Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 50/52
http://www.spb.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г.Санкт-Петербург
17 февраля 2010 года Дело № А56-37475/2009
Резолютивная часть решения объявлена 11 февраля 2010 года. Полный текст решения изготовлен 17 февраля 2010 года.
Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
в составе:
судьи Пасько О.В.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Пасько О.В.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи"
к Межрайонной ИФНС России №23 по Санкт-Петербургу
о признании недействительным решения в части
при участии
от заявителя: Кортунова П.Н., доверенность от 25.06.2009
от ответчика: Сердюкова М.В., доверенность от 01.02.2010, Дашкиной Г.А., доверенность от 21.01.2010
установил:
Заявитель обратился в арбитражный суд с требованием о признании недействительным в оспариваемой части и отмене решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи".
Поскольку просительная часть заявления была не конкретна, не позволяла определить объем оспариваемой части решения и нуждалась в уточнении, то определением от 30.07.2009 суд предложил заявителю письменно уточнить просительную часть своих требований с указанием конкретных пунктов решения, которые он оспаривает и заблаговременно направить уточненные требования в адрес инспекции.
В судебное заседание 01.10.2009 надлежаще извещенный заявитель не явился, представил письменное заявление об уточнении своих требований от 17.09.2009, согласно которому просит признать недействительными конкретные пункты мотивировочной части решения налогового органа, что ни при каких обстоятельствах не позволяет определить предмет заявленных требований, потому что заявитель указывает только пункты мотивировочной части решения налогового органа, но при этом не оспаривает ни выводы налогового органа, ни конкретные формулировки и суждения в пунктах мотивировочной части решения инспекции.
Поэтому определением от 01.10.2009 суд повторно обязал заявителя письменно уточнить просительную часть своих требований с указанием конкретных пунктов решения налогового органа, которые он оспаривает (пункты решения инспекции, которые относятся к выводам налогового органа, т.е. после слова «решил:» на стр. 74 решения), а также повторно указал Потребительскому кооперативу "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи", что в случае неявки в судебное заседание 03.12.2009 или в случае не выполнения указаний суда об уточнении предмета заявленных требований на заявителя будет наложен судебный штраф в сумме 100000 руб. в установленной ст. 120 Арбитражного процессуального кодекса РФ порядке.
В судебном заседании 03.12.2009 истец представил заявление об уточнении искового заявления, согласно которому просил суд:
1. признать недействительным п.1 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части подпункта 1 о привлечении к налоговой ответственности за неуплату или неполную уплате по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в виде штрафа в сумме 19885 руб.; в части подпункта 2 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 о привлечении к налоговой ответственности за неуплате или неполную уплату по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет Санкт-Петербурга в виде штрафа в сумме 53565 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению в бюджет налоговым органом в виде штрафа в сумме 2448139 руб.;
2. признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части начисления пени по состоянию на 17.03.2009 в общей сумме 2285250 руб.;
3. признать недействительным п. 3.1 решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части уплаты недоимки в общей сумме 367371 руб.;
4. признать недействительным п. 3.2 Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части удержания с физических лиц с соблюдением гарантий, установленных законодательством Российской Федерации и перечисления в бюджет Российской Федерации суммы неудержанного (не полностью удержанного) налога на доходы физических лиц в сумме 12240696 руб.;
5. признать недействительным п. 3.3 Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части уплаты штрафов, указанных в п. 1 резолютивной части оспариваемого решения;
6. признать недействительным п. 3.4 Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части уплаты пеней, указанных в п. 2 резолютивной части оспариваемого решения налогового органа.
Поскольку пятый пункт уточненных заявителем требований противоречил п. 1 тех же уточненных требований, потому что в п. 1 заявитель просил признать недействительным п. 1 резолютивной части решения частично (в отношении штрафов), а в п. 5 просил признать недействительными все поименованные в п. 1 резолютивной части решения штрафы, то повторно уточненные истцом требования не позволяли определить их предмет и нуждались в уточнении.
