ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Росгазификация» обратилось в суд с заявлением о признании решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по г. Москве № 259 от 18.02.2014 г. «Об отказе частично в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению» недействительным в части признания применения налоговых вычетов по НДС в сумме 1 303 526 руб. ив части  отказа в возмещении НДС в сумме 1 303 526 руб., признании решения ИФНС России № 13 по г. Москве № 6466 от 18.02.2014 г. «Об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение» недействительным в части занижения ОАО «Росгазификация» суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за 2 квартал 2013 г. в размере 1 303 525,77 руб.

Свои требования заявитель обосновывает тем, что ненормативные акты Инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по г. Москве, в оспариваемой им части, противоречат действующему законодательству и нарушают его права и законные интересы.

Инспекция Федеральной налоговой службы № 13 по г. Москве требования заявителя не признала по основаниям указанным в письменном отзыве на заявление и письменных пояснениях по делу.

Суд, выслушав лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле документы, пришел к выводу о том, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям:

В судебном заседании установлено, что ОАО «Росгазификация» обратились в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решений ИФНС России № 13 по г. Москве от 18.02.2014 № 6646 об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, № 259 об отказе частично в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года, по итогам проверки инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки № 29822 от 05.11.2013, экземпляр акта получен по доверенности ФИО4 08.11.2013.

По итогам рассмотрения возражений и материалов инспекцией вынесено Решение, согласно которому Инспекцией установлено занижение суммы налога на добавленную стоимость подлежащей уплате ОАО «Росгазификация» в бюджет за 2 квартал 2013 год в размере 1 303 525, 77 руб.

Заявитель, не согласившись с выводами инспекции, изложенными в решении, в порядке ст. 101.2 НК РФ обратился в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве с апелляционной жалобой.

УФНС России по г. Москве решением от 05.05.2014 №21-19/044432 оставило апелляционную жалобу Общества на Решение № 6466 без удовлетворения. По апелляционной жалобе на Решение № 259 УФНС России по г. Москве решение не принято.

Как следует из Решения № 259, ИФНС РФ №13 по г. Москве (далее - налоговый орган, Инспекция), признала применение налоговых вычетов по НДС в сумме 1 303 526 рублей необоснованным и отказала в возмещении НДС в сумме 1 303 526 рублей. Согласно Решению № 6646 налоговым органом установлен факт занижения обществом суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за 2 квартал 2013 года в размере 1 303 525,77 рублей.

Таким образом, согласно решению инспекции, доля совокупных расходов на приобретение услуг по возврату выданных заемных средств превышает 5 % общей величины совокупных расходов.

Заявитель указывает, что в проверяемом периоде прямые расходы, связанные с операциями необлагаемыми НДС, равны нулю, в связи с чем коэффициент распределения равен нулю, «общехозяйственные» расходы, связанные с операциями, необлагаемыми НДС, также равны нулю.

По вопросу правомерности расчёта налоговым органом «5% порога», судом установлено следующее:

Согласно подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС операции займа в денежной форме, включая проценты по ним.

Суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав ( «5% порог»). При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ («правило 5%») (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, налоговое законодательство РФ предусматривает, что в случае, когда доля расходов, приходящихся на операции по предоставлению займов в денежной форме, осуществляемых обществом, не превышает 5% от общей величины совокупных расходов, общество имеет право не вести раздельный учёт и принимать НДС к вычету в полном объёме.

При этом положениями главы 21 НК РФ, в том числе пунктом 4 статьи 170 НК РФ, не установлен порядок определения налогоплательщиками «5% порога». В связи с этим, обществом была разработана и утверждена Методика ведения раздельного учета при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС. Как отмечено на странице 30 Решения № 6646, Инспекцией не оспаривается правомерность утвержденной обществом Методики ведения раздельного учета по НДС при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС.

В силу положений законодательства о налогах и сборах общество вело раздельный учет при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС, на основании разработанной и утвержденной Методики.

Ведение расчетов во 2-ом квартале 2013 года подтверждается документами, предоставленными обществом при проведении инспекцией камеральной налоговой проверки. Согласно расчетам общества, подготовленным в соответствии с утвержденной Методикой, в проверяемом периоде прямые расходы, связанные с операциями, необлагаемыми НДС равны нулю, в связи с чем, коэффициент распределения равен нулю, «общехозяйственные» расходы, связанные с операциями, необлагаемыми НДС, также равны нулю. Таким образом, «5% порог» не превышен. Ввиду того, что в проверяемом налоговом периоде не превышен «5% порог», Общество правомерно на основании пункта 4 статьи 170 НК РФ принимало вычеты НДС в полном объеме.

