Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Москва
«25» сентября 2020г. Дело № А40-68620/20-20-1164
Резолютивная часть решения объявлена «21» сентября 2020г.
Полный текст решения изготовлен «25» сентября 2020г.
Арбитражный суд в составе:
Судьи Бедрацкой А.В.
протокол вела секретарь судебного заседания Васильева В.В.
с участием от заявителя – ФИО1, дов. от 19.03.2020г. № 298/16-03,
ФИО2, дов. № 299/16-03 от 19.03.2020г., от ответчика - ФИО3, дов. от
14.01.2020г. № 16-17/00380, ФИО4, дов. от 14.01.2020г. № 16-17/00377
рассмотрел дело по заявлению ПУБЛИЧНОГО АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА "ТАТНЕФТЬ" ИМЕНИ В.Д. ШАШИНА (423450, <...>, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 19.07.2002, ИНН: <***>)
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (109012, <...>, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 16.12.2004, ИНН: <***>)
о признании частично недействительными
решений от 28.11.2019 №№ 9, 10; от 13.12.2019 № 14
УСТАНОВИЛ:
ПАО "ТАТНЕФТЬ" ИМЕНИ В.Д. ШАШИНА обратилось с заявлением в арбитражный суд к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 о признании недействительными решений от 28.11.2019 № 9 в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета акциза на нефтяное сырье за январь 2019г. в сумме 477360 руб., № 10; от 13.12.2019 № 14 в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета акциза на нефтяное сырье за март 2019г. в сумме 1401689 руб.
Заявление мотивировано тем, что ненормативные акты ответчика в обжалуемой части нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
Ответчик с требованиями заявителя не согласен по доводам, изложенным в решении, отзыве.
Оценив в совокупности представленные доказательства, выслушав представителей сторон, суд считает заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведены камеральные налоговые проверки (далее - КНП) налоговой декларации и уточненных налоговых деклараций по акцизам на автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонный бензин, средние дистилляты, бензол, параксилол, ортоксилол, авиационный керосин, природный газ, автомобили легковые и мотоциклы (далее - налоговая декларация по акцизам на нефтяное сырье), представленных ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина - 21.03.2019 за январь и февраль 2019 года и 12.04.2019 за март 2019 года.
По результатам КНП налоговых деклараций по акцизам на нефтяное сырье за январь, февраль, март 2019 года составлены Акты налоговой проверки от 05.07.2019 № 29, от 05.07.2019 № 30, от 26.07.2019 № 45, на основании которых налоговым органом вынесены решения от 28.11.2019 № 9, от 28.11.2019 № 10, от 13.12.2019 № 14 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанными решениями налогоплательщику отказано в возмещении акциза на нефтяное сырье:
- решением Инспекции от 28.11.2019 № 9 (КНП январь 2019) Обществу отказано в возмещении суммы акциза на нефтяное сырье в соответствии со статьей 203 НК РФ в размере 11 360 руб.;
- решением Инспекции от 28.11.2019 № 10 (КНП февраль 2019) Обществу отказано в возмещении суммы акциза на нефтяное сырье в соответствии со статьей 203 НК РФ в размере 497060 руб.;
- решением Инспекции от 13.12.2019 № 14 (КНП март 2019) Обществу отказано в возмещении суммы акциза на нефтяное сырье в соответствии со статьей 203 НК РФ в размере 1401689 руб.
Решением ФНС России от 29.01.2020 № СА-4-9/1269@ апелляционные жалобы Общества оставлены без удовлетворения, решения Инспекции от 28.11.2019 № 9, от 28.11.2019 № 10, от 13.12.2019 № 14 без изменения.
Суд считает доводы налогового органа, изложенные в обжалуемой части решений, законными и обоснованными, по следующим основаниям.
По итогам камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по акцизу на нефтяное сырье за январь, февраль, март 2019 установлено нарушение Обществом подпункта 34 пункта 1 статьи 182 НК РФ, пункта 15 статьи 187 НК РФ, пункта 8 статьи 193 НК РФ и пункта 27 статьи 200 НК РФ ввиду завышения суммы вычета акциза на нефтяное сырье, что повлекло неправомерное завышение суммы акциза на нефтяное сырье, предъявленной к возмещению из бюджета Российской Федерации. Вывод Инспекции основан на следующем.
В соответствии с подпунктом 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ каждый компонент нефтяного сырья, перечисленный в указанном подпункте, в том числе нефть, должен состоять исключительно из смеси углеводородов.
Согласно Национальному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 8.595-2004 масса нетто товарной нефти: разность массы брутто товарной нефти и массы балласта; масса балласта: общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти; масса брутто товарной нефти: масса товарной нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р 51858-2002.
