Решение АС города Москвы от 24.10.2017 № А40-139998/17

Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

октября 2017 г.

Резолютивная часть решения объявлена 24 октября 2017 года

Полный текст решения изготовлен 30 октября 2017 года

Арбитражный суд в составе судьи Паршуковой О.Ю. 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебных заседаний ФИО1

с участием сторон  по Протоколу с/заседания от 24.10.2017 г. 

от заявителя – ФИО2 доверенность от 12.04.2017 г. № 170412-001-Н, паспорт, ФИО3 доверенность от .01.01.2017 г. № 170101-005-Н, паспорт. ФИО4 доверенность от 01.01.2017 г. № 170101-044-Н, паспорт,

от ответчика – ФИО5 доверенность от 11.10.2017 г. № 01-17/056, удостоверение, ФИО6 доверенность от 25.01.2017 г. № 01-17/011, удостоверение.

рассмотрел  в судебном заседании дело по заявлению АО «САН ИнБев» (ОГРН<***>, адрес местонахождения: 141607, <...>)

К ответчику МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (129110, <...>)

о признании недействительным Решение

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Сан ИнБев» (далее также АО «Сан ИнБев», Заявитель, Налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (далее также Межрегиональная ИФНС России по КН № 3, Налоговый орган, Инспекция, Заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 19.01.2017 г. № 22-14/3/20 в части доначисления налога на прибыль за 2012 г. в размере 14 547 920 руб., соответствующих сумм пени, а также отказа в учете налогового убытка в размере 386 654 967,09 руб. в 2012-2014 годах по компенсациям при увольнении сотрудников по соглашению сторон в пределах пяти среднемесячных заработков (пункт 2.1. мотивировочной части решения).

Заявитель в судебном заседании требования поддерживал в полном объеме по доводам, изложенным в заявлении, указал, что решение в оспариваемой части вынесено незаконно и необоснованно, нарушает права и законные интересы организации.

Налоговый орган в судебном заседании возражал против удовлетворения требований Заявителя по доводам, изложенным в отзыве и оспариваемом Решении, указал, что компенсационные выплаты работникам при увольнении по соглашению сторон, регулируют отношения, не связанные с выполнением работником трудовой функции, следовательно, указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения Обществом прибыли, так как выплачиваются работникам, с которыми прекращаются трудовые отношения; указанные выплаты не направлены на стимулирование или поощрение труда, а также не предусмотрены нормами законодательства РФ.

Суд, выслушав доводы лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, считает заявленные требования подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012г. по 31.12.2014г., по итогам которой составлен Акт проверки № 22-14/2/412 от 22.11.2016г.

По результатам рассмотрения Налоговым органом материалов налоговой проверки, Акта проверки, а также представленных Обществом возражений, вынесено решение от 19.01.2017г. № 22-14/3/20 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее Решение), в соответствии с которым установлена неуплата налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 14 547 920 руб., а также доначислены пени в сумме 3 237 673 руб., кроме того, уменьшен убыток по налогу на прибыль за 2012-2014 годы в размере 421 992 883 руб.

Не согласившись указанным Решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в ФНС России в порядке статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс). Решением вышестоящего налогового органа от 28.04.2017 № СА-4-9/8239@ жалоба Общества была оставлена без удовлетворения, а Решение инспекции утверждено без изменения.

Не согласившись с Решением Инспекции, вступившим в силу, Общество обратилось с заявлением в суд о признании его недействительным в части.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, арбитражный суд пришел к выводу о наличие оснований для удовлетворения требования заявителя исходя из следующего.

Судом установлено, что Налоговый орган в пункте 2.1 решения пришел к выводу о том, что Обществом неправомерно включены в состав расходов выплаты работникам при увольнении по соглашению сторон в сумме 488 831 628 руб., в том числе: за 2012 год – 184 234 205 руб., за 2013 год – 125 958 711 руб., за 2014 год – 178 638 712 руб.

В результате по данному эпизоду уменьшен убыток налогоплательщика в 2012-2014 годах на сумму 412 626774 руб. (в т.ч. за 2012 год 108 029 351 руб.), доначислен налог на прибыль организаций за 2012 год в размере 14 547 920 руб.