Вместе с тем, инспекцией на странице 36 Решения № 6646 выполнен альтернативный (расчет, содержащий показатели, отличные от показателей, которые принимались обществом при расчете «5% порога».

Согласно таблице № 1 в заявлении заявителя, видно, что ввиду отнесения инспекцией к расходам, непосредственно связанным с осуществлением операций, необлагаемых НДС в сумме 1 524 750,00 рублей, доля расходов связанных с осуществлением операций необлагаемых НДС составила 6,22 %, то есть, превышен «5% порог».

В состав расходов, непосредственно связанных с осуществлением операций, необлагаемых НДС, то есть с операциями займа в денежной форме, инспекцией отнесены расходы в сумме 1 524 750,00 рублей на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право» по договору от 01.11.2010 № 1-РГ, в том числе:

- по акту от 30.04.2013 №4 за апрель 2013 года сумма расходов на юридические и консалтинговые услуги в отношении дел, связанных с судебными исками к организациям -заемщикам на сумму 356 250 рублей;

- по акту от 31.05.2013 №5 за май 2013 года сумма расходов на юридические и консалтинговые услуги в отношении дел, связанных с судебными исками к организациям -заемщикам на сумму 266 000 рублей;

- по акту от 30.06.2013 №6 за июнь 2013 года сумма расходов на юридические и консалтинговые услуги в отношении дел, связанных с судебными исками к организациям -заемщикам на сумму 902 500 рублей.

Инспекция полагает, что указанные расходы имеют непосредственное отношение к урегулированию споров относительно выданных обществом заемных средств, в связи с этим признаются расходам для осуществления операций, необлагаемых НДС.

Суд считает выводы налогового органа несоответствующими действующему налоговому законодательству по следующим основаниям:

Суд считает, что трактовка терминов, допущена налоговым органом неверно.

Налоговый орган в состав расходов, непосредственно связанных с осуществлением операций, необлагаемых НДС, то есть операций займа в денежной форме, включая проценты по ним (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ) включает услуги, связанные с возвратом займов. Однако такая квалификация не основана на законодательстве РФ исходя из следующего.

На основании пункта 1 статьи 11 НК РФ, общество при учете операций займа в денежной форме, включая проценты по ним, а также при расчете «5% порога» использовало институты, понятия и термины гражданского и иных отраслей законодательства Российской Федерации. Кроме того, как было отмечено выше, расчеты выполнялись в соответствии с разработанной и утвержденной Обществом Методикой.

Термин «операции займа в денежной форме, включая проценты по ним».

По общему правилу, передача денежных средств по договору займа подразумевает, что заёмщик через определённое время вернёт заимодавцу как саму сумму займа, так и оговоренные проценты (п. 1 ст. 807, 809 ГК РФ).

Таким образом, операция займа, не подлежащая налогообложению НДС, включает в себя передачу заёмщику основной суммы займа и последующий возврат заёмщиком самой суммы займа и соответствующих процентов. Проценты, уплачиваемые заемщиком на сумму займа, являются платой за пользование денежными средствами (п. 15 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 13, Пленума ВАС РФ № 14 от 08.10.1998 «О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами»).

При этом как указывают и суды, и контролирующие органы, освобождение от уплаты НДС подлежит применению именно к процентам по договору займа:

- операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, освобождаются от налога на добавленную стоимость. Поскольку на основании пункта 2 статьи 146 и подпункта 1 пункта 3 статьи 39 НК РФ операции по передаче заимодавцем заемщику денежных средств не являются объектом налогообложения, указанное освобождение применяется только в отношении процентов, начисляемых на сумму займа. Именно сумму процентов следует признавать стоимостью услуг по предоставлению займа в денежной форме (Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2013 № Ф05-15349/2012);

- денежные средства, полученные налогоплательщиком по договору займа на условиях возврата такой же суммы или с уплатой процентов, не могут рассматриваться как объект налогообложения у заемщика. Заемные средства в силу положений статьи 146 НК РФ не отнесены к объектам налогообложения по налогу на добавленную стоимость (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.03.2009 № АЗЗ-13239/07-Ф02-871/09, АЗЗ-13239/07-Ф02-875/09, Определением ВАС РФ от 10.06.2009 № ВАС-6591/09 отказано в передаче указанного постановления в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора);

- поскольку операции по передаче заимодавцем заемщику суммы денежных средств не Являются объектом налогообложения (п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ), освобождение от налогообложения, предусмотренное подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, применяется только в отношении процентов, начисляемых на сумму займа (Письмо ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7896);

- стоимостью «отгруженной» финансовой услуги в целях определения пропорции при ведении раздельного учета в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ признается сумма денежных средств в виде процентов, начисленных на основании договора либо определенных исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования) за налоговый период (Письмо ФНС РФ от 06.11.2009 № 3-1-11/886®).