Учитывая, что компонент нефтяного сырья - нефть, в целях расчета ставки акциза на (нефтяное сырье, должна состоять исключительно из смеси углеводородов, наличие в ней массы балласта (общей массы воды, солей и механических примесей) не соответствует положениям подпункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
Таким образом, определение количества нефтяного сырья (Vнс), в целях исчисления акциза на нефтяное сырье, должно производиться в единицах массы нетто в тоннах, определяемой как разность массы брутто товарной нефти и массы балласта.
Обществом, при расчете налоговой ставки по акцизам на нефтяное сырье за январь, враль, март 2019 года применялся удельный коэффициент, характеризующий корзину продуктов переработки нефтяного сырья - Спю, при определении которого использовалась личина Vнс в массе брутто.
По мнению заявителя, показатель количества нефтяного сырья, направленного на переработку, был определен Обществом в единицах массы брутто. При этом Общество руководствовалось жвальным содержанием и смыслом действовавших правовых норм; последующее изменение порядка не может применяться с обратной силой к спорным налоговым периодам; Инспекция изменяет содержание применимой нормы НК РФ и не учитывает экономическое основание налога; определение количества нефтяного сырья исходя из количества содержащейся в нем нефти по данным измерений невозможно; Инспекция искажает смысл свидетельских показаний.
Вместе с тем, в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признается направление нефтяного сырья, принадлежащего организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, Еве собственности, на переработку на производственных мощностях, принадлежащих организации либо организации, непосредственно оказывающей такой организации и по переработке нефтяного сырья.
Акциз по рассматриваемым операциям принимается к вычету. При этом, в соответствии с пунктом 27 статьи 200 НК РФ, исчисленная сумма акциза умножается на коэффициент 2 и увеличивается на величину Кдемп.
Пунктом 15 статьи 187 НК РФ установлено, что налоговая база по объекту налогообложения, указанному в подпункте 34 пункта 1 статьи 182 НК РФ, определяется как количество направленного на переработку нефтяного сырья, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, в натуральном выражении, определенное по данным средств измерений, размещенных в местах, указанных в свидетельстве о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, выданном налогоплательщику, либо организации, непосредственно оказывающей налогоплательщику услуги по переработке нефтяного сырья.
Согласно пункту 8 статьи 193 НК РФ ставка акциза на нефтяное сырье определяется налогоплательщиком за 1 тонну по формуле, установленной данным пунктом. При этом при расчете ставки акциза на нефтяное сырье применяется удельный коэффициент, характеризующий корзину продуктов переработки нефтяного сырья, при определении которого используются, в частности, величина, характеризующая количество нефтяного сырья (Vнс), направленного на переработку.
Делая вывод о необходимости осуществлять расчет нефти, направленной на переработку, в массе нетто Инспекция руководствовалась следующим.
В соответствии с подпунктом 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ в целях главы 22 «акцизы» НК РФ, нефтяным сырьем признается смесь углеводородов, состоящая из одного компонента или нескольких следующих компонентов:
нефть;
газовый конденсат стабильный;
вакуумный газойль (при температуре 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба плотностью более 845 кг/мЗ и с кинематической вязкостью при температуре 80 градусов Цельсия более 3 сантистоксов);
гудрон (при температуре 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба плотностью более 930 кг/мЗ);
мазут.
Таким образом, каждый компонент нефтяного сырья, перечисленный в подпункте 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ, в том числе нефть, должен состоять исключительно из смеси углеводородов.
Национальный стандарт Российской Федерации ГОСТ Р 8.595-2004 устанавливает общие требования к методикам выполнения измерений массы нефти товарной и нефтепродуктов и использует следующие определения. Масса нетто товарной нефти: разность массы брутто товарной нефти и массы балласта; масса балласта: общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти; масса брутто товарной нефти: масса товарной нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р 51858-2002.
Учитывая, что компонент нефтяного сырья - нефть, в целях расчета ставки акциза на нефтяное сырье, должна состоять исключительно из смеси углеводородов, наличие в ней балласта (общей массы воды, солей и механических примесей) не соответствует положениям подпункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
Пунктом 11 статьи 179.7 НК РФ установлено, что к технологическим процессам по переработке нефтяного сырья относятся такие процессы как:
первичная переработка нефти; каталитический риформинг бензина; каталитический крекинг; гидрокрекинг; гидроконверсия тяжелых остатков; замедленное коксование; селективная очистка, депарафинизация и гидроизодепарафинизация.