В рамках данного эпизода Обществом оспаривается доначисление налога в размере 14 547 920 руб., соответствующие пени, а также уменьшение убытка по налогу на прибыль за 2012-2014 годы в размере 386 654 967,09 руб.

В обоснование вывода о невозможности учета спорных выплат в составе расходов инспекцией указано, что спорные выплаты не предусмотрены трудовым законодательством; спорные расходы не обоснованы, поскольку не связаны с получением дохода: уволенные работники не будут приносить обществу доход в будущем; спорные выплаты не соответствуют статье 255 НК РФ, поскольку не предусмотрены нормами законодательства Российской Федерации.

Суд считает позицию Инспекции не подлежащей принятию по  следующим основаниям.

Как правильно установлено налоговой проверкой, в 2012-2014 гг. Общество производило выплаты увольняемым по соглашению сторон сотрудникам в количестве 2 498 человек. Практически 100% случаев расторжения трудовых договоров были связаны с сокращением штатной численности и ликвидацией целых производственных подразделений Общества, а не заменой уволенных сотрудников на других.

Обществом было закрыто четыре производственных комплекса: в Курске (2012 год), Новочебоксарске (2013 год), Перми (2014 год) и Ангарске (2014 год). Указанные заводы были переведены на консервацию, персонал в количестве 760 человек только на этих 4 заводах полностью уволен. Обществом в материалы дела представлены приказы о консервации заводов. До сегодняшнего дня работа на указанных заводах не восстановлена, дальнейшее их использование в производственной деятельности не планируется. Доказательств иного суду не представлено.

Другие 189 человек были фактически сокращены на остальных заводах Общества в других регионах ввиду общего сокращения рынка производства пива и напитков на его основе. Замена персонала в этих случаях практически никогда не производилась. Общее сокращение штатной численности отражено в представленных в материалы дела штатных расписаниях за 2012 и 2014 годы по отдельным обособленным подразделениям (предприятиям), которые не были закрыты полностью.

Еще 1 461 человек был сокращен в рамках программы по оптимизации коммерческой службы Общества. До 2013 года дистрибуция производимой продукции в регионах осуществлялась Обществом собственными силами с привлечением собственных сотрудников в этих регионах. Обществом были открыты свыше 70 обособленных подразделений в большинстве субъектов Российской Федерации. В 2012-2014 годах происходило существенное сокращение этих подразделений с освобождением персонала, а для организации дистрибуции привлекались местные независимые дилеры. Доказательств обратного суду не представлено.

Указанная стратегия была сформулирована на заседании Коммерческого комитета Общества, где было принято решение об изменении системы работы по дистрибуции: вместо собственных сотрудников целесообразно привлекать партнеров в соответствующих регионах. В связи с этим было принято решение об изменении до 31.12.2014 порядка реализации продукции в регионах: Восточная и Западная Сибирь, Урал, Волга, Золотое Кольцо, Юг, Северо-Запад.  В последующий период происходило закрытие подразделений в указанных регионах и сокращение персонала по мере нахождения независимых дистрибьюторов на их замену.

Как следует из описательной части акта выездной налоговой проверки № 22-14/2/412 от 22.11.2016, претензии к полноте и объему предоставленных документов (штатных расписаний, трудовых договоров, внутренних приказов, положений, коллективных соглашений, форм статистической отчетности П-4 и т.д.) отсутствуют.

Таким образом, судом установлено, что 100% увольнений были связаны с оптимизацией бизнеса Общества, закрытием отдельных подразделений и даже целых заводов. Фактически произошло сокращение штата Общества в связи с ликвидацией значительной части подразделений, что позволяет вести речь о гарантиях работникам, установленных главой 27 ТК РФ.

Подавляющее большинство уволенных – сотрудники рабочих специальностей, менеджеры по продажам, работники логистических отделов и т.п. Расчет размера компенсаций в привязке к среднемесячному заработку по каждому сотруднику был представлен в Налоговый орган Обществом с возражениями на акт проверки. 95% спорных расходов находятся в пределах 5 среднемесячных заработков соответствующего уволенного работника. Именно эта сумма компенсаций (в пределах 5 среднемесячных заработков) и формирует исковые требования.