Термин «совокупные расходы на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению».

По правилам бухгалтерского учета операции по предоставлению займов признаются финансовыми вложениями (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н, ( ПБУ 19/02)). Согласно пункту 9 ПБУ 19/02 в фактические затраты на приобретение финансовых вложений в общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации (п. 35 ПБУ 19/02). Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации, такие как оплата услуг банка и/или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п., признаются прочими расходами организации (п. 36 ПБУ 19/02).

В связи с этим, общество считало операции по предоставлению займов в денежной форме пассивной операцией, не требующей во 2 квартале 2013 года использования каких-либо ресурсов и затрат, которые могли бы быть непосредственно отнесены к таким операциям. Расходы по аренде, расходы на информационные услуги, бензин, приобретение автотранспорта, расходы на канцелярские товары и коммунальные услуги являются расходами общехозяйственного назначения и в силу вышеизложенного не являются расходами, прямо связанными с предоставлением займа.

Позиция общества (по отнесению отдельных расходов к операциям по предоставлению займов в денежной форме при расчете «5% порога») признается правомерной существующей арбитражной практикой (Постановление ФАС Московского округа от 11.11.2013 № А40-172804/12-91-764, Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2012 № А41-23656/11, ФАС Центрального округа от 16.04.2013 № А64-12139/2011).

В частности, в Постановлении Девятого апелляционного суда от 24.07 2013 № 09-АП-21663/2013 и в Постановлении ФАС Московского округа от 11.11.2013 № А40-172804/12-91-764 по делу ОАО «МХК «Еврохим» суды указали, что поскольку ни в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, ни в иных нормах главы 21 НК РФ не указано, каким именно образом налогоплательщик должен определять «общую величину совокупных расходов на производство» а именно: каков порядок расчета и какие именно расходы подлежат включению в данную величину (сумму), налогоплательщики вправе установить соответствующие положения учетной политики для целей налогообложения. В том числе, руководствуясь Положением по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации», утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн (ПБУ 10/99), для определения совокупных расходов на производство в целях применения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

В Постановлении Девятого апелляционного суда от 26.03.2013 № 09-АП-6045/2013 и в Постановлении ФАС Московского округа от 23.07.2013 № А40-129845/11-20-534 по делу ОАО «Морской порт Санкт-Петербург» суды указали, что определяющим моментЬм при применении пункта 4 статьи 170 НК РФ является факт использования приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления либо облагаемых, либо не облагаемых операций. Для определения подлежащих распределению сумм «входного» НДС налогоплательщик на стадии совершения хозяйственной операции на основании первичных документов производил квалификацию осуществляемых расходов, устанавливая их связь (прямую или косвенную) с будущими экономическими выгодами. НК РФ не требует закрепления в учетной политике налогоплательщика права либо порядка применения норм абзаца 2 и абзаца 3 пункта 4 статьи 170 НК РФ. Данные нормы подлежат применению вне зависимости от положений учетной политики. В соответствии с абзацами 4 - 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик своей учетной политикой определяет лишь порядок ведения раздельного учета и определения пропорции для распределения «входного» НДС по тем товарам (работам, услугам), которые одновременно используются для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых операций.

Таким образом, суд считает, что общество, в противовес доводам налогового органа, правомерно вело раздельный учёт по НДС во втором квартале 2013 года, не включая в состав расходов, непосредственно связанных с осуществлением операций, необлагаемых НДС, расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право».

По вопросу отнесения квалификации налоговым органом юридических и консультационных услуг ЗАО «Налоги и Право», а так же по вопросу неправомерного формирования расходов, непосредственно связанных с операциями по предоставлению займов, судом установлено следующее:

Налоговый спор сводится к вопросу о том, подлежат ли включению в состав расходов, относящихся к операциям займа в денежной форме, расходы в сумме 1 524 750 руб. на услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право» в рамках договора об оказании юридических и консалтинговых услуг №1-РГ от 30.04.2013.

