Решение АС города Москвы от 07.07.2015 № А40-41441/15

Р Е Ш Е Н И Е

г. Москва

31 июля 2015 года                                                                            Дело № А40-41441/15

Резолютивная часть решения объявлена 07 июля 2015 года

Полный текст решения изготовлен 31 июля  2015года

Арбитражный суд в составе судьи Шудашовой Я.Е.

при ведении протокола помощником судьи Тимошенко Н.В.

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «КреативКом» (ОГРН: <***>; ИНН: <***>; дата регистрации 26.08.2005г;  адрес: 127287, <...>)

 к Инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по г. Москве (ОГРН <***>; ИНН: <***>; дата регистрации: 23.12.2004;  адрес: 105064, <...>)

 о признании недействительным решения от 07.10.2014 №1176 (в части),

в судебное заседание явились:

от заявителя – ФИО1 доверенность от 05.12.2015 № б/н; ФИО2 доверенность от 05.12.2015 № б/н;

от ответчика – ФИО3 доверенность от 14.11.2014 № 05-12/42810; ФИО4 доверенность от 03.07.2015 № 05-12/25768; ФИО5 доверенность от 05.09.2014 № 05-12/34215

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «КреативКом» (далее – Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по г.Москве (далее – Инспекция, Налоговый орган, Заинтересованное лицо) о признании недействительным Решения от 07.10.2014г. № 1176 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 гг. в сумме 386 839 539 руб. (п.1 резолютивной части Решения).

Заявитель в судебном заседании требование поддержал по доводам, изложенным в заявлении (т.1 л.д.2-13), указал, что Решение Инспекции является незаконным и необоснованным, нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

Ответчик в судебном заседании требование не признал по доводам, изложенным в оспариваемом Решении (т.1 л.д.107-143), отзыве на заявление (т.2 л.д.63-90) и письменных пояснениях (т.3 л.д.87-101), указал, что налоговой проверкой установлены обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения; Решение вынесено законно и обоснованно.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявленное требование не подлежит удовлетворению по следующим основаниям:

Из материалов дела следует, Инспекцией в период с 28.06.2013г. по 21.02.2014г. проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010г. по 31.12.2012г., по итогам которой составлен Акт проверки № 803 от 21 апреля 2014 года (т.1 л.д.61-106).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, Акта проверки № 803 от 21 апреля 2014 года, представленных Обществом возражений, а также материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, Налоговым органом вынесено Решение от 07.10.2014г. № 1176 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1 л.д.107-149).

В соответствии с указанным Решением Налоговый орган обязал уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2010 год в сумме 280 042 859 руб., за 2011 год в сумме 106 796 680 руб. (пункт 1 резолютивной части Решения); привлек Общество к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 13 966 руб. (пункт 2 резолютивной части Решения); начислил пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на 07.10.2014г. по НДФЛ за 2010-2012 гг. в размере 34 руб. (пункт 3 резолютивной части Решения); предложил уменьшить убытки, уплатить штрафы, пени, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4 резолютивной части Решения).

Заявитель, не согласившись с указанным Решением Инспекции, в порядке ст. 139.1 НК РФ обратился в УФНС России по г.Москве с апелляционной жалобой (т.2 л.д.1-21), рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган Решением от 11.12.2014г. № 21-19/125210 (т.2 л.д.22-33) оставил без удовлетворения, Решение – без удовлетворения.

Не согласившись с Решением Инспекции, вступившим в законную силу, Общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании его недействительным в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 гг. в сумме 386 839 539 руб. (п.1 резолютивной части решения).

Рассмотрев доводы, изложенные в заявлении, суд считает их необоснованными и не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Общество (Заемщик) в проверяемом периоде начисляло проценты по заемным обязательствам перед иностранной организацией Heckbert 22 Group Financing LLC (далее - Heckbert 22) (Заимодавец), зарегистрированной в соответствии с законодательством Венгрии, по следующим договорам займа: договор займа №б/н от 29.11.2005; договор займа №б/н от 11.10.2006; договор займа №б/н от 11.03.2011.

Сумма начисленных процентов, учтенных обществом в составе внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли составили: 280 042 859 руб. за 2010 год; 180 456 480 руб. за 2011 год,; 20 426 412 руб. за 2012 год.

В силу пункта 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункты 1, 2 статьи 252 НК РФ).

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Согласно пункту 8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 Кодекса.

В соответствии с пунктами 2 статьи 269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной). В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

По информации, полученной от налоговых органов Кипра (письмо от 14.05.2014 № IR 3.10.45.2YA V.124 Р.818), единственным учредителем Общества, является компания Mirland Development Corporation Pic (далее - Mirland), что также подтверждается сведениями, содержащими в ЕГРЮЛ; единственным учредителем Heckbert 22, является компания Mirland, что также подтверждается уставом Heckbert 22. Процент участия Mirland в капитале Общества и Heckbert 22 составляет 100 процентов.

Согласно ст.4 Закона РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", аффилированными лицами признаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Аффилированными лицами юридического лица, в частности, являются лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо.

Правила определения группы лиц закреплены в статье 9 Закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" (далее - закон о конкуренции).

Согласно правилам пункта 1 статьи 9 Закона о конкуренции группой лиц признается совокупность физических лиц и (или) юридических лиц, соответствующих одному или нескольким признакам из следующих признаков: хозяйственное общество (товарищество, хозяйственное партнерство) и физическое лицо или юридическое лицо, если такое физическое лицо или такое юридическое лицо имеет в силу своего участия в этом хозяйственном обществе (товариществе, хозяйственном партнерстве) либо в соответствии с полномочиями, полученными, в том числе на основании письменного соглашения, от других лиц, более чем пятьдесят процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества, хозяйственного партнерства) (подпункт 1 пункта 1 статьи 9 Закона о конкуренции); лица, каждое из которых по какому-либо из указанных в пунктах 1 - 7 настоящей части признаку входит в группу с одним и тем же лицом, а также другие лица, входящие с любым из таких лиц в группу по какому-либо из указанных в пунктах 1 - 7 настоящей части признаку (подпункта 8 пункта 1 статьи 9 Закона о конкуренции).

Mirland имеет в силу своего участия в Обществе более чем 50 процентов (100%) общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции в уставном капитале этого хозяйственного общества, следовательно, Mirland образует группу лиц с Заявителем на основании пункта 1 части 1 статьи 9 Закона о защите конкуренции.

Mirland имеет в силу своего участия в Heckbert 22 более чем 50 процентов (100%) общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции в уставном капитале этого хозяйственного общества, следовательно, Mirland образует группу лиц с Heckbert 22 на основании пункта 1 части 1 статьи 9 Закона о защите конкуренции.

В соответствии с пунктом 8 части 1 статьи 9 Закона о защите конкуренции группой лиц среди прочего признаются лица, каждое из которых по какому-либо из указанных в пунктах 1 - 7 настоящей части признаку входит в группу с одним и тем же лицом, а также другие лица, входящие с любым из таких лиц в группу по какому-либо из указанных в пунктах 1 - 7 настоящей части признаку.

Исходя из вышеуказанной правовой нормы, группу лиц составляют Заявитель и Heckbert 22, поскольку каждое входит в группу лиц с одним и тем же лицом – Mirland.

Согласно данным, полученным с официального сайта Fishman Group www.fishmangroup.co.il, организация Fishman Group является одним из лидеров израильского строительного рынка. Основным акционером общества является Элиэзер Фишман. Через аффилированные компании в Израиле и за его пределами группа управляет более чем 5 миллионами кв. м различной недвижимости.

В разделе официального сайта Fishman Group «Наши компании» отражены:

J.E.C. (Jerusalem Economic Corporation)

IBC (Industrial Building Corp.)

Darban Investments LTD

Oneal Construction LTD

Mirland Development Corporation Pis

Какуказанонаофициальномкорпоративномсайтеwww.mirland-development.com компания Mirland Development Corporation Pis созданав 2004 годудляреализациикрупныхинвестиционныхпроектовнароссийскомрынкенедвижимости. Контрольный пакет акций компании принадлежит инвестиционному холдингу Fishman Group, который уже свыше 30 лет успешно действует на международном рынке недвижимости и обладает совокупным годовым оборотом в размере 2 млрд долларов.

Компания Heckbert 22, входящая в группу компаний Fishman Group, не осуществляет какой-либо коммерческой деятельности. Основная сфера ее деятельности - внутригрупповое финансирование. Источник финансирования - компания MirLand.