Согласно свидетельству о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья от 11.02.2019 серия 77 № 009885089 (далее Свидетельство) ПАО «Татнефть» им. В. Д. Шашина осуществляет переработку нефтяного сырья на производственных мощностях АО «ТАНЕКО» на основании договора об оказании услуг по переработке нефтяного сырья от 29.08.2014 № 13-10/829-2 (далее - договор от 29.08.2014 № 1/829-2).
В соответствии с перечнем производственных мощностей необходимых для осуществления технологических процессов по переработке нефтяного сырья и средств измерений для определения количества нефтяного сырья, направленного на переработку (далее - Перечень), нефтяное сырья налогоплательщика перерабатывается на установке -секция 100 - (Атмосферно-вакуумная установка с блоком стабилизации нефти) нефтеперерабатывающей установки.
Согласно вышеуказанному перечню вид технологического процесса переработки
нефтяного сырья - первичная переработка нефти.
Необходимо отметить, что начальным технологическим объектом на НПЗ является установка по подготовке нефти (обессоливание, обезвоживание, удаление механических примесей). Поскольку нефть и вода нерастворимы друг в друге, при их смешении образуются эмульсии.
Для того чтобы разрушить эмульсию воды в нефти, ее подогревают, вводят в ее состав специальные вещества - деэмульгаторы и создают мощное переменное электрическое поле. Повышение температуры снижает вязкость нефти и увеличивает разность плотностей воды и нефти. Деэмульгаторы - поверхностно-активные вещества, которые разрушают глобулы и позволяют им соединиться. Мощное переменное электрическое поле активизирует умещение капелек воды вдоль линии силового поля, они соударяются, укрупняются и вода падает из нефти вниз.
Комплексный аппарат, в котором происходят одновременно все три процесса, называется горизонтальным электрогидратором, а технологическая установка, в которой собраны несколько аппаратов, называется ЭЛОУ - электрообезвоживающая и обессоливающая установка.
Обезвоженная и обессоленная до требуемого уровня нефть поступает далее на установки атмосферной и вакуумной разгонки.
Таким образом, после прохождения установки по подготовке нефти, очищенная от балласта и соответствующая по своему содержанию «нетто» нефть, поступает в следующий технологический объект, где непосредственно осуществляется процесс разделения на различные фракции и получение новых товарных продуктов, что соответствует процессам переработки, указанным в пункте 11 статьи 179.7 НК РФ.
При этом, исходя из перечня процессов переработки, указанных в пункте 11 статьи 179.7 НК РФ, к таким процессам не относятся процессы, связанные с подготовкой нефти, в связи с чем, полный объем нефти, рассчитанный по показаниям счетчиков, расположенных перед установками подготовки и рассчитывающих массу нефти в «брутто», не может участвовать в расчете ставки акциза на нефтяное сырье, так как поступающий на установку подготовки балласт в составе нефти не является сырьем для получения новой товарной продукции.
Ввиду вышеизложенного, расчет массы нефти с учетом балласта противоречит положениям НК РФ и целям введения преференции, с учетом того, что принцип расчета основан на методе сопоставления объема готовых нефтепродуктов с объемом затраченного на их производство сырья.
В обоснование своей позиции ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина указывает на то, что величина брутто является результатом прямых измерений, осуществляемых приборами учета, в то время как масса нетто является производным от брутто расчетным показателем».
В соответствии с ГОСТ Р 8.595-2004 массой нетто товарной нефти является разность массы брутто товарной нефти и массы балласта (общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти). Согласно пункту 5 Порядка определения количества нефтяного сырья, направляемого на работку, в целях исчисления акциза на нефтяное сырье, утвержденного приказом Минэнерго России от 20.12.2018 № 1188 (далее - Порядок), измерение количества нефтяного сырья (VHC), определяется на основании показаний средств измерений, месторасположение которых указано в свидетельстве о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, с применением методик (методов) измерений, результатов лабораторных исследований.
Таким образом, положением пункта 5.1 Порядка устанавливается способ измерения количества нефтяного сырья, направленного на переработку, не только посредством применения средств измерений, но и с использованием методик (методов) измерений и результатов лабораторных исследований.
На основании вышеизложенного, определение количества нефтяного сырья (VHC), в целях исчисления акциза на нефтяное сырье, должно производится в единицах массы нетто в тоннах, определяемой как разность массы брутто товарной нефти и массы балласта.
Довод Общества о том, что «Инспекция была обязана при осуществлении контроля руководствоваться нормой Порядка об определении количества нефтяного сырья в массе брутто», является необоснованным ввиду нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о ногах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах.