Обстоятельства злоупотреблений (чрезмерных выплат при увольнении, подмены выходного пособия и дополнительной компенсации иными выплатами, перевода сотрудников на другую должность в организации налогоплательщика и т.п.) налоговым органом не приведены.

В свою очередь, претензии инспекции к процедуре увольнения ввиду отсутствия обычных для процедуры сокращения штатов документов (уведомления и т.п.) при том, что небольшая часть работников была уволена по этой процедуре, противоречат самому предмету настоящего спора о праве налогоплательщика выбрать соглашение с работником в качестве альтернативы сокращению штата.

Таким образом, в связи с проведенной реорганизацией бизнеса у Общества возникла объективная необходимость в сокращении числа сотрудников.

В соответствии с п. 1 ст. 77 ТК РФ одним из оснований прекращения трудового договора является соглашение сторон. В соответствии со ст. 78 ТК РФ при достижении договоренности между работником и работодателем трудовой договор, заключенный на неопределенный срок, или срочный трудовой договор может быть расторгнут в любое время в срок, установленный сторонами. Аннулирование договоренности относительно срока и основания увольнения возможно лишь при взаимном согласии работодателя и работника (пункт 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 17.03.2004 № 2 «О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации»).

Таким образом, трудовой договор может быть расторгнут в любое время при достижении договоренностей между работодателем и работником.

Трудовое законодательство РФ не запрещает работодателю и работнику договариваться о компенсации при обсуждении условий расторжения трудового договора, а, наоборот, устанавливает такую возможность: работодатель и работник вправе обговорить и установить условия расторжения трудового договора, договориться о денежной компенсации.

Согласно части 4 ст. 178 ТК РФ трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться случаи выплаты выходных пособий (кроме как в случае увольнения работника по инициативе работодателя), а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

Следовательно, такой перечень является открытым и остается на усмотрение работника и работодателя.

Таким образом, трудовое законодательство РФ прямо предусматривает возможность на установление в трудовом договоре либо в коллективном договоре условий о выплате выходных пособий, за исключением случаев, предусмотренных ст. ст. 181.1 и 349.3 ТК РФ.

Судом установлено, что все оспоренные Инспекцией суммы были предусмотрены трудовыми договорами с работниками, увольнение которых не производилось в рамках статей 181.1 и 349.3 ТК РФ. Согласно трудовым договорам (с учетом дополнительных соглашений к ним), работодатель (Общество) обязуется выплатить работнику в день увольнения сумму, указанную в трудовом договоре.

Данные факты (наличие трудовых договоров, указание в них на обязанность Общества выплатить все оспоренные Инспекцией суммы, увольнение сотрудников не по ст.ст. 181.1 и 349.3 ТК РФ) Инспекцией не оспариваются и в Решении подтверждаются.

Согласно ст. 22 ТК РФ работодатель обязан исполнять обязанности, предусмотренные трудовым законодательством...и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.

Статьей 5 ТК РФ определено, что регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений в соответствии с Конституцией РФ, федеральными конституционными законами осуществляется трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда) и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, в частности, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

В соответствии со ст. 8 ТК РФ, работодатель принимает локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права, в пределах своей компетенции в соответствии с законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями.

Согласно ст. 57 ТК РФ по соглашению сторон в трудовой договор могут также включаться права и обязанности работника и работодателя, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, локальными нормативными актами, а также права и обязанности работника и работодателя, вытекающие из условий коллективного договора, соглашений.

Кроме того, в части 3 статьи 57 ТК РФ указано, что дополнительное соглашение к трудовому договору является его неотъемлемой частью.

Судом установлено, что выплата компенсаций была предусмотрена заключенными с сотрудниками дополнительными соглашениями к трудовым договорам.

По мнению Инспекции, оспоренные выплаты произведены в нарушении п. 3 ст. 255 НК РФ, поскольку не стимулируют работников к продолжению трудовых обязанностей.

Между тем, указанный довод Инспекции не соответствует ни положениям ст. 255 НК РФ, ни ст. 252 НК РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами (то есть любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников).

Нормы законодательства РФ о налогах и сборах не содержат положений о том, что Общество вправе учитывать в расходах при налогообложении прибыли только выплаты, произведенные работникам, которые стимулируют работников к продолжению трудовых обязанностей.