Расходы общества на юридические и консультационные услуги ЗАО «Налоги и Право» по договору от 01.11.2010 № 1-РГ в сумме 1 524 750,00 рублей направлены:

- на взыскание дебиторской задолженности с ООО «ГазСпецРесурс» (а также на заложенное имущество) по договору займа от 09.02.2009 № ЗД/05-02-09 (с залогом)2, в том числе задолженность по основному долгу в размере 96 510 000 рублей и процентов в размере 7 625 110,82 рублей;

- на взыскание дебиторской задолженности с ООО «Управляющая компания «Регионгазификация» (а также на заложенное имущество) по договору займа от 20.01.2009 № ЗД-03-01 -09 (с залогом), в том числе задолженность по основному долгу в размере 137 101 352 рублей и процентов в размере 16 637 298,95 рублей;

- на проведение анализа подготовленных обществом исковых заявлений к ООО «ТеплоЭлектроГенерация», ООО «Техинжиниринг», ООО «Центр инвестиционных проектов», ООО «Энергокомплект» и ООО «Комплект Система» (стоимость услуг 598 500 рублей);

- на подготовку заключения о сроке возврата денежных средств, выданных по договору займа ОАО «МГПЗ» (стоимость услуг 38 000 рублей).

Таким образом, расходы на услуги, оказываемые ЗАО «Налоги и Право» в рамках договора об оказании юридических и консалтинговых услуг №1-РГ от 30.04.2013 направлены на взыскание дебиторской задолженности и обращения взыскания на заложенное имущество. Полученные денежные средства, а также имущество (предмет залога), Общество предполагает использовать в деятельности, облагаемой НДС (в том числе, посредством направления денежных средств на расчеты с поставщиками товаров, работ, услуг и т.п., что в силу положений главы 21 НК РФ облагается НДС). В связи с этим, расходы на услуги, оказываемые ЗАО «Налоги и Право»3, не связаны непосредственно с финансовой деятельностью Общества. Расходы на оплату этих услуг обоснованно отражены в составе расходов для нужд управления - на счёте учёта 26 «Общехозяйственные расходы».

Следовательно, инспекцией стоимость расходов на юридические и консультационные услуги ЗАО «Налоги и Право», направленные на взыскание дебиторской задолженности в виде основного долга, процентов и обращения взыскания на заложенное имущество, неправомерно отнесена к расходам, непосредственно связанным с операциями по предоставлению займов.

Существующее законодательство о бухгалтерском учёте не предусматривает квалификацию расходов по взысканию дебиторской задолженности по договорам займа (включая основной долг и проценты) расходами, относящимися к договорам займа (п.3,32,36 ПБУ 19/02);

Расходы на юридические и консультационные услуги были направлены не только на взыскание дебиторской задолженности по договорам займа (включая основной долг и проценты), а также на обращение взыскания на заложенное имущество. В частности, при взыскании задолженности с ООО «ГазСпецРесурс» были заявлены права на заложенное недвижимое имущество, поэтому в силу положений ПБУ 6/01 указанные расходы связаны с взысканием заложенного имущества (п,8 ПБУ 6/014).

Таким образом, суд считает, что выполненный налоговым расчёт является неправомерным.

По вопросу корректности выполнения расчётов, судом установлено следующее:

Судом установлено, что даже при допущении того, что расходы на юридические и консультационные услуги, учитываемые инспекцией при составлении собственных расчетов, связаны с предоставлением займов в денежной форме, указанные расчеты некорректны.

Иллюстрацией того, что инспекцией расчеты выполнены некорректно и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, служит распределение расходов, выполненное обществом, согласно которому выделены расходы на услуги по возврату займов и на иные услуги, что представлено в таблицах № 2,3 в заявлении заявителя, договора об оказании юридических и консалтинговых услуг № 1-РГ от 30.04.2013, Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом МФ РФ от 30.03

Таким образом, даже если исходить из заявленного инспекцией подхода, то сумма расходов на операции, связанные с предоставлением займов, составит по 1 201 750 рублей (1 524 750 рублей - 323 000 рублей).

В таблице № 4, в заявлении заявителя, представлен расчет общества, выполненный с учетом того, что расходы на услуги по взысканию задолженности распределены на услуги по возврату займов и на иные услуги.

Как видно из таблицы № 4, соответственно, доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению составит 4,9 % (1 201 750 рублей/24 498 018 рублей*100%). То есть, при детальном рассмотрении расходов на услуги исходя из подхода, предпринятого инспекцией, «5% порог» не превышен.

Кроме того, даже при допущении, что расходы на оказание услуг, связанных с возвратом займа непосредственно связаны с осуществлением операций, необлагаемых НДС, для определения пропорции при ведении раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ необходимо учитывать сумму денежных средств в виде процентов, начисленных на основании договора за налоговый период. То есть, расчеты, выполненные инспекцией, некорректны, так как не учитывают того, что рассматриваемые расходы направлены на взыскании задолженности, включающей основной долг и проценты.

Сведения об итоговой сумме задолженности (включающей основной долг и проценты), услуги по возврату которой были оказаны ЗАО «Налоги и Право» приведены в Таблице 5.