Поэтому определением от 03.12.2009 суд в третий раз предложил заявителю письменно уточнить свои требования, предварительно изучив оспариваемое решение.
В судебное заседание 21.01.2010 надлежаще извещенный истец не явился, однако представил уточненные требования и просит арбитражный суд:
1. признать недействительным п.1 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части подпункта 1 о привлечении к налоговой ответственности за неуплату или неполную уплате по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в виде штрафа в сумме 19885 руб.; в части подпункта 2 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 о привлечении к налоговой ответственности за неуплате или неполную уплату по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет Санкт-Петербурга в виде штрафа в сумме 53565 руб.; в части привлечения к налоговой ответственности за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению в бюджет налоговым органом в виде штрафа в сумме 2448139 руб.;
2. признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части начисления пени по состоянию на 17.03.2009 в общей сумме 2285250 руб.;
3. признать недействительным п. 3.1 решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части уплаты недоимки в общей сумме 367371 руб.;
4. признать недействительным п. 3.2 решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части удержания с физических лиц с соблюдением гарантий, установленных законодательством Российской Федерации и перечисления в бюджет Российской Федерации суммы не удержанного (не полностью удержанного) налога на доходы физических лиц в сумме 12240696 руб.;
5. признать недействительным п. 3.3 решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" в части уплаты штрафа в сумме 19895 руб. за неуплату или неполную уплату налога на прибыль зачисляемого в федеральный бюджет, штрафа в сумме 53565 руб. за неуплату или неполную уплату налога на прибыль зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, штрафа в сумме 2448139 руб. за неправомерное не перечисление сумм НДФЛ, подлежащих удержанию и перечислению в бюджет налоговым органом;
6. признать недействительным п. 3.4 решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу от 17.03.2009 № 06/6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" об уплате пеней, указанных в п. 2 резолютивной части оспариваемого решения налогового органа.
Поскольку с учетом письменных уточнений заявителя предмет заявленных требований стал известен суду и ответчику лишь 21.01.2010, то суд был вынужден предоставить ответчику время для представления письменного документальнообоснованного отзыва по каждому оспариваемому заявителем штрафу, пени и недоимке и определением от 21.01.2010 отложил рассмотрение спора на 11.02.2010.
В судебном заседании 11.02.2010 заявитель поддержал свои уточненные 21.01.2010 требования в полном объеме.
Ответчик против удовлетворения заявленных требований возражает по основаниям, изложенным в отзыве, ссылаясь на то, что поскольку кооператив неправомерно после рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого решения изменил свою учетную политику на 2007 год с 01.02.2007 с метода начисления на кассовый метод, то доходы кооператива должны признаваться по методу начисления в том периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав и выводы кооператива относительно неправомерности решения по эпизодам, связанным с доначислением налога на прибыль необоснованны. Также ответчик ссылается на то, что кооператив является налоговым агентом в отношении физических лиц, которым он перечислил по 6500000 руб. по договорам процентного займа и обязан был перечислить в бюджет НДФЛ от суммы вышеуказанных выплат физическим лицам, потому что в действительности указанные физические лица, в пользу которых были осуществлены выплаты по условиям договоров не несут обязательств по возврату денежных средств и уплате процентов, поэтому данные выплаты являются доходом в соответствии со ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации. Поэтому требования заявителя в части оспаривания эпизодов, связанных с доначислением НДФЛ также необоснованны.
Спор рассмотрен судом по существу.
Учитывая, что:
В ходе выездной налоговой проверки заявителя - Потребительского кооператива "Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи" (в дальнейшем – Кооператив) инспекцией были установлены следующие обстоятельства:
Кооператив заключил с организацией ООО «Восток+», являющейся пайщиком Кооператива, договор процентного займа от 10.09.2007. На основании данного договора Кооператив обязался предоставить ООО «Восток+» денежный заем на срочной и возвратной основе в сумме 182000000 руб., а ООО «Восток+» обязался оплатить сумму займа в оговоренный срок и уплатить причитающиеся по этому займу проценты.