На основании п. 25 ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Как указал Конституционный суд в Определении 04.06.2007 № 366-О-П, виду многообразия содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов детальное и исчерпывающее нормативное закрепление возможных затрат приводило бы к ограничению прав налогоплательщика. Вместо этого законодатель исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, относятся те или иные не поименованные в главе 25 НК РФ затраты к расходам в целях налогообложения.

Следовательно, довод Инспекции о том, что ст. 255 НК РФ предусмотрено включение в состав расходов только тех выплат, которые стимулируют работников к продолжению трудовых обязанностей, не соответствует положениям указанной статьи.

Более того, в соответствии с ТК РФ перечень выплат, произведенных Обществом в пользу работников, которые Общество может учитывать в расходах при налогообложении прибыли, носит открытый характер и определяется трудовыми договорами.

Согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, положения НК РФ не содержат запрета на включение в состав расходов при налогообложении прибыли выплат, предусмотренных трудовыми договорами.

Данный вывод подтверждается разъяснениями, содержащимися в письмах Минфина России № 03-3-06/1/18890 от 03.04.2015 года, № 03-03-06/1/30009 от 29.07.2013 года, № 03-03-06/1/29 от 24.01.2012 года, № 03-03-06/1/224 от 07.04.2011 года, в соответствии с которыми выплаты в виде выходных пособий, предусмотренные дополнительным соглашением к трудовому договору или соглашением о его прекращении, могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.

Минфин России также неоднократно разъяснял, что выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работника независимо от оснований расторжения трудового договора, учитывается в составе расходов (Письмо Минфина России от 14.07.2009 № 03-03-06/1/464, Письмо Минфина России от 08.07.2009 № 03-03-06/1/449, Письмо Минфина России от 30.04.2009 № 03-03-06/1/289, Письмо Минфина России от 19.03.2009 № 03-03-06/2/55, Письмо Минфина России от 17.03.2009 № 03-03-06/1/146, Письмо Минфина России от 17.12.2008 № 03-03-06/2/171, Письмо Минфина России от 15.12.2008 № 03-03-06/2/168, Письмо Минфина России от 26.09.2008 № 03-03-06/1/546, Письмо Минфина России от 11.09.2008 № 03-03-06/1/525, Письмо Минфина России от 12.12.2007 № 03-03-06/2/222 и др.).

Так, Верховный Суд РФ в Определении от 27.03.2017 N 305-КГ16-18369 по делу N А40-213762/2014 пришел к выводу, что, учитывая положения ст.ст. 253, 255 НК РФ в их взаимной связи со статьями 9, 178 ТК РФ, факт произведения выплат работникам налогоплательщика во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признать такие выплаты в целях налога на прибыль организаций на основании ст. 255 НК РФ по следующим основаниям: «Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N8905/10, от 25.02.2010N13640/09). Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность работодателя. Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора. Следовательно, для признания экономически оправданными расходами производимые налогоплательщиком выплаты работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон, достаточно установить достижение цели - фактическое увольнение конкретного работника, а также соблюдение баланса интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении, и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника».

Кроме того, Федеральным законом № 382-ФЗ от 29 ноября 2014 года «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» внесены изменения в статью 255 НК РФ. А именно с 01.01.2015 года действует пункт 9 статьи 255 НК РФ в новой редакции, которая позволяет относить к расходам, связанным с оплатой труда начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. При этом начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

В пояснительной записке к Федеральному закону № 382-ФЗ от 29 ноября 2014 года «О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации», указано что, законопроект направлен на совершенствование налогового администрирования налога на прибыль организаций с учетом сложившейся правоприменительной практики.

Таким образом, данное изменение не установило новое правило, а устранило неопределенность толкования положений статьи 255 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ к числу учитываемых для целей налогообложения расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, помимо прочих, относятся расходы на оплату труда, в состав которых на основании ст. 255 НК РФ включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Этому корреспондирует гарантированное ст. 178 ТК РФ право работников, увольняемых в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации, на получение от работодателя выходного пособия, а также на сохранение за собой среднего месячного заработка на период трудоустройства. Данные выплаты по существу представляют собой заработную плату, сохраняемую за работниками на период вынужденной невозможности реализации ими права на оплачиваемый труд в течение определенных данной нормой предельных сроков и признаются законодателем в качестве затрат, необходимых для ведения экономической деятельности налогоплательщиком.