Таким образом, сумма основного долга составила 143 601 352,2 рублей, а сумма процентов -21 756 135,31 рублей.

Соответственно, в общей сумме взысканных средств, сумма основного долга составляет 86,84% (143 601 352,2 рублей *100%/(142 601 352,2 рубля + 21 756 135,31 рублей)).

Соответственно, расходы на оплату услуг составят:

- расходы на взыскание основного  долга - 1 043 635 рублей (1 524 750 рублей -323 000 рублей)*86,84%));

- расходы на взыскание процентов - 158 115 рублей (1 524 750 рублей 323 000 рублей)*13,16%))

В таблице № 6 в заявлении, представлен расчет общества, выполненный с учетом того, что расходы на услуги по взысканию задолженности распределены на услуги по возврату займов и на иные услуги, а также с учетом того, что расходы направлены как на взыскание основного долга, так и на взыскание процентов (Вариант 2).

Как следует из расчетов, доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению составит 0,56% (136 999,5 рублей/24 498 018 рублей*100%). То есть, при распределении расходов на расходы, связанные с взысканием задолженности по основному долгу и на расходы, связанные с взысканием процентов, «5% порог» не превышен, а доводы налогового органа не основаны на законодательстве о налогах и сборах.

Таким образом, суд считает, что расчёт, сделанный налоговым органом, не основан на законодательстве Российской Федерации и противоречит фактическим обстоятельствам дела.

На основании изложенного суд не согласен с выводами налогового органа и считает выводы инспекции о том, что расходы общества на оплату юридических и консалтинговых услуг ЗАО «Налоги и право» в части тех конкретных услуг, которые имеют непосредственное отношение к урегулированию споров относительно выданных обществом заёмных средств, нужно признать расходом для осуществления операций, необлагаемых НДС, и учитывать для расчёта 5 % «порога» определения доли совокупных расходов, приходящейся на осуществление не подлежащих налогообложению – неправомерны.

Так же, суд считает, что выводы инспекции о том, что доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению составляет 6,22 % и превышает 5 % общей величины совокупных расходов - неправомерны («5% порог» не превышен);

Таким образом, выводы инспекции о том, что с учётом рассчитанной пропорции НДС не подлежащий вычету составляет 1 303 525,77 рублей - неправомерны (должно применяться «правило 5 %»).

С 2005 года общество помимо доходов от обычных видов деятельности: доходов от услуг по сдаче в аренду собственного нежилого недвижимого имущества, доходов от консультационных услуг (в т.ч. от услуги по аттестации специалистов), получало доходы в виде процентов по операциям по предоставлению займов в денежной форме третьим лицам. Указанные операции отражались в ежеквартальных декларациях по НДС, представляемых обществом в ИФНС России № 19 по г. Москве, где до 03.08.2011 года общество состояло на налоговом учете.

ИФНС России № 19 по г. Москве в период с 01.01.2007 по 31.12.2010 проводились следующие мероприятия налогового контроля в отношении ОАО «Росгазификация»: выездные налоговые проверки по итогам деятельности ОАО «Росгазификация» за период 2005-2007 гг. и 2008-2010 гг.; камеральные налоговые проверки налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость ОАО «Росгазификация» за 4 квартал 2008 г., за 1 квартал 2009 г., за 2 квартал 2009 г., за 3 квартал 2009 г., за 1 квартал 2010 г. и за 2 квартал 2010 г.

По результатам всех вышеперечисленных проверок ИФНС России № 19 по г. Москве предъявлялись претензии по НДС, в том числе по вопросам о необходимости ведения раздельного учета по НДС ввиду осуществления обществом операций облагаемых НДС (сдача имущества в аренду, консультационные услуги пр.) наряду с операциями необлагаемыми НДС (предоставление займов в денежной форме).

Претензии ИФНС России № 19 по г. Москве оспаривались обществом в досудебном и судебном порядке. По результатам таких споров сложилась арбитражная практика, подтверждающая обоснованность позиции общества по вопросам ведения раздельного учета по НДС при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС, и неправомерность претензий со стороны налоговых органов по рассматриваемому вопросу (судебные решения по делам №№ А40-149584/19-111-1153 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-118443/09-127-898 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-157813/09-108-1216 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-14906/10-112-111 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-94318/10-13-438 – не обжаловалось, А40-42660/12-99-237 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-119002/13-91-435 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения; А40-646/14-108-2 - судом апелляционной инстанции решение первой инстанции оставлено без изменения; А40-52310/09-75-535 - судом кассационной инстанции решение первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставлены без изменения).