Согласно пункту 1 статьи 4 НК РФ Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов в области таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты, которые не могут изменять или дополнять законодательство о йогах и сборах, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Таким образом, законодатель признает подзаконные акты источниками правового регулирования налогообложения, но, вместе с тем, подчеркивает, что данный источник носит не основной, а дополнительный, вспомогательный характер, поскольку он не может изменять или дополнять нормы НК РФ.
Подзаконные акты издаются в случаях, прямо предусмотренных НК РФ, и не должны входить в противоречие с его предписаниями.
В соответствии с подпунктом 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ в целях главы 22 «Акцизы» НК РФ нефтяным сырьем признается смесь углеводородов, состоящая из одного компонента, или нескольких компонентов, перечисленных в указанной статье.
Таким образом, исходя из буквального смысла подпункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ, следует, что нефтяное сырье - это смесь углеводородов, без каких либо указаний на возможность содержания в нем различных примесей, например: вода, соль, механические примеси.
Согласно пункту 3 Порядка (в редакции, действующей в проверяемый период) количество нефтяного сырья (VHC) определяется в каждом налоговом периоде (календарном месяце) в массе брутто в тоннах.
Вместе с тем, согласно положениям ГОСТ Р 8.595-2004 масса брутто товарной нефти содержит в себе массу балласта, а именно воду, соль и механические примеси, которые не лея углеводородам, либо смесью углеводородов.
Таким образом, вышеуказанное положение Порядка, регламентирующее определение количества нефтяного сырья VHC В массе брутто в тоннах в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 6 НК РФ, противоречит буквальному смыслу подпункта 13.1 пункта 1 статьи 81 НК РФ, определяющему нефтяное сырье в целях главы 22 «Акцизы» НК РФ исключительно, как смесь углеводородов.
В соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.
Исходя из вышеизложенного следует, что налоговый орган, исполняя возложенные на него обязанности в соответствии со статьей 32 НК РФ, при расчете ставки акциза на нефтяное сырье, правомерно определял показатель VHC в массе нетто, что соответствует положениям пункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
Необходимо отметить, что приказом Минэнерго России от 20.03.2019 № 256 в указанный приказ были внесены изменения в абзац первый пункта 3 Порядка определения количества нефтяного сырья, направляемого на переработку, в целях исчисления акциза на нефтяное сырье, слова «в массе брутто» заменены «в единицах массы нетто», согласно которым приказ приведен в соответствие с действующим законодательством, в том числе, с нормами НК РФ.
Таким образом, ссылка Общества на то, что Инспекция в нарушение положений статьи 32 НК РФ при вынесении оспариваемых решений не руководствовалось нормой абзаца 1 пункта 3 Порядка, согласно которой количество нефтяного сырья, направленного на переработку определяется в массе брутто в тоннах, не состоятельна.
В обоснование своей позиции налогоплательщик ссылается на то, что «Минэнерго России, исполняя указание законодателя об утверждении Порядка, было вправе самостоятельно определить, должно количество нефтяного сырья измеряться в единицах массы брутто или нетто. Любой из этих подходов в равной степени соответствует Главе 22 НК РФ, если утвержден уполномоченным органом власти».
Согласно пункту 1 статьи 4 НК РФ Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов в области таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты, которые не могут изменять или дополнять законодательство о логах и сборах, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Таким образом, Минэнерго России не вправе самостоятельно определять, как на то указывает Общество, единицы измерения объема нефтяного сырья VHC, в целях исчисления ставки акциза на нефтяное сырье, так как указанный подход изменяет законодательство о тогах и сборах (пп. 13.1 п. 1 ст. 181 НК РФ).
Ссылка заявителя на то, что «Порядок был согласован с Минфином России, в подчинении которого находятся налоговые органы, подтверждается регистрацией Приказа Минэнерго в Минюсте России» не свидетельствует о том, что Инспекция должна была при определении объема нефтяного сырья VHC, направленного на переработку, руководствоваться нормами Порядка от 20.12.2018 № 1188, противоречащими нормам НК РФ, а именно подпункту 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ, имеющим высшую юридическую силу по сравнению с указанным Порядком в силу следующего. В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Конституции Российской Федерации от 12.12.1993 Конституция Российской Федерации и федеральные законы имеют верховенство на всей территории Российской Федерации.
Нормативно-правовые акты, действующие на территории Российской Федерации, имеют свою иерархию по юридической силе друг к другу. На территории Российской Федерации существует следующая иерархия нормативно-правовых актов:
- Конституция Российской Федерации;
- федеральные конституционные законы;
- федеральные законы;
- нормативные указы Президента Российской Федерации;
- постановления Правительства Российской Федерации;
- нормативные акты министерств и ведомств Российской Федерации;
- законы субъектов Российской Федерации;
- подзаконные акты органов власти субъектов Российской Федерации;
- локальные нормативные акты.