Согласно вышеуказанного договора сумма займа должна быть предоставлена Обществу «Восток+» в срок до 01.12.2007, срок возврата займа установлен 01.12.2009. Проценты по займу уплачиваются один раз в год: за 2007 и 2008г.г. проценты должны быть уплачены до 01.05.2009г., а проценты за 2009г. - должны быть уплачены в момент погашения займа - 01.12.2009. То есть, указанный договор процентного займа заключен между юридическими лицами и обязательства перед Кооперативом о возврате займа и уплате за пользование займом процентов несет организация ООО «Восток+».
Договор б/№ процентного займа от 14.09.2007, заключен между Кооперативом и ООО «Октава», именуемым как «Пайщик». По указанному договору Кооператив обязуется предоставить Пайщику процентный денежный заем на срочной и возвратной основе, а Пайщик обязуется оплатить сумму займа в оговоренный срок и уплатить причитающиеся по этому займу проценты. Заем предоставляется на срок с 01.10.2007г. по 01.06.2009г. с выплатой процентов в размере действующей на данный момент ставки рефинансирования, установленной Центробанком России за весь срок пользования заемными денежными средствами. Проценты уплачиваются один раз в год, соответственно за 2007г. и 2008г. проценты должны быть уплачены в срок до 01.02.2009г. Общая сумма займа установлена сторонами в размере 13 500 000 руб. В соответствии со ст. 430 ГК РФ, стороны заключили настоящий договор в пользу третьих лиц и исполнение обязательства Кооператива предоставить Пайщику процентный денежный заем должно быть осуществлено этим третьим лицам.
Однако, в соответствии с п. 3.2 устава Кооператива паевой взнос (пай) пайщика кооператива может быть передан (уступлен) пайщиком в пользу другого пайщика Кооператива или в пользу третьего лица, но при условии одновременного вступления этого третьего лица в число членов и пайщиков Кооператива.
В соответствии со ст. 430 Гражданского кодекса Российской Федерации договором в пользу третьего лица признается договор, которым стороны установили, что должник обязан произвести исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать от должника исполнения обязательства в свою пользу. При этом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором, с момента выражения третьим лицом должнику намерения воспользоваться своим правом по договору стороны не могут расторгать или изменять заключенный ими договор без согласия третьего лица. При этом договор в пользу третьего лица следует отличать от договора об исполнении третьему лицу, когда третье лицо может принять исполнение, но не вправе предъявлять к должнику требования об исполнении договора в свою пользу.
В данном случае третьи лица, в пользу которых должен быть осуществлен денежный заем, в действительности не были информированы о каких-либо договорах займа, заключенных в их пользу и не могли выразить своих намерений относительно реализации своих прав.
В соответствии со ст. 246 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются: (в ред. Федерального закона от 01.12.2007г. N 310-ФЗ):
- российские организации;
-иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Согласно п. 7 Положения о паевых взносах в паевой фонд Кооператива, доходы от взыскания процентов по процентным займам пайщиков не включаются в паевой фонд и являются доходами от предпринимательской деятельности кооператива и используются кооперативом для выплаты премий пайщикам.
Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002г. N 126н, предоставленные другим организациям займы в целях бухгалтерского учета относятся к финансовым вложениям. В соответствии с п. 34 ПБУ 19/02 доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с положением по бухгалтерском учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999г. N 32н.
Проценты по договору займа у Кооператива начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора и отражаются в бухгалтерском учете как операционные доходы по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".
В соответствии с п. 3 ст. 43 Налогового кодекса РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Налоговый кодекс Российской Федерации не определяет понятий "проценты". Единственным критерием для целей налогообложения является тот признак, что процент должен быть "заранее заявленным" (Договор процентного займа от 10.09.2007г.).