Указанный выше вывод подтверждается следующим.

Согласно письму налоговых органов Кипра от 29.10.2014 № I.R.3.10.45.2/AV.182 Р.1002 (информация направлена письмом ФНС России от 10.12.2014 № 2-9-07/1099 ДСП@) ... «Компания Heckbert 22 Group Financing всегда являлась каналом инвестирования для группы компаний, в которую входит MirLand Development Corporation Pic, и использовалась группой с целью финансирования деятельности группы в различных частях света.

Денежные средства в размере нескольких сотен миллионов долларов (500 млн.) США, полученные MirLand Development Corporation Pic в результате успешного листинга были авансированы MirLand Development Corporation Pic, в адрес Heckbert 22 Group Financing, путем зачисления на банковские счета Heckbert 22 Group Financing в Венгрии, и использованы в качестве канала инвестирования группы с целью финансирования компаний группы в различных частях света. Heckbert 22 Group Financing продолжает оставаться каналом инвестирования группы. MirLandDevelopmentCorporationPic, и Heckbert 22 GroupFinancing являются ассоциированными компаниями».

Компания Heckbert 22 создана только для финансирования группы компаний, в которую, в том числе, входит ООО «КреативКом».

При этом конечным бенефициаром по долговым обязательствам, является компания MirLand. Контролируя, таким образом, деятельность Heckbert 22, материнская компания уходит от прямого финансирования Заявителя, тем самым формально соблюдаются условия российского законодательства, необходимые для невозможности признания задолженности контролируемой.

Компания Heckbert 22 использовалась как промежуточное звено в цепочке кондуитных сделок по предоставлению займов Обществу, источником финансирования которых являлся MirLand Development Corporation Pic.

Указанный вывод подтверждается информацией, полученной от налоговых органов Венгрии по запросу налогового органа от 28.03.2014 № 14-19/11312 дсп (запрос направлен в соответствии с методическими указаниями о порядке обмена информацией с компетентными органами иностранных государств, утвержденными приказом ФНС России от 10.01.2013 N ММВ-8-2/1 ДСП).

Согласно выпискам по счету, держателем которого является Heckbert 22, источником выплат по договорам займа, являлись денежные средства компании MirLand (т.3 л.д.25-84).

Так, например:

07.07.2010 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 500 000 долларов США; 15.07.2010 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 140 000 долларов США; 16.07.2010 Heckbert 22 в адрес ООО КреативКом предоставлен заем в размере 170 000 долларов США.

20.04.2010 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 650 000 долларов США; 22.04.2010 Heckbert 22 в адрес ООО КреативКом предоставлен заем в размере 600 004 долларов США.

28.04.2010 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 150 000 долларов США; 29.04.2010 Heckbert 22 в адрес ООО КреативКом предоставлен заем в размере 150 004 долларов США.

Финансирование Heckbert 22 материнской компанией MirLand для предоставления займов Заявителю имеет место и в 2011, и в 2012 гг.

Так, например (2011 г.):

- 10.01.2011 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 1 699 980 долларов США;

-15.02.2011 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 2 000 000 долларов США; 22.02.2010 Heckbert 22 в адрес ООО «КреативКом» предоставлен заем в размере 600 005 долларов США; 24.03.2011 Heckbert 22 в адрес ООО «КреативКом» предоставлен заем в размере 175.005 долларов США;

- 28.02.2011 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 2 500 000 долларов США.

За 2012 г.:

-25.04.2012 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 2 000 000 долларов США;

-16.05.2012 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 500 000 долларов США;

-14.05.2012 Heckbert 22 в адрес ООО «КреативКом» предоставлен заем в размере 1 750 161 долларов США;

-12.09.2012 компанией MirLand в адрес Heckbert 22 направлены денежные средства в размере 1 800 000 долларов США;

-03.10. 2012 Heckbert 22 в адрес ООО «КреативКом» предоставлен заем в размере 3 000 166 долларов США.

Все вышеперечисленные операции отражены Heckbert 22 в главной книге на аналитические счета.

Основным видом деятельности Общества является капиталовложения в собственность. Фактически организация выступает инвестором и застройщиком при строительстве на собственном земельном участке коттеджного поселка с малоэтажным строительством «Западная резиденция», расположенного по адресу: МО, Одинцовский р-н, с. Перхушково.

Для приобретения двух земельных участков в собственность, для дальнейшего строительства коттеджного поселка «Западная резиденция», а также на затраты, связанные со строительством и содержанием построек на первом участке и начало строительства на втором земельном участке, привлекались денежные средства на основании заключенных кредитных договоров ОАО «Сбербанк России», а также на основании договоров займов (договор займа №б/н от 29.11.2005; договор займа №б/н от 11.10.2006; договор займа №б/н от 11.03.2011.), заключенных с иностранной организацией Hekbert 22 GroupFinancingLtd., аффилированной через 100% акционера MirlandDevelopmentCorporationPis.

Согласно условиям вышеперечисленных договоров, все платежи осуществляются в долларах США, все проценты начисляются ежеквартально с даты предоставления займа и рассчитываются исходя из количества дней в году, равного 365 дням, на основании фактически прошедших дней. Общество вправе без штрафов или уведомлений заимодавца выплатить займ в любое время в полном объеме или, время от времени, частично вместе с процентами, начисленными и подлежащими выплате на дату такого платежа.

Компания Heckbert 22, входящая в группу компаний FishmanGroup, не осуществляет какой-либо коммерческой деятельности. Основная сфера ее деятельности - внутригрупповое финансирование. Источник финансирования - компания MirLand (письмо налоговых органов Кипра от 29.10.2014 № I.R.3.10.45.2/AV.182 Р. 1002)

Компания Heckbert 22 создана только для финансирования группы компаний, в которую, в том числе, входит ООО КреативКом.

На требование налогового органа от 17.06.2014 года № 60360 в отношении полученных займов налогоплательщик пояснил следующее: «Займы, полученные ООО «КреативКом» от Heckbert 22 Group Financing Ltd ничем не обеспечены; о каких-либо лицах, которые выступали гарантами, поручителями перед Heckbert 22 Group Financing Ltd no возврату займов, обществу не известно.

При заключении договоров займа от 11.10.2006 года и от 01.03.2011 года Heckbert 22 Group Financing Ltd не требовало от ООО «КреативКом» привлечения поручителей.

ООО «КреативКом» не обладает сведениями о том, каким образом Heckbert 22 Group Financing Ltd страховала риски неисполнения ООО «КреативКом» обязательств по возврату займов».

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о том, что материнская компания Mirland, единолично участвуя в капитале общества и Heckbert 22, полностью контролирует их деятельность, избегая тем самым прямого финансирования общества, но фактически участвуя в нем, в том числе и в качестве гаранта.

При этом, суд также учитывает следующие обстоятельства.

30.12.2011 года составлено уведомление об уступке права требования согласно которому Heckbert 22 уступил MirLand право требования в отношении следующих платежей:

Полной уплаты (возврата) основной суммы займа по договору займа от 29.05.2005 года в размере 20 980 000, 00 долларов США в срок не позднее 31.12.2011 года, и

Частичной уплаты (возврата) основной суммы займа по договору займа ст 11.10.2006 года в размере 39 020 000,00 долларов США в срок не позднее 31.12.2011 года.

В этот же день 30.12.2011 года единственный участник Общества - MirLand, принимает решение в целях увеличения чистых активов Общества, позднее 31.12.2011 года внести вклад в имущество Общества денежными средствами в размере 60 000 000,00 долларов США.

Соглашением о взаимозачете от 30.12.2011 заключенным между MirLand и ООО «КреативКом», произведен зачет взаимных денежных обязательств друг к другу в размере 60 000 000.00 долларов США. В результате зачета, задолженность общества перед компанией MirLand по возврату основной суммы займа по договору займа от 29.05.2005 года в размере 20 980 000, 00 долларов США и частичной уплаты (возврата) основной суммы займа по договору займа от 11.10.2006 года в размере 39 020 000,00 долларов США была погашена в полном объеме, в тоже время обязательство компании MirLand по внесению вклада в имущество общества размере 60 000 000,00 долларов США признано исполненным надлежащим образом и таким образом прекращенным.

Из анализа документов, представленных налоговыми органами Венгрии, Кипра, сведений, размещенных на официальном сайте www.mirland-development.com, следует, что Общество подконтрольно и зависимо от материнской компании MirLand, так же как и компания Heckbert 22. Данные компании входят в холдинг Fishman Group и контролируются семьёй Fishman.