При камеральной проверке налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 года инспекцией выполнен альтернативный расчет, содержащий показатели, отличные от показателей, которые принимались обществом при расчете «5% порога». Налоговый орган в состав расходов, непосредственно связанных с осуществлением операций, необлагаемых НДС, то есть операций займа в денежной форме, включая проценты по ним (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ) включает расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право».

Во 2 квартале 2013 года обществом начислены проценты в сумме 5 279 835,2 руб. по следующим договорам займа, заключенным в 2009-2012 гг.:

По договору займа №ЗД/05-02-09 от 09.02.09 ООО «ГазСпецРесурс»;

По договору займа №ЗД/06-03-09/55 от 18.03.09 ООО «ГазСпецРесурс»;

По договору займа №ЗД/07-04-09 от 10.04.09 ООО «Центр инвестиционных проектов»;

По договору займа №ЗД/09-06-09 от 08.06.09 ООО «ТеплоЭлектрогенерация»;

По договору займа №ЗД/02-05-10 от 24.05.2010 ООО «Техинжиниринг»;

По договору займа №ЗД/04-07-10 от 14.07.2010 ООО «Энергокомплект»;

По договору займа №ЗД/01 -01-11 от 11.01.11 ООО «Т-Досмотр»;

По договору займа №ЗД/01-01-12 от 24.01.12 ОАО «МГПЗ» (Транш 1-10).

При этом доходов в виде процентов по ранее заключенным договорам займа с ООО «Управляющая компания «Регионгазификация» во 2 квартале 2013 года обществом не были получены в связи с расторжением договоров займа.

Поскольку ни в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, ни в иных нормах главы 21 НК РФ не указано, каким именно образом налогоплательщик должен определять «общую величину совокупных расходов на производство» при расчете «5% порога» а именно: каков порядок расчета и какие именно расходы подлежат включению в данную величину сумму), налогоплательщики вправе в силу положений пункта 1 статьи 11 НК РФ обратиться к законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учёте.

Позиция общества о правомерности применения положений законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете при определении расходов, связанных с операциями займа в денежной форме, включая проценты по ним, признается правомерной существующей арбитражной практикой (Постановление ФАС Московского округа от 11.11.2013 № А40-172804/12-91-764, Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2012 № А41 -23656/11).

По правилам бухгалтерского учета операции по предоставлению займов признаются финансовыми вложениями (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ-19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н, далее - ПБУ 19/02). Согласно пункту 9 ПБУ 19/02 фактические затраты на приобретение финансовых вложений в общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации (п. 35 ПБУ 19/02). Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации, такие как оплата услуг банка и/или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п., признаются прочими расходами организации (п. 36 ПБУ 19/02).

В связи с этим, общество считало операции по предоставлению займов в денежной форме пассивной операцией, не требующей во 2 квартале 2013 года использования каких-либо ресурсов и затрат, которые могли бы быть непосредственно отнесены к таким операциям. Начисление процентов во 2 квартале 2013 года в сумме 5 279 835,2 рублей представляет собой операцию, необлагаемую НДС, но не требующую каких-либо расходов. Расходы по аренде, расходы на информационные услуги, бензин, приобретение автотранспорта, расходы на канцелярские товары и коммунальные услуги являются расходами общехозяйственного назначения и в силу вышеизложенного не являются расходами, прямо связанными с предоставлением займа.

Соответственно, при выдаче займов в бухгалтерском учете общества отражались финансовые вложения, а при начислении процентов по займам выданным формировалась дебиторская задолженность, включающая сумму начисленных и неоплаченных процентов по договорам займа за пользование денежными средствами.

В связи с нарушениями сроков оплаты процентов, предусмотренных договорами займа, а также сроков возврата основного долга, общество заключило с ЗАО «Налоги и Право» договоры на оказание юридических и консультационных услуг, направленных на взыскание дебиторской задолженности, сроки оплаты которой истекли, у заемщиков общества. Фактически ЗАО «Налоги и Право» оказывало услуги по подготовке исковых заявлений от имени общества в арбитражный суд по взысканию просроченной дебиторской задолженности, представляло интересы общества в арбитражном суде, занималось вопросами об обращении на взыскание заложенного заемщиками имущества и др.

Таким образом, расходы на услуги, оказываемые ЗАО «Налоги и Право» в рамках договора об оказании юридических и консалтинговых услуг №1-РГ от 30.04.2013 направлены на взыскание дебиторской задолженности и обращение взыскания на заложенное имущество. Полученные денежные средства, а также имущество (предмет залога), общество предполагает использовать в деятельности, облагаемой НДС (то есть, в своей обычной финансово-хозяйственной деятельности, которая в силу положений главы 21 НК РФ облагается НДС).