В соответствии с п.6 ст. 250 НК РФ, внереализационными доходами признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета и другим долговым обязательствам.
Согласно п.6 ст. 271 Налогового кодекса РФ, по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.
В пунктах 1, 3, 4 ст. 328 Налогового кодекса РФ указано, что налогоплательщик самостоятельно отражает в аналитическом учете сумму доходов в сумме причитающихся в соответствии с условиями договоров займа процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства. Проценты по договорам займа и иным аналогичным договорам и долговым обязательствам учитываются на дату признания дохода. Проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов, подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету.
Кооператив не отразил в налоговой базе за 2006-2007г.г. по налогу на прибыль доходы по процентам подлежащие начислению по:
1) договору процентного займа б/№ между Кооперативом и ООО «Восток+» (пайщик) от 10.09.2007Л;
2) по договору процентного займа б/№ между Кооперативом и 000 «Октава» от 14.09.2007г.
В соответствии с абзацем вторым п. 4 ст. 328 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде. В аналитическом учете налогоплательщик обязан отразить в составе доходов сумму процентов, причитающуюся к получению на конец месяца.
Таким образом, в нарушение п.4 ст. 328 Налогового кодекса РФ, Кооперативом не были начислены проценты по данным договорам с ООО «Октава» и ООО «Восток+».
Между Кооперативом и гражданином Родионенко Н.М. 15.08.2007 был заключен договор № 47 процентного займа.
Кооперативом было представлено Соглашение о частичном возврате паевого взноса от 17.12.2007г., заключенного между Кооперативом и Родионенко Н.М. Согласно п. 1 данного Соглашения Кооператив и Пайщик подтвердили и констатировали, что Пайщик надлежаще и полностью уведомлен об условиях договора процентного займа от 10.09.2007г., заключенного между Кооперативом и ООО «Восток+» с исполнением этого договора выражает свое согласие быть таким третьим лицом и выгодоприобретателем по указанному договору.
При этом обязательства по уплате займа и суммы процентов вправе исполнить как непосредственно должник ООО «Восток+», так и непосредственно Родионенко Н.М., как третье лицо и выгодоприобретатель по тому договору от 10.09.2007г., если это будет предусмотрено его договоренностями с ООО «Восток+». Так же стороны условились о новации всех ранее оформленных обязательств и Соглашений сторон, таким образом, что все прежние взаимные обязательства сторон (в т.ч. и обязательства Кооператива по возврату части паевых взносов/пая Пайщика) заменяются на указанные выше в п.1 этого Соглашения обязательство: обязательство Кооператива предоставить займ ООО «Восток+», в пользу Пайщика (как третьего лица) на указанную в договоре от 10.09.2007г. сумму.
Данное соглашение не предусматривает условия возврата займа гражданином Родионенко Н.М., следовательно, проценты по этому Соглашению начисляться не должны. Данные выплаты признаются доходом физического лица в соответствии со ст. 209 НК РФ.
Однако из системного толкования положений ст. 414 Гражданского кодекса РФ следует, что непременным требованием новации является сохранение субъектного состава обязательства в первоначальном и вновь возникшем обязательстве выступают тот же кредитор и тот же должник. В силу ст. 818 Гражданского кодекса РФ в форме новации допускается превращение в заемное обязательство долга, возникшего из любого другого основания. При этом суд учел, что изначально ни у гражданина Родионенко Н.М. ни у Кооператива не было в отношении друг друга каких-либо долгов, допускающих их замену заемным обязательством.
Позиция заявителя в отношении налога на прибыль заключается в том, что он не согласен с не полностью уплаченным налогом на прибыль, где объектом налогообложения налоговым органом определены предполагаемые в будущем доходы от получения процентов по договорам процентного займа потому что Инспекцией не было учтено, что важнейшим элементом юридического состава денежного обязательства является срок его исполнения: доход может возникнуть только в момент наступления срока исполнения денежного обязательства, но не ранее такого момента, ибо до этого момента денежное обязательство еще не возникло как таковое. При этом Кооператив ссылается на свой приказ об изменении учетной политики – вместо учетной политики по методу начисления была принята учетная политика по кассовому методу.