Ввиду вышеизложенного, Налоговый кодекс Российской Федерации, являясь федеральным законом, имеет высшую юридическую силу по отношению к Порядку определения количества нефтяного сырья, который является ведомственным нормативным актом Минэнерго России.
Таким образом, Инспекция правомерно руководствовалась при определении объема нефтяного сырья в массе нетто нормами НК РФ, не учитывая объемы балласта (воды, солей и панических примесей), которые содержаться в массе брутто, определенной Порядком от 12.2018 № 1188.
Довод налогоплательщика о том, что «утверждение Инспекции является расширительным толкованием подп. 13.1 п. 1 ст. 181 НК РФ и не соответствует его буквальному содержанию... изменяет содержание нормы закона, что недопустимо в соответствии с п. 1 ст. 4 НК РФ» является необоснованным по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ нефтяным сырьем признается смесь углеводородов, состоящая из одного компонента или нескольких компонентов, перечисленных в указанном подпункте, в том числе и нефти.
В соответствии с пунктом 3.11 ГОСТ Р 8.615-2005 «Государственная система обеспечения единства измерений. Измерения количества извлекаемых из недр нефти и нефтяного газа. Общие метрологические и технические требования» нефть сырая обработанная (далее - сырая нефть) это жидкое минеральное сырье, состоящее из смеси углеводородов широкого физико-химического состава, которое содержит растворенный газ, воду, минеральные соли, механические примеси и другие химические соединения.
Таким образом, понятие нефтяного сырья и нефти (сырой необработанной) законодательно разделены и различаются по своему содержанию.
В подпункте 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ законодатель в целях налогообложения акцизом нефтяного сырья, четко определил, что нефтяным сырьем признается смесь углеводородов, без каких-либо отсылок о возможности содержания в нем различных примесей.
Согласно общедоступной информации из открытых источников сети Интернет углеводородом являются органические соединения, состоящие из атомов углерода и водорода. Химическая формула углеводорода - СхНу.
Согласно информации из открытых источников сети Интернет (www.neftegaz.ru) нефть - горючая маслянистая жидкость, преимущественного темного цвета, представляет собой смесь различных углеводородов.
Химическая формула нефти аналогична химической формуле углеводорода - СхНу. В нефти встречаются следующие группы углеводородов:
- метановые (парафиновые) с общей формулой - СпН2п+2;
- нафтеновые - CnH2ni;
- ароматические - СпН2п-6.
Таким образом, исходя из химического состава нефти следует, что она представляет собой смесь углеводородов (органических соединений), как и указано в подпункте 13.1 пункта статьи 181 НК РФ.
Ввиду вышеизложенного, толкование Инспекцией подпункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ, что нефтяное сырье должно состоять из смеси углеводородов правомерно и никак не изменяет содержание нормы закона, в которой прямо на это указано. В обоснование своей позиции ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина ссылается на то, что предположение, что нефтяное сырье якобы не может содержать в себе иных веществ, помимо углеводородов, противоречит экономическому основанию акциза, объектом обложения которым является «направление нефтяного сырья на переработку» (подп. 34 п. 1 1182НКРФ)».
Необходимо отметить, что кроме углеводородов в нефти содержатся соединения углеводородов с серой или кислородом. Соединения, содержащие серу, при сгорании образуют сернистый ангидрид или серный ангидрид, которые могут привести к коррозии деталей двигателей и вредны для окружающей среды. Соединения кислорода могут вызвать смолистые отложения в двигателе, далее переходящие в лаки и нагары, нарушающие нормальную работу двигателей. Соединения серы и кислорода удаляют из топлив в процессе переработки нефти и очистки.
Нефть, поступающая на НПЗ по системе магистральных трубопроводов, может держать до 3600 мг/л солей, до 1,0% масс воды и до 0,05% масс механических примесей, ли при транспортировке такое количество примесей не очень опасно, то при переработке нефти на НПЗ могут произойти необратимые последствия.
Необходимо отметить, что при транспортировке нефти на НПЗ магистральным трубопроводом, нефть должна соответствовать требованиям ГОСТ Р 51858-2002 «Нефть. общие технические условия».
Высокое содержание в нефти солей может привести к ускоренной коррозии стальной аппаратуры (перерабатывающих мощностей) на НПЗ, для замены которой потребуется устанавливать непрерывный технологический процесс на НПЗ.
