Обществом амортизации по перечисленным выше товарным знакам соответствует буквальному толкованию ст. 257 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период).
Данный вывод не противоречит и складывающейся судебной практике, в частности, постановлению Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 № 13106/07.
Поскольку в целом по итогам 2002 года заявителем получен убыток, Инспекция неправомерно начисляет пени и штрафы по настоящему эпизоду
В первоначальной налоговой декларации за 2002 год заявителем заявлен убыток в размере 311330129 руб.
Согласно уточненной декларации за 2002 год от 24.03.2006убыток составлял 609304250 руб.
Из судебных актов по настоящему делу следует, что налоговая инспекция в оспариваемом решении правомерно пришла к выводам о занижении налогоплательщиком налоговой базы в общей сложности на 17701826 руб. кроме того, в части настоящего эпизода - занижение налоговой базы на 95566744 руб.
Таким образом, вне зависимости от выводов о правомерности или неправомерности начисления амортизации по нематериальным активам, финансовым результатом 2002 года у Общества был убыток, и у заявителя не могло возникнуть обязанности по уплате налога в бюджет. В связи с этим является незаконным решение Инспекции в части предложения налогоплательщику уплатить сумму налога, определенную, в том числе, с учетом данного эпизода (п. 2.1.2 резолютивной части оспариваемого решения). В связи с отсутствием задолженности перед бюджетом решение Инспекции по данному эпизоду является также незаконным в части начисления пеней и штрафов.
Кроме того, привлечение к ответственности по настоящему эпизоду незаконно, так как заявитель руководствовался письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации (далее – Минфин РФ).
Привлекая заявителя к ответственности по ст. 122 НК РФ по настоящему эпизоду, налоговый орган в нарушение п.п. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ не принял во внимание наличие у заявителя официального разъяснения Минфина РФ, подтверждающего правомерность принятия к учету выявленных в ходе инвентаризации нематериальных активов по их рыночной стоимости, а также правомерность начисления амортизации исходя из данной стоимости.
В письме от 30.07.2004 № 03-03-05/1/89 Минфин РФ по запросу заявителя дал в частности, следующие разъяснения:
«...Как следует из письма, нематериальные активы были выявлены в результате инвентаризации и приняты к учету в 1999 году. ...В соответствии со статьей 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» выявленный при инвентаризации излишек имущества приходуется и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации. При этом Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, определено, что оприходование осуществляется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации... В соответствии с подпунктом «ц» пункта 2 Положения о составе затрат..., в себестоимость продукции (работ, услуг) включалась амортизация нематериальных активов, используемых в процессе осуществления уставной деятельности, по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией, исходя из первоначальной стоимостии срока их полезного использования (но не более срока деятельности организации)... Порядок расчета сумм амортизации по амортизируемому имуществу для целей налогообложения определен в статьях 258 и 259 Налогового кодекса Российской Федерации».
Таким образом, суд находит, что данным письмом Минфин РФ подтвердил, что организация правомерно при принятии к учету выявленных в ходе инвентаризации нематериальных активов определила их первоначальную стоимость исходя из рыночной стоимости и начисляла амортизационные отчисления, установленные на основе первоначальной стоимости объектов.
При таких обстоятельствах, на основании изложенного, руководствуясь статьями 167-171 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
решил:
Признать недействительным решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №8 от 05.04.2006 №12-12/05 в части эпизода указанного в пункте 1.6 решения.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения или кассационная жалоба в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в силу.
Судья Захаров В.В.