Однако в соответствии с принятой заявителем учетной политикой (Приказ № 01 от 31.12.2006г. «Об учетной политике Кооператива с 01.01.2007г.) налоговая база для исчисления налога на прибыль определялась методом начисления, который был представлен в ходе проверки по требованию № 06/16-5 от 14.11.2008г., что подтверждается письмом Кооператива об исполнении требований о предоставлении документов № 06/16-5 от 14.11.2008г.
После рассмотрения материалов проверки и принятия ответчиком оспариваемого решения Кооперативом вместе с апелляционной жалобой был представлен приказ № 7 от 31.01.2007 «Об изменении учетной политики Кооператива на 2007г.», где в п. 2 с 01.02.2007г. устанавливается кассовый метод начисления налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Данное обстоятельство (изменение учетной политики с 01.02.2007) не может быть признано судом допустимым доказательством не только потому, что вышеуказанный приказ не представлялся Кооперативом в ходе проверки и был представлен только после вынесения инспекцией оспариваемого решения, но также и потому что вышеуказанное изменение Кооперативом своей учетной политики на 2007 год противоречит Федеральному закону № 129-ФЗ от 21.11.1996. В соответствии с п. 4 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года. Таким образом, Кооператив мог издать новый приказ об изменении учетной политики – о переходе на кассовый метод начисления не ранее 31.12.2007 и ввести приказ в действие с 01.01.2008 и то при наличии какого-либо из указанных в п. 4 оснований, которых в действительности не было.
Таким образом, при методе начисления, который заявитель обязан был применить, согласно ст. 271 Налогового кодекса РФ, доходы признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. При этом Кооператив необоснованно трактует данную статью опираясь исключительно на пункты 3, 4 договора процентного займа от 10.09.2007г. с ООО «Восток+», делая неправильный вывод о том, что доходы имеют место (возникают) тогда, когда возникает соответствующее денежное обязательство и наступает срок его исполнения и не принимая во внимание п.6 ст. 271 Налогового кодекса Российской Федерации согласно которому по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. Исполнение требований указанного пункта является общеобязательным правилом поведения, закрепленным нормой налогового законодательства.
Также необоснованными и неправомерными являются доводы заявителя в отношении оспариваемой части решения по налогу на доходы физических лиц.
Кооператив заключил с организацией ООО «Восток+», являющейся Пайщиком Кооператива, договор процентного займа от 10.09.2007г. На основании данного договора Кооператив обязался предоставить Обществу «Восток+» денежный заем на срочной и возвратной основе в сумме 182000000 руб., а Общество «Восток+» обязалось оплатить сумму займа в оговоренный срок и уплатить причитающиеся по этому займу проценты.
Согласно вышеуказанного договора сумма займа должна быть предоставлена ООО «Восток+» в срок до 01.12.2007г., срок возврата займа установлен на 01.12.2009г. Проценты по займу уплачиваются один раз в год: за 2007 и 2008г.г. проценты должны быть уплачены до 01.05.2009г., а проценты за 2009г. - должны быть уплачены в момент погашения займа, а именно 01.12.2009г.. То есть, данный договор процентного займа заключен между юридическими лицами и обязательства перед Кооперативом о возврате займа и уплате за пользование займом процентов несет организация ООО «Восток+».
В соответствии с пунктом 5 вышеуказанного договора стороны заключили настоящий Договор в пользу третьих лиц (физических лиц в количестве 28 человек).
Согласно пункту 7 данного договора и Сводного передаточного распоряжения от 10.09.2007 Пайщик - ООО «Восток+» перераспределяет часть своего пая (паевого взноса) в сумме 182000000 рублей на лицевые счета пайщиков Кооператива - физических лиц (6500000 руб. х 28 = 182000000 руб.).