Также высокое содержание в нефти воды может вызвать при переработке резкое увеличение давления - вплоть до разрыва, а механические примеси могут вызвать эрозию подвижных частей насосов и проточных частей трубопроводов, а так же привести к образованию отложений во внутренних областях аппаратуры.
В нефти, поступающей на переработку, содержание солей не должно превышать 5 мг/л, (держание воды - не более 0,1% масс, а механических примесей вообще быть не должно.
Исходя из вышеизложенного следует, что вода, соль и механические примеси в производстве конечных продуктов нефтепереработки не участвуют и более того, могут навредить технологическому процессу переработки на НПЗ.
Таким образом, нефтяное сырье (нефть) в целях получения готового нефтепродукта согласно главе 22 «Акцизы» НК РФ должно состоять из смеси углеводородов, которые не должны включать в себя воду, соль и механические примеси.
В соответствии с пунктом 3.1 договора от 29.12.2014 № 13-10/829-20, заключенным между ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина и АО «ТАНЕКО», факт поставки нефти подтверждается актами приема-передачи на узле учета ОАО «СЗМН» (СИКН № 495), а количество нефти, принятой на переработку и отраженное в актах на услуги по переработке, должно соответствовать количеству веса-нетто, указанному в актах приема-передачи на узле учета.
Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что Общество в рамках гражданско-правовых отношений со своими контрагентами принимает к учету нефть, поступающую на переработку в массе нетто.
Между тем, в рамках публично - правовых отношений с государством в целях исчисления акциза на нефтяное сырье Общество определяет количество нефтяного сырья Vнс) в единицах массы брутто и, соответственно, неправомерно получает «дополнительное возмещение» из бюджета РФ, не предусмотренное НК РФ.
В налоговых декларациях по акцизу на нефтяное сырье ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина по коду вида подакцизного товара «678» отражены объемы нефтяного сырья, направленного в переработку в массе брутто: за январь 2019 - 753 366,642т., за февраль 2019 -761, 683т., за март 2019 - 779 878, 517т.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что объем нефтяного сырья, использованного для переработки, составил: в январе 2019 -752781,642т., в феврале 2019 - 690 181,683т., в марте 2019 - 779 173,517т.
Таким образом, разница в объемах нефтяного сырья, направленного в переработку составляет: в январе 2019-585т., за февраль 2019-580т., за март 2019 - 705т.
Необходимо отметить, что указанная разница в объемах формируется за счет учитываемых налогоплательщиком воды, солей и механических примесей, не участвующих в производстве готовых нефтепродуктов.
В соответствии с пунктом 8 статьи 193 НК РФ ставка акциза на нефтяное сырье (АНС) определяется налогоплательщиком в рублях за 1 тонну по формуле:
Анс = ((Цнефть х 7,3 - 182,5) х 0,3+ 29,2) х Рх Спю х Ккорр хКрег. Спю - удельный коэффициент, характеризующий корзину продуктов переработки нефтяного сырья.
Спю определяется по формуле:
Спю = (Vнс - 0,55 х Vпб - 0.3 х Vсв - 0,065 х Vкс – Vт)/Vнс,
где Vнc - количество нефтяного сырья, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности и направленного налогоплательщиком либо организацией, непосредственно оказывающей налогоплательщику услуги по переработке нефтяного сырья, на переработку по данным средств измерений, размещенных в местах, указанных в свидетельстве о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, выданном налогоплательщику либо организации, непосредственно оказывающей налогоплательщику услуги по переработке нефтяного сырья, за налоговый период, выраженное в тоннах.
Согласно пункту 15 статьи 187 НК РФ налоговая база по объекту налогообложения, указанному в подпункте 34 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, определяется как количество направленного на переработку нефтяного сырья, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности, в натуральном выражении, определенное по данным средств измерений, размещенных в местах, указанных в свидетельстве о регистрации лица. совершающего операции по переработке нефтяного сырья, выданном налогоплательщику либо организации, непосредственно оказывающей налогоплательщику слуги по переработке нефтяного сырья.
В соответствии с пунктом 27 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, множенные на коэффициент 2, исчисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, в период действия указанного свидетельства при совершении им операций, указанных в подпункте 34 пункта 1 статьи 182 НК РФ. и увеличенные на величину КДЕМП, определяемую в соответствии с настоящим пунктом, при условии представления документов, предусмотренных пунктом 28 статьи 201 НК РФ.
1.Расчет акциза на нефтяное сырье за январь 2019 года.
В массе брутто - (753 366,642*816) = 614 747 180 рублей.