В то же время ст. 178 ТК РФ закреплено, что трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В свою очередь, на основании п. 25 ст. 255 НК РФ допускается учет в целях налогообложения других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, как указано выше, ст. 255 НК РФ установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

Согласно системному толкованию ст.ст. 253, 255 НК РФ и ст. 9, 178 ТК РФ само по себе то обстоятельство, что выплаты работникам общества произведены во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признать такие выплаты расходами в целях исчисления налога на прибыль организаций на основании ст. 255 НК РФ.

При отнесении налогоплательщиком производимых им затрат в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, в качестве дополнительного критерия соответствия требованиям налогового законодательства подлежит рассмотрению и оценке вопрос о соответствии спорных расходов положениям ст. 252 и 270 НК РФ.

Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным ТК РФ.

Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.

Следовательно, для признания экономически оправданными расходами производимые налогоплательщиком выплаты работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон достаточно установить достижение цели - фактическое увольнение конкретного работника, а также соблюдение баланса интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника.

Лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со ст. 178 ТК РФ вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике в силу п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 252 НК РФ и ч. 1 ст. 65 АПК РФ лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.

Исходя из изложенных выше положений закона судом установлено следующее.

Если трудовой договор расторгается по инициативе работодателя в связи с сокращением штатов, работодатель обязан предупредить работника не менее чем за 2 месяца до увольнения (ч. 2 ст. 180 ТК РФ).

На основании ч. 3 ст. 180 ТК РФ работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор до истечения двухмесячного срока, выплатив ему дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

Согласно ч. 1 ст. 178 ТК РФ, после увольнения работника в связи с сокращением штата или сокращением численности, средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения.

Кроме того, ч. 2 ст. 178 предусмотрено, что в исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течении третьего месяца со дня увольнения по решению службы занятости населения (при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен).

Таким образом, работодатель, после принятия решения о сокращении численности или штата работников, обязан уведомить работника об этом решении не менее чем за 2 месяца до увольнения. В случае увольнения работника до истечения двухмесячного срока, с согласия работника, работодатель обязан выплатить сумму в размере среднемесячного заработка пропорционально оставшемуся сроку.

Помимо вышеуказанных выплат, работодатель в качестве компенсации, предусмотренной трудовым законодательством, обязан выплатить работнику 3 среднемесячных заработка на период трудоустройства работника.

Следовательно, в соответствии с гарантиями, установленными трудовым законодательством, при увольнении в связи с сокращением численности штата работодатель обязан выплатить работнику пять среднемесячных заработков.

Верховный суд Российской Федерации в Определении от 28.03.2017 г. N 305-КГ16-16457 указал: «...само по себе осуществление выплат работникам общества во исполнение соглашений о расторжении трудовых договоров не исключает возможности признать такие выплаты в целях налога на прибыль организаций на основании статьи 255 Налогового кодекса».

Также, в Определении N 305-КГ16-19115 от 26.04.2017 г. Верховный Суд Российской Федерации указывает: «...следует иметь в виду, что размер выплат при увольнении по соглашению сторон может и не совпадать в полной мере с размером выплат, предусмотренных трудовым законодательством в случае увольнения по сокращению штатов или в связи с ликвидацией предприятия, поскольку на его размер может влиять и то обстоятельство, что такая выплата представляет собой, в том числе, и своего рода плату за согласие работника на отказ от трудового договора. В то же время размер такой платы законодательством не определен, а устанавливается соглашением сторон. В свою очередь налоговый орган вправе поставить под сомнение экономическую оправданность расходов по выплате указанных сумм при наличии доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по основанию, отличному от предусмотренного ст. 178 ТК РФ, не вторгаясь при этом в оценку целесообразности принимаемых решений».

Изложенное означает, что налоговый орган должен был установить, были ли выплаты связаны с фактическим увольнением работников или были направлены исключительно на их личное обогащение. В свою очередь, в настоящем деле налоговый орган не установил обстоятельств, свидетельствующих о недостижении цели увольнения работников и направленности спорных расходов исключительно на их личное обогащение.