В результате проверки представленных Кооперативом документов: банковских выписок о движении денежных средств на расчетных счетах, представленных следующими банками: ОАО «Банк ВТБ Северо-Запад», ОАО «Альфа-Банк», ОАО АКБ «ЭкоПромБанк», ОАО АБ «Россия», платежных поручений, личных именных счетов, открытых Кооперативом на физических лиц, которым в соответствии со Сводным передаточным распоряжением от 10.09.2007г. ООО «Восток+» перераспределяет часть своего пая, было установлено, что физическим лицам в количестве 28 человек в 2007г. на именные личные счета в Кооперативе действительно были зачислены паевые взносы в сумме 6 500 000 руб. на каждое физическое лицо, на общую сумму 182000000 рублей.
Указанные физические лица за 2006-2007 г.г. не вносили в Кооператив вступительных взносов, а также не вносили личные денежные средства в счет паевого взноса, что подтверждается данными бухгалтерского учета Кооператива, показаниями физических лиц, полученными при проведении допросов.
В 2007 году Кооператив осуществил перечисление со своих банковских счетов, находящихся в ОАО «Банк ВТБ Северо-Запад», ОАО «Альфа-Банк», ОАО АКБ «ЭкоПромБанк», ОАО АБ «Россия» на банковские счета указанных физических лиц денежных средств в общей сумме 75052500 руб. При этом в поле «Назначение платежа» платежных поручений на перечисление денежных средств физическим лицам указано: - «Возврат части паевого взноса».
В соответствии со статей 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также от источников в Российской Федерации – для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой «Налог на доходы физических лиц».
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
В ходе судебного разбирательства установлено, что Кооперативом со своих банковских счетов было осуществлено перечисление на банковские счета 28 физических лиц денежных средств в общей сумме 75 052 500 рублей, обозначенных в платежных поручениях, как возврат части паевого взноса.
Инспекцией в рамках статьи 90 Налогового кодекса РФ были проведены допросы указанных физических лиц.
При допросе свидетель Бондарева Татьяна Михайловна сообщила, что не является пайщиком Потребительского Кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи», не вносила паевых взносов, не заключала никаких договоров с Кооперативом.
МИФНС № 9 по Новгородской области представлен Протокол допроса №216 от 12.08.2008г. свидетеля Зеленова П.М., который сообщил, что состоит членом Потребительского Кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи», но паевые взносы в Кооператив не вносил.
При допросе свидетель Лашкина Татьяна Валерьевна сообщила, что членом Потребительского Кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи» никогда не была, вступительные и паевые взносы не вносила.
При допросе свидетель Летиченко Оксана Александровна сообщила, что членом Потребительского Кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи» никогда не была, о существовании вышеуказанного Кооператива не слышала, вступительные и паевые взносы не вносила.
При допросе свидетель Прикот Анна Максимовна сообщила, что не состояла членом Потребительского кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи», о существовании Кооператива не знает, вступительные и паевые взносы не вносила.
При допросе свидетель Карасев Александр Николаевич сообщил, что в первый раз слышит о существовании Потребительского Кооператива «Балтийское общество взаимного поручительства и финансовой взаимопомощи», членом Кооператива никогда не являлся, вступительные и паевые взносы не вносил.
Свидетель Бондарева Т.М сообщила, что не знает о существовании организации ООО «Восток+», не знает никого из должностных лиц указанной организации, не подписывала никаких договоров с организацией ООО «Восток+».
Свидетель Зеленов П.М. сообщил, что подписывал пакет документов, где упоминалось об уступке ему Обществом «Восток+» пая, но ни с кем из представителей ООО «Восток+» не встречался.
Свидетель Летиченко Оксана Александровна о существовании организации ООО «Восток+» не знает, Договоров с ООО «Восток+» не подписывала.
Свидетель Лашкина Татьяна Валерьевна о существовании организации ООО «Восток+» не знает, никаких договоров с организацией ООО «Восток+» не подписывала.