Сумма налогового вычета - (614 747 180*2) = 1 229 494 360 рублей.
В массе нетто - (752 781,642*816) = 614 269 820 рублей.
Сумма налогового вычета - (614 269 820*2) = 1 228 539 640 рублей.
Разница - (614 747 180 - 614 269 820) = 477 360 рублей.
2.Расчет акциза на нефтяное сырье за февраль 2019 года.
В массе брутто - (690 761, 683 *857) - 591 982 762 рубля.
Сумма налогового вычета - (591 982 762*2) = 1 183 965 524 рубля.
В массе нетто - (690 181,683 *857) = 591 485 703 рубя.
Сумма налогового вычета - (591 485 703*2) = 1 182 971 405 рублей.
Разница - (591 982 762- 591 485 703) = 497 060 рублей.
З.Расчет акциза на нефтяное сырье за март 2019 года.
В массе брутто - (779 878, 517 *883) - 688 632 731 рубля.
Сумма налогового вычета - (688 632 731*2)= 1 377 265 462 рубля.
В массе нетто-(779 173,517 *882) = 687 231 042 рубя.
Сумма налогового вычета - (687 231 042 *2) = 1 374 462 084 рубля.
Разница - (688 632 731 - 687 231 042) = 1 401 689 рублей.
* Анс = 883 (по данным налогоплательщика);
** Анс = 882 (по данным налогового органа).
Таким образом, при определении объема нефтяного сырья в массе брутто, налоговая база, а также налоговая ставка будет больше, соответственно, увеличивается и сумма налогового вычета по акцизу на нефтяное сырье, заявленная налогоплательщиком.
При этом главой 22 НК РФ не предусмотрено право налогоплательщика на получение вычета за примеси (вода, соль, механические примеси), содержащиеся в нефтяном сырье.
В соответствии с заключением Комитета по бюджету и налогам Государственной думы по проекту "Федерального закона № 493989-7 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Заключение) осматриваемый проект федерального закона (Федеральный закон от 03.08.2018 № 301-ФЗ) внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации») направлен на завершение «налогового маневра» в нефтегазовой отрасли, и ставит своей целью создание условий для поддержки модернизации нефтеперерабатывающих мощностей и стимулирования производства автомобильного бензина класса 5 и прямогонного бензина для внутреннего потребления.
Для достижения указанных целей законопроектом предлагается внести изменения в главу 22 «Акцизы» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие механизм субсидирования налогоплательщиков посредством предоставления права на возмещение сумм акцизов в отношении нефтяного сырья.
Следовательно, целью введения налоговых вычетов по акцизу на нефтяное сырье умножаемых на коэффициент 2) является поддержка модернизации НПЗ и стимуляция нефтепереработчиков к производству автомобильного бензина класса 5 и прямогонного бензина (светлых нефтепродуктов) для внутреннего потребления.
С учетом вышеизложенного, государство таким образом субсидирует нефтеперерабатывающие заводы для получения готовой продукции («чистых» углеводородов, а не балласта), которая реализуется налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности.
Между тем, по мнению Общества, государство должно предоставлять вычеты по акцизам на нефтяное сырье за примеси, содержащиеся в нефти на стадии ее направления в переработку (вода, соль, механические примеси), которые в производстве конечного нефтепродукта не участвуют.
Указанное противоречит экономической сути данной субсидии, предоставляемой из бюджета государства.
Довод заявителя о том, что «определение количества нефтяного сырья исходя из количества содержащейся в нем нефти по данным измерений невозможно» является необоснованным ввиду нижеследующего.
Согласно пункту 5 Порядка, измерение количества нефтяного сырья (Vнc) определяется на основании показаний средств измерений, месторасположение которых указано в свидетельстве о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, применением методик (методов) измерений, результатов лабораторных исследований.
Таким образом, положением пункта 5.1 Порядка установлен способ измерения количества нефтяного сырья, направленного на переработку, не только посредством применения средств измерений, но и с использованием методик (методов) измерений и результатов лабораторных исследований.
Кроме того, как указано выше, договор от 29.12.2014 № 13-10/829-20 предусматривает, что количество нефти, принятой на переработку и отраженное в актах на услуги по переработке, должно соответствовать количеству веса-нетто, указанному в актах приема-передачи на узле учета (СИКН № 495).
Исходя из вышеизложенного следует, что у налогоплательщика имелась возможность определить количество нефтяного сырья (Vнc) в массе нетто.
В обоснование своей позиции Общество ссылается на то, что «по логике Инспекции получается, что нефть, соответствующая ГОСТу (ГОСТ Р 51858-2002), не является нефтью, поскольку содержит в себе не только углеводороды».