Аффилированность указанных лиц, повлияла на их коммерческую деятельность ввиду возникновения между ними особых коммерческих и финансовых отношений.

Косвенная зависимость Заявителя от Heckbert 22 выразилась в подконтрольности обеих компаний единому центру - материнской компании MirLand.

В связи с чем, Инспекция, несмотря на то обстоятельство, что заимодавец - Heckbert 22 непосредственно не владеет долями в капитале налогоплательщика, но является каналом инвестирования для группы компаний, в которую в том числе входит Общество, применила нормы, содержащиеся в п.2 ст. 269 НК РФ, руководствуясь судебной практикой, официальной позицией Минфина РФ, отдельными положениями Модельной конвенции ОЭСР и соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал".

Согласно п.3 ст. 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с п.2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Размеры процентов, фактически начисленных по данным долговым обязательствам, в 2010-2011 году превысили предельные величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности, определенные на последние числа указанных кварталов 2010-2011 года согласно правилам п.2 ст.269 НК РФ. Таким образом, на последнее число 1,2,3,4 кварталов 2010 года и 1,2,3 кварталов 2011 года имеется контролируемая задолженность.

На последнее число 1,2,3,4 кварталов 2010- 1,2,3 кварталов 2011 года налогоплательщик имел непогашенную задолженность по данным долговым обязательствам, а чистые активы составили отрицательную величину (Таблицы расчета представлены т.2 л.д.69-72).

Налоговый орган при определении величины собственного капитала организации использовал данные бухгалтерской отчетности налогоплательщика по состоянию на 31.03.2010 года, на 30.06.2010 года, на 30.09.2010 года, на 31.12.2010 года, на 31.03.2011 года, на 30.06.2011 года, на 30.09.2011 года.

Предельная величина включаемых в расходы процентов за отчетный период - 1 квартал 2011 года составит 9 123 318,00 руб. и рассчитана исходя из следующего алгоритма действий:

собственный капитал Общества раздел III баланса = 192 565 000,00 руб.

долг превышает собственный капитал более чем в 3 раза (2 693 971 170,00 руб.: 192 565 000,00 руб.> 3), поэтому он признается контролируемым на отчетную дату

величина собственного капитала, соответствующая доле косвенного участия иностранной организации в уставном капитале организации, составляет 192 565 000,00 руб. (192 565 000,00*100%). Коэффициент капитализации равен 4.66 (2 693 971 170,00 руб.: 192 565 000,00 руб.: 3)

предельная величина включаемых в расходы процентов составит 9 123 318,00 руб. (42 514 661,88: 4.66). Эта сумма принимается при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов по процентам.

Предельная величина включаемых в расходы процентов за отчетный период - 2 квартал 2011 года составит 9 288 699,62 руб. и рассчитана исходя из следующего алгоритма действий:

собственный капитал Общества раздел III баланса = 192 565 000,00 руб.

долг превышает собственный капитал более чем в 3 раза (2 731 791 480,00 руб.: 192 565 000,00 руб.> 3), поэтому он признается контролируемым на отчетную дату

величина собственного капитала, соответствующая доле косвенного участия иностранной организации в уставном капитале организации, составляет 192 565 000,00 руб. (192 565 000,00*100%). Коэффициент капитализации равен 4.73 (2 731 791 480,00 руб.: 192 565 000,00 руб.: 3)

предельная величина включаемых в расходы процентов составит 9 288 699.62 руб. (43 935 549.18: 4.73). Эта сумма принимается при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов по процентам.

Предельная величина включаемых в расходы процентов за отчетный период - 3 квартал 2011 года составит 9 076 928,82 руб. и рассчитана исходя из следующего алгоритма действий:

собственный капитал Общества раздел III баланса = 192 565 000,00 руб.

долг превышает собственный капитал более чем в 3 раза (3 047 140 355,00 руб.: 192 565 000,00 руб.> 3), поэтому он признается контролируемым на отчетную дату

величина собственного капитала, соответствующая доле косвенного участия иностранной организации в уставном капитале организации, составляет 192 565 000,00 руб. (192 565 000,00*100%). Коэффициент капитализации равен 5.27 (3 047 140 355,00 руб.: 192 565 000,00 руб.: 3)

предельная величина включаемых в расходы процентов составит 9 076 928,82 руб. (47 835 414.89:5.27). Эта сумма принимается при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных расходов по процентам.

Итого по 2011 году предельные проценты: 27 488 946,44 руб.

Принимая во внимание установленные факты ассоциированности, а также то, что Общество имеет непогашенную задолженность перед иностранной организацией Heckbert 22 более чем в 3 раза превышающую разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика на последнее число отчетного периода (1,2,3,4 кварталы 2010 года и 1,2,3 кварталы 2011 года), задолженность общества по названным договорам займа признается контролируемой в силу п. 2 статьи 269 НК РФ.

Между налоговым органом и налогоплательщиком отсутствует спор
относительно обстоятельств: наличия непогашенной задолженности по спорным
договорам займа на последнее число отчетного (налогового) периода (с 2010 по 2011 год); а также превышения размера контролируемой задолженности над собственным
капиталом Общества более чем в 3 раза.

Установив вышеперечисленные обстоятельства, суд считает, что Налоговый орган в полном соответствии с требованиями пункта 2 статьи 269 НК РФ осуществил расчет предельной величины процентов по договорам займа с компанией Heckbert 22, подлежащих включению в состав внереализационных расходов.

Пунктом 2 статьи 269 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей    непогашенной    контролируемой    задолженности    на   величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.

Размер собственного капитала и величина обязательств организаций определяются на основании данных бухгалтерского учета в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России и ФКЦБ России № Юн, 03-6/пз от 29.01.2003.

Как указано выше, для расчета величины собственного капитала Заявителя на конец каждого отчетного (налогового) периода с 2010 по 2012 год (проверяемый период) налоговый орган использовал сведения, отраженные в форме № 1 «Бухгалтерский баланс» Общества.

Размеры процентов, фактически начисленных по данным долговым обязательствам, в 2010-2011 году превысили предельные величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности, определенные на последние числа указанных кварталов 2010-2011 года согласно правилам п.2 ст.269 НК РФ. Таким образом, на последнее число 1,2,3,4 кварталов 2010 года и 1,2,3 кварталов 2011 года имеется контролируемая задолженность.

На последнее число 1,2,3,4 кварталов 2010 года, 1,2,3 кварталов 2011 года налогоплательщик имел непогашенную задолженность по данным долговым обязательствам, а чистые активы составили отрицательную величину.

Сложившаяся судебная арбитражная практика по данной категории споров свидетельствует о наличии единообразного правоприменительного подхода в толковании и применении положений пункта 2 статьи 269 НК РФ.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.11.2011 № 8654/11 указал, «что к числу средств, направленных на борьбу с минимизацией налогообложения, относится в том числе и пункт 2 статьи 269 НК РФ, вводящий ограничения для налогоплательщиков - российских организаций - при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации. Указанное ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства».

В данном Постановлении Президиум ВАС РФ, ушел от буквального прочтения нормы п.2 ст. 269 НК РФ, признавая возможным признания задолженности контролируемой в условиях, когда имеет место высокая доля долга и аффилированность заемщика и кредитора.

По смыслу данного Постановления, не обязательно, чтобы заемщик получал заем напрямую от учредителя, владеющего более 20 процентами уставного капитала. Заем может быть перечислен аффилированным лицом, например, заемщик и заимодавец могут быть дочерними компаниями третьего лица - материнской компании, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений возникших между заемщиком и фактическим получателем процентов.

Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 13.04.2015 N Ф05-3361/2015 по делу N А40-41135/14 сделал следующий вывод: «Довод общества о возможности применения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (определение контролируемой задолженности) только в случае, если иностранная компания, предоставившая заем российской организации непосредственно владеет более 20 процентов доли в уставном капитале этой российской организации судом не принимается, как противоречащий общему смыслу применения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, установившему для применения правил о контролируемой задолженности не только прямую, но и косвенную аффилированностъ между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства.

При этом, косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании, выдавшей заем, может выражаться в подконтрольности обоих компаний единому центру - материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самими организациями заимодавца и заемщика отсутствует непосредственно отношения подчиненности или подконтрольности (владение акциями или долей в уставном капитале».