Свидетель Карасев А.Н. не заключал никаких договоров с ООО «Восток+», никаких обязательств перед ООО «Восток+» не несет.
Свидетель Прикот А.М. не знает о существовании ООО «Восток+», никаких обязательств перед данной организацией не имела.
Следовательно, вышеуказанные физические лица не были пайщиками Кооператива и не могли получать денежные средства на условиях займа.
Договор процентного займа от 10.09.2007г. между Кооперативом и ООО «Восток+», на основании которого осуществлялось перераспределение паев физическим лицам и выплаты физическим лицам в виде возврата части пая, заключен между двумя юридическими лицами. Согласно условиям указанного договора ООО «Восток+» получает заем и несет обязательства по возврату займа и уплате процентов по займу. Третьи лица, в пользу которых осуществляются выплаты, согласно условиям договора, не несут обязательств по возврату денежных средств и уплате процентов.
Однако в последующем между заявителем и вышеуказанными физическими лицами в нарушение положений ст. 3.2, 3.5, 3.7 Устава Кооператива и ст. 414 Гражданского кодекса РФ были заключены Соглашения о том, что денежные средства, полученные ими по договору процентного займа являются паевыми взносами в Кооператив. В п. 3 данных Соглашений предусмотрено, что Кооператив и физические лица условились, что обеспечением возврата указанного займа является пай Пайщика на сумму 6 500 000 руб., ранее переданный ему во владение и в собственность как имущественное право от ООО «Восток+» согласно сводного передаточного распоряжения и указанного в п. 1 этого Соглашения договора от 10.09.2007г. При этом обязательства по уплате займа и суммы процентов вправе исполнить как непосредственно должник ООО «Восток+», так и непосредственно Пайщик, как третье лицо и выгодоприобретатель по договору от 10.09.07г., если это будет предусмотрено его договоренностями с ООО «Восток+».
Договор займа является возмездным. Он заключается на обязательных условиях возвратности.
В соответствии со ст. 807 НК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.
В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней
со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.
В данном случае вышеуказанные Соглашения были заключены в пользу 3-х лиц. Однако поименованные в соглашениях третьи лица не могли в силу Устава Кооператива и п. 1 ст. 430 Гражданского кодекса РФ являться сторонами по данным соглашениям, потому что изначально нормам гражданского законодательства противоречил договор займа между Кооперативом и ООО «Восток+». У заявителя не имелось и не могло быть никаких экономических интересов для заключения с заемщиком (ООО «Восток+») договора займа в пользу не имеющих отношения к Кооперативу физических лиц. И далее ни у заявителя, ни у ООО «Восток+» не было в силу ст. 414 Гражданского кодекса Российской Федерации прав заменить новацией обязательства займа на обязательство по погашению суммы займа паями физических лиц на основании вышеуказанных соглашений. Поименованные в соглашениях физические лица не могли быть признаны пайщиками согласно Уставу Кооператива. Данные соглашения не предусматривают условия возврата займа физическими лицами. Следовательно, данные выплаты признаются доходом в соответствии со ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации. Фактически переведенные на лицевые счета физических лиц денежные средства в общей сумме 182000000 руб. являются их доходом. В соответствии с п. 1 и п. 4 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель является налоговым агентом в отношении вышеуказанных физических лиц, потому что обязан удержать сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производиться налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику любо по его поручению третьим лицам.
Также в ходе судебного разбирательства было установлено, что заявитель заключил с организацией ООО «Октава», являющейся Пайщиком Кооператива, договор процентного займа от 14.09.2007г. На основании данного договора Кооператив обязуется предоставить ООО «Октава» денежный заем на срочной и возвратной основе в сумме 13500000 руб., а ООО «Октава» обязуется оплатить сумму займа в оговоренный срок и уплатить причитающиеся по этому займу проценты.