Руководствуюсь положениями законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете, расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право», общество не признавало расходами, связанные с финансовой деятельностью (по предоставлению займов в денежной форме), так как указанные расходы связаны с возвратом дебиторской задолженности (основного долга по договорам займа и процентов, начисленных по договорам займа) у заемщиков Общества. Расходы на приобретение указанных услуг обоснованно отражены в составе расходов для нужд управления - на счёте учёта 26 «Общехозяйственные расходы».

Таким образом, суд считает что общество правомерно не включало во 2-ом квартале 2013 года в состав расходов, непосредственно связанных с осуществлением операций, необлагаемых НДС, расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право», так как признавало их общехозяйственными расходами.

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС операции займа в денежной форме, включая проценты по ним (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав («5% порог»). При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ («правило 5%») (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, налоговое законодательство РФ предусматривает, что в случае, когда доля расходов, приходящихся на операции по предоставлению займов в денежной форме, осуществляемых Обществом, не превышает 5 % от общей величины совокупных расходов, общество имеет право не вести раздельный учёт и принимать НДС к вычету в полном объёме.

При этом положениями главы 21 НК РФ, в том числе пунктом 4 статьи 170 НК РФ, не установлен порядок определения налогоплательщиками «5% порога». В связи с этим, обществом была разработана и утверждена Методика ведения раздельного учета при осуществлений операций, облагаемых и необлагаемых НДС. Как отмечено на странице 30 Решения № 6646, инспекцией не оспаривается правомерность утвержденной обществом методики ведения раздельного учета по НДС при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС.

В силу положений законодательства о налогах и сборах, общество вело раздельный учет при осуществлении операций, облагаемых и необлагаемых НДС, на основании разработанной и утвержденной методики. Ведение расчетов во 2-ом квартале 2013 года подтверждается документами, предоставленными обществом при проведении инспекцией камеральной налоговой проверки.

Согласно расчетам общества, подготовленным в соответствии с утвержденной Методикой, в проверяемом периоде прямые расходы, связанные с операциями, необлагаемыми НДС равны нулю, в связи с чем, коэффициент распределения равен нулю, «общехозяйственные» расходы, связанные с операциями, необлагаемыми НДС, также равны нулю. Таким образом, «5% порог» не превышен. Ввиду того, что в проверяемом налоговом периоде не превышен «5 % порог», общество правомерно на основании пункта 4 статьи 170 НК РФ принимало вычеты НДС в полном объеме.

По вопросу о распределении расходов на взыскание задолженности (часть расходов связана с взысканием основного долга, другая часть - с возвратом процентов), судом установлено следующее:

Расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право», в сумме 1 524 750 руб., логично разграничить на расходы по взысканию основного долга и на расходы по взысканию процентов, так как освобождение от уплаты НДС подлежит применению именно к процентам по договору займа. Логичность подобного разграничения подтверждается выводами, содержащими в существующей арбитражной практике и позицией контролирующих органов:

Стоимостью «отгруженной» финансовой услуги в целях определения пропорции при ведении раздельного учета в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ признается сумма денежных средств в виде процентов, начисленных на основании договора либо определенных исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования) за налоговый период (Письмо ФНС РФ от 06.11.2009 № 3-1-11/886@);

Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, освобождаются от налога на добавленную стоимость. Поскольку на основании пункта 2 статьи 146 и подпункта 1 пункта 3 статьи 39 НК РФ операции по передаче заимодавцем заемщику денежных средств не являются объектом налогообложения, указанное освобождение применяется только в отношении процентов, начисляемых на сумму займа. Именно сумму процентов следует признавать стоимостью услуг по предоставлению займа в денежной форме (Постановление ФАС Московского округа от 03.12.2013 № Ф05-15349/2012).

Согласно расчетам общества, при распределении расходов в сумме 1 524 750 рублей на расходы по взысканию основного долга и на расходы по взысканию процентов, доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению составит 0,56 %, то есть, «5% порог» не превышен, на основании чего, суд считает, что доводы налогового органа не основаны на законодательстве о налогах и сборах.

По вопросу о распределении расходов (часть расходов связана с взысканием задолженности в виде основного долга и процентов, другая часть расходов связана с взысканием предметов залога), судом установлено следующее:

Расходы в сумме 1 524 750 рублей на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право» включают в себя как расходы по взысканию задолженности по договорам займа (основной долг и проценты), так и расходы по взысканию предметов залога, в том числе:

Заявителем представлен итоговый анализ, согласно которого, итоговая сумма расходов в размере 1 524 740 рублей, исходя из направленности услуг, может быть распределена следующим образом:

1 149 500 рублей - услуги, направленные на расторжение договоров займа и на взыскание задолженности (по основному долгу и по процентам) в судебном порядке;

375 250 рублей - услуги, направленные на взыскание предметов залога в судебном порядке (таблица 2 приложения 12 к настоящим Пояснениям).