ФАС Московского округа в постановлении от 28.02.2013 по делу N А40-65284/11-91-279 (Определением ВАС РФ от 28.11.2013 N ВАС-7410/13 отказано в передаче дела N А40-65284/11-91-279 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления) отметил следующее: «....Согласно Комментариям ОЭСР применение правил "тонкой (недостаточной) капитализации" направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. Судами обоснованно указано, что при этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами».

Минфин РФ в письме от 14.05.2010 N 03-08-05 сделал следующий вывод «.. в Комментариях ОЭСР к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что применение правил "тонкой (недостаточной) капитализации" направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами - заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба - с третьими лицами. В соответствии с нормами международного договора об избежании двойного налогообложения переквалификация какой-либо части процентов в дивиденды при отсутствии между заемщиком и кредитором отношений взаимозависимости не производится».

Вывод Минфина поддержан судебной практикой.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в решении по делу № А56-29638/2012 указал следующее: «Как указано в письме Министерства Финансов Российской Федерации №03-08-05 от 14.05.2010, со ссылкой на комментарии Организации экономического сотрудничества и развития (ОСЭР) к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключены договоры об избежании двойного налогообложения, применение правил «тонкой (недостаточной) капитализации» направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба с третьими лицами.

Таким образом, задолженность по договору займа между ООО «РОЛЬФ Эстейт Санкт-Петербург», ООО «С.Петров», 100 процентов уставного капитала которых принадлежит иностранной компании, признается контролируемой. Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в ст. 269 НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации».

Вывод Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в решении по делу № А56-29638/2012 поддержан судами всех инстанций, включая ВАС РФ (Определение № ВАС-11828/13 от 23 октября 2013 г. об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации).

Минфин России в письме от 28.08.2014 N 03-08-05/43013 отметил, что применение правил тонкой (недостаточной) капитализации направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании-кредитора может выражаться в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру - материнской компании или одному физическому лицу, даже если между самими заимодавцем и заемщиком отсутствует непосредственное отношение подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов: или должны быть аффилированы непосредственно друг с другом, или оба - с третьими лицами.

Вывод Минфина России согласуется с судебной практикой по вопросу применения правил тонкой капитализации.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 22.06.2012 по делу N А56-73753/2010 сделал следующий вывод: «Кассационный суд считает, что суды на основании изложенных выше норм и имеющихся в деле доказательств сделали правильный вывод о наличии указанных в законодательстве Российской Федерации признаков "аффилированных лиц" в отношениях между Обществом, его заимодавцами и иностранной компанией "Харикейн Сторм Лимитед" как между взаимозависимыми лицами, способными оказывать влияние на предпринимательскую деятельность заявителя. Эта аффилированность, как указано выше, имеет место в цепочке группы российских организаций, принадлежащих иностранной фирме - "Харикейн Сторм Лимитед" в доле, явно превышающей 20% уставного капитала заявителя. В данном случае аффилированность таких лиц выражается в их возможности влиять на коммерческую деятельность других лиц ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых отношений.

В связи с установленными судами обстоятельствами (подтвержденными материалами дела и никак не опровергнутыми заявителем) имеющаяся у Общества задолженность по договорам займа с ООО "Восток-Авто", ООО "Галант-Авто" и ООО "АЦРусь-Авто" обоснованно признана ими в качестве контролируемой задолженности в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ».

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 06.06.2014 по делу N А52-4072/2012, признавая правомерным применение налоговым органом п.2 ст. 269 НК РФ по долговым обязательствам, возникшим между дочерними компаниями, в основу судебного акта положил выводы, сделанные Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 15.11.2011 N 8654/11 «Таким образом, из материалов дела следует и сторонами не оспаривается, что иностранные компании "Келлог Люкс 1 С.А.Р.Л." (Люксембург) и "Kellog Europe Company Limited" (Бермудские острова) косвенно владеют более чем 20 процентами уставного капитала Общества, а заимодавец - иностранная компания "Келлог Люкс II С.А.Р.Л." (Люксембург) является аффилированным лицом иностранной компании "Kellog Europe Company Limited" (Бермудские острова). Следовательно, заимодавец - иностранная компания "Келлог Люкс II С.А.Р.Л." (Люксембург) является аффилированным лицом иностранной компании "Kellog Europe Company Limited" (Бермудские острова), которая владеет более чем 20 процентами доли в уставном капитале Общества»......

«...Согласно правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8654/11, ограничения в области учета процентов, указанные в пункте 2 статьи 269 НК РФ, вводятся при таком построении бизнеса российской компании, когда имеют место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, которым может быть не только иностранная, но и российская компания, аффилированная с иностранной, отсутствие факта погашения долгового обязательства.

Данные признаки соответствуют понятию "ассоциированные предприятия", в отношении которых нормами международных соглашений вводится особый порядок налогообложения прибыли, полученной ими ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых взаимоотношений».

Арбитражный суд г. Москвы в решении от 19.12.2012 по делу N А40-58049/12-107-325 сделал следующий вывод: довод Общества о возможности применения пункта 2 статьи 269 НК РФ (определение контролируемой задолженности) только в случае, если иностранная компания, предоставившая заем российской организации непосредственно владеет более 20 процентов доли в уставном капитале этой российской организации судом не принимается, как противоречащий общему смыслу применения пункта 2 статьи 269 НК РФ, установившему для применения правил о контролируемой задолженности не только прямую, но и косвенную аффилированность между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства.

При этом, косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании, выдавшей заем, может выражаться в подконтрольности обоих компаний единому центру - материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самими организациями заимодавца и заемщика отсутствует непосредственно отношения подчиненности или подконтрольности (владение акциями или долей в уставном капитале).

Вывод суда о применении правил о контролируемой задолженности (пункт 2 статьи 269 НК РФ) в случае отсутствия прямого контроля иностранной компании, выдавшей заем российской организации, но при наличии косвенной аффилированности через подчинение материнской иностранной компании, соответствует сложившейся судебной практике установленной в Определении ВАС РФ об отказе в передаче дела в Президиума от 21.06.2012 NВАС-7104/12.

При   толковании   соглашений   об   избежание   двойного   налогообложения применяется Модельная конвенция ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал и официальные комментарии к ней.

В пункте 3 статьи 11 Модельной конвенции ОЭСР, на основе которой принято большинство соглашений об избежание двойного налогообложения, приводится определение процентов как "дохода от долговых требований любого вида". Определение дивидендов для целей соглашения предусматривает "доходы от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли" и не предполагает возможности приравнивания процентов к дивидендам для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 5 статьи "Недискриминация" Модельной конвенции ОЭСР российские организации, капитал которых полностью или частично принадлежит или контролируется, прямо или косвенно, одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося Государства, не должны подлежать в России налогообложению, иному или более обременительному, чем налогообложение, которому подвергаются или могут подвергаться другие подобные российские организации.

В частности, аналогичная норма содержится в Соглашении об избежании двойного налогообложения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр.

Пунктом 1 статьи 9 Конвенции предусмотрено, что если между двумя ассоциированными предприятиями "в их коммерческих или финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между независимыми предприятиями, то любая прибыль, которая могла бы быть начислена одному из предприятий, но из-за наличия этих условий не была начислена, может быть включена в прибыль этого предприятия и, соответственно, обложена налогом".

Для целей данного положения организации признаются ассоциированными, когда: а) предприятие одного Договаривающегося Государства прямо или косвенно
участвует в управлении, контроле или капитале предприятия другого Договаривающегося Государства или б)         одни и те же лица прямо или косвенно участвуют в управлении, контроле или капитале предприятия одного Договаривающегося Государства и предприятия другого Договаривающегося Государства.

Пунктом 3 комментариев к данной статье определено, что положения статьи не запрещают применение национальных правил тонкой капитализации как в отношении процентной ставки, так и к сути долгового требования, а именно к возможности приравнивать его к вкладу в собственный капитал организации-должника. Однако ключевым критерием при этом является принцип соответствия рыночным условиям, т.е. таким условиям предоставления заемных средств, которые были бы приняты двумя независимыми организациями в аналогичных обстоятельствах. То есть, на основании п. 1 ст. 9 "Ассоциированные предприятия" Соглашения Российская Федерация имеет право провести корректировку прибыли, получаемой российским и кипрским взаимозависимыми лицами, если в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между двумя независимыми предприятиями. Кроме того, в соответствии с п. 5 ст. 11 "Проценты" Соглашения, если по причине особых отношений между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на проценты, или между ними обоими и каким-либо другим лицом сумма процентов, относящаяся к долговому требованию, на основании которого она выплачивается, превышает сумму, которая была бы согласована между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на проценты, при отсутствии таких отношений, положения настоящей статьи применяются только к последней упомянутой сумме. В таком случае избыточная часть платежа по-прежнему облагается налогом в соответствии с законодательством каждого Договаривающегося Государства с учетом других положений настоящего Соглашения.