Согласно вышеуказанного договора от 14.09.2007г. сумма займа должна быть предоставлена ООО «Октава» в срок до 01.10.2007г., срок возврата займа установлен на 01.06.2009г. Проценты по займу уплачиваются один раз в год: за 2007 - 2008г.г. проценты должны быть уплачены до 01.02.2009г., а проценты за 2009г. - должны быть уплачены в момент погашения займа, а именно 01.06.2009г. в полном размере. То есть, данный Договор процентного займа заключен между юридическими лицами и обязательства перед Кооперативом о возврате займа и уплате за пользование займом процентов несет организация ООО «Октава».
В соответствии с пунктом 5,6 вышеуказанного Договора стороны заключили настоящий Договор в пользу третьих лиц, физических лиц в количестве 27 человек.
Проверкой представленных заявителем документов: банковских выписок о движении денежных средств на расчетных счетах, представленных следующими банками: ОАО «Альфа-Банк», ОАО АБ «Россия», платежных поручений, было установлено, что указанные физические лица не вносили в Кооператив вступительных взносов, а также не вносили личные денежные средства в счет паевого взноса, не являлись пайщиками Кооператива, что подтверждается данными бухгалтерского учета Кооператива, Реестром лицевых именных счетов пайщиков. Данный факт, помимо данных бухгалтерского учета Кооператива подтверждается показаниями Председателя Совета Кооператива Прохорова В.А, полученными в рамках статьи 90 НК РФ при проведении допросов.
Пунктами. 1, 3, 4, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установлено, что: «Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В ходе проверки и в процессе судебного разбирательства налоговый орган в порядке ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ доказал допустимыми доказательствами, что у заявителя не могло быть никаких экономических интересов при заключении вышеуказанных договоров займа в пользу не имеющих отношения к Кооперативу физических лиц кроме намерения получить необоснованную налоговую выгоду в виде уклонения от удержания и уплаты налога на доходы физических лиц и налога на прибыль.
Конституция Российской Федерации (статья 8) гарантирует субъектам предпринимательской деятельности экономическую свободу. Ядром экономической свободы как конституционного принципа является возможность дискреционного поведения предпринимателей, выбор ими различных вариантов осуществления субъективных прав, то есть субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства.
Однако, у конституционного права на экономическую свободу есть имманентные, то есть установленные в самой Конституции, пределы (границы). Это – сфера публичного интереса. Конституционное право, защищая публичный интерес, ограничивает в соответствующей степени интересы частные. Вышеуказанные положения выражаются в конституционном праве через принцип необходимости добросовестного осуществления субъектами предпринимательской деятельности своих субъективных прав (ч. 3 ст. 17 Конституции Российской Федерации).
Осуществляя свои субъективные права, субъекты предпринимательской деятельности должны иметь в виду, что они могут выйти за рамки частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. В налоговом праве на ряду с позитивным обязыванием, предполагающем установление в законе конкретных обязанностей налогоплательщика применяется и метод негативного обязывания, который предполагает обязательство налогоплательщика к определенному поведению с помощью общих запретов. Один из таких запретов – это вытекающая из конституционных принципов обязанность налогоплательщика выполнять свои обязанности добросовестно. И когда имеет место очевидное игнорирование публичных (фискальных) интересов (общих запретов, которые противодействуют определенным вариантам поведения налогоплательщиком, не считающихся с публичными интересами в сфере взимания налогов), то имеет место злоупотребление налогоплательщика предоставленными ему субъективными правами путем максимального использования юридических возможностей для получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы, необоснованного возмещения налога из бюджета, использования налоговых льгот и т.п. Злоупотребление налогоплательщиком его субъективными правами не подлежит судебной защите.
При таких обстоятельствах уточненные требования заявителя нельзя признать обоснованными и правомерными в полном объеме. Судебные расходы при этом относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
решил:
В удовлетворении заявленных требований отказать.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения или кассационная жалоба в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в силу.
Судья Пасько О.В.