Согласно расчету общества, доля расходов связанных с осуществлением операций необлагаемых НДС составила 4,69 %, т.е. «5% порог» не превышен. Обществом расходы в сумме 375 250 рублей направленные на взыскание предметов залога и т.п., исключены при расчете расходов, связанных с операциями займа в денежной форме.

В предоставленных письменных пояснениях от 30.09.2014 инспекция соглашается с необходимостью распределения расходов на юридические и консультационные услуги в сумме 1 524 750 рублей, оказанные ЗАО «Налоги и Право», а именно, инспекция признает, что расходы на юридические и консультационные услуги, оказанные ЗАО «Налоги и Право» следует распределить на:

1 239 750 рублей - расходы по взысканию задолженности в виде основного долга и процентов. Эта часть расходов признается инспекцией расходами, связанными с операциями займа в денежной форме, включая проценты по ним (то есть с операциями, необлагаемыми НДС);

285 000 рублей - расходы по взысканию предметов залога. Эта часть расходов признается инспекцией расходами, не связанными с операциями займа в денежной форме, включая проценты по ним, то есть инспекция признает, что расчеты, выполненные ею ранее, подлежат уточнению. При этом инспекция готовит новый расчет, согласно которому расходы в сумме 38 000 рублей на услуги, связанные с подготовкой заключения по возврату денежных средств, выданных по договору займа, заключенному обществом и ОАО «МГПЗ», должны учитываться в составе расходов, связанных с операциями займа в денежной форме. Вместе с тем, ни ранее выполненные инспекцией расчеты, ни уточненный расчет, произведённый налоговым органом в письменных пояснениях 30.09.2014, не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации.

Расходы общества в сумме 38 000 рублей направлены на взыскание задолженности по договорам займа, но в своем уточненном детальном расчете отражает расходы в сумме 90 250 рублей, как расходы, связанные с залоговым имуществом, в т.ч.:

Расходы в сумме 19 000 рублей - юридические услуги по обеспечительным мерам по делу № А40-19370/13-46-183 (ООО «УК «Регионгазификация»);

Расходы в сумме 47 500 рублей - представление интересов общества в Арбитражном суде г. Москвы по делу № А40-46763/13-97-309, связанному с предметом залога (ООО «УК «Регионгазификация»);

Расходы в сумме 23 750 рублей - представление интересов общества в Федеральном арбитражном суде Московского округа по делу № А40-46763/13-97-309, связанному с предметом залога (ООО «УК «Регионгазификация»).

Несмотря на то, что при расчете обществом не были в полном объеме исключены расходы на услуги, связанные с задолженностью по договорам займа, заключенным с ООО «УК «Регионгазификация» (договоры займа были расторгнуты и доходы в виде процентов по таким договорам во 2 квартале 2014 года не были получены), «5% порог» не превышен. При исключении указанных расходов, доля операций необлагаемых НДС будет еще ниже и составит 3,88 %.

Следовательно, ни один из расчетов (в том числе основанный на подходах инспекции к определению доли расходов, приходящейся на операции, необлагаемые НДС) не позволяет признать, что «5 % порог» у общества превышен.

Госпошлина распределяется судом в порядке статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пропорционально удовлетворенным требованиям.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 136, 137, 167-170, 201, 216, 229 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать решение ИФНС России № 13 по г. Москве № 259 от 18.02.2014 г. «Об отказе частично в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению» недействительным в части признания применения налоговых вычетов по НДС в сумме 1 303 526 руб. необоснованным и отказа в возмещении НДС в сумме 1 303 526 руб., как несоответствующее требованиям НК РФ.

Признать решение ИФНС России № 13 по г. Москве № 6466 от 18.02.2014 г. «Об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение» недействительным в части занижения ОАО «Росгазификация» суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за 2 квартал 2013 г. в размере 1 303 525,77 руб., как несоответствующее требованиям НК РФ.

Взыскать с ИФНС России № 13 по г. Москве в пользу ОАО «Росгазификация» госпошлину в размере 4 000 руб.

Решение может быть обжаловано в апелляционную инстанцию в течение 1-го месяца со дня принятия, в кассационную инстанцию – ФАС МО в течение 2-х месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Судья                                                                                                                   И.О. Петров