Из указанного выше Определения № 305-КГ16-18369 от 27.03.2017 следует, что 5 среднемесячных заработков – это безусловный экономически обоснованный размер выплат при расторжении трудового договора по соглашению сторон. В пределах указанного диапазона (1-5 заработков) размер выплат по соглашению находится в пределах усмотрения сторон трудового договора, что прямо отметила СКЭС ВС РФ.

Оценка этого усмотрения представляет собой оценку целесообразности действий налогоплательщика, которая прямо запрещена Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации № 3-П от 24.02.2004 и Определениями № 320-О-П от 04.06.2007, № 366-О-П, от 16.12.2008 № 1072-О-О. Запрет на проверку налоговыми органами и судами целесообразности действий налогоплательщика подчеркнут в Постановлениях Президиума ВАС РФ № 2236/07 от 10.07.2007 и № 2236/07 от 20.01.2009, от 26.02.2008 № 11542/07, от 09.12.2008 № 9520/08 и др.

Следовательно, проверка размера выплат по соглашениям об увольнении с точки зрения их суммового критерия в принципе находится вне сферы допустимого налогового и судебного контроля (проверка целесообразности) постольку, поскольку иной характер выплат не прослеживается с учетом обстоятельств конкретного дела. Применительно к изложенному выше это означает, что такие выплаты должны преследовать своей целью содействие увольнению работника (расставанию с ним), а не быть направленными в первую очередь на личное обогащение работника, безвозмездную передачу ему денежных средств. Если эта цель и баланс интересов работника и работодателя достигаются, налоговый орган не имеет права оценивать размер конкретной выплаты с точки зрения ее целесообразности или эффективности.

Обществом был произведен расчет предельно допустимых выплат каждому из уволенных сотрудников, исходя из максимально обоснованного размера выплаты, равному пяти среднемесячным заработкам. Расчет был представлен в налоговый орган вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки.

Так, при расчете исходя из 5 среднемесячных заработков на каждого сотрудника экономически обоснованная сумма расходов составит 451 774 082,09 руб. (из общей величины спорных затрат в сумме 488 831 628,04 руб.).

Также судом установлено, что в случае выплаты всем увольняемым по соглашению сторон сотрудникам хотя бы по 5 среднемесячных заработков в расчете на каждого сотрудника при проведении процедуры сокращения экономически обоснованная сумма расходов Общества только на выплаты сотрудникам за период 2012-2014 гг. составила бы 614 582 386,73 руб. Итоговая сумма фактических выплат была значительно ниже.

Как указано выше, фактически за указанный период было выплачено 488 831 628,04 руб. Экономия Общества составила 125 750 758,69 руб.

В результате произведенной программы сокращений с 2012 по 2015 год к году достигнута экономия на фонде оплаты труда в 1 662 749 208,24 руб. (4 112 321 656,34 - 2 449 572 448,10). При этом только уменьшение базового вознаграждения (оклад, без стимулирующих и социальных выплат) дало экономию год к году в размере 956 465 154,36 руб. (2 534 564 804,69 - 1 578 099 650,33). Иной расчет суду не преставлен.

Налоговый орган в решении не производил никакого анализа обоснованности спорных выплат. Несмотря на изложенные выше факты о сокращении 2,5 тысяч человек инспекция отказала в учете спорных расходов не частично, а в полном объеме, что прямо противоречит судебной практике вышестоящих судов.

Как указано выше, единственной альтернативой бесконфликтному расставанию работника при увольнении по соглашению сторон по инициативе работодателя является сокращение штата (численности). При различном порядке учета расходов при сокращении и идентичных по своей природе расходов при увольнении по соглашению сторон с выплатой выходного пособия возникает необоснованное нарушение принципа равенства налогообложения и экономического основания налога (пункт 3 статьи 3 НК РФ), поскольку различные последствия зависят лишь от того, каким образом налогоплательщик оформляет по сути одну и ту же операцию: увольнение работника по соглашению, либо по сокращению.

В Постановлении Президиума ВАС РФ № 3589/13 от 08.10.2013 разъяснено, что практическая реализация данного принципа заключается в частности в том, что к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия. Этот же подход отражен в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.07.2015 № 305-КГ15-3206 по делу № А40-140893/2013. В нем нарушением «принципа экономической обоснованности налогообложения, установленного пунктом 3 статьи 3 Налогового кодекса» было признано применение различных налоговых последствий только в зависимости от того, каким документом оформлена одна и та же по своей сути операция воздушной перевозки пассажира.