Ссылка Инспекции на ГОСТ Р 51858-2002 дана в связи с тем, что масса брутто товарной нефти, как указано выше содержит показатели качества товарной нефти, указанные в ГОСТ Р И 858-2002, а именно содержание воды, солей, механических примесей и т.д.
Таким образом, требования ГОСТ Р 51858-2002 устанавливают показатели качества «ассы брутто товарной нефти и не свидетельствуют о том, что данная товарная нефть в «понимании Инспекции не является нефтью.
Учитывая, что компонент нефтяного сырья - нефть, в целях расчета ставки акциза на нефтяное сырье, должна состоять исключительно из смеси углеводородов, наличие в ней массы балласта (общей массы воды, солей и механических примесей) не соответствует положениям подпункта 13.1 пункта 1 статьи 181 НК РФ.
Позиция ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина о том, что Инспекцией искажен смысл свидетельских показаний, является несостоятельной в силу следующего.
В ходе проведения допроса ФИО5 сообщил, что единицы измерения хозяйственной операции по передаче нефти из Товарно-сырьевого цеха в цех первичной переработки нефти отражается в тоннах нетто, кроме того процесс расчета объема нефтяного сырья, переданного в переработку на установку ЭЛОУ-АВТ-7 также осуществляется в единицах массы нетто, что подтверждается протоколом допроса № АИС307/09.10 от 12.11.2019.
В ходе проведения допроса ФИО6 и ФИО7 сообщили, что единицы измерения хозяйственной операции по передаче нефти из Товарно-сырьевого цеха в цех Первичной переработки нефти отражаются в тоннах нетто, что подтверждается протоколами допросов от 26.09.2019 № 720, от 26.09.2019 № 719.
Необходимо отметить, что вышеизложенные обстоятельства относительно того, что хозяйственная операция по передаче нефти из Товарно-сырьевого цеха в цех первичной переработки нефти отражается в массе нетто, напрямую указаны в тексте рассматриваемых протоколов допросов, в связи с чем, Инспекцией никаким образом не искажен свидетельских показаний.
Таким образом, показания ФИО5, ФИО6, ФИО7 подтверждают позицию налогового органа относительно того, что объем нефтяого сырья, направленного на переработку в целях исчисления акциза на нефтяное сырье должен определяться в массе нетто. В обоснование своей позиции налогоплательщик ссылается на то, что «следует иметь ввиду, что определение количества нефти и нефтяного сырья может осуществляться разными способами в зависимости от поставленных целей. Так, необходимость организации производственного учета в массе нетто обусловлено особенностями технологического процесса, а для целей обложения таможенными пошлинами при экспорте количество нефти нефтепродуктов определяется брутто».
Статьей 3.1 Закона Российской Федерации от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе» определен порядок установления ставок вывозных таможенных пошлин на нефть сырую и отдельные категории товаров, выработанных из нефти, перечень которых определяется Правительством Российской Федерации.
Таким образом, порядок исчисления таможенных пошлин урегулирован нормами таможенного законодательства.
В соответствии с пунктом 2 статьи 1 НК РФ настоящий Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, страховые взносы и принципы обложения страховыми взносами, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации.
Ввиду вышеизложенного, порядок расчета ставки акциза на нефтяное сырье и предоставление вычета по соответствующему налогу, регламентированы положениями главы «Акцизы» НК РФ.
Таким образом, ссылка Общества на то, что для целей обложения таможенными пошлинами при экспорте количество нефти и нефтепродуктов определяется брутто, является несостоятельной.
На основании вышеизложенного, определение количества нефтяного сырья (VHC), В целях исчисления акциза на нефтяное сырье, должно производится в единицах массе нетто в тоннах, определяемой как разность массы брутто товарной нефти и массы балласта.
Учитывая изложенные обстоятельства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения Кодекса, признает необоснованными требования, заявленные ПАО "ТАТНЕФТЬ" ИМЕНИ В.Д. ШАШИНА к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2.
На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 167, 169, 170, 198, 201 АПК РФ, суд
Р Е Ш И Л:
В удовлетворении заявления ПУБЛИЧНОГО АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА "ТАТНЕФТЬ" ИМЕНИ В.Д. ШАШИНА (423450, <...>, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 19.07.2002, ИНН: <***>) к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 (109012, <...>, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 16.12.2004, ИНН: <***>) о признании частично недействительными решений от 28.11.2019 №№ 9, 10; от 13.12.2019 № 14, отказать.
Решение может быть обжаловано в течение месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.
Судья: | А.В. Бедрацкая |