Кроме того, в соответствии с п. 5 ст. 11 «Проценты» Соглашения, если по причине особых отношений между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на проценты, или между ними обоими и каким-либо другим лицом, сумма процентов, относящаяся к долговому требованию, на основании которого она выплачивается, превышает сумму, которая была бы согласована между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на проценты при отсутствии таких отношений, положения настоящей статьи применяются только к последней упомянутой сумме. В таком случае избыточная часть платежа по-прежнему облагается налогом в соответствии с законодательством каждого Договаривающегося Государства с учетом других положений настоящего Соглашения.

Согласно Комментариям ОЭСР применение правил "тонкой (недостаточной) капитализации" направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба - с третьими лицами.

Конституционный суд РФ в судебных актах от 17.07.2014 N 1579-0 и от 17.07.2014 N 1578-0 определил свою позицию касательно применения п.2 - 4 ст. 269 НК РФ, указав следующее:

«Как следует из содержания статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, в пункте 1 законодателем сформулированы общие, а в пунктах 2, 3 и 4 -специальные правила отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль организаций. Для разграничения правоотношений, подпадающих под регулирование общей и специальных норм, федеральный законодатель ввел понятие "контролируемая задолженность перед иностранной организацией" и установил критерии для признания задолженности российской организации-налогоплательщика контролируемой.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что принцип равенства не исключает возможность установления различных правовых условий для различных категорий субъектов права, однако такие различия не могут быть произвольными, они должны основываться на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов (Постановление от 27 апреля 2001 года N 7-П, Определение от 14 декабря 2004 года N 451-0).

Выделяя категорию налогоплательщиков, подпадающих под специальные правила пунктов 2-4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации,  законодатель установил признаки, характеризующие данных лиц как субъектов налогообложения. Наряду с указанием на наличие иностранного элемента в виде прямого и/или косвенного участия иностранного капитала, федеральный законодатель, как следует из указанных законоположений, исходит из того, что между сторонами долгового обязательства существует особая взаимосвязь, характеризующаяся свойством зависимости. Именно наличие этой особой взаимосвязи, выражающейся, в том числе, через свойство аффилированности, позволяет законодателю в полном соответствии с конституционным принципом равенства налогового бремени устанавливать для налогоплательщиков, имеющих контролируемую задолженность, особые условия отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль организаций.

Из содержания оспариваемых положений следует, что они не устанавливают прямого запрета на вычет процентов по долговым обязательствам. Вместе с тем в пункте 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации содержится дополнительное требование к размеру контролируемой задолженности, которому налогоплательщику нужно соответствовать, чтобы при исчислении налога на прибыль организаций включить во внереализационные расходы проценты по долговым обязательствам в полном объеме, что согласно разъяснению, содержащемуся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 ноября 2011 года N 8654/11, следует рассматривать как меру противодействия злоупотреблениям в налоговых правоотношениях».

Учитывая изложенное, вывод Заявителя о том, что задолженность общества перед Heckbert 22 по договорам займа не является контролируемой задолженностью в соответствии с п.2 ст. 269 НК РФ нельзя признать обоснованным.

Налогоплательщик заявляет довод о том, что для расчета предельных процентов и переквалификации «сверхпредельных» процентов в дивиденды, инспекция должна определить долю косвенного участия компании Heckbert 22 в ООО «КреативКом». Однако такой расчет налоговым органом не производился и не мог быть произведет, так как компания Heckbert 22 не владеет долей участия в обществе.

Данный довод налогоплательщика необоснован, поскольку основан на неверном толковании п.2 ст. 269 НК РФ.

Исходя из положений п. 2 ст. 269 НК РФ коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три. При этом под иностранной организацией в настоящем деле следует понимать кипрскую компанию Мирланд, которая прямо владеет более чем 20 процентами уставного капитала российской организации - ООО «КреативКом» у которой возникло долговое обязательство перед аффилированным лицом кипрской компании - Heckbert 22. Сложившаяся судебная арбитражная практика по данной категории споров свидетельствует о наличии единообразного правоприменительного подхода в толковании и применении положений пункта 2 статьи 269 НК РФ (судебные акты по делам: N А40-41135/14, №А40-1164/11-99-7 (Определением ВАС РФ №ВАС-7104/12 от 21.06.2012 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра судебных актов в порядке надзора), № А40-58049/12, №А04-1595/2013, №А52-4072/2012, № А40-4757/14).

Более того, материалами проверки доказано, что компания Heckbert 22 выступала в качестве заимодавца «номинально», как   промежуточное звено в цепочке кондуитных сделок по предоставлению займов обществу непосредственно материнской компанией Мирланд, владеющей долями в капитале заемщика в размере 100%.

Толкование нормы п. 2 ст. 269 НК РФ предложенное налогоплательщиком исключает возможность признания задолженности контролируемой в случаях возникновения долговых обязательств между российской организацией и организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированными лицом иностранной организации владеющей долями в капитале заемщика, что противоречит воле законодателя выраженной в п.2 ст. 269 НК РФ.

Оспаривая выводы налогового органа, со ссылкой на то, что положения пункта 1 статьи 269 НК РФ не позволяют признать задолженность Общества контролируемой, поскольку данная ситуация (когда займ предоставлен «сестринской» иностранной организацией) прямо не предусмотрена названой нормой, Общество ссылается на проект : игрального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)», внесенный (по утверждению Общества) в Правительство Российской Федерации Минфином России 27.05.2014.

По мнению Общества, тот факт, что данный законопроект прямо предусматривает распространение правил недостаточной капитализации на любые аффилированные иностранные компании, включая иностранные «сестринские» компании, свидетельствует об изначальном отсутствии воли законодателя на применение текущей редакции пункта 2 статьи 269 НК РФ к иностранным «сестринским» компаниям (поскольку в противном случае во внесении подобной правки не было бы необходимости).

Суд не может согласиться с данным доводом Заявителя в силу его несоответствия фактическим обстоятельствам.

Законопроект, на который ссылается Заявитель, не был внесен в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации.

Вместо указанного законопроекта, Государственной Думой Российской Федерации 18.11.2014 принят проект Федерального закона №630365-6 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)», в котором отсутствуют какие - либо изменения действующей редакции пункта 2 статьи 269 НК РФ.

Таким образом, ссылка налогоплательщика на текст проекта Федерального закона, не внесенного на рассмотрение в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации, не может быть принята во внимание, при рассмотрении данного спора по существу.

Оспаривая решение налогового органа, Общество ссылается на наличие вступивших в законную силу судебных актов по делу № А40-110111/09-80-789, в рамках которого рассматривалась законность и обоснованность решения Инспекции № 24-13/474 от 19.06.2009 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Общества по налогу на прибыль за 2008 год.

По утверждению Заявителя, при рассмотрении настоящего дела, судом должна быть принята во внимание позиция судов по делу № А40-110111/09-80-789, согласно которой, задолженность Общества по договорам займа с компанией Heckbert 22 не признана контролируемой, а вывод налогового органа о фактическом возникновении задолженности Общества перед компанией Mirland, признан несостоятельным.

Кроме того, Общество утверждает, что изменение судебно - арбитражной практики в вопросе толкования пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ не может служить основанием для изменения правовой оценки обстоятельств, имевших место до соответствующего изменения позиции судов.

Суд не согласен с вышеперечисленными доводами Заявителя, по основаниям, изложенным ниже.

Оспариваемое в настоящем деле решение налогового органа вынесено по итогам проведения выездной налоговой проверки Общества за период 2010-2012, в то время как в деле № А40-110111/09-80-789 обжаловалось решение налогового органа, вынесенное по результатам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят кмеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004г. указано, что основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Проведение налоговым органом камеральной проверки расчетов и декларации по спорному налогу в соответствующие периоды не может исключать право налоговой инспекции на проведение выездной налоговой проверки.

Из системного толкования положений статьей 87 - 89 НК РФ следует, что выездная и камеральная проверки представляют собой самостоятельные и независимые формы налогового контроля.