Как указано выше, по результатам проверки налоговым органом предложено уменьшить налоговый убыток за 2012 год на сумму 108 029 351 руб., также организации доначислен налог на прибыль за тот же период в размере 14 547 920 руб. ввиду того, что сумма не принятых инспекцией расходов превысила размер налогового убытка в 2012 году.

При этом налоговым органом не учтено, что Обществом в предыдущем, 2011 году был получен значительный налоговый убыток по итогам года в размере 788 368 170 руб., учет которого нивелировал бы доначисление налога за 2012 год. Налогоплательщик имеет право на перенос данного убытка и учет при определении налоговых обязательств в последующих периодах на основании статьи 283 НК РФ.

По итогам налоговой проверки налоговый орган должен определить действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, в том числе учесть переносимый накопленный убыток прошлых лет (Постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 по делу № А40-74567/10).

Обязанность инспекции учитывать все выявленные при налоговом контроле аспекты определения подлежащей уплате суммы налога, включая корректировку расходов и налоговой базы налогоплательщика, прямо упомянута в Определениях СКЭС ВС РФ от 30.10.16 № 305-КГ16-10138, от 26.01.2017 № 305-КГ16-13478 и от 08.11.16 № 308-КГ16-8442.

В тексте возражений на акт проверки Общество просило налоговый орган учесть его право на перенос накопленного убытка 2011 года при определении налоговых обязательств за 2012 год в том случае, если возражения налогоплательщика по существу доначислений не будут приняты, в результате чего в 2012 году сформируется положительный показатель налоговой базы (этот довод отражен в оспариваемом Решении инспекции на страницах 25-27).

Тем не менее, налоговый орган неправомерно отказал в корректировке налоговых обязательств приведенным образом, сославшись на обязанность Общества предоставить в таком случае уточненную налоговую декларацию с отражением перенесенного убытка в ней. Однако инспекция не учитывает, что с учетом показателей декларации для исполнения приведенного требования Общество должно было бы сначала признать доначисление налогового органа. То есть самостоятельное декларирование переносимого убытка противоречило бы позиции Общества по существу доначисления.

Именно такой подход налогового органа был признан неправомерным в аналогичной ситуации Постановлением Президиума ВАС РФ от 25 июня 2013 г. № 1001/13 по делу ООО «Газпром Трансгаз Краснодар». В указанном деле налогоплательщик не заявлял налоговые вычеты по НДС, полагая, что они не связаны с облагаемой налогом деятельностью, - налоговый орган при доначислении налога с реализации тоже не учел эти вычеты, полагая это правом налогоплательщика. Президиум ВАС РФ в ответ на это указал: «заявление вычетов в уточненных налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, что не соответствовало бы действительной позиции общества».

Таким образом, позиция налогового органа в указанной ситуации не соответствует закону (статьи 89, 283 НК РФ) и правоприменительной практике.

На основании изложенного, принимая во внимание, что в процессе рассмотрения настоящего дела судом установлено, что решение от 19.01.2017г. № 22-14/3/20, вынесенное заинтересованным лицом, в оспариваемой части не соответствует закону (или иному нормативному правовому акту), и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд считает требования заявителя подлежащими удовлетворению.

По положениям статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд распределяет судебные расходы.

Согласно части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии со статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным расходам отнесена государственная пошлина.

Ввиду удовлетворения требований заявителя в полном объеме судебные расходы по уплате государственной пошлины относятся на Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным Решение от 19.01.2017 г. № 22-14/3/20 в части доначисления налога на прибыль за 2012 г. в размере 14 547 920 руб., соответствующих сумм пени, а также отказа в учете налогового убытка в размере 386 654 967 руб. 09 к. в 2012-2014 годах по компенсациям при увольнении сотрудников по соглашению сторон в пределах пяти среднемесячных заработков (пункт 2.1. мотивировочной части решения), вынесенноеМИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 в отношении АО «САН ИнБев», как не соответствующее ч. II НК РФ.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 в пользу АО «САН ИнБев» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 (три тысячи) руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.