Вынесение налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки иного решения, чем было ранее принято по результатам камеральных проверок, не означает отмену такого решения и неправомерность доначисления налогов при проведении  выездной  налоговой  проверки,  так  как  камеральная  налоговая проверка и выездная проверка являются самостоятельными формами налогового контроля, проводимыми независимо друг от друга.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2012 по делу №А26-5577/2011.

Вне зависимости от наличия вступивших в законную силу судебных актов, принятых в отношении решения налогового органа по результатам проведенных камеральных проверок, налоговый орган вправе провести выездную налоговую проверку тех же налоговых периодов, в ходе выездной налоговой проверки, и в случае обнаружения со стороны налогоплательщика, нарушений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, доначислить суммы налогов, начислить пени и привлечь налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения

При этом доначисление налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки налогоплательщику аналогичных сумм за аналогичные налоговые периоды, а также начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности не является преодолением вступивших в законную силу судебных актов принятых в отношении решения налогового органа по результатам проведенных камеральных проверок.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 04.03.2015 N Ф09-9662/14 по делу N А76-12628/2014.

В Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.07.2012 № ВАС-8251/12 суд указал, что принятие налоговым органом решений о возмещении налога на добавленную стоимость по камеральным проверкам не исключает возможности скорректировать впоследствии по итогам выездных налоговых проверок суммы налога, в отношении которых приняты такие решения, при установлении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности возмещения.

Таким образом, системное толкование норм законодательства о налогах и сборах, а также складывающаяся судебно - арбитражная практика, свидетельствуют о том, что результаты выездной налоговой проверки могут быть отличными от результатов камеральной налоговой проверки, тем более проведенной за иной налоговый период.

Кроме того, необходимо учитывать тот факт, что, рассматривая дело № А40-110111/09-80-789, арбитражный суд оценивал законность решения налогового органа, принятого за иной налоговый период - 2008 год и исходя из тех фактических обстоятельств, которые существовали на момент его принятия и были установлены оспариваемым решением. В частности, в рамках названного дела, судом не исследовался вопрос об источнике финансирования спорных договоров займа; не исследовались письменные доказательства, представленные налоговым органом, ввиду отсутствия перевода на русский язык.

Между тем, оспариваемое в настоящем деле решение налогового органа вынесено с учетом позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросу применения пункта 2 статьи 269 НК РФ и международных норм, по иному налоговому периоду, с учетом иных обстоятельств, не отраженных в решении, которое являлось предметом исследования судом по делу № А40-110111/09-80-789, следовательно, решение суда по указанному делу не имеет преюдициального значения для настоящего спора, а оспариваемое решение налогового органа, не направлено на преодоление судебных актов, вынесенных по делу № А40-110111/09-80-789.

Подтверждением данной позиции служит пример судебно -арбитражной практики.

Аналогичные обстоятельства имели место при рассмотрении арбитражными судами дел №А46-10363/2010 и №А46-24377/2012 по заявлениям ООО «Омский завод полипропилена» к ИФНС России по САО г. Омска о признании недействительными решений, принятых по результатам выездных налоговых проверок за 2008 год и 2009 год, соответственно.

Так в ходе рассмотрения дела №А46-10363/2010, судами установлено, что по результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекция приняла решение, в соответствии с которым Обществу, уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год.

Основанием для вынесения данного решения послужил вывод налогового органа о том, что задолженность Общества перед банком по кредитному соглашению №10100/951 от 11.04.2008 в силу пункта 2 статьи 269 НК РФ является контролируемой.

Решением Арбитражного суда Омской области от 16.12.2010 по данному делу обществу отказано в удовлетворении заявленного требования.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2011 решение суда первой инстанции отменено, требования общества удовлетворены.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 23.06.2011 оставил без изменения постановление суда апелляционной инстанции.

Не согласившись с судебными актами апелляционной и кассационной инстанций, налоговый орган обратился в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением об их пересмотре в порядке надзора.

Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.11.2011 №ВАС-13698/11 надзорное производство по делу №А46-10363/2010 было приостановлено в соответствии с пунктом 1 части 1  статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации до принятия Президиумом Высшего  Арбитражного Суда Российской Федерации Постановления по аналогичному делу №А27-7455/2010  Арбитражного  суда  Кемеровской  области  (ОАО  «Угольная   компания «Северный Кузбасс»).

Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.02.2012 надзорное производство возобновлено.

Отказывая в передаче дела №А46-10363/2010 в Президиум Высшего Арбитражного Суда  Российской Федерации, суд в Определении от 02.03.2012 №ВАС-13698/11 указал, «поскольку оспариваемые по данному делу судебные акты вынесены до принятия Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 15.11.2011 №8654/11, а также учитывая, что в данном Постановлении отсутствует оговорка  о  возможности  пересмотра  судебных  актов   по   делам   со   схожими обстоятельствами по новым обстоятельствам, коллегия судей Высшего Арбитражного Российской Федерации не находит оснований, установленных статьей 304 тиражного процессуального кодекса Российской Федерации, для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации».

Впоследствии, в ходе рассмотрения дела №А46-24377/2012 по заявлению ООО «Омский завод полипропилена» о признании недействительным решения налогового органа об  отказе  в  привлечении  к  ответственности  за  совершение  налогового правонарушения в части уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год, принятого по результатам выездной налоговой проверки за указанный период, суды трех инстанции со ссылкой на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении 168654/11, пришли к выводу о том, что задолженность общества по кредитному соглашению N 110100/951 от 11.04.2008 является контролируемой.

В Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.11.2013№ ВAC-13091/13 по данному делу, суд отказывая в его передаче в Президиум указал, что оценив представленные в дело доказательства и установив, что задолженность по кредитному соглашению №110100/951 относится к контролируемой, суды, учитывая правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении Президиума от 15.11.2011 №8654/11, руководствуясь положениями статей 265, 269 НК РФ правомерно отказали в удовлетворении требований общества.

На основании вышеизложенного, не состоятельным является довод Общества о том, что повторное признание налоговым органом той же задолженности по тому же заимодавцу контролируемой, фактически означает преодоление вступивших в законную силу судебных актов по делу № А40-110111/09-80-789.

Ссылка Общества на наличие правовой неопределенности в вопросе налогообложения, приводящую к невозможности достоверно определить действительные налоговые обязательства Общества, в ситуации, когда ранее суд при аналогичных обстоятельствах признал задолженность Общества неконтролируемой, однако в последующем практика применения норм пункта 2 статьи 269 НК РФ изменилась, не может быть признана обоснованной в силу следующих обстоятельств.

Довод об отсутствии формальной определенности в нормах пункта 2 статьи 269 НК РФ, в связи с тем, что до принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Постановления от 15.11.2011 №8654/11 практика их применения арбитражными судами была иной, являлся предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации.

Так  в  определении  Конституционного  Суда  Российской  Федерации  от 17.07.2014 №1579-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества «Северсталь Менеджмент» на нарушение конституционных прав

и свобод пунктами 2, 3 и 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации», отражено следующее: «По мнению заявителя, оспариваемые законоположения не отвечают требованиям формальной определенности, так как до принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановления от 15 ноября 2011 года  №8654/11 практика их применения арбитражными судами была иной, не соответствуют правилам действия налогового закона во времени, поскольку применяются в истолковании Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации к правоотношениям, которые возникли до принятия им данного постановления».

Аналогичные доводы заявлены ОАО «Гурово - Бетон» в жалобе, поданной в Конституционный суд Российской Федерации (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.07.2014 №1578-0).

Конституционный суд Российской Федерации, отказывая в принятии к рассмотрению жалоб вышеперечисленных организаций, в названных Определениях указал, что из содержания оспариваемых положений следует, что они не устанавливают прямого запрета на вычет процентов по долговым обязательствам. Вместе с тем в пункте 1 статьи 269 НК РФ содержится дополнительное требование к размеру контролируемой задолженности, которому налогоплательщику нужно соответствовать, чтобы при исчислении налога на прибыль организаций включить во внереализационные расходы проценты по долговым обязательствам в полном объеме, что согласно разъяснению, содержащемуся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 ноября 2011 года №8654/11, следует рассматривать как меру противодействия злоупотреблениям в налоговых правоотношениях.

С учетом изложенного, Конституционный суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что нет оснований полагать, что оспариваемые законоположения в системе действующего правового регулирования могут рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы налогоплательщиков в указанном ими аспекте.

Кроме того, необходимо отметить, что в силу пункта 61.9 главы 12 Регламента арбитражных судов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.06.1996 №7 (в редакции, действовавшей в период принятия ВАС РФ Постановления от 15.11.2011 №8654/11) Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подлежит опубликованию в журнале «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» и размещается на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. При этом со дня размещения Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в полном объеме на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации практика применения законодательства, на положениях которого основано данное Постановление, для арбитражных судов считается определенной.

В рамках рассматриваемого дела подлежит судебной оценке законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения от 07.10.2014 № 1176, следовательно, практика применения норм пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ, сформированная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №8654/11, вынесенном 15.11.2011 и опубликованном на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 10.01.2012, то есть до принятия обжалуемого ненормативного акта Инспекции, подлежит применению судом при проверке его законности.

Также необходимо учитывать, что Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 21.12.2011 №30-П указал, что признание преюдициального значения судебного решения, будучи направленным на обеспечение стабильности и общеобязательности судебного решения, исключение возможного конфликта судебных актов, предполагает, что факты, установленные судом при рассмотрении одного дела, впредь до их опровержения принимаются другим судом по другому делу в этом же или ином виде судопроизводства, если они имеют значение для разрешения данного дела.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 15.06.2004 №2045/04 сделал вывод о том, что в соответствии с частью 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда. Данная норма освобождает от доказывания фактических обстоятельств дела, но не исключает их различной правовой оценки, которая зависит от характера конкретного спора.

Таким образом, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации проводит грань между фактическими обстоятельствами дела и их правовой оценкой, указывая, что последняя, свойством преюдициальности не обладает. Таким образом. Арбитражный суд не связан выводами других судов о правовой квалификации рассматриваемых отношений. Силой преюдиции обладают лишь установленные по другому делу факты (обстоятельства).

Из изложенного следует, что толкование норм права, данных судом в рамках одного дела не является установленным обстоятельством при рассмотрении другого дела, о невозможности преодоления которого указал Конституционный суд Российской Федерации.

В свою очередь, ссылка Общества на правовую позицию Конституционного суда Российской Федерации о недопустимости придания обратной силы нормативном) регулированию посредствам толкования нормы, ухудшающего положения лица в его отношениях с государством, изложенной в Постановлении №1-П от 21.01.2010, не может быть принята во внимание, поскольку не имеет отношения к рассматриваемому спору, так как в данном случае не рассматривается вопрос пересмотра судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам (статья 311 АПК РФ).

Ссылка налогоплательщика в обоснование своей позиции на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2014 по делу № А40-78665/12, несостоятельна, поскольку в данном судебном акте судом исследовались иные фактические обстоятельства, которые отличны от обстоятельств настоящего дела (по делу № А40-78665/12 судом решался вопрос о преюдициальности обстоятельств заключенных между взаимозависимыми лицами сделок).

Выявленная в ходе налоговой проверки схема минимизации налогообложения прибыли с привлечением российских и венгерских компаний взаимовыгодна для ее участников, в силу специфики венгерского налогообложения.

Налог на прибыль в Венгрии взимается по двум ставкам 19 и 10 % от общемировой прибыли. Размер процентов по займам, которые венгерский резидент может учесть в расходах, нормируется по правилам тонкой капитализации. В частности, не признаются в учете проценты по той части задолженности (за исключением банковского долга), которая превышает сумму собственного капитала в три и более раза.

Самым интересным элементом налоговой системы Венгрии является налогообложение пассивных доходов, полученных из-за рубежа или перечисленных иностранному контрагенту. Именно оно делает страну привлекательной для международного налогового планирования.

Полученные дивиденды не облагаются налогом на прибыль, а выплаченные налогом у источника.

Проценты по займу, полученные из иностранных источников, увеличивают налогооблагаемую прибыль венгерской компании. Однако 75% этой суммы подлежит вычету, т.е., налоговая база увеличивается лишь на четверть полученной суммы. Следовательно, входящие проценты облагаются в Венгрии по эффективной налоговой ставке 4,75% (19% ставка по налогу на прибыль в Венгрии:4).

Что же касается обложения налогом у источника процентов, то их выплата резидентам страны, подписавшей соглашение об избежании двойного налогообложения с Венгрией, освобождена от налога.

Российско-венгерская конвенция предусматривает выгодный порядок уплаты налогов. Жесткие правила по контролируемым компаниям касаются лишь откровенных оффшоров, ведь Венгрия подписала 65 международных налоговых соглашений, в т.ч. с Кипром, Нидерландами, Великобританией и Россией. Конвенция от 01.04.1994 года между нашими странами была ратифицирована ФЗ от 25.05.1997 года № 81-ФЗ. В соответствии с ее положениями при выплате процентов, налог у источника не удерживается в принципе (п.1 ст.11 и п.1 ст. 12 Конвенции).

Анализируя вышеизложенные особенности венгерского налогообложения, видна четкая схема минимизации налогообложения с использованием венгерской компании в качестве центра финансирования (в рассматриваемом случае венгерская «дочерняя» компания Hekbert 22).

Поскольку ¾ процентного дохода из иностранного источника (ОАО «МАГ») не облагается в Венгрии налогом на прибыль (эффективная ставка 4.75%), в этом государстве создается финансовый центр, кредитующий иностранную группу компаний (ООО «КреативКом», ОАО «МАГ»). Особенно актуально это в случае с российскими компаниями, т.к. в соответствии с налоговой конвенцией между Россией и Венгрией, проценты не облагаются налогом у источника.

Выплата процентов с территории Венгрии также может осуществляться без налога у источника, если получатель является резидентом страны,  у которой с Венгрией заключено соглашение. Причем сам факт наличия такого соглашения дает право на освобождение, независимо от содержания документа (в рассматриваемом случае кипрская организация MirLand Development Corporation Pic). Если деньги группы компаний аккумулированы в оффшорной зоне, то венгерскому финансовому центру (Hekbert 22_Group Financing Limited Liability Company) выгодно получать их в заем по цепочке:

Кипр (MirLand Development Corporation Pic.) - Венгрия (Hekbert 22 Group Financing Limited Liability Company) - Россия (ООО «КреативКом»).

Тогда ни на одном из этапов перечисления процентов не возникает налог у источника.

Анализ основных показателей финансовой деятельности организации MirLand Development Corporation Pic. за 2010-2012 год, размещенный на официальном сайте указанной организации (www.mirland-development.com.), показал следующее:

Совокупные доходы: 2010 год - 21.6 млн. долларов, 2011 год - 47.5 млн. долларов, 2012 год - 59.0 млн.руб.

Рост доходов, как указано в годовом отчете организации, произошел благодаря реализации проектов на территории РФ, в состав которых вошла и реализация домов в Одинцовском р-не, п. Перхушково, коттеджный поселок «Западная резиденция».

Чистый операционный доход (net operational income) (действительный валовый доход от объектов недвижимости за вычетом операционных расходов): 2010 год - 10.1 млн. долларов, 2011 год - 22.7 млн. долларов, 2012 год - 32.6 млн. долларов.

Чистый операционный доход увеличился на 44% (до 32.6 млн. долларов) по сравнению в 2010 годом, благодаря тому, что увеличилась загрузка сдаваемых в аренду площадей на территории РФ, а также увеличился доход от индексации арендных платежей, а также снизились операционные расходы.

Устойчивый финансовый и операционный прогресс течение 2012 года связан с ростом российского рынка недвижимости, ставшего одним из ведущих в Европе. Стратегия принятая Mirland Development Corporation Pic. прогнозирует дальнейшее увеличение стоимости акций компании.

Таким образом, в целом деятельность «материнской» компании MirLand Development Corporation Pic. прибыльна, отмечается интенсивный стабильный рост по сравнению с 2010 годом, в то время как деятельность ООО «КреативКом» («дочерней» компании) по состоянию на 2010-2011 годы является убыточной, а в 2012 году налог на прибыль не уплачивался, в связи с накопленными убытками по предыдущим периодам.

Анализируя структуру внереализационных расходов организации, а также учитывая специфику налогообложения при выдаче займов по цепочке, приведенной в схеме, представленной налоговым органом в отзыве на странице 24 (т.2 л.д.86), можно сделать следующие выводы:

1) основной удельный вес в составе расходов в целом составляют внереализационные расходы, а именно 2010 году - 81,67%, 2011 году 85,42%. В свою очередь внереализационные расходы складываются в основном из процентов, начисленных по договорам займа (2010 год - 33.06%,2011 год - 13.36%), а также из отрицательных курсовых разниц, начисленных по основному телу договоров займа и процентов начисленных (2010 год - 63.22%, 2011 год - 80,61%);

2) Отрицательные курсовые разницы превышают положительные курсовые разницы в связи постоянным падением курса рубля относительно курса доллара США, так:

Положительные курсовые разницы за период 2010-2011 год составили 1 375 158 980 рублей:

2010 год- 512 155 289 руб.

2011 год - 863 003 691 руб.

Отрицательные курсовые разницы за период 2010-2011 год составили 1 624 569 080 рублей:

2010 год-535 585 783 руб.

2011 год - 1 088 983 297руб.

3) Погашение процентов по всем договорам займа, заключенным с организацией Heckbert 22 в проверяемом периоде, не производилось и такое обязательство может возникать только по письменному требованию Заимодавца. Погашение основного тела займа самой организацией незначительно и происходит посредством переуступки основной его части «материнской» компании, а далее его прощение.

Уведомление об уступке от 30.12.2011 года следующего содержания: 29.11.2005 года и 11.10.2006 года заключены договора займа (с последующими изменениями и дополнениями) между ООО «КреатиКом» (в качестве заемщика) и компанией с ограниченной ответственностью «Heckbert 22 Груп Файненсинг Лтд.(в качестве заимодавца). Настоящим уведомляем вас, о том что 30.12.2011 года компания с ограниченной ответственностью «Heckbert 22 Груп Файненсинг Лтд» заключила договор уступки права требования с публичной компанией с ограниченной ответственностью «Мирлэнд Девелопмент Корпорейшн Плс» (зарегистрированной в соответствии с законодательством Республики Кипр). В соответствии с условиями названного договора уступки публичная компания с ограниченной ответственностью «Мирлэнд Девелопмент Корпорейшн Плс» получила права требования к вашей компании в отношении следующих платежей: Полной уплаты (возврата) основной суммы займа по договору займа от 29.05.2005 года в размере 20 980 000, 00 долларов США в срок не позднее 31.12.2011 года, и Частичной уплаты (возврата) основной суммы займа по договору займа от 11.10.2006 года в размере 39 020 000,00 долларов США в срок не позднее 31.12.2011 года. В связи с вышеизложенным, с даты получения настоящего уведомления ваша компания обязана осуществить в пользу публичной компании с ограниченной ответственностью «Мирлэнд Девелопмент Корпорейшн Плс» в срок не позднее 31.12.2011 года: Полную уплату (возврат) основной суммы займа по договору займа от 29.05.2005 года в размере 20 980 000, 00 долларов США, и Частичную уплату (возврат) основной суммы займа по договору займа от 11.10.2006 года в размере 39 020 000,00 долларов США. Указанный в настоящем уведомлении договор уступки прав требования не изменяет и не отменяет содержание или действительность договоров займа, прав и обязательств заемщика и заимодавца из них, за исключением указанных в настоящем уведомлении».

Решение единственного участника ООО «КреативКом» от 30.12.2011 года следующего содержания: Настоящим принимает следующее решение: В целях увеличения чистых активов Общества внести вклад в имущество Общества на следующих условиях: общая стоимость вклада в имущество общества составляет 60 000 000,00 долларов США; вклад в имущество общества вносится единственным участником общества деньгами; вклад в имущество общества вносится единственным участником общества в срок не позднее 31.12,2011 года.

Соглашение о взаимозачете от 30.12.2011 года заключено между Мирлэнд Девелопмент Корпорейшн Плс.(Компания) и ООО «КреативКом»(Общество):

Принимая во внимание, что 30.12.2011 года Компанией как единственным участником общества принято решение о внесении деньгами вклада в имущество Общества в размере 60 000 000,00 долларов США, в целях увеличения чистых активов общества,

Принимая во внимание, что 28.12.2011 года между обществом (в качестве заемщика) и компанией с ограниченной ответственностью «Heckbert 22 Груп Файненсинг Лтд» (в качестве заимодавца) заключено дополнительное соглашение № 13 к договору займа от 29.11.2005 года о полном возврате заемщиком в пользу заимодавца основной суммы займа в размере 20 980 000,00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 671 773 306,00 рублей.

Принимая во внимание, что 28.12.2011 года между обществом (в качестве заемщика) и компанией с ограниченной ответственностью «Heckbert 22 Груп Файненсинг Лтд» (в качестве заимодавца) заключено дополнительное соглашение № 22 к договору займа от 11.10.2006 года о полном возврате заемщиком в пользу заимодавца основной суммы займа в размере 39 020 000,00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 1 249 408 694,00 рублей.

Принимая во внимание, что 30.12.2011 года Обществом получено уведомление заимодавца и компании о приобретении последней на основании договора уступки права требования от 30.12.2011 года права требования по договору займа от 29.11.2005 года полной уплаты (возврата) основной суммы займа в размере 20 980 000,00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 671 773 306,00 рублей, и права требования по договору займа от 11.10.2006 года частичной уплаты (возврата) основной суммы займа в размере 39 020 000,00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 1 249 408 694,00 рублей,

В связи с чем, таким образом, на дату подписания настоящего соглашения общество обязано осуществить оплату на общую сумму в размере 60 000 000,00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 1 921 182 000,00 рублей, в пользу компании

Руководствуясь вышеизложенным, Стороны договорились о нижеследующем:

стороны договорились произвести зачет взаимных денежных обязательств друг к другу в размере 60 000 000.00 долларов США, что по курсу ЦБ РФ на дату подписания настоящего соглашения составляет 1 921 182 000,00 рублей.

В результате зачета, предусмотренного п.1 настоящего соглашения, в дату подписания настоящего соглашения задолженность общества перед компанией по основанием и в размере, указанным в п. 2-5 преамбулы настоящего соглашения, считается погашенной в полном объеме и Обществом, таким образом, считается надлежащим образом исполнившим свои обязательства по полному возврату основной суммы займа по договору займа от 29.11.2005 года в размере 20 980 000,00 долларов США и по частичному возврату основной суммы займа по договору займа от 11.10.2006 года в размере 39 020 000,00 долларов США.

В результате зачета, предусмотренного п.1 настоящего соглашения, в дату подписания настоящего соглашения обязательство компании по внесению вклада в имущество общества по основанию и в размере, указанным в п.1 преамбулы настоящего соглашения, считается исполненным надлежащим образом и таким образом прекращенным.

Вышеуказанные действия со стороны аффилированных участников (Heckbert 22, ООО КреативКом, MirLand) свидетельствуют о том, что привлечение компании Heckbert 22 в качестве заимодавца было направлено исключительно для увеличения затрат у ООО «КреативКом» (выплата процентов по договорам займа, курсовые разницы), т.е. для получения необоснованной налоговой выгоды, и не имело под собой разумной деловой цели.

Заключение договора займа ООО КреативКом напрямую с компанией MirLand, изначально не выгодна сторонам сделки, поскольку в данном случае проценты нормируются в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, а учитывая, что собственный капитал налогоплательщика в течение 2010, 2011 годах имел отрицательное значение, то начисленные проценты не уменьшали бы налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, исходя из совокупности установленных обстоятельств, материнской компанией MirLand организована такая структура предоставления займов внутри группы компаний, в отношении которой отсутствуют формальные признаки контролируемой задолженности, но при которой конечным бенефициаром является компания-нерезидент России, при этом происходит минимизация уплаты налогов у российского налогоплательщика.

Учитывая вышеизложенное, судом установлено, что в нарушение п. 2 ст. 269 НК РФ налогоплательщиком неправомерно учтена в составе внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли избыточная часть процентов по долговым обязательствам в сумме 386 839 538,58 рублей, в том числе:  2010 году - 280 042 859,07 руб., 2011 году - 106 796 679,51 руб.

На основании изложенного, суд, руководствуясь положениями НК РФ и АПК РФ, с учетом требований ст. 65 АПК РФ и ст. 71 АПК РФ, исследовав в совокупности и взаимной связи установленные по делу обстоятельства, считает, что требование Общества о признании недействительным Решения Инспекции от 07.10.2014г. № 1176 в части не подлежит удовлетворению.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 137-139 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.ст. 102, 110, 167-171, 180, 181, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В требовании ООО «КреативКом» к ИФНС России № 13 по г. Москве о признании недействительным решения от 07.10.2014 № 1176 в части уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2010-2011 г.г. в сумме 386.839.539 руб. (п. 1 резолютивной части Решения) – отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья:                                                                                                        Шудашова Я.Е.